Решение № 357 от 26.10.2023 г. на Административен съд - Стара Загора по дело № 196/2023 г.

Производството е с правно основание чл.156 и сл. Данъчно-осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/ и чл. 145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с §2 от ДР на ДОПК. Образувано е по жалба от „Д и К АГРО“ ЕООД със седалище и адрес на управление с. Бенковски общ.Стара Загора против Ревизионен акт № Р-16002422002117-091-001/ 14.12.2022г, издаден от органи по приходите, потвърден с Решение № 65/ 01.03.2023г на Директора на дирекция „ОДОП“ Пловдив, с който е допълнително е установено задължение на дружеството за корпоративен данък за 2020г в размер на 13 575.98лв и за ДДС във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 27 150.02лв ведно с начислени лихви в размер на 6 227.85лв по фактури, издадени от „ФУЛ НЕТ 2015“ ЕООД и ЕТ „НАЙК-К-В. П.“. В жалбата са изложени оплаквания за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, като постановен при неправилно приложение на материалния закон. Жалбоподателят оспорва изводите на органите по приходите, че няма индивидуализация на извършени счетоводни услуги по някои от фактурите, издадени от ЕТ „Найк-К - В. П.“. Твърди, че са представени документи в подкрепа на доводите за реално извършени счетоводни услуги, поради което счита, че няма основание да не се признае право на данъчен кредит по тези фактури и да се преобразува финансовият резултат на дружеството с непризнатите разходи по същите фактури. По отношение непризнаване правото на данъчен кредит по фактури, издадени от „ФУЛ НЕТ 2015“ ООД, счита, че с ревизионния акт неправилно е приета липса на реално извършени доставки. Направено е искане за отмяна на обжалвания ревизионен акт и присъждане на направените разноски. Ответникът - Директор на Дирекция ОДОП Пловдив, чрез процесуалния си представител по делото и в представеното писмено становище оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че органите по приходите обосновано са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството за 2020г и са отказали данъчен кредит на база потвърдения в хода на ревизията доказателствен материал. Излага подробни аргументи, че по фактурите, издадени от „ФУЛ НЕТ 2015“ ООД и ЕТ „НАЙК-К-В. П.“ няма доказателства за реално получаване на стоките и услугите. Поддържа наличие на фиктивно фактуриране и документално оформяне на стопански операции от страна на дружествата. Моли съда да постанови решение, с което РА да бъде потвърден изцяло. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В случай, че РА бъде отменен, моли за намаляване размера на адвокатското възнаграждение на жалбоподателя до минимума по Наредба № 1/ 09.07.2004г за минималните размери на адвокатските възнаграждения. От събраните по делото доказателства съдът установи следната фактическа обстановка: Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002422002117-020-001 / 27.04.2022 г. на началник сектор при ТД на НАП И.К.е възложена ревизия с ръководител Д.Х.Г.-И. /главен инспектор по приходите/ и Б.С.С.-Ж./главен инспектор по приходите/ на „Д и К Агро“ ЕООД гр.Стара Загора с обхват корпоративен данък за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2020г и ДДС за периода от 07.02.2020г. до 31.12.2020г /т.2, л.173 и сл/. Срокът на ревизията е определен на три месеца от връчване на заповедта/. Връчена е на ревизираното лице електронно на 29.04.2022г. Изменена е със Заповед № Р-16002422002117-020-002 / 25.07.2022 г., като срокът за завършване е определен на 29.09.2022г. Връчването е направено по електронен път /, т. 1, л.232 и сл/. В хода на ревизията са изискани за представяне документи и писмени обяснения, извършени са насрещни проверки и са присъединени доказателства. Въз основа на извършената ревизия от определения със ЗВР ревизиращ екип, е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-16002422002117-092-001 / 13.10.2022 г., с който по отношение на ревизираното лице се предлага да бъдат установени задължения за задълженията за корпоративен данък за 2020г в размер на 13575, 00лв ведно с лихва за просрочие, изчислена към 13.10.2022 г, в размер на 1772, 43лв, както и за ДДС в размер на 27150, 02 лв., ведно с лихва за просрочие, изчислена към 13.10.2022 г в размер на 5760, 02 лв /т.1, л.181 и сл/. РД е подписан електронно от Д.Г.-И. и Б.С.-Ж.. При извършване на ревизията е установено, че през ревизирания период дружеството е извършвало дейност: ремонт на тежка земеделска техника/трактори, комбайни и др. подобни/. Във връзка с осчетоводени фактури, издадени на ревизираното лице от „ФУЛ НЕТ 2015" ЕООД, № 0000000026 от 04.02.2020г с предмет Доставка и монтаж на разклонителна муфа на стойност 5000лв, № 0000000034 от 06.02.2020г с предмет Монтаж и настройка на Antispam устройство на стойност 5000лв, № 0000000108 от 07.05.2020г с предмет Авточасти съгласно договор на стойност 7000лв, № 0000000111 от 08.05.2020г с предмет Авточасти съгласно договор на стойност 4950лв, № 0000000099 от 04.05.2020г с предмет Авточасти съгласно договор на стойност 8000лв и № 0000000105 от 05.05.2020 с предмет Авточасти съгласно договор на стойност 8250лв е извършена насрещна проверки на доставчика. Представляващата „ФУЛ НЕТ 2015" ЕООД декларира липса на счетоводни документи и посочва, че те се съхраняват при счетоводителя В. П.. От своя страна В. П. декларира, че не обслужва счетоводството на дружеството към момента на проверката и няма налични счетоводни документи. Няма достоверни доказателства относно реално извършване доставки на стоки /авточасти/ - договори, анекси, актове, предавателни протоколи, изискуеми разрешителни, стоковите разписки за приемане/предаване на материални запаси, експедиционните бележки, транспортни документи и превозвач, както и доказателства за извършените услуги /доставка и монтаж на разклонителна муфа и Монтаж и настройка на Antispam устройство /- персонал, активи и др. Към документите за покупка на авточастите няма приложен документ за гаранция. Не са представени никакви документи, доказващи реално извършените монтажи. Стойността на фактурите – общо 38200, 00 лева е отчетена като разход за основна дейност за финансовата 2020 година по счетоводни сметки от група 60 и приключени със счетоводна с/ка 611 „Разходи за основна дейност" като намират отражение в увеличаване на преките разходи за финансовата година и повлияват в намаление финансовия резултат за годината.. От ревизираното дружество са представени копия на РКО за разплащане по фактурите. При преглед в банковите извлечения на дружеството не е установено разплащане по фактурите. Фактурите са осчетоводени по дебита на сметка 401 срещу кредита на сметка 501. Прието е, че е извършено само фактуриране, без да е налице извършена доставка и разходите не са документално обосновани, поради което не се признават за данъчни цели. На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов резултат със сумата от 38 200, 00 лева и е доначислен корпоративен данък. Във връзка с осчетоводени 44 бр фактури на обща стойност 115 383, 31 лв. и начислен ДДС 23 073, 69 лв, издадени на ревизираното лице от ЕТ „НАЙК- К – В. П.“ за периода 04.03.2020г-16.12.2020г, също е извършена насрещна проверка. Установено е, че фактурите са издадени съгласно договор от 01.02.2020г и касаят авансово плащане за периода 01.02.2020-31.12.2025год. за счетоводство и административно обслужване на „ДиК Агро 2020" ЕООД. Фактурите са придружени с касови бонове. действително "Д и К АГРО 2020" ЕООД е получател по доставки на услуги извършени от ЕТ „НАЙК- К- В. П.". От представената хронология на гр. 60 е видно, че по дебита на сметка 602 "външни услуги" срещу кредита на сметка 401 с доставчик ЕТ „НАЙК- К- В. П." са осчетоводени получените счетоводни услуги. Органите по приходи приемат, че по така издадените фактури с предмет на доставките – счетоводни услуги, е налице осчетоводено заплащане на възнаграждение за същите, без те да са реално осъществени. Обосновават се с издаването им по няколко броя в рамките на един месец, на по-високи стойности от договорените и без да се сочи конкретна счетоводна услуга, която да е извършена. От ЕТ „Найк-К – В. П." не са представени доказателства как е определена единичната стойност на услугите, което не позволява да се установи начина на калкулиране на цената на услугите и нейните елементи – материали и вложен труд. Не са представени също така документи, които да докажат допълнително извършените услуги извън тези на стандартно счетоводно обслужване. Ревизиращият екип установява, че сумите по представените служебни бонове и/или фискални бонове не отговарят на стойностите по представените фактури на ЕТ „Найк-К – В. П.", а при проверка в дневниците за продажби на търговеца подадени в НАП, е констатирано, че същите съответстват на стойността на издадени фактури и към други клиенти. В част от фактурите с №7000000022/03.09.2020 г.; № 7000000033/07.09.2020 г.; № 7000000013/01.09.2020 г. и №7000000018/02.09.2020 г. като начин на плащане е отбелязано „комбинирано", а в останалите в „брой", но не се установяват извършени плащания по банков път, освен разплащания чрез ФУ. Според ревизиращия екип дори фактурите с конкретизиран предмет, като: текущо месечно осчетоводяване на наличните първични документи, както и контрол над тях; изготвяне на регистри за м.10.2020 г. или изготвяне на всички документи свързани с ползването на платен и неплатен годишен отпуск и др. от ЕТ „НАЙК- К - В. П." на „Д и К АГРО 2020" ЕООД не отразяват реално извършени стопански операции, тъй като и в този смисъл отчетените счетоводни разходи не са документално обосновани по реда на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Поради това увеличава счетоводния финансов резултат за 2020 г. с разходите, които не са признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал.1 от ЗКПО с отчетната стойност на фактурите в размер на 97 549, 98 лв и е доначислен корпоративен данък. С оглед упражненото право на данъчен кредит по цитираните фактури, издадени от „ФУЛ НЕТ 2015“ ООД, е посочено, че не отразяват реална стопанска операция, тъй като не са представени цитираните във фактурите договори, справка за стоковия поток, доказателства за предходен доставчик или подизпълнител за монтаж на разклонителна муфа и монтаж и настройка на Antispam устройство, нито документи относно материално техническата - обезпеченост на доставчика. Въз основа констатациите в доклада е обосновано недоказано извършване на доставка на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, неправомерно начисляване на данък по процесните фактури и неформиран данъчен кредит. На основание чл.70 ал.5 от ЗДДС във връзка с чл.68, ал.1, т.1, ал.2 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС и чл.6, от ЗДДС на ревизираното лице е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по доставките от „ФУЛ НЕТ 2015" ЕООД по процесните фактури за месец 02.2020 г. ДДС в размер на 2000, 00 лв. и за месец 05.2020 г. ДДС в размер на 5640, 00 лв. Относно упражненото право на данъчен кредит по процесните 44 бр фактури, издадени от ЕТ „НАЙК-К-В. П.“ за счетоводно обслужване, органите по приходи признават правото по 9бр от тях, чиято данъчна основа е най-близка до определената обща сума за договореното счетоводно обслужване за месец /съобразена с параметрите на договора/ и което съгласно чл. 8 от договора не подлежи на корекция при увеличаване на документооборота. За останалите фактури е счетено, че не са представени достатъчно убедителни доказателства, от които да се направи категоричен извод за реално извършване от доставчика на обема фактурирани счетоводни услуги/счетоводно обслужване. Въз основа констатациите в доклада е обосновано недоказано извършване на доставка на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС, неправомерно начисляване на данък по процесните фактури и неформиран данъчен кредит. Поради това и на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС във връзка с чл.9 от ЗДДС, чл.68, ал.1, т.1, и ал.2 и чл.69, а л.1, т.1 от ЗДДС на ревизираното лице е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 27 150, 02 лв. по доставките от ЕТ „НАЙК- К – В. П." за данъчни периоди м. февруари 2020г - 2000лв, м.март 2020 г. - 1300, 00 лв, м. април 2020 г. - 1650, 00 лв, м.май 2020г – 5640лв, м. септември 2020 г. - 3495, 00 лв, м. октомври 2020 г. - 8346, 67 лева, м. ноември 2020 г. - 918, 35 лева и 01.12.2020 г.- 31.12.2020 г. - 3800, 00 лв. РД е връчен на жалбоподателя по електронен път на 14.10.2020г /т.1, л.201/. Срещу него е подадено възражение в удължения срок без представени допълнителни доказателства. Въз основа на РД е изготвен РА № Р-16002422002117-091-001 / 14.12.2022 г., издаден и подписан с квалифициран електронен подпис от И.К.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Д.Г.-И. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази дата, са представени по делото на хартиен носител /т.1 л.26 и сл/. С РА, след обсъждане на възраженията, са потвърдени констатациите в РД, респективно установените задължения на дружеството по периоди за корпоративен данък, ДДС и начислени лихви. РА е връчен електронно на 19.12..2022г /т.1, л.159/. Процесният РА е обжалван по административен ред на 03.01.2023г пред Директора на Дирекция ОДОП Пловдив и на основание чл.155, ал.2 от ДОПК с Решение № 65/ 01.03.2023г е потвърден /т.1 л.10 и сл/. По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР, ведно с оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис. Заключението на допуснатата и изпълнена съдебно-икономическа експертиза ведно с обясненията на вещото лице в съдебно заседание сочи, че първото плaщaнe „Д и K Агро 2020" ЕООД към доставчика на счетоводни услуги ET „Найк-К-В. П." е от 04.03.2020г., a последното е от 18.12.2020г. Задълженията към доставчика са погасени в брой, за което е съставена счетоводна статия: Дт с/ка 401 „доставчици" срещу: кредита на с/ка 501, , каса'". B счетоводните регистри на „Д и K Агро 2020" EOOД не са отразени извършени плащания и получени счетоводни услуги от други доставчици, освен към ET „Найк-K-В. П." от 01.01.2021г. При жалбоподателя през 2020г са извършени 16108 контировки. Персоналът му е от 1 лице. Към признатите от ревизиращия екип за реално осъществени доставки на счетоводни услуги по ЗКПО в размер на 1 630лв месечно няма издаден конкретен документ. По ЗДДС за реално осъществени доставки са признати фактурираните на най-близка стойност до договорената цена. Процесните 6бр фактури, издадени от., Фvл Нет 2015" ЕООД, са осчетоводени по дебита на с/ка 304 „стоки". Няма данни за вида и характера на закупените стоки, нито за последваща рeaлизaция. Задълженията към доставчика са погасени в брой и са намерили отражение чрез счетоводна Статия Дт с/ка 401, партида „Фул Нет 2015" EOOД срещу Кта на с/ка 501 „каса“. B счетоводството на „Фул Нет 2015" EOOД не са запазени счетоводни регистри, както и база данни oт счетоводния софтуер, от които да е видно отразяването на издадените 6 фактури като приход през съответния период. Разпитана по делото като свидетел, В.Ж., осъществяваща счетоводно обслужване на жалбоподателя чрез ЕТ „Найк-К-В.Ж.“ /преди П./ дава обяснения, че през 2020г поради нужда от средства на заем е сключила договор за счетоводно обслужване с „Д и К Агро2020“ ЕООД като се уговорили да й бъде заплатено авансово за години напред и се задължила да не увеличава таксата. Авансовото плащане се осъществило до края на 2021г, за което издавала фактури. Така установената фактическа обстановка мотивира следните правни изводи: Оспорването на № Р-16002422002117-091-001/ 14.12.2022г, издаден от органи по приходите, потвърден с Решение № 65/ 01.03.2023г на Директора на дирекция „ОДОП“ Пловдив, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно РД и РА са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото Заповед № РД-09-2433/ 16.12.2019г. на Директора на ТД на НАП - Пловдив, на основание чл.7, ал.3, чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112 ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали /т.2, л.200 и сл/. В случая издателят на заповедта за възлагане на ревизия – И.К., с оглед заеманата длъжност /Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив/, е сред органите, посочени в т.2 от заповедта. Според правилото чл.119, ал.2 от ДОПК РА се издава от органа, възложил ревизията и ръководителя на същата. В конкретния случай автори на обжалваното произнасяне са И.К.– възложител на ревизията и Д.Г.-И. – ръководител на ревизията, с оглед на което посоченото нормативно изискване е спазено. Издателите на оспорения акт са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната дирекция на НАП гр.Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК. РА е подписан от лицата, посочени като негови издатели, с квалифициран валиден електронен подпис. При извършената служебна проверка съдът не констатира допуснати нарушения на административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК, а РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Спазен е и срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на РА. По ЗКПО: Спорът между страните касае извършеното от органите по приходите преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството в посока увеличение за 2020г и допълнително установения в тази връзка корпоративен данък с начислени лихви. Предмет на оспорване с жалбата са сумите, с които е увеличен счетоводният финансов резултат на „Д и К Агро 2020“ ЕООД, представляващи непризнати за данъчни цели разходи за стоки и услуги с доставчик „ФУЛ НЕТ 2015" ЕООД и за счетоводно обслужване с доставчик ЕТ „НАЙК- К – В. П.". От фактическа страна отказът да се признаят за данъчни цели процесните разходи се основава на съображения, че не е доказано реалното извършване на доставките от посочените във фактурите доставчици, а по отношение на доставчика „ФУЛ НЕТ 2015" ЕООД – и поради липса на издадени фискални касови бележки. Съгласно чл. 18 от ЗКПО, данъчен финансов резултат е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на този закон. Положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба, а отрицателният данъчен финансов резултат е данъчна загуба. Данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Според чл. 22 от същия закон, данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, с данъчните постоянни разлики, данъчните временни разлики и други суми предвидени в тази част. Приема се, че данъчните постоянни разлики, изброени в чл. 26 от ЗКПО, са израз на фискалната политика на държавата за предотвратяване както на избягването на данъци, така и на двойното облагане. Те засягат данъчния финансов резултат еднократно, в годината на счетоводното начисляване на съответния разход или приход и не участват повече при неговото определяне. Въведени са законодателно по съображения за предотвратяване на неправомерно намаляване на данъчната основа или за да не се насърчава неправомерното поведение на данъчните субекти. Принципът на документалната обоснованост е уреден в чл. 10 от ЗКПО, като според алинея първа счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция.