Решение № 860 от 22.5.2023 г. на Районен съд - Пловдив по дело № 1248/2023 г.

Производството е по реда на чл. 59 и сл. от ЗАНН. Обжалвано е наказателно постановление /НП/ № 661708-F640297/13.09.2022 г. на ••• на дирекция „Обслужване“ в ТД на НАП Пловдив, с което на „Алфа Ариес“ ЕООД с ЕИК 206652456, със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, ул. Софроний Врачански № 22, представлявано от К. А. А., на основание чл. 179, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ е наложена имуществена санкция в размер на 500 лв. за нарушение на чл. 125, ал. 5 вр. ал. 3 от ЗДДС.

Дружеството жалбоподател, моли да се отмени НП, като аргументира становището си с възражения, свързани с приложение на института на маловажния случай.

Въззиваемата страна ТД на НАП Пловдив, чрез процесуалния си представител, моли съда да потвърди НП като правилно и законосъобразно. Счита, че не е налице маловажен случай. Приема, че нарушението е доказано. Претендира разноски.

Съдът като съобрази доказателствата по делото поотделно и в тяхната съвкупност прие за установено следното:

Жалбата е подадена в срок и изхожда от лицето, което е санкционирано, поради което се явява допустима, а разгледана по същество е основателна.

От фактическа страна съдът установи следното: Дружеството жалбоподател на „Алфа Ариес“ ЕООД с ЕИК 206652456 било регистрирано по ЗДДС лице от 21.09.2021 г. с първи данъчен период септември 2021 г., за което е било уведомено на 21.09.2021 г. в 23: 45 ч. по електронен път.

На 15.10.2021 г. свидетелят С. М. – •••• в ТД на НАП гр. Пловдив, извършила служебна проверка на дейността на дружеството жалбоподател. В хода на проверката било установено, че дружеството като регистрирано по ЗДДС лице не е подало справка декларация и отчетните регистри към нея по смисъла на чл. 125 от ЗДДС в ТД на НАП - Пловдив за данъчен период 01.09.2021 г. - 30.09.2021 г. в законоустановения срок до 14.10.2021 г., включително.

Справката декларация по чл. 125 ведно с отчетните регистри за описания по- горе данъчен период била подадена на 04.03.2022 г. Въз основа на резултатите от проверката бил съставен Акт за установяване на административно нарушение /АУАН/ № F640297/13.01.2022 г. срещу дружеството за нарушение на чл. 125, ал. 5 вр. ал. 3 от ЗДДС в отсъствието на представител на дружеството и в присъствието на свидетел.

За извършеното нарушение било издадено НП, с което на дружеството била наложена имуществена санкция в размер на 500 лв. за нарушението на основание чл. 179, ал. 1 от ЗДДС.

Описаната фактическа обстановка се установява от показанията на свидетелката С. М. - актосъставител, както и от приложените към административнонаказателната преписка писмени доказателства, приобщени към доказателствения материал по делото, включително АУАН ведно с приложение по него, 2 бр. покани до дружеството за явяване за съставяне на АУАН, възражение по АУАН, пълномощно, разпечатка от софтуер на ТД на НАП за подадени справки-декларации, амбулаторен лист от 25.02.2022 г. и оправомощителна заповед № ЗЦУ-1149/25.08.2020 г. на ЦУ на НАП.

Разпитана в съдебно заседание свидетелката потвърждава авторството на АУАН и поддържа констатациите в него. Показанията съдът намира за обективни, логични, непротиворечиви и в пълно съответствие с приетите по делото писмени доказателства, поради което им дава вяра. Съдът установява факта на неподаването на справката декларация от показанията на актосъставителя и разпечатките от софтуера на ТД на НАП.

Доказателствената съвкупност чертае непротиворечива фактическа обстановка, по която самите страни не спорят.

Относно приложението на процесуалните правила: При съставяне на АУАН и издаване на атакуваното НП са спазени изискванията, визирани в разпоредбите на чл. 42 и чл. 57 от ЗАНН. Не се констатираха нарушения на процедурата по съставянето на АУАН и НП, който да са съществени, като да опорочават административнонаказателното производство и самите актове и да нарушават правата на нарушителя.

Актът е съставен изцяло в съответствие с разпоредбата на чл. 42 и чл. 43 от ЗАНН, като нарушението е изчерпателно описано и подробно са посочени обстоятелствата, при които е извършено.

Актът е съставен от компетентно лице видно от представената оправомощителна заповед т. 2.1. и в същия е дадена правна квалификация на установеното нарушение. Не е ограничено правото на нарушителя по чл. 44 от ЗАНН в тридневен срок от съставяне на акта да направи и писмени възражения по него, като същият го е упражнил. Актът е съставен в отсъствието на представител на дружеството, тъй като същият не се е явил след отправена покана.

Постановлението е издадено от компетентен орган в кръга на неговата компетентност видно от т. 1.2. от оправомощителната заповед, в предвидената от закона форма, при спазване на материалноправните и процесуални разпоредби и е съобразено с целта на закона. Атакуваното НП съдържа реквизитите по чл. 57 от ЗАНН Съдът обаче намира, че не са спазени давностните срокове посочени в чл. 34 от ЗАНН.

Съгласно разпоредбата на чл.34, ал.3 от ЗАНН – образуваното административнонаказателно производство се прекратява, ако не е издадено наказателно постановление в шестмесечен срок от съставянето на акта. Съгласно Тълкувателно постановление 1/2015 на ВКС и ВАС - сроковете по чл. 34 ЗАНН са давностни, като с тяхното изтичане държавата губи възможността да реализира правомощията си по административнонаказателното правоотношение, включително и да накаже дееца за извършеното нарушение.

В настоящият случай се констатира, че АУАН № F642768 срещу „АЛФА АРИЕС“ ЕООД е съставен на 13.01.2022г., а наказателното постановление № 661708- F640297 е издадено на 13.09.2022г. – или след предвидения в чл.34, ал.3 от ЗАНН шестмесечен срок.

Това е така тъй като спирането на административнонаказателното производство не е сторено надлежно. (Така Решение № 383 от 13.02.2014 г. по н. д. № 3681 / 2013 г. на XXIV състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 900/29.04.2021 г. по к.а.н.д. № 669/2021 г. на XX състав на Административен съд – Пловдив.) Нормата на чл. 43, ал. 6 от ЗАНН не посочва кой е органът, който отбелязва в акта невъзможността да бъде намерен нарушителя, с което производството се спира. Въпреки това, при извършване на систематичното тълкуване на нормата на чл. 43, ал. 6 от ЗАНН, следва единствено възможния извод, че това е не наказващият орган, а актосъставителя, доколкото именно негово е правото и задължението да състави АУАН и да обезпечи действията по неговото връчване. На основание чл. 44, ал.3 ЗАНН - преписката се изпраща на наказващия орган на много по-късен етап, а именно – след извършено надлежно връчване на АУАН, а в случая спирането се e налагало именно поради невъзможност АУАН да се връчи, тоест на етап от производството, който все още се намира в компетентността на актосъставителя.

Разпореждане за спиране на административнонаказателното производство № 638421-F640297/31.05.2022г. е издадено от М. К. Л., на длъжност ••• Дирекция „Облужване“ в ТД НАП-Пловдив, която се явява некомпетентен за това действие орган, което обуславя неговата формална незаконосъобразност.

Ето защо и при липса на законосъобразно (от компетентен орган) спиране на производството по реда на чл. 43, ал.6 ЗАНН, то се налага и заключението, че не е спряла да тече и давността по чл. 34, ал.3 ЗАНН за издаване на наказателното постановление. При това, издаването на наказателно постановление № 661708-F640297 повече от осем месеца след съставяне на АУАН се явява незаконосъобразно и съставлява основание за отмяната на атакувания акт.

От правна страна съдът намира следното: За пълнота на изложението съдът намира, че на базата на всички събрани по делото писмени и гласни доказателства, правилно, както съставителят на акта, така и наказващият орган, са квалифицирали поведението на дружеството жалбоподател като нарушение на посочената разпоредба на чл. 125, ал. 5 вр. ал. 1от ЗДДС.

С посочената разпоредба се задължават регистрираните по ЗДДС лица за всеки данъчен период да подават справка декларация, съставена въз основа на отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС, и самите отчетни регистри към нея с изключение на случаите по чл. 159б от ЗДДС до 14-о число, включително, на месеца, следващ данъчния период, за който се отнасят. Обстоятелството, че дружеството жалбоподател е регистрирано по ЗДДС лице, се установява по делото, включително от показанията на свидетелката, изцяло оценени с доверие от съда. Също така то не е и спорно между страните. Следователно жалбоподателят е адресат на задължението за подаване на справката декларация и годен субект на административното нарушение по чл. 125, ал. 5 вр. ал. 3 от ЗДДС, за което е санкциониран с обжалваното НП. Следва да се отбележи, че нарушението включва неподаването, на който и да е от посочените документи – справка декларация, отчетни регистри и декларацията по чл. 125, ал. 2, в срок или въобще пропускането да бъдат подадени. Следователно нарушението е едно при алтернативни форми на изпълнително деяние и неизпълнението, на което и да е от тях, е основание за ангажиране на отговорност.

Правилно в наказателното постановление е определен и срокът за изпълнение на задължението за подаване на справката декларация за данъчния период 01.09.2021 г. - 30.09.2021 г. Последният съгласно правилото по чл. 87, ал. 2 от ЗДДС съвпада с календарния месец. Срокът е нормативно предвиден и той е до 14-о число включително на месеца, следващ данъчния период. В конкретния случай датата 14.10.2021 г. е била работен ден (четвъртък), поради което срокът е изтекъл именно на тази дата, когато е бил последния момент в който дружеството жалбоподател е могъл правомерно да подаде справката декларация, като обоснован се явява изводът на наказващия орган, че това е бил последният ден, до който е следвало да бъде изпълнено задължението.

Изпълнителното деяние на нарушението се е изразило в съставомерно бездействие от страна на дружеството жалбоподател, който, като е бил задължен, не е подал в срок до 14.10.2022 г. отчетните регистри за данъчен период месец септември 2021 г. Нарушението е формално, поради което с осъществяването на изпълнителното си деяние то е било довършено от обективна страна, без необходимост от настъпването на някакъв вредоносен резултат. Евентуално настъпилите вредни последици или липсата на такива в резултат от нарушението не са елемент от състава му и не влияят върху неговото довършване.

На следващо място настоящият съдебен състав намира, че макар изпълнителното деяние на нарушението да е осъществено чрез бездействие, същото е доказано по категоричен начин по делото. Съгласно разпоредбата на чл. 125, ал. 7 от ЗДДС справката декларация и отчетните регистри към нея се подават по електронен път при условията и по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, а при постъпването на подадените документи в електронната система на НАП се генерира входящ номер. Съгласно показанията на актосъставителя, такава не е отчетена в системата, а и се установява, че такава е подадена с петмесечно закъснение.

Доколкото с наказателното постановление е ангажирана обективната отговорност на юридическо лице, въпросът за вината не подлежи на изследване в настоящото производство. По тези съображения настоящият съдебен състав намира за доказано по делото жалбоподателят да е осъществил състава на административно нарушение по чл. 125, ал. 5 вр. ал. 3 от ЗДДС, за които е наказан с обжалваното наказателно постановление.

По наказанието: Отново за пълнота на изложението съдът намира, че правилно описаното нарушение е съотнесено към съответстващата му санкционна разпоредба по чл. 179, ал. 1 от ЗДДС, която предвижда, че регистрирано лице, което, като е длъжно, не подаде справка-декларацията по чл. 125, ал. 1, декларацията по чл. 125, ал. 2, отчетните регистри по чл. 124 или не ги подаде в предвидените срокове, се наказва с глоба - за физическите лица, които не са търговци, или с имуществена санкция - за юридическите лица и еднолични търговци, в размер от 500 до 10 000 лв.

С оглед на приетата обаче за осъществена фактическа обстановка съдът приема, че определеното спрямо жалбоподателя наказание в НП не е в съответствие с разпоредбата на чл. 27 от ЗАНН и не отговаря на целите по чл. 12 от ЗАНН. съдът счита, че макар и да не са налице основания за прилагане разпоредбата на чл. 28 от ЗАНН, т.е. „маловажен случай” на административно нарушение, тъй като същото не се отличава с по-ниска обществена опасност от обикновените случаи, то санкцията се явява непропорционална на извършеното нарушение поради следното:

Наложената санкция следва да е не само законосъобразна, но и да отговаря на степента на засягане на обществените отношения, което следва да се определи спрямо правилната преценка на конкретната тежест на извършеното нарушение. Видно от приложената разпечатка на софтуерна справка за подаваните декларации, пропускът да се подаде декларацията, ведно с отчетните регистри е отстранен преди получаването на АУАН и на Наказателното постановление, т.е. по инициатива на задълженото лице на 04.03.2022 г., същата е била нулева и като е видно, дружеството подава редовно справки-декларации. Това е бил неговият първи данъчен период. На съда е служебно известно, че има издадено наказателно постановление за неподаването на самата данъчна декларация за същия период. Същото не е влязло в сила, било е потвърдено с Решение № 424/09.03.2023 г. по АНД 1246/2023 по описа н ПРС и понастоящем производството е висящо пред АС Пловдив. Настоящият състав на съда споделя становището на актуалната практика на касационната инстанция, че неподаването на отчетните регистри и справката декларация поради естеството на задължението описано в нормата на чл. 125 от са едно единствено нарушение.

В процесния случай задълженията за подаване на справка декларация и отчетени регистри за един и същи данъчен период нямат самостоятелен и обособен характер, доколкото са функционално предназначени към постигане на една и съща цел- надлежно отчитане пред приходната администрация на данните, относими към законосъобразно формиране на данъчния резултат за съответния едномесечен данъчен период.

Задълженията за подаване на справки декларации и на отчетни регистри съгласно нарочната законодателна воля /чл. 125, ал.3 ЗДДС/ се изпълняват заедно и едновременно, по един и същи начин – по електронен път при условията и реда на ДОПК и не биха могли да се изпълнят частично, т.е. частичното изпълнение е на практика пълно неизпълнение - чл. 125, ал.7 ЗДДС. Още повече, че частично изпълнение е и технически невъзможно, доколкото е ноторно известно, че електронната платформа на НАП, чрез която се изпълнява задължението по чл. 125, ал.7 ЗДДС не допуска отделно подаване и приемане на справка декларация без отчетни регистри и на отчетни регистри без справка декларация.

От гореизложеното следва, че изпълнението на законовото задължение за подаване на справка декларация и на отчетни регистри се осъществява чрез едно единствено действие, респективно неизпълнението на това задължение представлява единно деяние под формата на едно противоправно бездействие, в нарушение на една материално правна норма-чл. 125, ал.5 ЗДДС и води до един противоправен резултат- недеклариране на данък, по реда и в срока установен от закона. Именно за това нарушение, под формата на бездействие в санкционната норма на чл. 179, ал.1 ЗДДС е предвидена санкция от 500 до 10 000 лв. за юридическите лица.

Очертаният фактически състав обосновава извода, че нарушението може да бъде в няколко алтернативни форми на изпълнително деяние - недеклариране на данъка въобще или декларирането му извън законоустановения срок, но при всички случаи се върши едно единно нарушение, за което следва на основание чл. 18 ЗАНН да се наложи една единна санкция.

В гореизложения смисъл изрично: Решение № 2123 от 11.11.2021 г. по к. адм. н. д. № 2112 / 2021 г. на XXVI състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 1855 от 15.10.2021 г. по к. адм. н. д. № 1419 / 2021 г. на XIX състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 1283 от 23.06.2021 г. по к. адм. н. д. № 465 / 2021 г. на XIX състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 1396 от 07.07.2021 г. по к. адм. н. д. № 1175 / 2021 г. на XXVI състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 1918 от 21.10.2021 г. по к. адм. н. д. № 1643 / 2021 г. на XIX състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 2123 от 11.11.2021 г. по к. адм. н. д. № 2112 / 2021 г. на XXVI състав на Административен съд – Пловдив.

В този смисъл е и практиката на съдилища от други съдебни райони: Решение № 147 от 20.12.2021 г. по к. адм. н. д. № 128 / 2021 г. на Административен съд - Кърджали, Решение от 21.06.2021 г. по к. адм. н. д. № 10139 / 2021 г. на Административен съд - Велико Търново, Решение № 87 от 11.03.2020 г. по к. адм. н. д. № 59 / 2020 г. на Административен съд – Добрич, Решение № 2531 от 30.11.2015 г. по н. д. № 2953/2015 г. на Административен съд – Варна.

В този смисъл обаче настоящото производство не може да се прекрати или атакуваното наказателно постановление да се отмени, тъй като няма влязъл в сила акт, който да предполага нарушаване на принципа ne bis in idem (ТАКА ИЗРИЧНО Решение 29.01.2023 г. по КАНД 2788/2022 на АС Пловдив ХІХ к.с.) и колкото и скоро да се очаква такъв акт да влезе в сила, то настоящият състав не може да се основе изводите си за отмяна на бъдещ факт, поради което производството следва да продължи законосъобразно. Самото обстоятелство, обаче че има наложени две санкции за едно и също нарушение, следва да обоснове непропорционалност на наказанието.

Съгласно трайната съдебна практика, както на СЕС, така и на АС - Пловдив: „при липсата на хармонизация на законодателството на Съюза в областта на санкциите, държавите членки са компетентни да изберат санкциите, които според тях са подходящи, но при стриктно спазване на правото на Съюза и на неговите общи принципи, сред които водещо място заема принципът на пропорционалността.

Следователно, за да осигурят точното събиране на данъка и да предотвратят данъчните измами, държавите членки имат право да предвидят в националното законодателство подходящи санкции, които обаче не трябва да надхвърлят необходимото за постигането на тези цели, тоест в съответствие с принципа на пропорционалност, следва да се използват средства, които позволяват ефективно да се постигне целта за борба с измамите и избягването на данъци, като същевременно накърняват в най-малка степен целите и принципите, установени от законодателството на Съюза“ В този изричен смисъл Решение на осми състав от 20 юни 2013 година по дело C 259/12 по отправено от Български съд преюдициално запитване, както и Решение №944/26.5.2022г. на Административен Съд - Пловдив, ХХIІ състав, КАНД № 601 по описа за 2022, Решение № 816/09.05.2022 год. на Административен Съд - Пловдив, ХIХ к.н.а.х дело № 523 по описа на съда за 2022 год, Решение № 815/ 09.05.2022 год. Административен Съд - Пловдив, ХIХ състав к.н.а.х дело № 657 по описа на съда за 2022 год, Решение № 862 от 16.05.2022 г. по к. адм. н. д. № 540 / 2022 г. на XXVI състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 870 от 16.05.2022 г. по к. адм. н. д. № 438 / 2022 г. на XXI състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 871 от 16.05.2022 г. по к. адм. н. д. № 528 / 2022 г. на XXI състав на Административен съд - Пловдив, Решение № 871 от 16.05.2022 г. по к. адм. н. д. № 528 / 2022 г. на XXI състав на Административен съд – Пловдив, Решение № 1059/10.06.2022 на Административен Съд - Пловдив, ХХ състав, КНАД № 889 по описа за 2022 год.

В практиката на СЕС по отправени преюдициални запитвания е разяснено по задължителен за съдилищата в държавите членки ред, че за да се прецени дали разглежданата санкция е съобразена с принципа на пропорционалност, следва в частност да се вземат предвид видът и тежестта на нарушението, тежестта на налаганата санкция както и начинът за определянето на нейния размер и преследваните цели.

Такава цел може да бъде пресичането и предотвратяването на данъчни измами.

В случаите, когато е налице данъчна измама, наказаният субект не може да се защитава чрез позоваване на правото на съюза. Когато обаче не е налице данъчна измама, преценката следва да е особено внимателно, доколкото санкцията може и да е непропорционална.

В практиката на СЕС са дадени и ръководни указания кога е налице злоупотреба и данъчна измама, като е посочено, че такива липсват, когато облагаеми доставки или свързани с тях събития (разваляне, издаване на кредитни известия) не са били укрити от данъчните органи, информацията за тях (макар и със закъснение) е вярно отразена в счетоводната документация на данъчно задължения субект, като всички необходими документи са били надлежно предоставени на проверяващите органи при поискване. Изрично е подчертано, че сама по себе си забавата в изпълнението на някое от задълженията, произтичащи от данъчното законодателство- не е равносилно на данъчна измама или на стремеж за избягване на данъчно облагане. В процесния случай изобщо не може да се говори за данъчна измама или за стремеж към избягване на данъчно облагане от ДЗЛ съобразно критериите очертани в цитираната практика на СЕС. Видно е, че не е налице опит за укриване на облагаеми доставки или събития, свързани с тях от приходната администрация, тъй като нарушението е отстранено на следващия данъчен период. Не съществува спор между страните, че забавата в задължението за подаване на справки декларации и отчетни регистри се дължи на пропуск.

С оглед всичко гореизложено се налага извод, че в конкретния случай и минималната предвидена в закона санкция- 500 лева, при положение, че:

• вреди за фиска реално не са причинени, тъй като за процесния данъчен период ДДС не се дължи;

• не е констатиран стремеж за данъчна измама; - това е бил първият данъчен период за регистрираното лице - и най-вече за едно нарушение са наложени две санкции; поради което макар и законоустановена, санкцията се явява непропорционална. Гореизложеното се явява особено важимо и като се съобрази мултиплицирането на отговорността на дееца, която реално е довела до налагане на санкция в двоен размер за едно и също нарушение.

Поради гореизложеното съдът намира, че наказателното постановление следва да се отмени.

По разноските: Предвид изхода на спора и на основание чл. 63д, ал. 1 от ЗАНН право на разноски възниква за жалбоподателя, който не отправя такава претенция поради което не следва да се присъждат.

По изложените съображения и на основание чл. 63, ал. 1 от ЗАНН съдът