Решение № 3208 от 21.10.2024 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 710/2024 г.

Производството по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) вр. чл. 83, ал. 4 ДОПК, е образувано по жалба на „О.“ ЕООД – [област] срещу Акт за прекратяване на регистрация за специален режим в Съюза № 325812400693988 от 12.02.2024 г. на главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите, дирекция „Средни данъкоплатци и осигурители“ (ТД на НАП СДО ), потвърден с Решение № 570 от 26.04.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – София при Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП). С жалбата, поддържана в хода на производството чрез пълномощник, е оспорена материалната законосъобразност на акта за прекратяване на регистрацията на дружеството за прилагане на режим в Съюза поради отсъствие на системно неизпълнение на задълженията, свързани с този режим. Дружеството е подавало справките-декларации по чл. 159, ал. 4 ЗДДС своевременно, като забавата в плащане на декларираните задължения по тях се дължи на временни затруднения. Допълнително е изтъкнато, че актът за дерегистрация е издаден един ден след последното напомнително съобщение, с което дружеството е лишено от възможността по закон да плати просрочения ДДС в 10-дневния срок от напомнянето. Ответникът чрез упълномощен представител е оспорил жалбата по основателност. В хода по същество е изтъкнал, че към датата на издаване на акта за дерегистрация дружеството е имало непогасени задължения към НАП, които не са били погасени на гише в НАП и към датата на постановяване на решението, с което актът е потвърден. От събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства и чрез приобщеното експертно заключение се установява следното: Оспорващото дружество е регистрирано за прилагане на специален режим в Съюза на основание чл. 156, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) с Акт за регистрация № 015782200460934 от 28.01.2022 г. Поради неплащане на ДДС по справки-декларации (СД) вх. № BG/BG•••/Q2.2023 за данъчен период 01.04.2023 г. – 30.06.2023 г. в размер на ДДС по СД 469 853, 86 EUR, вх. № BG/BG•••/Q3.2023 за данъчен период 01.07.2023 г. – 30.09.2023 г. в размер на ДДС по СД 279 320, 79 EUR и вх. № BG/BG•••/Q4.2023 за данъчен период 01.10.2023 г. – 31.12.2023 г. в размер на ДДС по СД 391 465, 51 EUR, с Акт за прекратяване на регистрация за прилагане на специален режим в Съюза № 325812400693988 от 12.02.2024 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП – София, регистрацията на дружеството по чл. 156, ал. 1 ЗДДС е прекратена от 01.04.2024 г. Актът е обжалван по реда на чл. 152 ДОПК с жалба от 23.02.2024 г., като с молба от 19.03.2023 г. са представени платежни нареждания за погасяване на задълженията за ДДС по подадените СД по чл. 159, ал. 4 ЗДДС (банкови нареждания, приобщени като доказателства с преводи на български език). С Решение № 570/26.04.2024 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – София актът за дерегистрация е потвърден. Жалбата до съда е подадена на 30.04.2024 г. (товарителница на л. 71). В хода на производството е изяснено от вещото лице по приобщеното експертно заключение, че плащанията към 26.04.2024 г., осчетоводени в счетоводните книжа и регистри на дружеството по СД за периода 01.04.2023 г. до 30.06.2023 г., са общо 500 739, 23 евро, за периода 01.07.2023 г. – 30.09.2023 г. са в размер на 279 320, 79 евро и за периода 01.10.2023 г. – 31.12.2023 г. са в размер на 391 464, 51 евро. По данни на НАП плащанията по трите СД към 26.04.2024 г. са – 376 344, 33 евро за второто тримесечие, 183 538, 70 евро за третото тримесечие и 380 113, 48 евро за четвъртото тримесечие. По счетоводни данни на дружеството и по данни на НАП непогасените задължения по трите СД към 11.02.2024 г. и 12.02.2024 г. са: 442 573, 01 евро за второто тримесечие на 2023 г. и 391 464, 51 евро за четвъртото тримесечие на 2023 г. За третото тримесечие на 2023 г. задълженията към 12.02.2024 г. по счетоводни данни на дружеството са 260 513, 39 евро, а по данни на НАП са 279 320, 79 евро. По счетоводни данни на дружеството за второто тримесечие на 2023 г. към 26.04.2024 г. са надплатени 30 886, 21 евро, а за третото и четвъртото тримесечие на 2023 г. няма непогасени задължения. Плащанията за второто тримесечие на 2023 г. частично са извършени директно по банкови сметки в Румъния (112 513, 27 евро на 29.02.2024 г.), Гърция (87 809, 06 евро на 23.02.2024 г.) и Чехия (33 352, 91 евро на 06.03.2024 г.), като по данни на НАП погасената сума по СД за второто тримесечие на 2023 г. към 26.04.2024 г. е в размер на 376 344, 33 евро, а дължимият остатък е в размер на 93 509, 53 евро. За третото тримесечие на 2023 г. директните плащания по СД са в размер на 65 916, 47 евро по банкова сметка в Румъния (21.02.2024 г.), 56 230, 28 евро по банкова сметка в Гърция (27.02.2024 г.) и 18 807, 40 евро по банкова сметка в Чехия (01.02.2024 г.). Общо погасената по данни на НАП към 26.04.2024 г. за третото тримесечие на 2023 г. сума е в размер на 183 538, 70 евро, а остатъкът е 95 782, 09 евро. За четвъртото тримесечие на 2023 г. са извършени директни плащания към Чехия (16 200, 08 евро на 22.02.2024 г.), а общо погасената по данни на НАП сума към 26.04.2024 г. е в размер на 380 113, 48 евро, остатъкът е в размер на 11 351, 03 евро. В съдебно заседание експертът е уточнил, че банковите извлечения за директни плащания към Румъния, Гърция и Чехия, които са коректно попълнени, свидетелстват, че задълженията по трите СД са погасени към 26.04.2024 г. Към 11.02.2024 г. обаче няма плащания по трите СД с изключение на едно прихващане. Експертът е посочил също, че в банковите извлечения за директните плащания към Румъния, Гърция и Чехия са посочени сметки в банки в тези държави членки, но не може да проследи движението на сумите по-нататък. Обяснило е също, че директните плащания не са признати от НАП, защото не са извършени съобразно режима „плащане на едно гише“. От правна страна, с оглед посочените факти, отсъстват процесуални пречки за произнасяне на съда по съществото на правния спор – жалбата е подадена от регистрираното дружество за прилагане на режим в Съюза на основание чл. 156, ал. 1 ЗДДС и в срока по чл. 156, ал. 1 вр. чл. 83, ал. 4 ДОПК. Актът за дерегистрация е издаден от орган по приходите по чл. 7, ал. 1 ДОПК от компетентната териториална дирекция по чл. 8, ал. 1 ДОПК, на когото е компетентността по чл. 157, ал. 7 ЗДДС (вж. и член 58, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) 2019/2026 на Съвета от 21 ноември 2019 година за изменение на Регламент (ЕС) № 282/2011 по отношение на доставките на стоки или услуги, предоставяни за улеснение чрез електронен интерфейс, и специалните режими за данъчнозадължени лица, предоставящи услуги на данъчно незадължени лица, извършващи дистанционни продажби на стоки и някои вътрешни доставки на стоки (Регламент за изпълнение (ЕС) 2019/2026). Актът съдържа фактическите съображения и правното основание за прекратяване на специалната регистрация на дружеството за прилагане на режим в Съюза в хипотезата на чл. 157, ал. 7, т. 3 ЗДДС, макар и да не посочва изрично в коя от точките на чл. 157, ал. 8 ЗДДС е прието, че дружеството системно не изпълнява разпоредбите на специалния режим. С оглед фактическите основания е недвусмислено, че данъчните органи са квалифицирали неплащането на пълната сума на декларирания данък за второ, трето и четвърто тримесечие на 2023 г. като системно неспазване на разпоредбите на режима в Съюза - чл. 157, ал. 8, т. 2 ЗДДС. Затова, само защото при издаване на акта за прекратяване на регистрацията органът по приходи не се е позовал изрично на тази хипотеза, не може да се смята, че волята е неясна и се касае за пропуск в съдържанието, който сам по себе си е основание за отмяната му. Във връзка със спазването на процесуалното изискване за настъпване на последиците по чл. 157, ал. 8, т. 2 ЗДДС, по делото не са представени доказателства за изпращането от НАП на цитираните напомнителни съобщения до дружеството от 11.08.2023 г., 13.11.2023 г. и 11.02.2024 г. (вж. изрично в тази връзка писмо изх. № 3229-05-64/11.06.2024 г.). Самото дружество не оспорва изпращането им с жалбата по чл. 152 ДОПК и с жалбата до съда, но и да се приеме, че органите на НАП не са спазили това процесуално изискване, само по себе си то не е основание за отмяна на акта за прекратяване на специалната регистрация на дружеството в хипотезата на чл. 157, ал. 7, т. 3 ЗДДС. За прилагане на последиците по чл. 157, ал. 8, т. 2 ЗДДС законът изисква от една страна да не е извършено плащане или да е извършено частично плащане на ДДС за последните три предходни периода на деклариране (в случая второ, трето и четвърто тримесечие на 2023 г.) и от друга страна - органите на НАП да са напомнили по електронен път на данъчно задълженото лице по смисъла на член 57, точка 5) от Регламент за изпълнение (ЕС) 2019/2026 за просрочения ДДС (чл. 159, ал. 2 ЗДДС) и пълният му размер да не е платен в срок от десет дни след изпращане на напомнянето, освен ако остатъкът е под 100 евро. Безспорно задълженията по трите СД за последните три предходни данъчни периода (01.04.2023 г. до 30.06.2023 г., 01.07.2023 г. – 30.09.2023 г. и 01.10.2023 г. – 31.12.2023 г.) не са били изпълнени в деня, в който е следвало да бъдат изпълнени - деня на изтичане на крайния срок за подаването им (30.06.2023 г., 30.09.2023 г. и 31.12.2023 г.), съгласно член 369и от Директива 2006/112/ЕО. Към датата на издаване на акта за прекратяване на регистрацията (12.02.2024 г.) от декларираните задължения за второто тримесечие на 2023 г. в размер на 469 853, 86 евро са погасени чрез прихващане 27 280, 85 евро, за третото тримесечие на 2023 г. от дължимите 279 320, 79 евро чрез директни плащания са погасени 18 807, 40 евро, а за четвъртото тримесечие на 2023 г. от дължимите 391 464, 51 евро са погасени 0.00 евро. И за трите данъчни периода декларираният данък не е платен изцяло или е платен отчасти и към датата, на която е следвало да бъде платен, и към датата на издаване на акта по чл. 157, ал. 7, т. 3 ЗДДС. Отделно към датата на произнасяне с решението на директора на дирекция „ОДОП“ – София - 26.04.2024 г., са останали непогасени отстатъци, поради извършени директни плащания в други държави членки - за второто тримесечие на 2023 г. са извършени директни плащания по сметка в търговски банки в Румъния, Гърция и Чехия, които надхвърлят дължимия към 26.04.2024 г. остатък от 93 509, 53 евро (стр. 6 на експертното заключение), за третото тримесечие на 2023 г. са извършени директни плащания по банкова сметка в търговски банки в Румъния, Гърция и Чехия, надхвърлящи остатъка към 26.04.2024 г. от 95 782, 09 евро (стр. 7 от заключението), а за четвъртото тримесечие на 2023 г. е извършено директно плащане по банкова сметка в Чехия в размер на 16 200, 08 евро (стр. 7 от заключението). Безспорно е установено, че декларираният ДДС по трите СД частично е бил заплатен чрез директни плащания в други държави членки, а не в България, в която връзка, с оглед правилото на член 369и от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО), следва да се приеме, че и към 26.04.2024 г. декларираният данък по трите СД не е платен изцяло, като остатъците за трите периода надхвърлят 100 евро - 93 509, 53 евро за второто тримесечие на 2023 г., 95 782, 09 евро за третото тримесечие и 11 351, 03 евро за четвъртото тримесечие. Затова, след като и към 26.04.2024 г. задълженията не са изцяло изпълнени, само по себе си неизпълнението от органите на НАП на задължението по чл. 159, ал. 12 ЗДДС за напомняне не може да се определи като съществено нарушение. Съгласно правилото на член 62 от Регламент за изпълнение (ЕС) 2019/2026, плащанията на ДДС от данъчно задълженото лице, ползващо режим в Съюза, се извършват в държавата членка по идентификация – България, съгласно член 369а, точка 2) от Директива 2006/112/ЕО, и по банкова сметка, определена от тази държава – член 369и от същата директива. Банковата сметка по член 369и от Директива 2006/112/ЕО за плащания в България като държава по идентификация е в БНБ (вж. експертното заключение), поради което директните плащания по банкови сметки в Румъния, Гърция и Чехия не се считат плащания по член 369и от Директива 2006/112/ЕО. Затова не може да се смята, че към 26.04.2024 г. декларираният данък по трите СД е платен в пълния му размер. С оглед размера на остатъците – над 100 евро за всеки от трите данъчни периода, се счита, че дружеството системно не спазва правилата на специалния режим по смисъла на чл. 157, ал. 8, т. 2 ЗДДС - аналогично член 58б, параграф 2, буква б) от Регламент за изпълнение (ЕС) 2019/2026). Системното неспазване на правилата на режима в Съюза, за който дружеството е получило разрешение, е материалноправна предпоставка за прекратяване на регистрацията по чл. 157, ал. 7, т. 3 ЗДДС (аналогичен член 369д, буква г) от Директива 2006/112/ЕО), на което правно основание е издаден оспореният акт. Между фактическото и правно основание за издаване на акта съществува връзка на единство, като и по същество, с оглед анализа на доказателствата, отсъства материалноправно основание за отмяната му (по смисъла на чл. 146, т. 4 АПК). С оглед системното неспазване от дружеството на специалния режим, за чието прилагане е получил разрешение, изключването му от него с акта по чл. 157, ал. 7 ЗДДС е съответно и на целта на закона (определяне и събиране на ДДС – съображение 6 от Директива (ЕС) 2017/2455 на Съвета от 5 декември 2017 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕО и Директива 2009/132/ЕО по отношение на някои задължения, свързани с данъка върху добавената стойност, приложими при доставките на услуги и дистанционните продажби на стоки). По изложените съображения за неоснователност на жалбата и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 1 вр. чл. 83, ал. 4 ДОПК на администрацията на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, съобразно искането в хода по същество. Възнаграждението следва да бъде определено в размер на 500 лв., който съответства на фактическата и правна сложност на делото, обуславяща продължителността на разглеждане на делото и обема оказана защита на ответника чрез юрисконсулт в хода му. По изложените съображения и на основание чл. 160, ал. 1 вр. чл. 83, ал. 4 ДОПК, съдът