Решение № 5448 от 15.9.2022 г. на Административен съд - София-град по дело № 11661/2020 г.

Производство по чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по жалба на [фирма], ЕИК[ЕИК], представлявано от управителя Д. Д. В., със седалище и адрес: [населено място], [улица], срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22222519007494-091-001/03.08.2020г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – С., потвърден с Решение № 1619/23.10.2020г. на директора на Дирекция „ОДОП“. Според изложеното в жалбата РА е незаконосъобразен, необоснован и немотивиран, съставен в нарушение на ЗДДС, ЗПУ и ДОПК, както и в противоречие със събраните доказателства, практиката на ВАС и съдилищата. Относно допълнително определените на дружеството задължения по ЗДДС за извършените от него услуги в областта на универсалните пощенски услуги, застрахователна премия и комисионна за извършване на услугата „наложен платеж“, жалбоподателят счита, че изводите в РА са изцяло в противоречие със събраните в производството доказателства, действителната фактическа обстановка и приложимите материалноправни разпоредби, които са в сила към периодите на извършване на услугите. Поддържа, че извършваните от дружеството услуги съдържат всички характеристики на универсална пощенска услуга по смисъла на ЗПУ и са освободени доставки на основание чл.49, т.2 ЗДДС. Изтъква, че едва с промените в ЗПУ, обн. в ДВ, бр.53 от 05.07.2019г., се прави изрично разграничаване на универсалната пощенска услуга и услугите, включени в обхвата на универсалната пощенска услуга, както и условията, при които същите следва да се предоставят, като се променя съществуващия до изменението правен режим относно универсалната пощенска услуга, в този смисъл и във връзка с данъчното й третиране за целите на ЗДДС. Счита, че с обжалвания РА е нарушен принципът на защита на оправданите правни очаквания, тъй като идентични услуги, извършвани от дружеството през предходни на ревизията периоди, са изцяло по идентичен начин облагани, като е бил издаден и РА № Р-22222516001270-091-001/16.12.2016г., влязъл в сила. В посочения РА органите по приходите са приели извършените пощенски услуги като освободени доставки, което е създало у дружеството оправдано правно очакване, че при други проверки от органите по приходите анализът и тълкуването на услугите не следва да се променя. Относно отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], поддържа, че изводите на ревизиращите органи са неправилни. Излага подробни доводи за реалността на доставките по отделните доставчици, като счита, че са изпълнени всички предпоставки за признаване правото на данъчен кредит. Позовава се на практиката на СЕС. Жалбоподателят счита за изцяло неоснователен и отказът да се признае право на данъчен кредит по реда на чл.70, ал.1, т.2 и т.4 ЗДДС във връзка с използваните от дружеството автомобили, както и във връзка с извършен от дружеството В. на автомобил и мебели. Иска се отмяна на ревизионния акт. В с.з. жалбоподателят се представлява от адв. Н., който поддържа жалбата и моли тя да бъде уважена. Подробни доводи излага в писмени бележки. Претендира разноски. Ответникът - Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.С. при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата и моли тя да бъде отхвърлена, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представя писмени бележки. Административен съд София-град, след като обсъди оплакванията в жалбата, събраните по делото доказателства, доводите и становищата на страните, и като направи служебна проверка за законосъобразност на акта съгласно чл. 160, ал.2 ДОПК, намира за установено следното: Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) №Р-22222519007494-020-001/ 22.11.2019 г., издадена от С. Н. Г., на длъжност началник отдел в дирекция „Средни данъкоплатци и осигурители“ при ТД на НАП С., оправомощена със Заповед №РД-01-5/ 03.01.2017 г. на директора на ТД на НАП С.. Ревизията е възложена е възложена за определяне на задълженията на [фирма] по ЗДДС за периодите 01.12.2013 г. - 31.12.2015 г. ЗВР е връчена по реда на чл. 29, ал. 4 от ДОПК на 02.12.2019 г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) №Р-22222519007494-092-001/ 03.08.2020 г., връчен по реда на чл. 29, ал. 4 от ДОПК на 06.07.2020 г. Срещу РД не е подадено възражение. Ревизията приключва с РА №Р-22222519007494-091-001/ 03.08.2020 г., издаден от С. Н. Г. – орган, възложил ревизията, и Л. Х. Р., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП С., определена за ръководител на ревизията. С РА е установен допълнително ДДС за внасяне в размер на 525 769, 82 лв. и са начислени лихви в размер на 297 221, 17 лв. Срещу РА дружеството е подало жалба с вх. №53-04-671/ 25.08.2020 г. по регистъра на дирекция ОДОП С., която решаващият орган е приел за неоснователна и с Решение № 1619/23.10.2020г. е потвърдил изцяло РА. Решението на директора на Дирекция „ОДОП“ е връчено на лицето по електронен път на 27.10.2021г. Предприетите в хода на ревизионното призводство процесуални действия, констатациите и изводите на ревизиращите органи са следните: На ревизираното лице са връчени осем броя искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ), в отговор на които са представени документи. Съставени са и десет протокола за извършени в офиса на дружеството проверки на счетоводните и търговски документи. Извършени са насрещни проверки на дружества - доставчици на жалбоподателя, както и техни предходни собственици и управители - [фирма], ЕИК[ЕИК], [фирма], ЕИК[ЕИК], [фирма], ЕИК[ЕИК], [фирма], ЕИК[ЕИК], [фирма], ЕИК [ЕИК], [фирма], ЕИК[ЕИК], З. Г. - предходен собственик и представляващ на [фирма], Д. Д. - предходен собственик и управител на [фирма]. Извършена е насрещна проверка и на В. П. - бивш служител на [фирма] за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2015 г. От СДВР е поискано съдействие за издирване и установяване на контакт с Ц. Д. - собственик и управител на [фирма] и с Р. Г. – Д., собственик и управител на [фирма]. Ревизиращият екип е извършил и две посещения на постоянния адрес на С. С. - предходен собственик и управител на [фирма], от когото е представена писмена декларация. Поискана и получена е също информация от: Столична община, район „К. село“ за ползвана от [фирма] сервизна база; от Ц. АД за ползвани банкови сметки; [фирма] – калкулации за автотенекеджийски услуги, извършени на жалбоподателя за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2015 г.; [фирма] – издадени фактури и калкулации за извършени на жалбоподателя услуги за същия период. Установено е, че през ревизирания период дружеството извършва куриерски и пощенски услуги на територията на цялата страна. [фирма] притежава лицензии, издадени от Комисията за регулиране на съобщенията (КРС): 1. Индивидуална лицензия за предоставяне на територията на Република България на универсална пощенска услуга по смисъла на чл. 34, ал. 1, т. 1, 2 и 4, без услугата „пощенски парични преводи“ №2-008/09.06.2009 г.; 2. Индивидуална лицензия за извършване на услуги, включени в обхвата на универсалната пощенска услуга на територията на Република България №2-003/25.03.2010 г. [фирма] притежава Удостоверение №0065-04/ 16.07.2018 г., че дружеството е вписано в регистъра по чл. 59, ал. 5 от Закона за пощенските услуги (ЗПУ) за извършване на следните неуниверсални пощенски услуги: приемане на съобщения, предадени във физическа или електронна форма от подателя, обработването и предаването им чрез електронни средства и доставяне на тези съобщения на получателя като пощенски пратки; куриерски услуги; приемане, пренасяне и доставяне на пряка пощенска реклама. І. По отношение на извършваните услуги е установено, че лицето е издавало фактури с предмет на доставка, както следва: пощенски пратки, пощенски пратки с известие за доставка, международни пощенски пратки, препоръка, колетни пратки, куриерски услуги, вътреобщностен куриерски транспорт, извънобщностен куриерски транспорт, наложен платеж, застрахователна премия. За услугите с предмет на доставка пощенски пратки, пощенски пратки с известие за доставка, препоръка, международни пощенски пратки, куриерски услуги, наложен платеж, застрахователна премия, [фирма] не е начислявало ДДС и сумите за тези услуги не са декларирани в дневниците за продажби. Съгласно представени писмени обяснения, дружеството е третирало същите като освободени доставки по глава четвърта от ЗДДС. Органите по приходите са приели, че освободена доставка е доставката на универсална пощенска услуга по смисъла на Глава четвърта, раздел I от ЗПУ, предоставена от пощенски оператор, на когото с акт на публичен орган е възложено извършването на тази услуга, съотвено че обхвата на освобождаването по чл. 49, т. 2 от ЗДДС не се включват услугите, попадащи в обхвата на универсалните пощенски услуги, каквато лицензия има [фирма]. Т. е. предоставяните от дружеството услуги „пощенски пратки“, „пощенски пратки с известие за доставка“, „препоръка“ и „обявена стойност“ не са освободени по силата на чл. 49, т. 2 от ЗДДС, а са облагаеми. По отношение на застрахователната премия е установено, че жалбоподателят няма регистрация като застраховател, презастраховател, застрахователен агент или застрахователен брокер. Съгласно представени писмени обяснения, това е съпътстваща услуга на обявена стойност, която по своята същност представлява отговорност на оператора до нейния размер в случай на кражба или повреда и попада в обхвата на универсалната пощенска услуга. В тази връзка и анализирайки разпоредбите на Кодекса за застраховането (КЗ), органите по приходите са стигнали до извод, че, за да бъде приложима разпоредбата на чл. 47, т. 2 от ЗДДС, е необходимо дружеството, което ще извършва дейност като застрахователен агент да бъде вписано в регистъра, който Комисията по финансов надзор (КФН) води. Посочили са, че наличието единствено на договор за застрахователно агентство не е достатъчно за да се третира доставката на услуга като освободена от облагане с ДДС. Поради това са приели, че застрахователната премия, която дружеството фактурира, попада в обхвата на облагаема доставка на услуга по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, във връзка с чл. 9 от ЗДДС и подлежи на облагане с ДДС. По отношение на комисионната за извършване на услугата „наложен платеж“ в РА е посочено, че по смисъла на §1, т. 12 от ДР на ЗПУ, „наложен платеж“ е пощенска услуга, при която пощенската пратка се доставя на получателя срещу заплащане на определена от подателя сума. Установено е, че във фактурите с предмет на доставка „наложен платеж“ се има предвид комисионната, която [фирма] получава като процент от събраните суми от името на клиента (подателя) и за която не е начислявало ДДС за ревизираните периоди. В писмени обяснения е пояснило, че същите представляват вид платежна услуга, попадаща в обхвата на финансовите услуги. Органите по приходите са посочили, че съгласно чл. 46, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, освободена доставка е сделката, включително договарянето, свързана с платежни сметки, платежни услуги, електронни пари, плащания, дългове, вземания, чекове и други подобни договорни инструменти, без сделката по събиране на дългове и факторинг и отдаване под наем на сейфове. В чл. 4 от Закона за платежните услуги и платежните системи (ЗПУПС) са определени платежните услуги, като сред тях не попада наложения платеж, а самите платежни услуги по смисъла на същия закон могат да извършват платежни институции регистрирани от БНБ за тази дейност и техни представители. [фирма] не притежава такъв лиценз и не е представител на платежна институция. Поради това е прието, че наложеният платеж не попада в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Уточнено е, и че съгласно чл. 37 от ЗПУ, пощенските парични преводи се включват в обхвата на неуниверсалните пощенски услуги, но са извън обхвата на притежавания от [фирма] лиценз. Въз основа на изложеното е направен извод, че комисионната за наложен платеж, която дружеството фактурира, е облагаема доставка на услуга по смисъла на чл. 12 от ЗДДС във връзка с чл. 9 от ЗДДС и за извършването й е следвало да бъде начисляван данък. От съпоставката на информацията в дневника за продажби и счетоводна сметка 411-Клиенти е установено, че има несъответствие между данъчната основа в дневника за продажби и счетоводното й отразяване от жалбоподателя. При анализа на фактурите с установените разлики е констатирано, че същите попадат в обхвата на универсалната пощенска услуга и комисионната за наложен платеж. На тази база са изготвени справки за облагане, част от РД, съответно от РА. В резултат на тези фактически констатации и правни изводи, дължимият по облагаемите доставки (услуги, в обхвата на универсалните пощенски услуги и комисионна за наложен платеж) ДДС е определен въз основа на правилото по чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, при което на основание чл. 86, ал. 1 и 2, във връзка с чл. 9 от ЗДДС за всеки от ревизираните периоди е начислен допълнително ДДС в размер общо на 251 568, 59 лв. и са начислени съответни лихви за просрочие. ІІ. Въз основа на преценка на събраните в хода на ревизията доказателства е формиран извод, че фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] не документират реално извършени доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, поради което на ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 140 059, 41 лв. по издадените фактури, както следва: 1. В размер на 30 145, 60 лв. по 2 фактури, издадени през м.08 и м.09.2014 г. от [фирма] с предмет автотенекеджийски и бояджийски услуги. При извършената насрещна проверка на доставчика, в отговор на връчено по електронен път ИПДПОЗЛ не са представени документи и писмени обяснения. Взети са предвид резултатите от извършена ПУФО на жалбоподателя през 2015 г. Установено е, че към двете фактури са приложени договор за автотенекиджийски и бояджийски услуги от 15.01.2014 г. с Приложение №1, където са описани 20 автомобила, 30 сервизни карти от 15.08.2014 г. и 23 от 26.09.2014 г., главна книга за [фирма] на сметка 401-Д