Решение № 208 от 30.3.2017 г. на Административен съд - Велико Търново по дело № 252/2016 г.

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на К.П.С. с адрес ••• против Ревизионен акт /РА/ № Р-04001515004386-091-001/07.01.2016 г. на ТД на НАП – Велико Търново, в частта, потвърдена с Решение № 107/01.04.2016 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Велико Търново. Според жалбоподателката РА е незаконосъобразен, като издаден в нарушение на материалния и процесуалния закон. Твърди, че ревизията е извършена като не е спазена процедурата по чл. 122-чл. 124 от ДОПК. Излага доводи, че неправилно към 01.01.2009 г. е призната като разполагаема сумата от 5000 лева вместо декларираната такава от 38 500 лева. Счита за безпринципен и непоследователен подхода, при който не се кредитира декларираното начално салдо, а единствено декларираните налични суми в края на годината. Излага доводи, че е налице дублиране и завишаване на разходите, тъй като наред с разходите по НСИ били включени отделно разходите за комунално-битови услуги – телефон, интернет, отопление и др. Неоснователно също така органът по приходите е отказал да признае и наследена от бащата на жалбоподателката сума в размер на 17 331 лева през 2009 г. Счита, че неправилно за 2010 г. са включени като доход от продажба на земя платените от купувача разходи по прехвърляне на имота – нотариални такси, местни данъци и държавни такси. За 2011 г. приходите надхвърлят разходите на лицето и не е налице основа за облагане, а също така неправилно е обложена цялата сума от продажбата на земи на „Сортови семена-Вардим“ ЕАД, без да се съобрази, че жалбоподателката е получила само част от сумата, а другата част е платена комисионна на трето лице. За 2012 г. и 2013 г. органът отново бил обложил несъществуваща разлика и неустановени разходи. По тези съображения моли за отмяната на РА в потвърдената от горестоящия орган част и присъждане на направените по делото разноски. В съдебно заседание жалбата се поддържа от адв. Б., която представя писмена защита.

Ответникът по жалбата, директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – В елико Търново, чрез процесуалния си представител оспорва същата като неоснователна. Твърди законосъобразност и правилност на ревизионн ия акт, като излага подробни съображения за това в писмена защита. М оли жалб а т а да бъде отхвърлена, като п ретендира за разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 1197, 57 лева, съгласно приложен списък.

Съдът, като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, приема за установено следното:

На К.П.С. е извършена ревизия за установяване на задълженията й за данък върху доходите на физическите лица по ЗДДФЛ – свободни професии, граждански договори и др., за периода 01.01.2009 г. – 31.12.2013 г. и за дължимите осигурителни вноски от самоосигуряващото се лице за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО за периода 01.01.2009 г. – 31.12.2011 г. Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-04001515004386-020-001/12.06.2015 г., издадена от Н.С.И. на длъжност началник сектор „Ревизии“ в ТД на НАП – Велико Търново, изменена с две последващи заповеди на същия орган по приходите. От ревизиращите органи е бил съставен Ревизионен доклад № Р-04001515004386-092-001/07.12.2015 г., срещу който ревизираното лице е подало възражение в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК. Възражението е прието за частично основателно и ревизията е завършила с издаването на Ревизионен акт № Р-04001515004386-091-001/07.01.2016 г., от Н.С.И. на длъжност Началник сектор, в качеството на възложил ревизията и В.Ц.В. на длъжност главен инспектор по приходите, в качеството на ръководител на ревизията. С РА са определени задължения за внасяне за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 15 915, 42 лева и лихви върху тях в размер на 6 336, 89 лева, лихви за ДОО в размер на 1, 39 лева, вноски за ДОО в размер на 50, 40 лева и лихви върху тях в размер на 29, 60 лева, лихви за ДЗПО-УПФ на самоосигуряващото се лице в размер на 0, 48 лева. Р евизираното лице е обжалвало по административен ред РА в частта относно определените задължения по ЗДДФЛ, като с Решение № 107/01.04.2016 г., директорът на Дирекция „ОДОП“ – гр. Велико Търново е потвърдил РА в обжалваната част. Решението е връчено на жалбоподателката по електронен път на 07.04.2016 г. Жалбата срещу ревизионния акт пред АСВТ е подадена чрез горестоящия орган чрез куриер на 08.04.2016 г. Съдът като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, прави следните изводи:

Жалбата е подадена от лице с надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките на преклузивния 14-дневен срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.

В настоящото производство и съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. След служебно извършена проверка съдът установи, че обжалваният ревизионен акт е валиден, като издаден от оправомощен и орган и, в съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Заповедите за възлагане на ревизията, също са издадени от компетентен орган, в кръга на неговите правомощия и отговарят на изискванията на чл. 113 от ДОПК. Ревизията е приключила в срока по чл. 114, ал. 1 от ДОПК и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му. Тоест, не се установяват пороци, касаещи формалната законосъобразност и обоснованост на РА, както и компетентността на издателите му.

Относно приложението на материалния закон:

Предмет на обжалване са определените с РА допълнителни задължения, както следва: данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 3082, 50 лева и лихви – 1796, 17 лева върху сбора от данъчните основи за доходи по чл. 24 от ЗДДФЛ (по трудови правоотношения) и за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ; данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 132, 30 лева и лихви – 63, 44 лева върху данъчна основа за доходи по чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ (доходи от прехвърляне на право на собственост върху недвижим имот); данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 10 823, 22 лева и лихви – 4 068, 09 лева върху сбора от данъчните основи за доходи по чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ и за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ; данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 854, 20 лева и лихви – 233, 48 лева върху сбора от данъчните основи за доходи по чл. 31, ал. 1 от ЗДДФЛ (от наем на недвижимо имущество) и за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, и данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 1023, 20 лева и лихви – 175, 71 лева върху сбора от данъчните основи за доходи по чл. 31, ал. 1 от ЗДДФЛ (от наем на недвижимо имущество) и за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.

1. По отношение на определените данъчни основи за доходи по трудови правоотношения за 2009 г. и 2013 г.:

Установено е, че през 2009 г. жалбоподателката е реализирала доходи от трудови правоотношения с работодател „Им“ ООД, при което е определена данъчна основа за този вид доходи в размер на 2301, 20 лева. За 2013 г. жалбоподателката е реализирала доходи от трудови правоотношения с работодател „Исса-2000“ ЕООД, при което е определена данъчна основа за този вид доходи в размер на 294, 88 лева. Така определените данъчни основи не са довели до определяне на допълнителни задължения с РА предвид авансовото удържане на дължимия данък от страна на работодателите. В жалбата не са изложени възражения срещу тези констатации, като съдът счита, че същите са определени в съответствие с доказателствата и разпоредбите на материалния закон, поради което следва да бъдат потвърдени.

1. По отношение на определените данъчни основи за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ за 2009 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г.:

От ревизиращите органи е изготвен анализ на разполагаемите и разходвани парични средства на лицето за всички ревизирани периоди на годишна база, при което за 2009 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. е установено несъответствие между разходите и доходите на физическото лице, като съответно превишенията са в размер на 30 825, 45 лева, 3756, 27 лева, 4316, 73 лева и 4247, 14 лева. Предвид това в хода на ревизията органите по приходите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, като в тази връзка е изготвено и връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК на ревизираното лице, с което последното е уведомено, че основата за облагане с данък върху доходите на ФЛ и осигурителният доход за установяване задълженията за ЗОВ за ревизираните периоди ще бъдат определени по реда на чл. 122-чл. 124а от ДОПК. В РД и РА обаче е прието, че данъчните основи ще бъдат определени по общия ред – на стр. 10 от ревизионния доклад изрично е посочено, че „ установените несъответствия при извършената съпоставка на имущественото и финансово състояние на задълженото лице и получени доходи за съответните ревизирани периоди не се квалифицират като явно и съществено по смисъла на чл. 123, ал. 1 от ДОПК, поради което ревизионното производство ще се извърши по общия ред “. Органите по приходите са приели, че след като задълженото лице не е предоставило доказателства относно източника на дохода до размера на установеното несъответствие за съответната година, за целите на ревизионното производство се приема, че са налице укрити и недекларирани други доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Данъчните основи за облагането на тези доходи са определени в размер на установените несъответствия (превишения).

Настоящият състав счита, че РА е незаконосъобразен в тази му част дори изцяло да се споделят фактическите изводи на органите по приходите и механизмът на формиране на несъответствията.

Според разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ „Облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от: всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане“. В процесните случаи според органите по приходите са разходвани средства, за които няма данни как са придобити, като не са ангажирани релевантни доказателства за източника и основанието за наличността им, при което са налице данни за налични парични доходи, които не са декларирани надлежно. Приходните органи неправилно обаче са квалифицирали посочените отрицателни разлики като доходи от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, доколкото превишението на разходите над приходите не представлява „доход от друг източник“, изискващ посочването на конкретен източник на средствата, тъй като по определение при превишението на разходите такъв конкретно посочен източник не е налице, а същото може да формира облагаема основа само на основание презумпцията на чл. 123 от ДОПК. Според съда няма как едновременно да е налице „доход от всички други източници, които не са изрично посочени в ЗДДФЛ“ (облаган на основание и по реда на материалния закон) и същият този доход да е с „недоказан/неустановен произход“ (облаган на основание чл. 123 от ДОПК).

С други думи, несъответствието между разходите на лицето (независимо от това дали са касови, безкасови, какъв е характерът им и прочие) и доходите му, респ. оценимото в пари имущество не се третира от разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Изричното й изискване е да се облагат доходи от източници, а посоченото от администрацията имуществено несъответствие не е източник на доход, нито самото то в материалния закон се презюмира като доход, подлежащ на облагане.

Съгласно разпоредбата на чл. 60 от КРБ „Гражданите са длъжни да плащат данъци и такси, установени със закон, съобразно техните доходи и имущество.“. Тази конституционна норма изчерпателно посочва възможните обекти на облагането с данъци – това са имуществата и доходите на гражданите. Съответно в доктрината е безспорно, че данъците са имуществени (обект на облагането е притежаваното от лицето имущество) и подоходни (обект на облагането са получените от лицето доходи). Предмет на регулиране на ЗДДФЛ не е облагането с данъци на имущество, а на доходи – чл. 1 и чл.2 от ЗДДФЛ. Имуществените данъци са предмет на регулиране на друг закон – чл.1, ал.1, т.1-5 от ЗМДТ.

В ЗДДФЛ няма легално определение на понятието доход, както няма легално определение на понятието облагаем доход, като в разпоредбата на чл.10 от закона са дадени видовете доходи според два различни класификационни критерия – според източника на дохода (ал.1 от разпоредбата) и според формата на получаването/плащането му (ал.2 от разпоредбата).

По аналогия от разпоредбите на счетоводен стандарт 18, определящ дефиницията за приход на предприятие в счетоводен аспект и при съобразяване с посочената норма на чл. 10 от ЗДДФЛ следва да се приеме, че доходът е икономическо понятие, което обхваща получени от конкретно физическо лице оценими в пари права, които водят до нарастване на имуществения комплекс на това лице чрез нарастване на активите или намаляване на пасивите му, тоест положително изменение в имуществото на физическото лице – така напр. Решение № 1647 от 8.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1008/2016 г. и Решение № 5998 от 18.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8288/2015 г. Разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ освен наличието на доход, който да се обложи, изисква той да е получен от „други източници“.

Понятието „източник на доходи“ също не е дефинирано изрично в ЗДДФЛ. Това налага извличането му по тълкувателен път при съобразяване с логиката на закона и преследваната от законодателя цел. От една страна понятието представлява класификационен критерий по чл. 10, въз основа на който са изброени такива доходи, като с препратка е посочено, че по този критерий доходи са и тези по чл. 35 от ЗДДФЛ, а от друга страна в чл. 8 от закона е посочено за кои източници на тези доходи се счита, че се намират на територията на Република България. Най – сетне, императивно изискване на разпоредбата на чл. 35, т. 6 от закона е доходът да е от източник, който не е изрично посочен в този закон, което означава, че при изграждането на мотивите в процесният акт следва да се посочи изрично какво е нормативното или облигационно основание за получаването на такъв доход.

В ЗДДФЛ са посочени следните източници на доходи – доходи от трудови правоотношения, доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, доходи от друга стопанска дейност (вкл. и дохода на лица, регистрирани като земеделски производители), доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, доходи от прехвърляне на права или имущество, доходи от източниците, посочени в чл. 35, т.1-5 от ЗДДФЛ, както и доходи по чл. 37 – 38 от закона.

Анализът на разпоредбите, уреждащи тези видове доходи води до обоснованият извод, че те се получават въз основа на съществували, съществуващи и/или развиващи се правоотношения, по повод на които за съответното лице се поражда притезание за оценимо в пари право, като от друга страна по силата на тези правоотношения е породена корелационна връзка платец на доход - получател на доход. Т.е. понятието „източник на доход“ предполага наличието на правоотношение, по силата на което за съответното лице е породено вземане за оценимо имуществено право, и/или прехвърлящо/и такова имуществено право лице или лица, които от гледна точка на данъчния закон се квалифицират като платец на дохода.

Несъответствието между оценимите в пари имуществени активи и пасиви (права и задължения) на определен имуществен комплекс на конкретно лице не е източник на доходи в посочения по-горе смисъл. Това несъответствие не представлява правоотношение/правоотношения, нито може да се дефинира като платец на доход и то облагаем.

Впрочем изискването за наличие на платец на доход имплицитно се съдържа в посочената правна норма на чл. 35 от закона, като това изискване се извлича и по аргумент от общата разпоредба на чл. 11 от ЗДДФЛ. Горният извод се потвърждава и от историческото и логическото тълкуване на понастоящем действащата разпоредба на чл. 44а от ЗДДФЛ, с която се въвежда задължението за определени платци на дохода по чл. 35 от закона да заплащат авансово данъка. Всъщност нормата не въвежда за първи път изискването за платец на този доход, а просто променя платеца на данъчните задължения за изплатените доходи от някои платци на дохода по чл. 35 от ЗДДФЛ след влизането си в сила.

От друга страна, както вече бе посочено, несъответствието между констатираните доходи (оценими в пари права) и източници на финансиране с имуществото на ревизираното лице и направените от него разходи е основание за прилагане на оборимата презумпция на чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, която не изисква установяване на източник на дохода (в смисъл на права по развило се или съществуващо правоотношение и/или на констатиран платец), а го презюмира извън тези обстоятелства. В случая обаче органите по приходите не са се позовали на тази презумпция, за да формират данъчна основа по реда на чл. 122-123 от ДОПК, а ревизионното производство е приключило в РД и РА по общите процесуални правила, които изискват данъчните фактически състави, водещи до определяне на задължения, да се установят при условията на първоначално пълно доказване от администрацията - § 2 от ДР на ДОПК вр. с чл. 170, ал. 1 от АПК, вкл. в конкретния казус относно наличието на получен доход от конкретен източник, което не бе сторено по делото. С оглед гореизложеното, при определяне данъчната основа за облагане с данък доходите на физическите лица в хода на ревизия, провеждана по общия ред, органите по приходите е следвало да се съобразят единствено и само с правилата, изрично посочени в ЗДДФЛ. Видовете облагаеми доходи са регламентирани в чл. 10 от ЗДДФЛ, и между тях доходи без произход не са посочени. На практика, с тази част на ревизионният акт са обложени разходи, а не доходи на лицето, което е недопустимо по аргумент от чл. 2 от ЗДДФЛ – в този смисъл напр. Решение № 15426/05.12.2012 г. на ВАС по адм. дело № 3124/2012 г. по аналогичен казус.

Предвид изложеното, незаконосъобразно са определени данъчни основи за доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ за процесните години, като са съобразявани суми, представляващи т.нар. несъответствие между получените доходи и извършените разходи. С оглед на принципната незаконосъобразност на РА в тази му част съдът счита, че не следва да бъде обсъждан въпроса относно действителното наличие на несъответствия и техния размер, вкл. и приетото без оспорване от страните заключение на съдебно-икономическата експертиза. Следователно, РА следва да бъде отменен относно допълнително определените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, произтичащи от незаконосъобразно определените данъчни основи, както следва: за 2009 г. – данък в размер на 3082, 5 5 лева, за 2011 г. – 375, 6 3 лева, за 2012 г. – 431, 67 лева и за 2013 г. – 424, 71 лева, ведно със съответните лихви.

1. Относно определените данъчни основи за доходи от наем за 2012 г. и 2013 г.:

Органите по приходите са установили, че през 2012 г. и 2013 г. жалбоподателката е получила по банков път суми (съответно в размер на 4694, 82 лева и 6649, 89 лева), представляващи преведени наеми от „МСИ-Витоша“ ЕООД, с което дружество жалбоподателката е имала сключен договор за управление на собствен недвижим имот чрез отдаване под наем – апартамент № 5 и мазе № 5, намиращи се в гр. София, ул. „Старозагорско въстание“ № 34-38. При извършената насрещна проверка на дружеството същото е потвърдило основанието за изплащането на сумите, като е представило и договори със съответните наематели. Констатирано е, че преведените суми са брутният размер на наемите след удържане на съответните комисионни възнаграждения от „МСИ-Витоша“ ЕООД. С оглед на установената фактическа обстановка органите по приходите са приели, че жалбоподателката е реализирала облагаеми доходи по чл. 31, ал. 1 от ЗДДФЛ, които не са декларирани и данъкът за които не е удържан от платеца на дохода, поради което е дължим от ревизираното лице. Жалбоподателката не излага конкретни възражения срещу тези констатации, като при извършената служебна проверка съдът установи, че същите са правилни и подкрепени от събраните по делото доказателства, а данъчните основи са определени в съответствие с разпоредбите на материалния закон.

1. По отношение на определените данъчни основи за доходи от прехвърляне на права върху недвижимо имущество за 2010 г. и 2011 г.:

А. Между страните не се спори, че с Нотариален акт № 178, том 1, рег. № 751 дело 86 от 25.02.2010 г. (л. 661-662, папка 4 от преписката) К.П.С. е продала на Е.А.А. собствен недвижим имот, представляващ масивна жилищна сграда, построена в с. Ш., общ. Г., ул. „Я.“ № ••, с площ 1260 кв.м. на цена от 1866, 50 лева, (съвпадаща с данъчната оценка) платена в брой при подписване на НА. В т. ІІІ от НА е записано буквално следното: „разходите по прехвърляне на собствеността върху недвижимия имот по т. І на този нотариален акт недвижим имот за сумата от 866, 50 лв. /хиляда осемстотин шестдесет и шест лева и петдесет стотинки/, която сума е изплатила напълно и в брой на продавача“. Органите по приходите са приели, че доходът от продажбата на имота е облагаем, тъй като същият е бил придобит от жалбоподателката през 2008 г. Според ревизиращите разходите по прехвърляне на собствеността върху имота в размер на 866, 50 лева са изплатени също на продавача в брой и същите следва да бъдат взети предвид при определяне на данъчната основа съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ.

Жалбоподателката оспорва тази констатация, като сочи, че неправилно органите по приходите са включили като доход от продажба на имот платените от купувача разходи по прехвърляне на имота, като тези разноски били за нотариални такси, местни данъци и такси и държавни такси. Според нея дължимият данък от продажбата следва да е в размер на 54, 34 лева, а не определения с РА данък в размер на 132, 30 лева.

Съдът намира, че РА е законосъобразен в тази му част като краен резултат. Жалбоподателката не оспорва, че освен договорената продажна цена е получила и сумата от 866, 50 лева, за която същата твърди, че представлява разходи по сделката, възстановени на продавача (отделен е въпросът за разминаването в НА между изписването с цифри и думи на въпросните разноски, който обаче е решен от органите по приходите изцяло в полза на лицето – като са взели предвид сумата в цифри). В случая обаче по делото не са ангажирани никакви доказателства, които да подкрепят тези твърдения – не е доказано какви конкретни разходи са обобщени под знаменателя „разходи по прехвърляне на собствеността“, какви са конкретните размери на съответните разходи предвид значителния размер на общата им сума спрямо изповядвания материален интерес (в НА са посочени единствено такса върху материален интерес в размер на 64, 76 лева и такса за вписване по ЗДТ в размер на 10 лева), както и доказателства, че всички подобни разходи са за сметка на продавача, но са били платени (преди или след изповядването на сделката) от жалбоподателката. Предвид това, не може да бъде прието за доказано, че освен цената на недвижимия имот жалбоподателката на практика е получила и върнати заемни средства. При това положение органите по приходите законосъобразно са приели, че в случая следва да намери приложение разпоредбата на чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ, съгласно която продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. Данъчната основа върху получения доход в размер на 1323, 27 лева и данъчното задължение за 2010 г. са определени в съответствие с разпоредбите на ЗДДФЛ, поради което жалбата срещу РА следва да бъде отхвърлена в тази част.

Б. Между страните не се спори, че с НА № 16, том 5, рег. № 1619, дело № 764 от 12.10.2011 г. К.П.С. е продала „Сортови семена-Вардим“ ЕАД общо 72 бр. ниви за сумата от 159 033, 84 лева, която е преведена от купувача по банкова сметка •••. Въпросните земи са закупени от С. от трето лице на 03.10.2011 г. Установено е, че на 03.10.2011 г. е сключен договор за поръчка между жалбоподателката (като възложител) и Х.С.Т. (като изпълнител), по силата на който последният се задължава да проучи пазара на земеделска земя в региона на обл. Никопол като намери и осигури купувач на възложителя. В договора е подробно уреден механизма за изчисляване на възнаграждението на изпълнителя. Представен е протокол от 30.10.2011 г. между жалбоподателката и изпълнителя, в т. 5 от който е посочено, че страните приемат, че К.С. ще заплати на Х.Т. в размер на 99 000 лева, както и разписка, според която на 30.10.2011 г. Х.Т. е получил от К.С. сума в размер на 99 000 лева, представляваща възнаграждение по Договор за поръчка от 03.10.2011 г. В жалбата се оспорва приетата от органите по приходите продажна цена на прехвърленото от жалбоподателката право на собственост върху земеделските цени в размер на 159 033, 48 лева. Жалбоподателката счита, че неправилно е обложена цялата сума на продажбата, без да бъде съобразено, че е получила само част от нея, а именно 60 033, 84 лева, а горницата от 99 000 лева е доход на Х.Т., а не неин. Съдът счита, че това възражение е неоснователно. Както бе посочено, съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. В случая п равото на собственост върху земите по НА № 16 от 12.10.2011 г. е прехвърлено единствено от К.С., като купувачът е платил цялата договорена продажна цена по нейна банкова сметка, •••ена от купувача сума представлява продажната цена по смисъла на закона за жалбоподателката. Дори да се приеме за доказано, че последната впоследствие е предала част от получената насрещна престация като възнаграждение на Х.Т. за извършените от него действия по договора за поръчка, това обстоятелство е неотносимо към данъчното облагане на жалбоподателката и не може да доведе до намаляване на определената между страните по НА продажна цена на недвижимите имоти. Налице са различни правоотношения – между жалбоподателката и „Сортови семена-Вардим“ ЕАД от една страна, и между жалбоподателката и Х.Т. от друга, доходите по които подлежат на самостоятелно облагане. Предвид изложеното, органите по приходите законосъобразно са приели, че продажната цена, която следва да се вземе предвид при определяне на облагаеми доход, е в размер на 159 033, 84 лева. При извършената служебна проверка се установи, че данъчната основа е определена в съответствие с разпоредбите на чл. 33, ал. 1, 5, и 6, т. 1 от ЗДДФЛ.

В писмената защита процесуалният представител на жалбоподателката излага доводи, че извършените от жалбоподателката сделки през 2011 г. не са инцидентни, тъй като закупените от нея 72 бр. земеделски земи не са за задоволяване на лични и на семейството й нужди, а с тях е реализирана печалба. Прави се извод, че в случая са приложими разпоредбите на чл. 26, ал. 1 вр. ал. 7 от ЗДДФЛ, като така формираният доход следва да се обложи по реда на чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, която разпоредба обаче не е включена в обхвата на ревизията. Настоящият състав намира тези доводи за неоснователни. Съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ по реда на ал. 1 - 6 се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец. Според чл. 1, ал. 1, т. 14 от ТЗ търговец по смисъла на този закон е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва покупка, строеж или обзавеждане на недвижими имоти с цел продажба. От доказателствата по делото за ревизираните периоди е видно следното: през 2009 г. жалбоподателката е закупила 1 недвижим имот /стопанска сграда/, продаден през същата година на цената, на която е закупен; през 2010 г. е продаден 1 недвижим имот, закупен през 2008 г. /коментиран в т. 4.б.А от настоящото решение/; през 2011 г. са закупени и след това продадени процесните 72 бр. ниви, както и е закупена нива в землището на гр. Долна Митрополия; през 2012 г. по 1 бр. НА С. е закупила овощни градини в землището на с. Ш., общ. Г.; през 2013 г. жалбоподателката е придобила по 5 бр. НА земеделски земи в землището на с. Ш. и с. Сомовит, общ. Г., и е сключила в качеството на арендатор договор за аренда за ползване на ниви и овощна градина в землището на с. Ш.. От приложените в папка 4, л. 534-л. 602 от дан. преписка нотариални актове и договори за аренда е видно, че през 2014 г. не са извършени продажби на закупените в предходните години имоти, а напротив – през тази година жалбоподателката е продължила да закупува недвижими имоти-ниви и да сключва договори за аренда като арендатор в землищата на населени места в община Г.. Следователно от извършените от С. през процесните периоди общо три продажби на недвижими имоти не може да бъде направен извод, че е налице осъществявана търговска дейност по закупуване на недвижими имоти с цел последващата им продажба, която има траен и системен характер и от която редовно получава доходи. След като дейността на жалбоподателката по повод продажбите на недвижими имоти е инцидентна и случайна, то облагаемият доход от продажба, замяна и друго възмездно прехвърляне на недвижимо имущество следва да се определи по реда на чл. 33 от ЗДДФЛ, както е сторено в РА, независимо че процесната сделка е насочена към реализиране на печалба. Жалбата е неоснователна в тази част.

В заключение, по изложените до тук мотиви, съдът намира, че РА следва да се отмени в частта, в която са определени задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, произтичащи от определени данъчни основи за доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, както следва: за 2009 г. – данък в размер на 3082, 5 4 лева, за 2011 г. – 375, 6 3 лева, за 2012 г. – 431, 67 лева и за 2013 г. – 424, 71 лева, ведно със съответните лихви. Жалбата срещу ревизионния акт, в останалата й част е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

При този изход на делото претенциите на двете страни по делото за заплащане на направените разноски са частично основателни. Жалбоподателят е направил разноски общо в размер на 1800 лева, от които 1440 лева – платено по банков път адвокатско възнаграждение, 10 лева – внесена държавна такса и 350 лева – депозит за съдебно-счетоводна експертиза. Съобразно уважената част на жалбата на жалбоподателя следва да се присъдят разноски в размер на 487, 80 лева. Ответникът е претендирал присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1197, 57 лева. Съобразно отхвърлената част от жалбата н а ответника – Дирекция „ Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. В елико Търново, на основание ч л. 161, ал. 1 от ДОПК следва да се заплатят разноски – юрисконсултско възнаграждение, поискано в последното съдебно заседание, в размер на 873 лева.

П о изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът