Решение № 5048 от 3.7.2024 г. на Административен съд - Бургас по дело № 1146/2023 г.

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл.145 и сл. от АПК. Образувано е по жалба от „Виа Салариа“ ЕООД, ЕИК 203172651, със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], ет.3, десен, чрез управителя С. К. С., срещу ревизионен акт № Р-02000221005426-091-001/11.01.2023 г., частично потвърден с Решение № 54 от 05.06.2023г. на Директор на Д. „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ Бургас при ЦУ на НАП (ОДОП), с който на дружеството са установени задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) за периода 01.10.2019г. – 31.10.2019г. в размер на 27 395, 76 лв. главница и 8 774, 68 лв. лихва, а за периода 01.05.2020г.-31.05.2020г. в размер на 19 486, 30 лв. главница и 5 069, 69 лв. лихва. Жалбоподателят оспорва ревизионния акт като незаконосъобразен. Счита, че при извършването на ревизията не са изпълнени, дадените указания от директора на дирекция ОДОП по отменен предходен ревизионен акт. Оспорва направените в РА констатации. Излага доводи по констатация 1, че се касае за предварително издадени фактури, по които сделките са се разтрогнали и доставките не са реализирани. Счита, че по отношение на втората констатация ревизиращият екип неправилно не признава правото на приспадане на данъчен кредит на доставчика „Росойл плам“ ЕООД, който според жалбоподателя е вносител на сол, за която е платил дължимите налози, ползвал е под наем открита площ за съхранение и обработка на сол, както и мотокар. Жалбоподателят твърди, че преценката на органите по приходите е субективна и не кореспондира със събраните в производството доказателства. Иска се отмяна на оспорения ревизионен акт, в потвърдената му част и присъждане на направените в производството разноски. Ангажира доказателства. В хода на съдебното производство жалбоподателят редовно уведомен не изпраща представител, представя и ангажира допълнителни писмени доказателства. Ответникът – директора на дирекция „ОДОП“ Бургас при ЦУ на НАП, редовно и своевременно призован, чрез процесуалния си представител, намира оспорването за неоснователно и недоказано. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. А. съд Бургас, като взе предвид доводите на страните, събраните по делото доказателства и съобрази закона, намира за установено от фактическа страна следното: В Търговския регистър на 08.08.2014г. е регистрирано еднолично дружество с ограничена отговорност с наименование „Макита Би“ ЕООД, ЕИК 203172651, на 15.08.2017 г. наименованието на дружеството е променено на „Виа Салариа“ ЕООД. Търговецът е регистриран по ЗДДС, считано от 30.10.2015г. Ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000221005426-020-001 от 24.09.2021г. (л.679), изменена със заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000221005426-020-002 от 24.09.2021г. (л.673), заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000221005426-020-003 от 30.12.2021г. (л.669) и заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000221005426-020-004 от 01.02.2022г. (л.665), издадени от началник на сектор при ТД на НАП Бургас. Ревизията е спряна със заповед № Р-02000221005426-023-001 от 07.03.2022г. (л.660) и възобновена със заповед Р-02000221005426-143-001 от 09.05.2022г. (л.656). В последствие ревизията е повторно спряна със заповед Р-02000221005426-023-00 от 26.05.2022г. (л.646) и възобновена със заповед Р-02000221005426-143-002 от 15.09.2022г. (л.640). Ревизията обхваща установяване на задълженията за ДДС за периода 01.05.2020г. – 31.05.2020г., 01.10.2019г. – 31.10.2019г. и 01.12.2019г.-31.12.2019г. С протокол №Р-02000221005426-ППД-001/04.10.2022г. (л. 393) към възложената ревизия са присъединени документи по предходно производство Р-020002200004395. До дружеството-жалбоподател по предходна ревизия е изпратено Искане за предоставяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) с изх. №Р-02000220004395-040-001/24.07.2020г. (л.445), с което са изискани: счетоводни документи: фактури, справки, ордери, касови книги и др. за периода 01.09.2019г.-31.12.2019г.; разпечатки от всички счетоводни сметки, както и от счетоводните регистри първични и вторични за периода 01.09.2019г, - 31.12.2019г.; оборотни ведомости за периода 01.09.2019г.- 31.12.2019г.; банкови документи, за периода 01.09.2019г.- 31.12.2019г.; сключени договори, нотариални актове във връзка с дейността на фирмата за периода 01.09.2019г.- 31.12.2019г.; копия от Нотариалните актове за придобити недвижими имоти и договорите, които са сключвани във връзка с дейността на дружеството.; месечни и годишни отчети от ЕКАФП; копия от регистрационните талони и и договорите за покупките на всички притежавани от фирмата автомобили за ревизирания период; решения на съда за регистрацията на фирмата и последващи промени. По това искане, от представляващия ревизираното дружество са представени изисканите справки с попълнена информация (л.447-473), съгласно които дружеството няма собствени обекти и други ДМА, няма вземания от трети лица, както и ликвидни и изискуеми задължения. Представени са месечни оборотни ведомости за период: м. 9.2019г.; м.10.2019г.; м.11.2019г.; м.12.2019г.; м.5.2020г. и м.12.2019г. Констатация 1: В хода на ревизията, с цел изясняване на фактите и обстоятелствата, относно кредитни известия (КИ), на основание чл.45, ал.2 от ДОПК е извършена насрещна проверка на „Елиа 2018“ ЕООД (със старо име „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД) с ЕИК 202907895. ИПДПОЗЛ №Р-02000219005499-141-002/17.09.2020г. е изпратено на „Елиа 2018“ ЕООД, като същото не е получено поради заличаване на фирмата на 21.11.2019г. В предходната ревизия на „Виа салариа“ ЕООД е извършена насрещна проверка на „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД. Изготвено е искане за представяне на документи с № П22221419189035-040-001/11.11.2019 г., изпратено за връчване по електронен път, като потвърждение не е получено. След извършена проверка в Търговския регистър се установява, че проверяваното лице е с прекратена регистрация на 21.11.2019г. /заличен търговец/. Към датата на проверката не е установен правоприемник на дружеството. С ИПДПОЗЛ с изх. №Р-02000220004395-040-003 от 26.11.2020г. (л.539) от „Виа Салариа" ЕООД, се изисква информация за издадени и включени в дневниците за продажби на „Бългериан салт Къмпани“ ЕООД Кредитни известия (КИ) №149/01.10.2018г. и №150/01.10.2018г., включени в дневника за продажби на ревизираното дружество за м.05.2020г. В отговор „Виа салариа" ЕООД предоставя копия от КИ №149/01.10.2018г. (л. 613 гръб) и № 150/01.10.2018. (л. 613), както и споразумение за прихващане от 11.11.2016г. между „Виа салариа" ЕООД и „Бългериан салт Къмпани“ ЕООД, което е подписано и подпечатано от двете страни (л. 614). Допълнително в самото споразумение е добавен написан на ръка текст „Към 21.11.2016г. са експедирани 35 биг бега с морска сол, от които 11 биг бега са рекламационни при клиента на „Макита-БИ" ЕООД. Реално получени 24 биг бега вместо записаните по-горе 100 тона. От „Промет стиил“ Е. и изискана информация за договор за наем №НД-09/18.12.2015г. сключен с „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД за наем на склад (л. 155). В отговор на искането са изпратен искания договор (л. 159 гръб), сключен на 01.12.2015г., както и фактури за наем и префактурирана електрическа енергия (л. 162 гръб – 187), за периода 01.01.2016 - 31.12.2017г. Н. „Виа Салариа " ЕООД е връчено и ИПДПОЗЛ № Р-02000221005426-040-001/02.11.2021г.(л. 95) с което са изискани: копие на фактура №109 от 26.01.2017г., издадена на „Елиа 2018“ ЕООД (“Бългериан Салт Къмпани" ЕООД), счетоводни разпечатки относно осчетоводяването на фактурата; копия от документи за извършено разплащане; съпътстващи документи по горепосочената фактура: договори, документи за транспорт, приемо-предавателни протоколи и други документи удостоверяващи извършването на доставката; документи за разваляне на сделката по фактура 109/26.01.2017г. и изменение на данъчната основа и всички съпътстващи документи за това, като връщане на суми на „Елиа 2018“ ЕООД и счетоводни разпечатки относно осчетоводяването на КИ 150/01.10.2018г. В тази връзка е получен отговор от дружеството с писмо с вх. № ИТ-00-9802/13.12.2021г. (л 104), в който се представя фактура 109/26.01.2017г. (л. 107 гръб) и се пояснява, че по тази фактура няма извършени доставки и плащания, поради което са издадени 2 броя КИ № 123/31.03.2017г. (л. 108) и 150/01.10.2018г. (л. 108 гръб). Пояснено е, че сделката била анулирана на два пъти, тъй като са специфицирани два вида сол - за хранителна индустрия и за пътища и поради тези причини със споразумения от 31.03.2017г. и 01.10.2018г. са издадени и връчени двете кредитни известия. Констатация 2: С ИПДПОЗЛ с изх. №Р-02000220004395-040-003 от 26.11.2020г. (л.539) от „Виа Салариа" ЕООД във връзка с предоставена информация за издадени фактури от „Росойл плам“ ЕООД, се изисква информация за осчетоводяването на фактурите, документите за извършеното разплащане, начина на получаване на стоката и неговото документиране, наличието на посредник, лицата осъществявали сделките и др. С писмо с вх. №ОТ-00-10828/29.12.2020г. (л. 542) „Виа Салариа‘ ЕООД представя на приходната администрация писмени обяснения, като прилага фактури за извършена доставка на сол от „Росойл плам“ ЕООД, с номера както следва №37/10.10.2019г., №38/10.10.2019г., №36/09.10.2019г., №42/15.10.2019г., №46/20.10.2019г., №44/17.10.2019г., №35/08.10.2019г., №40/13.10.2019г., №39/12.10.2019г., №52/27.10.2019г., №41/14.10.2019г., №51/26.10.2019г., №43/16.10.2019г., №49/24.10.2019г., №50/25.10.2019г., №48/23.10.2019г., №47/21.10.2019г., №45/19.10.2019г. и №53/28.10.2019г. (л. 546- л. 550 гръб). Представена е аналитична оборотна ведомост на счетоводна сметка 304 за м. октомври 2019г. (л. 551) и аналитична ведомост на сметка 401 (л. 551 гръб). Според приложен договор от 01.04.2019г. за покупко-продажба на сол за зимно поддържане на републиканска пътна мрежа, страните по договора продавач „Росойл Плам“ ЕООД и „Виа Салариа“ ЕООД – купувач са сключили сделка за покупко-продажба на приблизително 7 000 тона сол (л. 554 гръб). В подкрепа на твърденията за наличие на договорни отношения между „Росойл Плам“ ЕООД и „Виа Салариа“ ЕООД е представен и протокол за прихващане от 07.06.2019г. (л. 552 гръб), от съдържанието на който е видно, че „Росойл Плам“ ЕООД е доставило по договор за покупко-продажба от 01.04.2019г. на „Виа Салариа“ ЕООД 1923, 493 тона сол морска, индустриална, насипна, като за стоката е издадена фактура №032/01.04.2019г. Представен е и протокол за прихващане от 01.09.2019г. (л. 553 гръб) между същите страни за задължения по фактури №033/01.07.2019г. и №034/01.08.2019г. Представен е и протокол за прихващане от 01.11.2019г. (л. 553) за прихващане на задължения по фактури, както следва: фактури с №№ 35/08.10.2019г., 36/09.10.2019г., 37/10.10.2019г., 38/11.10.2019 г., 39/12.10.2011 г., 40/13.10.2019 г., 41/14.10.2019 г., 42/15.10.2019 г., 43/16.10.2019 г., 44/17.10.2019 г., 45/19.10.2019 г., 46/20.10.2019 г., 47/21.10.2019 г., 48/23.10.2019 г., 49/24.10.2019 г., 50/25.10.2019 г., 51/26.10.2019 г., 52/27.10.2019 г., 53/28.10.2019г., по които фактури е формирано задължение за плащане от страна на „Виа Салариа“ ЕООД към „Росойл плам“ ЕООД. Приложен е приемо-предавателен протокол от 30.12.2015г. за предаване от страна на „Росойл Плам“ ЕООД на „Макита Би“ ЕООД (сега „Виа Салариа“ ЕООД) на стокови материални ценности – техническа сол (л. 555 гръб). За извършените доставки са представени приемо-предавателни протоколи с посочена в тях фактура, по която се извършва доставката (л. 566 гръб-л.574). Представен е договор за покупко-продажба от 01.07.2019г. (л. 575), по силата на който „Виа Салариа“ ЕООД продава на „Бобо 5 и синове“ ООД сол морска кристална насипна, издадените във връзка с договори фактури (л. 576-583), товарителници за обществен автомобилен транспорт (л. 587 гръб – л. 611 гръб), за която се твърди, че е закупена от „Росойл плам“ ЕООД. С ИПДПОЗЛ с изх. №Р-02000220127635-040-001/12.08.2020г. (л.474) от „Росойл Плам“ ЕООД е изискана информация издадени ли са на „Виа Салариа“ ЕООД фактури, по опис, както и дали между дружествата има сключени договори за доставка, имали извършвани разплащания, датите и мястото на изпълнение на доставките, наличния технически и кадрови потенциал за изпълнение на доставките, информация за предходни доставчици и др. „Росойл Плам“ ЕООД е представило исканите документи с вх. №ИТ-00-7286/04.09.2020г. (л. 477), сред които 19 бр. фактури, издадени на „Виа Салариа“ ЕООД (л. 477 гръб-л.482) и аналитични ведомости (л. 482 гръб – 483). Представен е и договор за наем на работни помещение от 04.06.2014г. и анекс (л. 483 гръб – л.488), по силата на които дружеството „Росойл Плам“ ЕООД е ползвало за извършване на търговската си дейност собствения на „Виена реал естейт“ ЕООД производствен складов обект – хангар, депо и гараж, както и офис помещение. Срокът на договора е 5 години, с възможност да бъде подновен с нови 5 години. Представени са и митнически декларации за внос на индустриална морска сол (л.488 гръб – л.496). В писмени обяснения е посочено, че между „Росойл Плам“ ЕООД и „Виа Салариа“ ЕООД има сключени договори за доставки, както и извършвани плащания. Дружеството „Росойл Плам“ ЕООД няма нает персонал, поради спецификата на дейността на фирмата – търговия на едро със сол, която се складира в наетия склад. При доставки транспорта бил за сметка на купувача, поради което „Росойл Плам“ ЕООД не е извършвало транспортни разходи. Представени са преводни нареждания за кредитен превод от „Росойл плам“ ЕООД към „Бургаска солна компания“ ЕООД с посочени данни за фактури, по които се извършва плащането (л. 526-л.528 гръб). От дружеството „Виена Реал Естейт“ Е. е изискана информация за сключен с „Росойл плам“ ЕООД договор за наем (л. 427). Във връзка с направеното искането „Виена Реал Естейт“ Е. информира органите по приходите, за сключен договор за наем за ползване на склад в периода 04.06.2014г.-31.01.2015г. (л. 430-437). За извършената проверка на „Росойл плам“ ЕООД е съставен протокол за извършена насрещна проверка №П-02000220127635-141-001/21.09.2020г. (л. 411). В хода на ревизията е изпратено и ИПДПОЗЛ №Р-02000220004395-041-004/13.01.2021г. (л. 413) до „Бобо 5 и синове“ ООД за представяне на документи, свързани с изпълнението на договор от 01.07.2019г., сключен между дружеството и „Виа Салариа" ЕООД, вкл. приемо-предавателни протоколи, товарителници, пътни листи, платежни документи, фактури и др. В последствие е изпратено още едно ИПДПОЗЛ №П-040001190494-040-001/09.11.2021г. (л. 191) до „Бобо 5 и синове“ ООД, на което дружеството изпраща отговор с вх. №10782/18.11.2021г. (л. 195), към който са приложени исканите от органите по приходите документи (л. 196-л.384). Изготвен е и протокол за извършена насрещна проверка на „Бобо 5 и синове“ ООД с №П-040011211190494-141-001/01.12.2021г. (л. 189). Съставен е ревизионен доклад № Р-02000221005426-092-001 от 08.11.2022г. (л.71). Същият е връчен на ревизираното лице на 06.12.2022г., видно от представеното по делото удостоверение за електронно връчване (л.88 гръб). В предоставения срок, ревизираното лице не е подало възражение срещу ревизионния доклад. Ревизионното производство е завършено с издаването на ревизионен акт № Р-02000221005426-091-001 от 11.01.2023г. (л.59) от Р. К. Т., началник сектор, възложил ревизията, и П. Г. Д., главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. Издаден е и ревизионен акт № Р-02000223061459-003-001 от 28.03.2023г. (л.63) за поправка на ревизионен акт. С РА на дружеството са определени допълнителни задължения за ДДС за периода 01.10.2019г. – 31.10.2019г. и 01.12.2019г.-31.12.2019г., 01.05.2020г. – 31.05.2020г., в размер на 169 782, 87 лв. ведно с лихви върху него в размер на 51 271, 32 лв. Органите по приходите по констатация 1 установили, че „Виа салариа“ ЕООД е намалило размера на начисления ДДС за м.05.2020г. като е включило в дневника за продажби и в справка декларацията кредитни известия №149/01.10.2018г. и КИ № 150/01.10.2018г., издадени на „Елиа 2018“ ЕООД (със старо име „Бългериан салт Къмпани“ ЕООД) с ЕИК 202907895. Към дата 01.10.2018г. името на дружеството е „Елиа 2018“ ЕООД /сменено на 09.05.2018г./ и според ревизиращите органи кредитните известия е следвало да бъдат издадени на „Елиа 2018“ ЕООД, а не на „Бългериан салт Къмпани“ ЕООД. Според ревизиращият екип преценката на събраните доказателства води до обоснования извод за липса на логика, да се издават кредитни известия след една година и 7 месеца, и да бъдат включени в дневника за продажби чак през м.05.2020г., при условие, че няма сделка по фактурите. Твърденията, че сделките не са осъществени според мотивите на ревизионния доклад не са подкрепени с никакви доказателства от страна на задълженото лице. Предвид установеното е направен извод, че събраните доказателства не обосновават наличие на предвидените с чл. 115 от ЗДДС обстоятелства за издаване на кредитно известие и на основание чл. 86 от ЗДДС, във връзка с чл. 115, ал. 1 от ЗДДС и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, и е начислен ДДС по КИ в размер на 19 486, 30лв. Съгласно констатация №2 според ревизиращите органи, липсват доказателства за реално осъществена доставка на стока и относно възможността дружеството „Росойл плам" ЕООД да е извършило тези доставки на сол. В ревизионния доклад са направени изводи, че не са представени документи доказващи съхранението на солта, фактурирана на „Виа Салариа" ЕООД. Прието е, че договорите за декларираните складове за съхранение на солта от "Виа Салариа" ЕООД, са прекратени много преди датата на продажбата на солта м.07/2019г. В този смисъл липсвали доказателства за наличие на реални доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, извършени от дружеството и данъчно събитие, съгласно чл.25 от ЗДДС, които да са основание за изискуемост на данъка и неговото начисляване. След извършената съпоставка и анализ на данните, е направен извода, че за фактурираните от „Росойл плам" ЕООД доставки е налице хипотеза, при която доставчика е издал данъчен документ и е начислил неправомерно данък, без да е извършил облагаема доставка и без да е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал.1 и ал.2, във връзка с чл.6 от ЗДДС. Н. основание чл.70, ал.5 във връзка с чл.9, 12, 25 и чл.68, ал.1, т.1 и във връзка с чл.71, ал.1 от ЗДДС се отказва правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с общ размер на ДДС 27 395, 76лв., издадени от „Росойл плам " ЕООД. Съгласно констатация №3 подадената декларация и от представената оборотна ведомост означава, че „Виа Салариа" ЕООД е отчело на приход декларираните доставки на DELMON UK LTD в размер на 616 086, 30лв. и С. К. в размер на 3911, 30лв. и е отчело на разход изписаната сол в размер на 742 093, 47лв. Това според органите по приходите това означава, че стоката по тези доставки е реализирана на вътрешен пазар. От изложеното е направен извод, че следва да се начисли ДДС по реда чл.86 от ЗДДС, като се приложи чл. 53, ал.1 от ППЗДДС и да се начисли ДДС по деклариран инвойс издаден на DELMON UK LTD/ в размер на 123 217, 26лв. и по деклариран инвойс издаден на С. К. Германия в размер на 782, 26лв. Дружеството обжалвало издадения ревизионен акт по административен ред пред директора на дирекция “ОДОП” - Бургас при ЦУ на НАП с жалба вх.№ ИТ-00-2043/27.02.2023г. (л.30), като в жалбата и в допълнения съм нея са изложени възражения, сходни с възраженията в сезиращата настоящия съд жалба. Директорът на дирекция “ОДОП” - Бургас при ЦУ на НАП се произнесъл по жалбата с решение №54/05.06.2023г. (л. 19), с което потвърдил частично определените с ревизионния акт задължения за данъци, в частта за период 01.10.2019г.-31.10.2019г. в размер на 27 395, 76 лв. главница и 8 774, 68 лв. лихва и за период 01.05.2020г.-31.05.2020г. в размер на 19 486, 30 лв. главници и 5 069, 69 лв. лихва, представляващи задължения по констатации 1 и 2. В мотивите на решението е посочено, че по отношение на констатация 1 ревизиращите органи правилно са приложили разпоредбата на чл. 37, ал. 4 от ДОПК, а именно: в случай че субектът не представи изискани по реда на ал. 3 доказателства, органът по приходите може да приеме, че те не съществуват и преценява само събраните в производството доказателства. Безспорно установено е според органа по приходите, че няма данни за разваляне на доставката или връщане на платената сума по отношение на фактура № 038/30.06.2016г. и издаденото към нея кредитно известие № 149/01.10.2018г., т.е. не са налице предвидените основания в чл. 115 от ЗДДС. Прието е, че са налице доказателства за извършване на доставки, както и на извършване на прихващания межди двете дружества, като според представената аналитична ведомост на сметка 411 „Клиенти“ към 31.12.2018г., ставало ясно, че салдото на „Бългериан салт къмпани“ ЕООД е 0, което означавало, че всички задължения на дружеството са били закрити. По отношение на фактура №109/26.01.2017г. според решаващия орган не са представени доказателства относно нейното осчетоводяване, които да обуславят извод, че не е извършена доставка и няма плащане, каквото е твърдението на ревизираното дружество. Прието е, че ако фактура № 109/26.01.2017г. е била издадена без основание, то корекцията е следвало да бъде извършена по реда на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС, а именно: поправки и добавки във фактурите и известията към тях не се разрешават. Погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови. Посочена е разпоредбата на чл. 116, ал. 4 ЗДДС, съгласно която когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните. Този протокол следва да съдържа основанието за анулирането, номера и датата на документа, който се анулира, номера и датата на издадения нов документ и подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните. Според решаващия орган в случая ревизираното дружество не е представило протокол за анулиране на фактура № 109/26.01.2017г. с изискуемите реквизити, поради което не е спазено изискването на чл. 116, ал. 1 и 4 от ЗДДС. Вместо това е издадено кредитно известие № 150/01.10.2018г., в което обаче също не е посочено основанието за издаване. При липсата на счетоводни справки относно осчетоводяването на фактура № 109/26.01.2017г., е прието за недоказано твърдението, че не е извършена нито доставка, нито плащане по фактурата, с оглед на което обосновано е прието, че издаденото към нея кредитно известие № 150/01.10.2018г. е такова без основание. В тази връзка е възприето, че ревизиращите органи правилно са увеличили дължимия ДДС за осъществените облагаеми доставки без да се съобразяват с осъщественото неправомерно намаление на данъка, което е в общ размер 19486, 30 лв. По отношение на направените изводи в констатация 2 е посочено, задълженото лице действително е представило изисканите му фактури за получените доставки от „Росойл плам“ ЕООД с предмет на доставките морска сол, насипна, индустриална. Представени са и множество документи, целящи да докажат, че „Росойл плам“ ЕООД е имало активна дейност по покупко-продажба на сол в периода 2013г. - 2015г. Тези документи обаче според органа по приходите не могат удостоверят по безспорен начин наличието на 7000 тона сол към 31.12.2015г., за което твърдение липсвали счетоводни данни в баланса на дружеството за 2015г. и 2019 г., както и в представените от него оборотни ведомости за 2016г. и 2019., които са представени два пъти, но с различни данни. Отделно от това, управителят на „Виа салариа“ ЕООД писмено заявява, че със сключения договор за залог от 30.12.2015г. на 7000т. сол не е имало прехвърляне на собствеността на солта от страна на „Росойл плам“ ЕООД към „Виа салариа“ ЕООД, т.е. „Росойл плам“ ЕООД е продължило да бъде неин собственик до 2019г. и тя би следвало да е налична по счетоводни данни към 31.12.2015г. В решението се посочва, че тези твърдения не се подкрепят от събраните при ревизията доказателства. В решението е обсъдено и складирането и съхранението на солта, за което директорът на ОДОП е приел, че „Росойл плам“ ЕООД е имало сключен договор с „Виена Реал Естейт“ Е. за наем на складово помещение за складиране, обработка и пакетиране на готварска сол от 04.06.2014г., който е бил прекратен едностранно от наемодателя поради неплащане на наемната цена и последната издадена фактура е била за м. 01.2015г., т.е. доста преди даването в залог на солта през м. 12.2015г. Твърдението, че ревизираното дружество е имало търговски взаимоотношения с „Интершипинг“ ЕООД, от което е ползвало открити складови площи, мотокар и челен товарач фадрома за приемане, манипулиране, нариване, пакетиране и товарене солта според мотивите на решението не е потвърдено от събраната информация при извършената насрещна проверка на „Интершипинг“ ЕООД. Прието е, че действително „Виа Салариа" ЕООД е имало сключен договор за наем на открити площи от 05.12.2017г. с „Интершипинг" ЕООД, но издадените му 5 бр. фактури са за ползване на терминална техника, а не за ползване на откритите площи. Посочено е, че „Интершипинг" ЕООД не е имало договорни отношения с „Росойл плам“ ЕООД. Относно заявлението, че „Виа салариа“ ЕООД съхранява солта на открита площадка в [населено място], общ. Средец, за която дружеството е имало сключено споразумение от 01.01.2016г. за съхранение, обработка и транспорт на 7000 тона морска сол с „Бългериан салт къмпани“ ЕООД, е прието, че при ревизията по безспорен начин е установено, че „Бългериан салт къмпани“ ЕООД е стопанисвало наетата от „Промет стийл“ ООД складова база в [населено място] до м. 07/2018г., поради което няма как там да е съхранявана сол до м. 10/2019г., когато са фактурирани процесиите доставки от „Росойл плам“ ЕООД. Според директорът на ОДОП липсвали доказателства за начина на транспортирането на солта до [населено място] и до складовата база на „Виена Реал Естейт“ в пристанище Бургас. Обсъдени са и установените противоречия в мястото на натоварване и по отношение на качеството на солта и е прието, че ревизиращият орган правилно е стигнал до извода, че продадената на „Бобо-5 и синове" ООД сол от „Виа салариа" ЕООД не е тази, която е доставена от „Росойл плам“ ЕООД по повод договор за залог на 7000 тона сол от м. декември 2015г. В решението е посочено и че при ревизията е установено, че Договорът за залог от 31.12.2015г. между „Виа салариа" ЕООД и „Росойл плам" ЕООД не е вписан в регистъра на особените залози. В заключение е посочено, че документите, представени от „Виа салариа" ЕООД и „Росойл плам" ЕООД - фактури, приемо-предавателни протоколи, договори и платежни документи - представляват частни писмени документи и като такива нямат материална доказателствена сила, а тя следва да бъде преценена в контекста на останалите факти и обстоятелства. С оглед на установеното при ревизията е прието, че възникват основателни съмнения по отношение на доказателствена сила на тези документи и че не удостоверяват действително получени стоки от дружеството-жалбоподател, поради което се касае за едно формално документиране, без да е налице фактическо изпълнение на доставки. Документите според директора на ОДОП са създадени с цел да се удостоверят изгодни за издателя им факти, а фактурите са използвани от жалбоподателя за неправомерно ползване на данъчен кредит и отчитане на разходи, което води до невнасяне на данък в бюджета и генерира загуба на данъчни приходи. Решаващият орган преценил, че при ревизията правилно и законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит в общ размер 27395, 76 лв. по процесиите 19 бр. фактури, издадени от „Росойл плам" ЕООД, поради установена липса на реални доставки, на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 9, 12, 25 и чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 71, ал. 1 от ЗДДС. Решението е връчено на ревизираното лице на 05.06.2023г., видно от представеното по делото удостоверение за електронно връчване (л.29), а сезиращата съда жалба вх.№ 04-В-Ж-31#8 е подадена на 19.06.2023г. (л. 4). По искане на жалбоподателя по делото са приети писмени доказателства: договор за покупко-продажба от 01.06.2016г., сключен между „Макита Би“ ЕООД и „Бългериан Салт Къмпани“ ООД, по силата на който първото дружество се задължава да продаде на второто сурова морска кристална сол (л. 704), приемо-предавателни протоколи за предаване на стока (л. 705 гръб – 715); стокова разписка (л. 728); споразумения за прихващане (л. 728 гръб – л.729); споразумения за изплащане на дължими суми (л. 731 гръб – л.733), легализиран превод на документи: Фактура №10000004/21.12.2016 г. (л. 841) и Сертификат за движение на стоките EURI номер: А0361667 (л. 842). Приети са и представените заверени екземпляри на аналитични ведомости (л. 904-л. 916); фактура №547/09.05.2018г. (л. 917) и стокова разписка №547/09.05.2018г. (л. 918); протокол за анулиране на документи от 01.10.2018г. (л.922). От ответника са представени заповед № РД-349/30.06.2021г. (л.17), заповед № РД-3/04.01.2022г. (л.15), заповед № РД-265/17.05.2022г. (л.13) и заповед № РД-5/03.01.2023г. (л.11), обосноваващи компетентността на органа, възложил ревизията. В хода на съдебното производство е допусната и приета съдебно-счетоводна експертиза. Според заключението на вещото лице при липса на счетоводни справки, за да се направи преценка дали отговарят на условията на чл.6 и чл. 25 от ЗДДС за наличие на прехвърляне на собствеността на стоките или извършено авансово плащане, към фактури 038/30.06.2016г. и 109/26.01.2017г., трябва да бъдат приложени вторични счетоводни документи; стокови разписки, приемо-предавателни протоколи, фактури за транспорт, каквито не са предоставени, поради което не може да бъде направена констатация, дали съставените счетоводни статии (в случай, че са налични) отговарят на счетоводните стандарти, по-точно на СС18- Приходи и СС 2 - отчитане на стоково-материалните запаси. Вещото лице е посочило, че не са открити документи по приемане и предаване от „Виа Салариа“ ЕООД на „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД - приемателни протоколи, товарителници, кантарни бележки. За процесните фактури според приетото заключение липсва информация за извършени плащания, както и надлежни счетоводни документи, удостоверяващи извършването на твърдяните обратни доставки на сол от „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД към „Виа Салариа“ ЕООД за период 2016г.-2019г. По отношение на представените протоколи за прихващане, вещото лице е посочило, че липсват протоколи по чл. 116 от ДОПК, налице са издадени кредитни известия, които не са осчетоводени от „Елиа 2018“ ЕООД (със старо име „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД) и не са налични обстоятелствата, предвидени в чл. 115 от ЗДДС за издаване на кредитни известия. Към 31.12.2018г. няма данни за извършени плащания, прихващания и други счетоводни записи за закриване на задълженията на „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД по фактури №038/30.06.2016г. и №109/26.01.2017г. По отношение на доставките на сол от страна на „Росойл плам“ ЕООД към „Виа Салария“ ЕООД през м.10.2019г. в заключението си вещото лице е посочило, че жалбоподателят не е предоставил счетоводни справки, а приложените по делото търговски документи не съответстват на подадените от дружеството данни към НСИ и Търговски регистър. Според заключението на експерта липсват счетоводни данни относно произхода на стоката, предмет на сделката между „Виа Салариа“ ЕООД и „Бобо-5 и синове“ ЕООД, както и че на основание чл. 70, ал.5, във връзка с чл.9, 12, 25 и чл.68 ал.1 т.1 и във връзка с чл. 71, ал.1 от ЗДДС данъчният орган е отказал правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с общ размер на ДДС 27395.76 лв., издадени от „Росойл Плам“ ЕООД. По делото е изслушана и приета и компютърна техническа експертиза, вещото лице, по която е дало заключение, че издателите на РА П. Г. Д. - главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас е притежавал към датата 11.01.2023г. квалифициран електронен подпис издаден от „Информационно Обслужване“ АД със сериен номер на сертификат „3748906083092958732“ в публичния регистър на дружеството, а Р. К. Т. - началник на сектор при ТД на НАП Бургас е притежавала към датата 11.01.2023г. квалифициран електронен подпис издаден от „Информационно Обслужване" АД със сериен номер на сертификат „4515644471759536525“ в публичния регистър на дружеството. Издател на квалифицираните електронни подписи е „Информационно Обслужване“ АД, включен в списъка на доставчици на квалифицирани доверителни услуги в съответствие с Регламента за „elDAS“ на Е. К.. Ревизионният акт е издаден във формат „подписан PDF“, който позволява валидация на електронните подписи и проверка на съдържанието на текста за неправомерна редакция при всяко последващо отваряне. При така установеното от фактическа страна, се налагат следните правни изводи: Жалбата е подадена срещу годен за оспорване административен акт, от надлежна страна, за която е налице правен интерес от търсената защита, в частта, в която е обжалван и потвърден по административен ред и при спазване на 14 - дневния срок за съдебно обжалване, предвиден в чл.156 ал.1 от ДОПК, поради което е допустима. Съдът, като прецени доказателствения материал по делото, както и валидността и законосъобразността на обжалвания административен акт с оглед основанията, визирани в разпоредбата на чл.146 от АПК, счита жалбата за неоснователна. Атакуваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118 от ДОПК във връзка с чл. 7, ал.1, т.4 от ЗНАП. Органът, възложил производството е имал това правомощие по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК с оглед заповед № РД-349/30.06.2021г. на директора на ТД на НАП - Бургас. Актът е издаден в предписаната от закона форма и съгласно изискванията за съдържание по чл. 120 от ДОПК. В случая ЗВР, ЗИЗВР, РД, РА и решението са създадени като електронни документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ), по отношение на които, с оглед фикцията, установена в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Именно като електронни документи, подписани от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, те са изпратени като електронни съобщения и връчени на ревизираното дружество по реда на чл. 30, ал. 6 от ДОПК. Това обстоятелство е удостоверено по предвидения за това в цитираната норма ред с разпечатка на записа в информационната система. Предвид нормата на чл. 184, ал. 1 от ГПК, приложима в настоящето производство по силата на § 2 от ДР на ДОПК, тези електронни документи са представени с административната преписка като възпроизведени на хартиен носител, заверен от страната. Съгласно чл. 4 от ЗЕДЕУУ, автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление, а адресат на същото е лице, което по силата на закон е длъжно да получава електронни изявления или за което въз основа на недвусмислени обстоятелства може да се смята, че се е съгласило да получи изявлението в електронна форма. В разпоредбата на чл. 13 от ЗЕДЕУУ се съдържат дефинициите за понятието електронен подпис и различните му форми (електронен подпис, усъвършенстван електронен подпис и квалифициран електронен подпис), като в същата се препраща към разпоредбите на Регламент (ЕС) № 910/2014. Квалифицираният електронен подпис има значение на саморъчен подпис, а за да е налице такъв, е необходимо да е спазено изискването на чл. 26 от цитирания Регламент. Доказателствената сила на подписания с КЕП електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. Съгласно чл. 25, т. 1 от Регламент (ЕС) № 910/2014 правната сила на електронния подпис не може да бъде оспорена на основание, че същият не се основава на квалифицирано електронно удостоверение. Нормата на чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУУ задължава доставчика на удостоверителни услуги да води електронен регистър (база данни), в който публикува удостоверенията, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения. В допълнение нормата на чл. 37, ал. 2 на Наредба за дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за нейното прекратяване и за изискванията за предоставяне на удостоверителни услуги определя реквизитите, които следва да съдържа въпросният електронен регистър. По делото са представени както на хартиен, така и на електронен носител (CD) издадените като електронни документи ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА и съхранени резултати от проверка на валидността на електронните подписи на органите по приходите, участвали в ревизията. Съгласно приетата по делото съдебно-компютърна експертиза РА е подписан от неговите издатели с класифициран електронен подпис, като електронните подписи, както и формата на подписаният документ отговарят на Регламент (ЕС) № 910/2014. В тази насока следва да бъде съобразено, че Регламент (ЕС) № 910/2014 установява правната рамка на електронните подписи, електронните печати, електронните времеви печати, електронните документи, услугите за електронна препоръчана поща и услугите по удостоверяване автентичността на уебсайтове (по аргумент от чл. 1, б. "в"). Според определението на чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014, "електронен подпис" означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва, а според чл. 3, т. 12 от Регламента, "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Според определението на чл. 3, т. 9 от Регламент (ЕС) № 910/2014, "титуляр на електронен подпис" е физическо лице, което създава електронен подпис. А от събраните по делото доказателства - електронен носител и електронни документи, възпроизведени като препис на хартиен носител, както и приетата по делото съдебно-компютърна експертиза, се установява, че коментираните тук актове са подписани от органи по приходите, които притежават удостоверение за КЕП към датата на подписване на съответния документ, поради което и следва да се приеме, че създадените като електронни документи са надлежно оформени с подписи от органите по приходите, с оглед изискванията на чл. 117, ал. 2, т. 10 от ДОПК и чл. 120, ал. 1, т. 8 от ДОПК. Ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000221005426-020-001 от 24.09.2021г. (л.679), като в последствие са издавани няколко заповеди за спиране и възобновяване, последната от които е заповед Р-02000221005426-143-002 от 15.09.2022г. (л.640), съгласно която се производството се възобновява от 15.09.2022г. Ревизионен доклад № Р- 02000221005426-092-001/08.11.2022 г. е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от същия кодекс и е връчен на дружеството-жалбоподател при спазване разпоредбата чл. 117, ал. 4 от ДОПК, като електронната препратка към съобщението за електронно връчване на документи е активирана на 06.12.2022г., като документът е изтеглен от e-mail [електронна поща]. Ревизионното производство е приключило в установения от чл. 114, ал. 2 от ДОПК срок, надлежно определен от органа, който я е възложил и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК. В случая не е нарушено правото на защита на ревизирания субект, комуто са връчени всички актове по време на административното производство и му е осигурено правото на защита срещу всяко процесуално действие на административния орган. От доказателствата по делото е видно, че същият е упражнил в срок правото си на жалба, както пред директора на Д "ОДОП" - Бургас, така и пред съда. Не се констатираха нарушения на процесуалните правила по провеждане на ревизията, които да са ограничили правото на защита на ревизираното лице. Всички актове по възлагането и провеждането на ревизионното производство са надлежно връчени. В хода на ревизията са установени всички релевантни за спора факти. Горната фактическа обстановка е несъмнена. Същата е установена от събраните по делото писмени доказателства и обясненията на страните. Предмет на извършената ревизия са доставките, по които „Виа Салариа“ ЕООД се явява получател и доставчик, обстоятелствата довели до възникване на данъчния кредит, упражняване на правото на данъчен кредит и начисляването на ДДС. Съгласно чл. 2 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облагат: 1. всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга; 2. всяко възмездно вътреобщностно придобиване с място на изпълнение на територията на страната, извършено от регистрирано по този закон лице или от лице, за което е възникнало задължение за регистрация. Според разпоредбата на чл. 6 от ЗЗДС доставка на стока, по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик. Доставка на услуга е всяко извършване на услуга по аргумент на нормата на чл. 9 от ЗДДС. Законодателят е уредил въпроса с данъчния кредит в чл. 68 и следващите от ЗДДС. Съгласно чл.68, ал.1, т.1 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. За да възникне право на приспадане за получателя на доставката е необходимо да е налице реално осъществена облагаема доставка. Съгласно чл.25, ал.2 от ЗДДС, данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена. Законодателят е предвидил да се признава правото на приспадане само по реално осъществени такива. Съгласно чл.69 от ЗДДС регистрирано лице има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчик - регистрирано по закона лице му е доставил, които стоки или услуги ще се използват за извършване на облагаеми доставки, а съгласно чл. 71 от ЗДДС лицето получател може да упражни правото си на данъчен кредит, когато притежава някой от документите посочени в т.1-11. Съгласно чл.70, ал.5 от ЗДДС не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Неправомерно е начисляване на данък, което е извършено в нарушение на закона, като изискванията за начисляване на данъка са в чл.86, ал.1 от ЗДДС. Неправомерното начисляване следва да е свързано само с пряката доставка, по което се упражнява правото на данъчен кредит. Съгласно чл.82, ал.1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице – доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал.4 и ал.5 /случаите на изискуемост на данъка от получателя/, а съгласно чл.86 ал.1 от ЗДДС регистрираното лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли като издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред; включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл.125 за този данъчен период и посочи документа по т.1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период. Следователно правото на приспадане на данъчен кредит възниква по чл. 69 и чл. 71 от ЗДДС само, когато доставката, по която това право възниква, е действително реализирана. Данъчният субект е този, който следва да докаже наличието на предпоставките на ЗДДС за право на приспадане по процесните фактури. Това следва от общия принцип на разпределение на доказателствената тежест в процеса, според който всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици, и поради това, че данъчният субект претендира право на приспадане на данъчен кредит, то той е този който следва да докаже изпълнението на всички законови изисквания, включително и за реално осъществяване на доставката по процесните фактури по смисъла на чл.6 ЗДДС. Тук следва да се има предвид и общото правило на чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с § 2 от Д. Д., т. е. лицето което, претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това / т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12 /. В тази връзка наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит. Както при доставката на услуги, така и при доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 "Разходи за външни услуги", с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо-предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски показания и др. Доказателства, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката са: фактът на притежание на стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика, материално-техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДДС. Без значение от кой вид са доказателствата, те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките, за да се установи по един категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде е предал стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са транспортирани, къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени и приети. Констатация №1 от РА В процесния ревизионен акт органите по приходите са направили извод, че жалбоподателят неправомерно е намалил размера на начисления ДДС за м. 05.2020г., като в дневника за продажби и в справка декларация са включени кредитни известия, издадени на „Елиа“ ЕООД, както следва: КИ №149/01.10.2018г. на стойност 44 431, 50лв. и ДДС 8 886, 30 лв., издадено към фактура №038/30.06.2016г. на стойност 100 000, 00 лв. и ДДС 20 000, 00 лв. и КИ №150/01.10.2018г. на стойност 53 000, 00 лв. и ДДС 10 600, 00 лв., издадено към фактура №109/26.01.2017г. на стойност 123 5000, 00лв. и ДДС 24 700, 00лв. В настоящия процес жалбоподателят твърди, че с част от контрагентите си, вкл. „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД („Елиа“ ЕООД) имали устни договорки за продажба, като в повечето случаи, издаването на фактурите и плащането ставало преди експедирането на стоката. По делото е установено, че жалбоподателят е издал на „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД („Елиа“ ЕООД) фактура №038/30.06.2016г. на стойност 100 000, 00 лв. и ДДС 20 000, 00 лв. и фактура №109/26.01.2017г. на стойност 123 5000, 00лв. и ДДС 24 700, 00лв. Издаването на КИ се обяснява от жалбоподателя с неосъществяване на доставките на стоките, описани в тях. Съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата, като ал. 2 на същата разпоредба определя, че известието се издава задължително не по-късно от 5 дни от възникване на съответното обстоятелство по ал. 1, а когато се издава за доставка, за която е издадена фактура с начислен данък за получено авансово плащане, в 5-дневен срок от датата на връщането, прихващането или уреждането по друг възмезден начин на авансово преведената сума за размера на върнатата, прихваната или уредената по друг възмезден начин сума. По аргумент на чл. 115, ал. 3 от ЗДДС при увеличение на данъчната основа се издава дебитно известие, а при намаление на данъчната основа или при разваляне на доставки - кредитно известие. От представените по делото доказателства става ясно, че през 2016г. жалбоподателят в качеството си на продавач е доставил на „Бългериан салт къмпани“ ЕООД морска сол кристална насипна, като за този период е издадена една фактура №038/30.06.2016г., което опровергава факта за липса на извършена доставка, което наложило издаването на КИ през 2018г. В хода на провелото се производство жалбоподателят представи с вх. №10504/19.10.2023г. (л. 703) обяснения относно сключения с „Бългериан салт къмпани“ ЕООД договор. Видно от приложения към тази молба договор за покупко-продажба (л. 704) „Виа Салариа“ ЕООД (тогава „Макита - Би“ ЕООД) се задължава да достави и продаде на купувача „Бългериан салт къмпани“ ЕООД морска кристална сол. С приемо-предавателни протоколи (л. 705 гръб - л.715) е документирано, че продавачът „Виа Салариа“ ЕООД предава на купувача „Бългериан салт къмпани“ ЕООД, съответното количество сол. В дадените от жалбоподателя обяснения се правят твърдения за наличие едновременно на покупко-продажба на сол и за нейното заемане, както и разваляне на сделката поради неосъществени доставки. Тези хаотични и противоречиви твърдения не кореспондират с представените доказателства и не следва да бъдат кредитирани от съда. Наред с това според приетото заключение по съдебно-счетоводната експертиза липсва информация за извършени плащания, както и надлежни счетоводни документи, удостоверяващи извършването на обратни доставки на сол от „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД към „Виа Салариа“ ЕООД за период 2016г.-2019г., които биха доказали твърдяното заемане на солта и нейното връщане. По отношение на представените протоколи за прихващане, вещото лице е посочило, че липсват протоколи по чл. 116 от ДОПК, налице са издадени кредитни известия, които не са осчетоводени от „Елиа 2018“ ЕООД (със старо име „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД) и не са налични обстоятелствата, предвидени в чл. 115 от ЗДДС за издаване на кредитни известия. Към 31.12.2018г. няма данни за извършени плащания, прихващания и други счетоводни записи за закриване на задълженията на „Бългериан Салт Къмпани“ ЕООД по фактури №038/30.06.2016г. и №109/26.01.2017г. Тук е мястото да се отбележи, че съдът намира за лишено от житейска логика издаването на КИ през 2018г. за фактури, издадени през 2016г. и 2017г., както и включването им в дневника за продажбите през м. 05.2020г. В конкретния случай нито от жалбоподателя, нито при извършените насрещни проверки са представени доказателства за наличието на основания за сторниране на издадените фактури. Съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС лицето упражнява правото си на приспадане при условие, че притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС. По делото няма данни за разваляне на доставката или връщане на платената сума по отношение на фактура № 038/30.06.2016г. и издаденото към нея кредитно известие № 149/01.10.2018г., т.е. не са налице предвидените основания в чл. 115 от ЗДДС. По отношение на фактура № 109/26.01.2017г. ревизираното дружество не е представило протокол за анулиране на фактура № 109/26.01.2017г. с изискуемите реквизити, поради което не е спазено изискването на чл. 116, ал. 1 и 4 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 116, ал. 4 ЗДДС сочи, че когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните. Този протокол следва да съдържа основанието за анулирането, номера и датата на документа, който се анулира, номера и датата на издадения нов документ и подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните. Вместо това е издадено кредитно известие № 150/01.10.2018г., в което обаче също не е посочено основанието за издаване. При липсата на счетоводни справки относно осчетоводяването на фактура № 109/26.01.2017г., недоказано остава твърдението на жалбоподателя, че не е извършена нито доставка, нито плащане по фактурата, с оглед на което обосновано е прието, че издаденото към нея кредитно известие № 150/01.10.2018г. е такова без основание. Отново се констатира противоречие в твърденията на жалбоподателя за липса на осъществени доставки и за осъществени такива в по-малки количества, като следва да се има предвид, че дори това да кореспондира с фактическата обстановка следва да се е реализирало по законоустановения за това ред и срок. В случая ревизиращите органи правилно са увеличили дължимия ДДС за осъществените облагаеми доставки без да се съобразяват с осъщественото неправомерно намаление на данъка, което е в общ размер 19486, 30 лв. В хода на ревизионното производство от страна на органите по приходите са предприети съответните действия и са установени всички релевантни към спора обстоятелства, чиято преценка е довела до това заключение. Съдът намира, че жалбоподателят е целял съставяне на данъчни документи, които да осигурят възможност за ползване на право на данъчен кредит за съответните периоди. Констатация №2 от РА При извършената ревизията е отказано правото на данъчен кредит в общ размер 27395, 76 лв. по 19 бр. фактури, издадени от „Росойл плам" ЕООД, поради установена липса на реални доставки, на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 9, 12, 25 и чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 71, ал. 1 от ЗДДС. При тълкуването на относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. /например т. 32 на Решение 06.12.2012 г. по дело С-285/2011 г., Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 г., Решение от 29.04.2004 г. по дело С-152/02 и др. / съдът изрично посочва, че за да се признае право на данъчен кредит, е необходимо първо да се провери дали доставките са осъществени в съответствие с правилата за доказване по националното право. Притежаването на фактури за доставки и включването им в справките-декларации и отчетните регистри по ЗДДС, както и тяхното отразяване в счетоводен регистър не са достатъчни за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. Независимо от формалното изпълнение на изискванията на закона, следва да се установи изпълнени ли са реално фактурираните доставки. Това разбиране е застъпено и в Решение на СЕС по дело С-643/11, съобразно което: "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". В тази връзка в т. 13 от Решение по дело С-342/87 G. H., СЕС е приел, че упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. В т. 17 от същото решение се сочи, че "ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна". Аналогични изводи се съдържат и в решение от 29.04.2004 г. по дело С-152/02. Съгласно съдебната практика на СЕС понятието "доставка" обхваща всяко прехвърляне на материално имущество от едната страна, която оправомощава другата страна да разполага с него като собственик на собствеността /т. 39 от Решение от 12.01.2006 г. по обединени дела С-354/03, С-355/03 и С-484/03/. Затова е необходимо да се установи дали за конкретното приспадане е налице доставка - получаване на стоките или услугите. Следователно, данъчните органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е упражнено въз основа на документ /фактура/ с цел изкуствено създаване на условия за правото на приспадане на данъчен кредит. Изкуственото създаване на условия за получаване на изгода, каквато в случая представлява правото на приспадане на данъчен кредит се определя като злоупотреба /т. 74 и т. 75 от Решение от 21.02.2006 по дело С-255/02/. Според нормата на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка, а според нормата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон сумата на данъка за стоките или услугите по облагаеми доставки, които доставчикът- регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Предпоставките за възникване на това право са установени в разпоредбата на чл. 71 от ЗДДС. За да бъде то упражнено, лицето следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, по отношение на доставките на стоки или услуги, по които е получател- чл. 71, т. 1 от ЗДДС, както и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС – данък да не бъде неправомерно начислен. За да е правомерно начислен данъкът по разгледаните фактури следва същите да касаят реално осъществени доставки. Поради това, при преценка, дали е възникнало за получателя по фактурите право на приспадане на данъчен кредит, органите по приходите имат задължението да проверят дали реално е осъществена доставката от посочения във фактурата доставчик, т. е. дали е възникнало данъчно събитие. Тежестта да докаже реалността на оспорените доставки е на ревизираното лице – в процесния случай жалбоподателят. Няма спор, че жалбоподателят притежава издадени данъчни документи (фактури), съдържащи изискуемите по чл. 114, ал. 1 от ЗДДС реквизити, в които данъкът е посочен на отделен ред. Спорът е дали действително е изпълнена доставката, от което ще произтече и правомерното упражняване на правото на данъчен кредит. Реалността на доставката подлежи на доказване на общо основание. Тя не се подразбира от съществуването на фактури, нито се предполага само в резултат на това, че са съставени фактури и са приложени към тях приемо-предавателни протоколи. Преценката за наличието на действителни доставки се извършва в резултат на съвкупността от събрани факти, които обосновават по несъмнен начин този извод. Представените от жалбоподателя договори и споразумения представляват частни свидетелстващи документи и се ползват с доказателствена сила само досежно факта, че изявленията са направени от лицата, които са ги подписали, но не удостоверяват датата на обективираното изявление, а съобразно разпоредбата на чл. 181 от ГПК, приложима на основание чл. 144 от АПК, имат достоверна дата едва от деня, в който са представени на органите по приходите. Те не се ползват и с материална доказателствена сила относно благоприятните за издателите им факти, а верността на изявленията, отразени в тях, следва да се преценява с оглед събраните доказателства по делото. Според заключението на вещото лице по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, в подадените от „Росойл плам" ЕООД данни към НСИ, липсва информация за налични стоки за периода 2015-2018г., от което следва, че доставената от дружеството стока през 2015г. е била реализирана през същата година. Също така, при извършената насрещна проверка дружеството не е предоставило доказателства за налични складови помещения или терени, за съхранение на наличните по сметка 304 стоки. Наред с това установеното в хода на ревизията, както и в съдебното производство не дава основание да се приемат за несъмнено доказани документираните с процесните фактури доставки на стоки. „Виа салариа“ ЕООД заявява, че солта е съхранявана на открита площадка в [населено място], общ. Средец, за която дружеството е имало сключено споразумение от 01.01.2016г. за съхранение, обработка и транспорт на 7000 тона морска сол с „Бългериан салт къмпани“ ЕООД. При ревизията по безспорен начин е установено, че „Бългериан салт къмпани“ ЕООД е стопанисвало наетата от „Промет стийл“ ООД складова база в [населено място] до м. 07/2018г., поради което няма как там да е съхранявана сол до м. 10/2019г., когато са фактурирани процесните доставки от „Росойл плам“ ЕООД. Констатира се липса на каквито и да е документи, свързани с превоза на стоката, товарителници, кантарни бележки, договори за извършване на услуга и т.н. По отношение на сключения в последствие договор между жалбоподателя и „Бобо-5 и синове“ ООД, по делото не се представиха доказателства, от които да може да бъде направен извод, че предмет на сделката е именно стоката, придобита преди това от „Росойл плам“ ЕООД. Отново се констатира липса на съпътстващи фактурите документи, разминаване в мястото, на което се твърди, че е съхранявана солта и това от което е направено извозването. Налице е несъответствие, между твърденията на жалбоподателя, че закупената от „Росойл плам“ ЕООД сол е в лошо състояние, на буци, сбита и замърсена от дълготрайния престой, и другото твърдение, че именно тази сол е продадена в последствие на „Бобо-5 и синове“ ООД, които от своя страна я продали на „Автомагистрали“ Е., като тя отговаряла на изискванията за качество, по действаща нормативна уредба, разтворимост във вода и съдържание на влага, като се това следва да се представят сертификати, съгласно сключения между последните дружества договор. Съставянето на фактурата е средство за документиране на стопанската операция. Тя е необходима, но не е достатъчно доказателство за действителното извършване на доставката. Съставянето на допълнителна съпътстваща документация способства за процеса на установяване на реалността на доставката. В зависимост от естеството на тази доставка съпътстващата документация може да има различен характер. Съдът намира, че представените по делото първични и вторични счетоводни документи не установяват реалността на процесните доставки, респ. предаването на стоките от „Росойл плам“ ЕООД на ревизираното лице. Следва да се държи сметка и за липсата на каквито и да е доказателства за потенциалната възможност за осъществяване на доставката от страна на този доставчик. Налице се констатирани търговски документи, които не кореспондират с подадените от дружеството данни към НСИ и Търговски регистър. Липсват каквито и да е данни за предходните доставчици на това дружество за процесния период, поради което както за съда, така и за съдебната експертиза е невъзможно да проследи стоков поток, така щото по безспорен начин да се установи, че този доставчик е притежавал индивидуализираните във фактурите количества сол, които обективно да е предало в собственост на ревизираното лице. Липсата на доказателства за предходни доставчици се съпровожда и от дефицит на данни относно релевантните за стокови поток обстоятелства – къде, как и от кого са получени, транспортирани и съхранявани процесните стоки, за да е обективно възможно предаването им в полза на жалбоподателя. За реалното прехвърляне на собствеността върху стоката е необходимо всички съпътстващи фактурата документи да кореспондират едни с други, да се установи къде е съхранявана стоката, как е получена от предходния доставчик, кои са лицата осъществили приемането и предаване, с какъв транспорт е извършен превоза на стоката и пр. След като за основна част от тази доказателствена верига липсват всякакви данни, не може да се ценят като достоверни представените приемо-предавателни протоколи и товарителници, защото за да бъде предадена и транспортирана една стока, преди всичко тя трябва да е била в притежание на доставчика. Ето защо, съдът намира, че процесните фактури, издадени от доставчика „Росойл плам“ ЕООД, не обосновават несъмнен извод, че спорните доставки са осъществени именно от този доставчик, респ. че доставките въобще са били извършени, така както са обективирани в съставените първични счетоводни документи. Жалбоподателят не доказа договорените между страните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. В този контекст установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчика допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит. Тук следва да се отбележи, че, когато лицето претендира един благоприятен за себе си факт то е длъжно, при условията на пълно и пряко доказване да установи, че този факт е настъпил и е породил желаните правни последици. В обобщение по всички обсъдени по-горе доставки, за които не се установява реално изпълнение, следва да се посочи, че макар и документално оформени в счетоводството, не пораждат права за данъчно задълженото лице, както по отношение на косвени, така и по отношение на преките данъци. Счетоводните операции, които търговците отразяват в първичните си и вторични регистри, следва да отразяват вярно и честно икономическата същност на осъществяваните от тях действия. Принципът за предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата норма на чл. 4, ал. 1, т. 5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва да отразява действителността, а не привидното й представяне във формални актове. При последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка и анализ от гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на стопанските операции пред тяхната форма. Законът при всички случаи, независимо, дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко, доказателства за реалност на доставката, по начина, по който същата е обективирана в съставените първични счетоводни документи, а след това и за правилното й счетоводно отразяване. Предвид гореизложеното, съдът намира, че процесния ревизионен акт в обжалваната му част е правилен и законосъобразен, и като такъв следва да бъде оставен в сила, а жалбата като недоказана и неоснователна следва да бъде отхвърлена. С оглед, констатираната неоснователност на жалбата, на данъчната администрация се дължат сторените разноски по производството за осъществената юрисконсултска защита. Н. основание чл. 161, ал.1 изр. последно от ДОПК във връзка с чл. 8 ал.1 т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те се констатираха в размер на 5 524, 11 лв. Така мотивиран и на основание чл. 160, ал.1 от ДОПК, А. съд Бургас,