Решение № 3260 от 12.11.2024 г. на Административен съд - Русе по дело № 806/2024 г.

Производството е касационно, по реда на чл. 63в ЗАНН(Закон за административните нарушения и наказания), във вр. чл. 208 и сл. по глава XII от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Делото е образувано по повод постъпила касационна жалба от „Тир паркинг Русе" ООД, ЕИК 207069638, седалище и адрес на управление [населено място], представлявано от А. Н. Л.. Жалбата е насочена срещу решение № 347/26.06.2024 г. на Районен съд - гр. Русе постановено по АНД №2317/2024 година по описа на съда, с което е потвърдено наказателно постановление (НП) № 730046 - [рег. номер]/10.10.2023 г. издадено от Началник отдел „Оперативни дейности" - Варна, Дирекция „Оперативни дейности" в ГД „Фискален контрол" към НАП. Със санкционния акт на дружеството, за нарушение на чл.27, ал.1, т.2 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба Н -18/2006г.), вр. чл.118, ал.4, т.1 от ЗДДС, на основание чл.185, ал.2, вр. ал.1 от ЗДДС било наложено административно наказание “имуществена санкция” в размер на 700 лева. Основните оплаквания в жалбата и в допълнителните писмени бележки, депозирани с молба, вх. №4898/30.10.2024г. са за допуснато нарушение на материалния закон и съществени нарушения на процесуалните правила - касационни основания по чл.348, ал.1, т.1 и т.2 от НПК. Твърди се, че районният съд неправилно бил приложил общностното право и не е спазил императивните изисквания на закона. Конкретно, че неправилно съдебният състав възприел, че за място на доставката на услуга, свързана с недвижимият имот се счита за мястото, където се намира недвижимия имот - търговският обект на „ТИР Паркинг Русе ООД. Според адвоката на оспорващото дружество казусът, свързан с издаване на касова бележка, за заплащане на услуги по паркиране, която фискална бележка била издавана и отчитана в група „А“ /за отчитане на продажби и услуги, освободени от ДДС/ касаел доставка на комплексна услуга, представлява съпътстваща услуга - престой, а не представлява основната доставка по една-единствена сделка. Още повече на получателя на тази услуга не било предоставено право да ползва цялостно или частично точно определен недвижим имот. Затова и с подробни доводи и аргументи и цитирани множество решения на СЕС и друга съдебна практика се акцентира върху твърдението, че този вид услуга, престоят на паркинга, стопанисван от „Тир паркинг Русе" ООД е вид съпътстваща услуга и по нея не се дължи ДДС. Затова и правилно фискалните касови бонове/касовите бележки/ били издавани в отчитана в група „А“ /за отчитане на продажби и услуги, освободени от ДДС/, а не както са приели проверяващите служители на данъчната администрация, а след това и АНО – в група „В“ /за отчитане на продажби и услуги, с начислено ДДС/. Цитират се и член 47 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, изменена с Директива 2008/8/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 г., съответстващата й разпоредба на чл. 21, ал. 4, т. 1, б. А от ЗДДС. В тази връзка е посочено, че в своята практика по тълкуване на тази разпоредба СЕС трайно и непротиворечиво приема, че връзката между доставката на услуги и недвижимия имот трябва да е достатъчно пряка и свързана с точно определен недвижим имот, който е основен елемент от услугата. Именно липсата на такава пряка връзка била причината да се издават фискалните касови бонове в отчитана в група „А“ /за отчитане на продажби и услуги, освободени от ДДС/, вместо в група „Б“. Сочи се още, че недвижимият имот, стопанисван от „Тир паркинг Русе" ООД се използва за съпътстваща услуга, която подпомага преминаването през ГКПП „Дунав мост" и действа в облекчение на граничните органи. Предлага се още съдът да съобрази мотивите и доводите в Решение № 663 от 17.05.2024г. на директор Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика" София при Централно управление на Национална агенция за приходите. Иска се отмяна на въззивното решение и отмяна на наказателното постановление. Претендират се разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба предлага да бъде оставено в сила въззивното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на прокуратурата счита касационната жалба за неоснователна. След като обсъди оплакванията в жалбата, становищата на страните и събраните по делото доказателства и след касационна проверка съгласно чл. 218 АПК, Административният съд намира следното: Касационната жалба е подадена в законния срок, от надлежна страна и производството е процесуално допустимо. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. С решение № 347/26.06.2024 г., постановено по АНД №2317/2024 година Русенският районен съд e потвърдил наказателно постановление № 730046 - [рег. номер]/10.10.2023 г. на Началник отдел „Оперативни дейности" - Варна, Дирекция „Оперативни дейности" в ГД „Фискален контрол" към НАП. За да стигне до правните изводи за законосъобразност на оспорения пред него санкционен акт и да го потвърди, РРС е установил от фактическа страна следното: На 22.08.2023г. от служители на НАП - Варна, офис Русе била извършена проверка в обект стопанисван от „Тир паркинг Русе" ООД, находящ се в гр. Русе, бул. „България“ №292. В търговския обект имало регистрирано в НАП фискално устройство модел „Датекс" с ИН на ФУ № [рег. номер] и ФП № 02942137. След разпечатка от фискалното устройство на касов бон/КЛЕН/, установили, че в обекта се предлагала следната услуга – паркиране, описана в касовия бон като съпътстваща услуга – престой. Получатели са лица, установени в България, ЕС и извън ЕС, данъчно задължени и данъчно незадължени лица. За този вид услуга се издавали фактури, съответно придружени от касови бонове, като за част от клиентите, установени в друга държава-членка на ЕС и от трети страни този вид услуга се отразявала, била отчитана в група „А“ /за отчитане на продажби и услуги, освободени от ДДС/. Като причина за неначисляване на ДДС бил посочена разпоредбата на чл.21, ал.2 от ЗДДС. Конкретно в случая бил разгледан фискален бон № 00098610020/22.08.2023г. на стойност 48, 90 лева, с купувач TUR GRUP с идент. № 38510889, транспортно средство [рег. номер], който бил издаден в група „А“, без начислен ДДС. Установеното дало основание за проверяващите служители на НАП да издадат АУАН, тъй като според тях с действията си и неначисляване на ДДС за предоставената услуга „Тир паркинг Русе" ООД нарушава нормата на чл.27, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин. Съответно, при липсата и на възражение срещу този акт, началник отдел „Оперативни дейности" – Варна към НАП издал и оспореното пред РРС наказателно постановление № 730046 - [рег. номер]/10.10.2023 г., с което наложил на дружеството за нарушение на чл.27, ал.1, т.2 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., на основание чл.185, ал.2, вр. ал.1 от ЗДДС административно наказание “имуществена санкция” в размер на 700 лева, като обосновал размера на наказанието с множество установени при тази проверка идентични по своята същност административни нарушения. Русенският районен съд e изяснил описаната по-горе фактическата обстановка след анализ на събраните по делото писмени и гласни доказателства. Според решаващия състав в хода на административно-наказателното производство не са допуснати нарушения на процесуални правила. Безспорно е установено и доказано, че санкционираният търговец е осъществил от обективна страна състава на вмененото му нарушение по ЗДДС и в този смисъл правилно е ангажирана административнонаказателната му отговорност. Съдът е разгледал внимателно приложимите за процесния казус разпоредби на чл. 21, ал.1 и ал. 2 от ЗДДС, както и разпоредбата на чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО и е стигнал до извода, че доставката на този вид услуга произтича от недвижимия имот (паркинг) и то именно във връзка с предоставяне на ползването му срещу наемна цена, т.е. налице е хипотезата на чл.21 ал.4 т.1 б. “а“ предложение 1 от ЗДДС. Съответно, изводът му и по повдигнатия с жалбата срещу санкционния акт въпрос за място на доставката е, че мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот. Съответно, съгласно правилата на чл.21, ал.1 от ЗДДС като регистрирано по ЗДДС в Р България и предвид извършваната икономическа дейност на доставчика на услугата в България, тези услуги следва да бъдат облагани с ДДС. В мотивите си съдът излага и изводите, че предвид така приетото от него, на основание чл.12, ал.1 от ЗДДС за предоставянето на този вид услуга – паркиране, описвана в издаваните касови бонове като „съпътстваща услуга – престой“ с получатели лица, установени в ЕС и извън ЕС, е налице облагаема доставка на услуга, която на основание чл.25, ал.2 от ЗДДС е възникнала към момента на предоставянето. При това положение на основание чл.66, ал.1 от ЗДДС конкретната услуга по паркиране следва да бъде облагаема с 20 % ДДС. Съответно издаваните касови бонове е следвало да се причислят към данъчна група „Б“, като се начисли законоустановената ставка, а не както е подхождало дружеството – отчитало ги е в група „А“ /за отчитане на продажби и услуги, освободени от ДДС/ и е издавало фискалните касови бонове без начислен ДДС. Административният съд изцяло споделя установените от фактическа и правна страна изводи на въззивната инстанция и позовавайки се на разпоредбата на чл.221, ал.2, изр. 2-ро от АПК препраща към мотивите на въззивния съд досежно както установената по безспорен начин фактическа обстановка, така и относно изложените в съдебния акт правни изводи. Касационната инстанция също счита, че в случая е установено по категоричен и безусловен начин визираното в НП административно нарушение. Основният спорен, както през районния съд, така и пред касационната инстанция въпрос е свързан с правилното тълкуване на понятието „място на изпълнение при доставка на услуга“. Дали за настоящия случай е приложима разпоредбата на чл.21, ал.2 от ЗДДС, както са приели служителите на дружеството още при създаване на съответните групи във фискално устройство модел „Датекс" с ИН на ФУ № [рег. номер], намиращо се на паркинга, стопанисван от „Тир паркинг Русе" ООД или е налице изключението - чл. 21, ал. 4, т. 1 ЗДДС. Административен съд – Русе в настоящия съдебен състав счита, че доставката на услугата паркиране-престой в обект стопанисван от „Тир паркинг Русе" ООД, находящ се в гр. Русе, бул. „България“ №292 е с място на изпълнение именно цитирания обект. Съответно за нея е приложима разпоредбата на чл.21, ал.4, т.1 от ЗДДС, според която норма „Мястото на изпълнение при доставка на услуга е: 1. мястото, където се намира недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, включително при: “. Мястото на изпълнение на услугата се намира на територията на Р България. Този извод следва и от тълкуването на разпоредбата на чл. 31а § 1 б. "а" и § 2 б. "й" от Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета, според която извършването на доставка на услуга по паркиране с цел "престой" е услуга, свързана с недвижим имот, тъй като съществува достатъчно пряка връзка с недвижимия имот, обособен като паркинг. Доставката на услугата произтича от недвижимия имот, паркинга във връзка с предоставяне на ползването му срещу наемна цена, следователно е налице хипотезата на чл. 21, ал. 4, т. 1, б. "а", пр. 1 ЗДДС. Заплащането на тази услуга от страна на лица, установени в държави членки на ЕС или от трети страни следва да бъде обложено с данъчна ставка от 20% ДДС. Съответно услугата, предоставяна от „Тир паркинг Русе" ООД да бъде регистрирана съгласно чл. 27, ал. 1, т. 2 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ в данъчна група "Б", а не в данъчна група „А“, както е подходило дружеството. Не се спори, че дружеството предоставя и други две услуги - предоставяне на информация за гранична и митническа обработка на товарните автомобили на ГКПП, както и организиране и поддържане на система за поредността на пристигане и гарантирано излизане от него при спазване на поредност. Това е съгласно сключения с община Русе договор №1444/04.11.2022г. Оспорващата страна както с жалбата, с която е сезирал РРС, така и с касационната такава твърди, че тази услуга е основна, а паркиране с цел "престой" е съпътстваща. Затова, защитавайки тази теза, „Тир паркинг Русе" ООД твърди, че приложение намира нормата на чл. 128 от ЗДДС, съгласно която ако основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, се приема, че е налице една основна доставка. И ако за основна доставка се приеме именно предоставяне на информация за гранична и митническа обработка на товарните автомобили на ГКПП, както и организиране и поддържане на система за поредността на пристигане и гарантирано излизане от него при спазване на поредност, то тогава мястото на доставката на услугата, разгледана в нейната цялост няма да е свързана с недвижимият имот и приложение ще намери чл.21, ал. 2 от ЗДДС. Съответно се доказвало, че дружеството правилно е издавало касови бонове за лица, получаващи тази услуга в данъчна група „А“/без начислено ДДС/. Няма спор, че причината да се предостави услугата паркиране с цел "престой" е заради задължението, което има дружеството към община Русе по чл.6 от цитирания по-горе договор №1444/04.11.2022г. със страни община Русе и „Тир паркинг Русе" ООД. Не може обаче да се приеме, че услугата паркиране с цел "престой" е съпътстваща и съответно да се приеме, че е налице една основна доставка. По причина, че спрямо превозвачите, чиито ППС спират на паркинга, стопанисван не се предоставя друга услуга, освен паркиране с цел "престой". Другите две услуги на практика се предоставят на трето лице – община Русе. Какво прави общината с тази информация е видно от Заповед №РД-01-2111/29.06.2023г., издадена от кмета на община Русе. Затова макар и взаимно обусловени трите/двете услуги, те няма как да бъдат свързани, както се твърди в жалбата до съда, защото касаят различни адресати/страни. Двете услуги не образуват една-единствена неделима икономическа престация, а се касае до две самостоятелни услуги, едната от които (информационната, свързана с получаване на номер от и администриране на т. нар. “виртуална“ опашка) се предоставя безвъзмездно по смисъла на § 1, т.8 от ДР на ЗДДС на всички водачи на тежкотоварни автомобили, желаещи да преминат през ГКПП Дунав мост, тъй като за нея възнаграждение не се дължи. Другата - предоставянето на правото на престой на паркинга на касатора е възмездна, тъй като именно за нея се събира такса. Ето защо касационната инстанция също както въззивната такава приема, че при издаването на фискален бон и регистрирането на доставката на услугата в данъчна група "А", вместо "Б", дружеството „Тир паркинг Русе" ООД е осъществил от обективна страна нарушение на чл. 27, ал. 1, т. 2 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ. Затова и правилно е наказано съгласно нормата на чл.185, ал.2 (изм.), вр. ал.1 от ЗДДС с наложено административно наказание “имуществена санкция” в размер на 700 лева. Касационната инстанция намира решението на РРС за допустимо, валидно и постановено в съответствие със закона, а подадената жалба срещу него-за неоснователна. Фактическите и правни изводи на районния съд съответстват на данните от събраните по делото доказателства, на приложимото за казуса право на ЕС и на материалния закон. Проверката не сочи наличие на нарушения при постановяване на обжалваното решение, които да съставляват касационно основание за отмяната му, каквито се сочат от жалбоподателя. В подкрепа на своята теза касаторът се позовава и на Решение № 663 от 17.05.2024г. на директор Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика" София при Централно управление на Национална агенция за приходите, в което е прието, че дружеството доставя два вида услуги. Съответно с това решение АО отменя издаден срещу "Тир Паркинг Русе" ООД ревизионен акт, касаещ именно задължения за ДДС в размер на 1 186 208.05 лева, основно свързани с неначислено ДДС по повод предоставянето на услуги на територията на недвижимия имот - търговският обект на „ТИР Паркинг Русе ООД. По своята същност Решение № 663 от 17.05.2024г. на директора на ОДОП – София при ЦУ на НАП е административен акт на горестоящ в производството по издаването му административен орган. При липсата на съдебно оспорване и съдебен акт, който да потвърди мотивите и доводите на директора на ОДОП – София, за настоящия съдебен състав така изложените като аргументи и правни доводи в приложеното по делото решение на директора на ОДОП – София не следва да се вземат предвид, съответно съдът няма и задължението да се съобразява с мотивите на един административен акт, дори и той да е влязъл в сила като неоспорен пред съда. Ето защо, съдът не намира за неоснователно позоваването от страна на касатора на това решение. С оглед изхода на спора, на ответника се дължат поисканите от него разноски за юрисконсултско възнаграждение. На основание чл. 143, ал. 4 от АПК, чл.63д, ал.4 от ЗАНН и чл.27е от Наредба за заплащането на правната помощ такива се дължат към Националната агенция за приходите /в чиято структура е административнонаказващият орган/, които съдът предвид фактическата и правна сложност на спора определя в размер на 150 лева. Мотивиран така и на осн. чл.221, ал.2 от АПК, съдът