Решение № 243 от 21.8.2017 г. на Административен съд - Велико Търново по дело № 711/2016 г.

Производство по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/ДОПК/ - обжалване на РА пред съда.

Образувано по жалба, подадена чрез упълномощения адвокат, от името на търговско дружество с фирма „ГРЕСТОКОМЕРС” ЕООД, с ЕИК 104586266, със седалище и адрес на управление: гр. Лясковец, ул. „Максим Райчев“ № 29, представлявано от управителя – Г.М.С.. Оспорва се, в неговата цялост, Ревизионен акт/РА/ № Р-04000415002781-091-001/26.07.2016 г. на ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 324/14.10.2016 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” гр. Велико Търново при ЦУ на НАП.

Съображенията в жалбата са за незаконосъобразност на акта, като се иска отмяната, в цялост, на установените допълнителни задължения за ДДС и лихви върху тях, в общ размер на 625 320, 65лв., които произтичат от непризнати вътреобщностни доставки/ВОД/ за данъчни периоди от 01.01.2014г.-31.03.2015г.

II.Становища на страните:

Оспорващият твърди, че обжалваният ревизионен акт е незаконосъобразен, защото органите по приходите/ОП/ неправилно са интерпретирали представените от дружеството жалбоподател писмени доказателства. Същите представлявали пълен комплект документи, необходими според чл.45 от ППЗДДС за признаване, че действително е извършена по всяка от фактурите ВОД по смисъла на чл.7, ал.1 от ЗДДС, която поради това по силата на чл.53, ал.1 от с.з. следва да бъде освободена от облагане с ДДС. Дружеството разполагало с копие на фактурите, които са предадени на купувача, поради това същите имат надпис „оригинал“. Доказано било, че превозът на стоките е бил за сметка на получателя, поради което според закона алтернативно се изисква транспортен документ или писмено потвърждение, а дружеството е представило кумулативно и двата вида документи. Констатациите от насрещната проверка на дружеството превозвач „Сим-транс“ЕООД са били повод за неотносими към ВОД констатации, като това, че не били представени отчети на шофьора и доказателства за заплащане на транспортната услуга. Както впрочем и тези за липса на кадрова обезпеченост и лиценз за международен превоз на товари за другите превозвачи, като в част от случаите превозът е извършван лично от самите получатели на стоката, вклч. групажно. Всъщност били представени комплект от косвени доказателства от превозвача, които доказвали, че доставките са реално извършени. Това, че транспортната услуга е предоставена се потвърждава и от АУЗ издаден от ОП на дружеството превозвач. Приложимото право, в случая българското и по-точно Търговския закон не изисквало писмена форма на сделките за продажба. В тази връзка надлежно доказателство за предаването и приемането на стоките били самите международни товарителници/ЧМР/. Непълнотата на реквизити в ЧМР не обосновавало извод за неосъществен транспорт, според установената практика на ВАС. Обстоятелството, че върху представеният от „Грестокомерс“ЕООД екземпляр1-ви/първи на товарителницата имало подпис, дата и място на получаване на стоката не я правело недействителна и не следвало да се тълкува в ущърб на дружеството. Екз.4-ти от ЧМР не винаги се връщал, особено когато няма отчетна сделка за превоза. За част от получателите на стоките в чужбина ОП са бездействали и не са поискали обмен на информация за ДДС с др. държава-членка на ЕС. Получените пък, чрез системата за обмен на информация между данъчните администрации на държавите членки на ЕС, резултати за дерегистрация на някои от контрагентите на „ГРЕСТОКОМЕРС“ЕООД в чужбина/Гърция, Румъния и Испания/ са неотносими към процесните ВОД, т.к. същите са доставки реализирани преди дерегистрацията на търговците, получили стоките. ПП на оспорващото ТД изтъква, че при всички случаи доверителят му е ДЗЛ, което е действало добросъвестно. При установяване на търговските отношения е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да установи, че не се извършва измама и не участва в подобни действия.

Оспорващият, чрез упълномощен процесуален представител/ПП/ в о.с.з. пледира за основателност на жалбата и отмяна на РА. От събраните писмени, гласни доказателства и СГЕ се установявало, че доверителят им е извършил продажби по повод на ВОД, които са реално извършени и следва да бъде приложена нулева ставка на ДДС. В случаите на неяснота относно износа на въпросните стоки, следва да се има предвид, че доверителят им е добросъвестен и не е участвал в действия по избягване начисляването, съответно заплащане на дължимите данъци. Претендира да бъдат присъдени на доверителя му направените по делото разноски в общ размер на 33 680, 32лв., за което представя Списък в о.с.з./л.414 и сл. том II на делото, ведно с доказателства за извършени разходи/. Уточнява, че претендираната сума включва и процесуално представителство при изготвяне на Възражението срещу РД и обжалването по административен ред на РА. Възразява по разноските, поискани от ответника. В указания от съда срок по чл.149, ал.3 от ГПК, е постъпила подробна писмена защита.

Ответникът по оспорването - директорът на Дирекция “ОДОП” – Велико Търново, чрез процесуалния си представител заема становище за неоснователност на жалбата. Според ПП, оспореният ревизионен акт е законосъобразен и правилен. Пред съда не били представени доказателства, които да оборят фактическите и правни изводи направени от ОП за липса на реално извършени ВОД към клиентите на жалбоподателя – дружества от страни членки на ЕС. В тази връзка се позовава на мотивите, изложени в Решението на ДОДОП. Претендира присъждането на разноски за юрисконсултско възнаграждение по делото, определено съобразно материалния интерес, в размер на 8 783, 00 лв., съгласно представен Списък в о.с.з. Прави и възражение за прекомерност на разноските за АВ, поискани от ПП на жалбоподателя. В указан от съда срок представя подробна писмена защита.

Участващият в процеса прокурор дава заключение за неоснователност на жалбата. Счита, че в хода на съдебното следствие не са събрани достатъчно категорични доказателства, които да опровергават изводите в РА.

III.За допустимостта на жалбата:

При преценка на допустимостта на производството настоящият състав на съда констатира, че Жалбата е подадена от лице с надлежна процесуална легитимация и интерес от оспорването – адресат на акта. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК. Изчерпана е задължителната фаза на административния контрол – абсолютна процесуална предпоставка, за която съдът следи служебно, съгласно чл.156, ал.2 от ДОПК. Поради това, че обжалваният РА е потвърден с Решение № 324/14.10.2016г. на ДОДОП, същият е годен предмет на съдебен контрол. Жалбата е депозирана в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Потвърдителното Решение на ДОДОП е изпратено по електронната пощата на 14.10.2016г., а потвърждение за получаването му е върнато на дата 17.10.2016г., видно от разпечатката на л.122 в Папка I. Жалбата е депозирана в преклузивния срок за това, на 28.10.2016г., видно от входящия щемпел в ДОДОП В. Търново.

Делото е подсъдно на ВТАС по правилата на родовата и местна подсъдност, предвид обстоятелството, че местонахождението на решаващия орган по чл.156, ал.1 от ДОПК е в района на действие на АСВТ, във връзка с адреса на РЛ по чл.8, ал.1, т.3 от ДОПК. Не са налице пречки съдът да постанови акт по същество.

Предвид всичко това, изводът на съда е, че жалбата е процесуално допустима за разглеждане. Преценена по същество, жалбата, поставила началото на настоящото съдебно производство е частично ОСНОВАТЕЛНА, при изложените по-долу фактически и правни съображения.

IV.По доказателствата:

С Разпореждане от 10.11.2016г. за насрочване на делото съдът е разпределил доказателствената тежест между страните. На оспорващия е указано, на основание чл. 171, ал. 4 от АПК и чл. 154, ал. 1 от ГПК, във вр. § 2 от ДР на ДОПК, че негова е доказателствената тежест в настоящото производство относно предпоставките за прилагане на нулева ставка на ДДС за декларираните ВОД, като докаже че правото на разпореждане като собственик с тези стоки е прехвърлено на приобретателя; че посочените стоки са изпратени или транспортирани в друга държава членка; че вследствие на това изпращане или транспортиране същите стоки са напуснали физически територията на страната. На ответника по оспорването, на основание чл. 170, ал. 1 и чл. 171, ал. 4 от АПК, във вр. § 2 от ДР на ДОПК, е указано, че негова е доказателствената тежест да установи съществуването на фактическите основания, посочени в обжалвания акт и изпълнението на законовите изисквания при издаването му.

Доказателствената съвкупност включва писмени и гласни доказателствени средства, съдебно-графическа експертиза, възпроизведени на хартиен носител копия на електронни документи/процесния РА/, както и з.к. от РА на превозвача „Сим-транс“ЕООД/ и електронни документи, представени във файлов формат на електронен носител/1 бр. CD-R - подреден в плик на л.413 от том II на делото/ - РА, РД и ЗВР.

Представена е пълната административната преписка, организирана в 32 бр. папки, съдържащи общо 6 914 листа. Между тях такива, представени при административното обжалване, т.е. след издаване на РА, са тези, организирани в папки II и III. Към жалбата до ДОДОП са приложени по опис следните доказателства: незаверени копия на екземпляр 4 на международни товарителници (ЧМР) с получател „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" с VIN EL148293331 - 107 броя, както и незаверени копия на екземпляр 3 на ЧМР с получател „METRON MONOPROSОРЕ I.K.E." („METRON M.I.K.E.") с VIN EL800552379, фактури и инвойс фактури за транспортни услуги, пътни листи, заповеди за командировка в чужбина и разходни касови ордери на „СИМ ТРАНС" ЕООД с ЕИК 124711987 - общо 218 листа документи. А в папка IV са подредени допълнително представени на ДОДОП от ТД на НАП В. Търново писмени доказателства, свързани с проверката на Валя Ч. и „Сим транс“ЕООД, които не са постъпили до приключване на ревизията, а по-късно.

Нови писмени доказателства, представени в хода на съдебното следствие са тези на л.314-347 от втория том на делото/АУЗ на превозвача „Сим-транс“ЕООД/; свидетелства за регистрация на МПС л.389 и сл.том втори; Удостоверение за електронен подпис – л.405 и сл. том II. и приложените към Списък с разноски л.414 и сл., доказателства за извършено плащане на разноски за производството.

От приетите с административната преписка, писмени доказателства са оспорени по реда на чл.193 от ГПК следните, конкретизирани в Становището на ПП на ответника/л.167, том I /, а именно: Потвърждения за получени стоки и Международни товарителници/ЧМР/, представени в хода на ревизията и с жалбата пред ДОДОП. Оспорена е както автентичността на положените подписи, така и верността на съдържанието им. Мотивите на ДОДОП са, че стоките не са напускали физически територията на страната, а създадените документи, преценени съвкупно с останалите събрани при ревизията доказателства, не отразяват реално осъществени ВОД, а са създадени за целите на последващ данъчен контрол.

С Определение от 18.01.2017г./л.189, том I /, постановено в з.з. и съобщено на страните, бе открито производство за проверка на истинността – автентичността на положените подписи от името на получателите в следните документи – международни товарителници и потвърждения за получени стоки, конкретизирани изрично в Становището на ответника с вх. № 6203/14.12.2016г. в АСВТ, както и верността на съдържанието на оспорените от ответника международни товарителници, така както са заявени в същото Становище. Указано бе на жалбоподателя, че носи доказателствената тежест да докаже автентичността на оспорените подписи, на основание чл.193, ал.3, изр. 2-ро от ГПК, с всички допустими доказателствени средства, в т.ч. гласни ДС и експертиза. А на ответника бе посочено, че ако бъде установена автентичността на подписите в оспорените ЧМР, носи тежестта да опроверга съдържанието на същите, на основание чл.9, ал.1 от Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки (CMR).

Със същото Определение бе оставено без уважение искането на оспорващото ТД за събиране на доказателства, намиращи се в чужбина, по реда на Регламент /ЕО/1206/2001 на Съвета от 28 май 2001година относно сътрудничеството между съдилищата на държавите членки при събирането на доказателства по граждански и търговски дела, представляващи данни относно лицата, представляващи дружеството „KINO DOMINO S.R.L.“ – Румъния, лицата, наети от същото по трудово правоотношение/ТПО/ и образци от подписите на същите.

Във връзка с посоченото разпределение на доказателствената тежест, защитата на оспорващото ТД направи искания за назначаване на съдебна графическа експертиза и разпит на свидетели.

Заключението на експертизата - основно/л.265 том първи/и протокол за поправка на ЕЗ/л.308 том втори/, е прието в хода на съдебното следствие по правилата на процесуалния закон, като не е оспорени от страните. Съдът кредитира с доверие заключението на експерта, като компетентно и обективно дадено. Същото кореспондира със събраните образци от подписи на лицата и е дадено под угрозата от наказателна отговорност по чл.291 от НК, за която експертът е предупреден. ВЛ не изтъква да съществуват обективни и/или субективни причини, които да повлияят на неговата безпристрастност. В тази връзка същият е обещал пред съда да даде вярно и безпристрастно заключение. ВЛ е изслушано непосредствено от съда, като поддържа изводите си, отразени в писменото ЕЗ и портокола за поправка към него. Допълнителни въпроси от страните и съда не са постъпили.

По искане на защитата на оспорващото ТД е допуснато събиране на гласни доказателствени средства. Внесени са депозити за призоваване като свидетели на 8 лица. От тях четирима не са призовани, т.к. не са открити на посочени/неколкократно/ от страната адреси на територията на България. С Молби с вх. № 1431/17.03.2017г. и вх. №1662/29.03.2017г. ПП на оспорващото ТД поиска същите да бъдат призовани в чужбина по реда на Регламент/ЕО/ №1393/07 на Европейския парламент и на Съвета от 13.11.2007г. относно връчване в държавите членки на съдебни и извънсъдебни документи по граждански и търговски дела, като в условия на евентуалнот се искаше разпит на същите лица по делегация по реда на Регламент № 1206/2001 на Съвета относно сътрудничеството между държавите членки при събирането на доказателства по граждански или търговски дела. Алтернативното искане беше същите да бъдат призовани по телефона. Съдът остави без уважение всички тези доказателствени искания с определение, постановено в о.с.з. на 06.04.2017г./вж. л.354-гръб от том втори на делото/. Мотивите са отразени подробно в протокола, но се свеждат до следното:

Единият е, че делото е данъчно, поради което е извън приложното поле на тези регламенти. В член първи на Регламент 1393/2007 изрично е посочено, че той е неприложим за данъчни дела, а от наименованието и практиката в приложението на Регламент 1206/2001 се установява идентичното, че същият не е приложим за административни дела, а само за граждански и търговски такива, включително съдът установи практиката на Съда на ЕС по преюдициално запитване в същия смисъл. Освен това, ДОПК има специален процесуален ред, предвиден в чл. 116 от ДОПК за събиране на доказателства в чужбина. Същият предвижда, че когато за установяване на задълженията на ревизираното лице е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства извън територията на страната, задължение на ревизирания е да представи доказателства за изясняването им. Но най-голяма тежест за решението на съда да остави тези искания без уважение има обстоятелството, че в специалния материален закон - чл. 45 от ППЗДДС е посочено, че тези обстоятелства за осъществяване на ВОД се доказват с писмени доказателства и то конкретно посочени, като са уточнени и необходимите им реквизити.

След неколкократни опити за призоваване на същите лица на територията на България, съдът указа на оспорващото дружество срок краен по смисъла на чл.158 ГПК за довеждане на същите лица в о.с.з. на 22.06.2017г. Същите не са оказали съдействие на оспорващата страна, която се е свързала с тях по телефона и не се явиха при условия на довеждане в последното о.с.з. Оспорващата страна бе предупредена, че дадената им възможност е при условията на чл.158 от ГПК и делото ще се реши при наличните доказателства. Поради това в същото с.з. е заличен като доказателствено средство допуснатият разпит в качеството насвидетели на следните лица: Б.С.Ш., И. Н. Б., Л.Д.Б. и В. Н.Ч.. Разпитани са/в с.з. на 06.04.2017г. – л.350-гръб и сл. от том втори/ двама свидетели при условия на довеждане – работници на „ГРЕСТОКОМЕРС”ЕООД – А.С.К.и М.А.Б.. В същото с.з. са разпитани и св. И.Д.И. – управляващ „Сим-транс”ЕООД – превозвач. Както и св.В.Д.Д. в качеството на търговец, клиент на „ГРЕСТОКОМЕРС”ЕООД.

В следващото о.с.з. на 01.06.2017г./л.368 и сл./ е разпитана св. Сл. К.Д. в качеството на търговец, клиент на „ГРЕСТОКОМЕРС”ЕООД. Както и свидетелят Д.В.Д. – шофьор, работил в „Сим-транс”ЕООД за процесния период.

Следва да се отбележи, че нормите на ДОПК са специални в тази връзка, като свидетелските показания в данъчния процес имат характер на изключения – чл.158, ал.1 от ДОПК, във вр. с чл.57, ал.2 от ДОПК. Събирането на гласни доказателствени средства е допуснато от съда във връзка с указаното разпределение на доказателствената тежест/върху оспорващия, както за релевантите факти на материалния данъчен състав, така и при оспорването на документите/ и откритото производство за проверка на автентичност и достоверност на оспорени от ответника писмени документи, представени след ревизията, именно в хипотезата на чл.158, ал.1 от ДОПК, във вр. с чл.57, ал.2, т.3 от ДОПК.

В о.с.з. на 22.06.2017г. са приети/л.389 и сл./ свидетества за регистрация на МПС и лиценз за превоз на товари от трети за производствот лица. Представен и на оптичен носител/ CD в плик на л.413 / като електронен документ във фалов формат РА и др. Електронин документи, ведно с прилежащите им сертификати, както и Протокол за предване на Удостоверение за квалифициран електронен подпис/КЕП/ и извадки от публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителни услуги ИНФОНОТАРИ за валидноста и вида на удостоверенията за електронни подписи на лицата, подписали РА и др. електронни документи от ревизията/л.406 и сл./.

В същото открито с.з. ПП на дружеството жалбоподател след представяне на РА като електронен документ във файлов формат на електронен носител/оптичен CD/ заяви изрично отказ от правото им по чл.184, ал.2 от ГПК делото да бъде отложено, за да имат възможност да оспорят истинността на електронния документ/вж. л.444/.

Посочените в този раздел писмени и гласни доказателства, както и експертизата ще бъдат обсъдени по съществото на правния спор в съответната част на решението.

V.По фактите:

Съдът взе предвид становищата на страните и доказателствата по делото, вклч. тези в административната преписка. Обсъди ги по отделно и в тяхната взаимна връзка. При това, намери за установено следното по фактите:

За акта на администрацията:

Оспореният PA № Р-04000415002781 -091 -001/26.07.2016 г. е издаден въз основа на Ревизионен доклад № Р-04000415002781-092-001/07.06.2016 г„ изготвен в резултат на извършена ревизия на „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД за установяване на задълженията по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.03.2015 г. Ревизията е възложена, съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-04000415002781- 020-001/22.04.2015 г., връчена на ревизираното лице по електронен път на 27.04.2015 г., изменена със ЗИЗВР № Р-04000415002781-020-002/23.07.2015 г„ спряна със Заповед № Р-04000415002781-023-001/25.08.2015 г. и възобновена със Заповед № Р- 04000415002781-143-001/21.04.2016 г.., последната със срок на ревизията до 25.05.2016г.

На основание чл. 117 от ДОПК, за резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-04000415002781-092-001/07.06.2016 г., връчен с електронно съобщение на 07.06.2016 г. По молба на жалбоподателя срокът за подаване на възражение по чл. 117, ал.5 от ДОПК е продължен до 21.07.2016 г. Възражението срещу РД е подадено с вх. № 24651/21.07.2016 г. по описа на ТД на НАП В.Търново, ведно с приложени към него доказателства по опис/вж. л.8-17 папка 1/. Възражението е прието за неоснователно.

В тази връзка е издаден Ревизионен акт от Б.И.Б.- възложил ревизията и И.Р.П., на длъжност старши инспектор по приходите - ръководител на ревизията. С обжалвания РА № Р-04000415002781-091-001/26.07.2016 г. е установен ДДС за внасяне в размер на 524 622, 35 лв. и следващите се лихви в размер на 94 279, 22 лв., като е установен остатък ДДС за приспадане по започнала процедура по приспадане по реда на чл.92 от ЗДДС за м.02.2015 г. в размер на 122 633, 66 лв. С РА са установени допълнително задължения за ДДС и лихви върху тях, възлизащи общо в размер на 625 320, 65 лв., които са били предмет на обжалване в административната фаза на процеса. Установените задължения произтичат от непризнати вътреобщностни доставки за данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.03.2015 г. на обща стойност 2 655 207, 07 лв. по общо 257 бр. фактури, издадени към девет контрагента от ЕС - Гърция, Румъния, Ирландия, Германия, Холандия и Испания, във връзка с което е начислен 20% ДДС общо в размер на 531 041, 43 лв. и са определени лихви в размер на 94 279, 22 лв.

При ревизията са осъществени следните процесуални действия:

С Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) № Р-04000415002781 -040-001/13.05.2015 г., ИПДПОЗЛ№ Р-04000415002781 -040-002/15.06.2015 г., ИПДПОЗЛ № Р-04000415002781-040- 003/14.07.2015 г. и ИПДПОЗЛ № Р-04000415002781-040-004/17.05.2016г. от ревизираното лице са изискани всички документи, свързани с извършени вътреобщностни доставки, в т.ч. издадени фактури, ЧМР, потвърждения за получаване на стоките, доказателства за плащания, договори, анекси, споразумения и др. В отговор на първото искане дружеството е представило документи с вх. № 20418/27.05.2015 г., като в писмените обяснения, представени със същия входящ номер е посочило, че част от исканите документи вече са били представени в хода на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства/ПУФО/ относно реалността на декларирани от „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД ВОД в периода 01.01.2014 г. - 31.12.2014 г., приключила с Протокол № П- 04000415036688-073-001/15.04.2015 г. В тази връзка в хода на ревизията с Протокол № Р-04000415002781 -ППД-001/16.05.2016 г. са приобщени Протокол № П- 04000415036688-073-001/15.04.2015 г. и събрания доказателствен материал към него. В отговор на последващите връчени ИПДПОЗЛ, от ревизираното лице са представени документи с вх.№ 25302/29.06.2015 г., и вх.№ 18671/25.05.2016 г. При ревизията са извършени още и посещения в счетоводството на дружеството, за което са съставени Протоколи № 0988537/28.04.2015 г. и № 0986929/05.06.2015 г. Освен това, с Протокол № 0987288/20.05.2016 г. и Протокол № 0991369/20.05.2016 г. са присъединени доказателства за трайни факти и обстоятелства. С първия протокол са присъединени получени отговори на изпратени молби за обмен на информация - SCAC 2004 (а) с № VAT_BG_017252 _ EL_59K2015_20150216_AF_RI_R и №VAT_BG_01733_EL_74K2015_20150214_G_RI_R за „METRON M.I.K.E." Гърция с VIN EL 800552379. А с втория протокол доказателства, събрани в други ревизионни производства относно „СИМ ТРАНС" ЕООД с ЕИК 124711987 / РА и РД /, документи, свързани с насрещни проверки на същото дружество и договор за услуги, сключен с МЕТРОН и договор за превоз.

Извършени са и насрещни проверки на физически лица, в качеството им на представляващи чуждестранните търговци от други държави- членки на Общността, към които жалбоподателят е декларирал ВОД- купувачите. Проверките са извършени на адресите на същите физически лица в България.

Насрещни проверки са извършени и на сочените за превозвачи транспортни фирми.

Служебно са изпратени и молби за обмен на информация в съответствие с чл. 7 от РЕГЛАМЕНТ (ЕС) № 904/2010 НА СЪВЕТА от 7 октомври 2010 година относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност, като за „KOMOVA SKLAVKA TSVETKO" не е получен отговор до приключване на ревизията.

След преценка на събраните при ревизията доказателства е установено следното:

През ревизирания период „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД е извършвало дейност по дистрибуция и логистика на бързооборотни стоки, в т. ч търговия на едро със захар, захарни и шоколадови изделия в собствени и наети складови бази, находящи се в гр. Габрово, гр.Севлиево, гр.Плевен, гр.Шумен и гр.Русе и хранителен магазин в гр.Горна Оряховица, с централната логистична база, позиционирана в гр.Лясковец. Декларирани са доставки на територията на страната и доставки към търговци от други държави - членки на Общността.

В хода на ревизията е установено, че „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД не е начислило данък върху добавената стойност за доставките към 9 чуждестранни дружества, тъй като ги е квалифицирало като вътреобщностни доставки (ВОД) на стоки. В хода на производството от жалбоподателя са представени множество документи за всички декларирани от него вътреобщностни доставки на стоки, в т.ч. фактури, инвойси, международни товарителници, потвърдителни писма към търговци от други държави - членки на Общността за периода 01.01.2014 г. - 31.03.2015 г. С процесния РА не са признати за реални само тези ВОД, за които не е установено фактическото транспортиране на стоката от територията на Република България до територията на друга държава - членка на ЕС.

Поради това, с обжалвания РА за данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.03.2015 г., на основание чл.66, ал.1, т.1, във връзка с чл.12, ал.1 от ЗДДС е начислен допълнително ДДС общо в размер на 531 041, 43 лв., по общо 257 бр. фактури /посочени конкретно по периоди в РД стр. 95 – стр. 122/, издадени към девет контрагента от ЕС, а именно:

1. „METRON M.I.K.E." Гърция с VINEL800552379 /стр. 25 и сл. от РД/, 2. „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" Гърция с VIN EL148293331 /стр. 40 и сл. от РД/, 3. „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA" Гърция с VIN EL148269343 /стр. 49 и сл. от РД/, 4. „KINO DOMINO" S.R.L. Румъния с VIN RО29198578 /стр. 56 от РД/, 5. „BULGARIAN FOOD IRELAND-LIMITED" Ирландия с VIN IE 1113944CH /стр. 68 – 69 от РД/, 6. „ВAYRYAM LIDIYA" Германия c VIN DE272184735 /стр. 75 от РД/, 7. „SUPERMARKET EN AVONDWINKEL TRAKIA" Холандия c VIN NL823201855B01 /стр. 76 и сл. от РД/, 8. „TRAKYA MARKET" Холандия c VIN NL267702383B02 /стр. 92 от РД/ 9. „ZDRAVKOV GALIN" Испания c VIN ESX2518998S /стр. 93 от РД/.

В административната фаза на обжалването е прието, че в резултат на съвкупния анализ на представените документи и събраната информация, органите по приходите са отграничили тези фактури, за които ревизираното лице не притежава изискуемите по закон документи, годни да удостоверят транспортирането на стоките до територията на други държави-членки. Това са доставките, за които „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД не притежава надлежно попълнена международна товарителница, установяваща извършен транспорт на стоките до съответната чужда държава, нито годни потвърдителни писма от получателя на същите, или доставките не са потвърдени от сочените за превозвачи дружества чрез представяне на надлежно попълнени ЧМР и съпътстващи транспорта документи, съответно от получената информация от данъчните/приходните администрации на държави - членки на Общността.

Решаващият орган по чл.152, ал.2 от ДОПК е преценил, че по отношение на посочените по-горе девет контрагента от други-държави членки на Общността не е доказано изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. Не са кредитирани като достоверни притежаваните от дружеството документи, които са представени при ревизията и са сред посочените в чл. 45, т. 2, б. „б" от ППЗДДС, защото е прието, че в резултат на ревизионните действия са събрани доказателства, които опровергават верността на съдържанието им. В тази връзка, предвид липсата на годни доказателства за реално осъществени ВОД по процесните фактури, издадени от жалбоподателя, РА е потвърден от директора на ДОДОП В. Търново в неговата цялост, като законосъобразен.

При така установената фактическа обстановка, съдът намира от правна страна следното:

VI. За приложимото право:

Приложим процесуален закон при издаване и обжалване на процесния РА по административен и съдебен ред е Данъчно-осигурителен процесуален кодекс/обн. ДВ бр.105 от 29.12.2005г., в сила 01.01.2006г./ с последващи изменения и допълнения. Субсидиарно, на основание § 2 от ДР на ДОПК са приложими съответно АПК и ГПК.

Приложим материален закон относно облагането с косвен данък, в съответствие с времето на сделките, посочено в процесните фактури е Законът за данък върху добавената стойност/обн. ДВ бр.63 от 2006г., в сила от 01.01.2007г. – от деня на влизане в сила на Договора за присъединяване на Република България към Европейския съюз/, с последващи изменения и допълнения. Ноторно е, че в рамките на Европейския съюз действа обща система на данъка върху добавената стойност. Процесът на хармонизация на законодателството на държавите членки на ЕС и подкрепата на вътрешния пазар датира отдавна/преди присъединяването на България към ЕС/, като включва от нормативна страна, както Регламенти на общността, пряко приложими в държавите членки така и Директиви, които следва да бъдат транспонирани във вътрешното право на държавата членка. Считано от 01.01.2007г./съгласно чл.413/, влиза в сила ДИРЕКТИВА 2006/112/ЕО НА СЪВЕТА, която на основание чл.414 от същата е задължителна за държавите членки, които са имали срок не по-късно от 01.01.2008г. да я транспонират. Цитираната Директива е издадена на основание чл.93 от Договора за европейска общоност/ДЕО/. Във връзка с това, в частта, в която спорът касае облагането с ДДС, предвид предмета на спора са приложими нормативните актове на съответното по материя вторично право на Европейския съюз, а именно – ДИРЕКТИВА 2006/112/ЕО НА СЪВЕТА от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, транспонирана в законодателството на Република България с цитирания ЗДДС/обн. ДВ бр.63 от 2006г./, както и другите директиви, посочени в §1а от ДР на ЗДДС, в това число Директива 2010/45/ЕС на Съвета от 13 юли 2010 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност по отношение на правилата за фактуриране, транспонирана за България в сила от 01.01.2013г.

На основание чл. 267 от ДФЕС (предишен чл. 234 от ДЕО) и чл. 19, § 3, б. "б" от ДЕС - Съдът на Европейския съюз се произнася преюдициално относно тълкуването на актовете на институциите на общността, какъвто акт е Директива 2006/112 на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. Съгласно поетите от Република България ангажименти като държава-членка на ЕС/вж. Договора и Акта за присъединяване на България към ЕС/, решенията на Съда на Европейския съюз/СЕС/, по дела, образувани по преюдициални запитвания от националните юрисдикции на държавите членки на съюза, /вклч. и преди присъединяването на България към ЕС/, са задължителни за всички съдилища и учреждения в Република България. Поради това, задължително за националния съд е тълкуването на нормите на Директива 2006/112 г. и актовете на общата система на ДДС, дадено от СЕС в Решения, постановени по преюдициални запитвания.

Със ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., се осъществява хармонизацията на законодателството на Република България с това на Европейската общност при което е въведен режима на вътреобщностните доставки (ВОД) и вътреобщностните придобивания (ВОП), който е свързан с премахването на граничния и митническия контрол между държавите членки. Режимът на ВОД/ВОП се характеризира с нулева ставка на облагаемите доставки при доставчика и право на данъчен кредит при общите условия на закона по отношение на стоките, използвани за извършване на облагаемите ВОД, съответно с начисляване на ДДС със стандартната ставка на държавата членка при получателя за извършения ВОП и правото на данъчен кредит при общите условия на съответния закон. Режимът ВОД/ВОП замества режимите на износ/внос, когато транспортирането на стоките, предмет на доставките, се осъществява между страни – членки и доставката е между лица, регистрирани за целите на ДДС в две страни – членки. Най-общо казано срещу всяка ВОД, отчетена в държавата членка, където е регистриран доставчикът, следва да бъде отчетено ВОП в държавата членка, в която е регистриран получателят.

Във връзка с горното, вътреобщностните доставки попадат под режима на общата система на ДДС, въведен с Директива 2006/112/ЕО НА СЪВЕТА от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, като подлежат на облагане в държавата на местоназначението. Съобразно един от основните принципи, заложени в европейските директиви в областта на косвеното облагане - принципът "държава на местоназначението" при облагането с ДДС на вътреобщностните доставки. В съответствие с този принцип облагането с данъка следва потреблението на стоките и услугите и се извършва в държавата членка, където те се доставят.

Този принцип е транспониран в ЗДДС/обн. ДВ бр.63 от 2006г., в сила от 01.01.2007г./. Така по смисъла на чл.7, ал.1 от ЗДДС, вътреобщностна доставка е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя, от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Според цитираната разпоредба, за да е приложим режимът, установен за ВОД, за дадена доставка на стоки, е необходимо да са изпълнени следните кумулативно дадени условия: доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице на територията на страната; получателят да е регистрирано лице за целите на ДДС в друга държава членка; транспортиране на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка и възмездност на доставката.

Съгласно чл.53, ал.2 от ЗДДС, документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с Правилника за прилагане на закона. Тези документи са посочени в разпоредбата на чл.45 от ППЗДДС - по т.1. документ за доставката, в случая фактура за доставката, в която е посочен идентификационният номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка на ЕС и по т.2. - документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, като в зависимост от лицето, извършило транспорта, с чл. 45, ал. 2 от ППЗДДС са определени следните документи, доказващи транспортирането на стоките:

• транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. В писменото потвърждение се посочва дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на транспортното средство, с което е извършен транспорта, име на лицето, предало стоката.

• транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка - когато транспортът е извършен от доставчика или трето лице за сметка на доставчика;

Предвид горните разпоредби на закона и правилника за неговото прилагане, и тъй като режимът на ВОД е изключение от общия режим на доставките, които по правило се облагат със стандартна ставка в държавата на доставчика, доказването на вътреобщностния им характер е в тежест на доставчика, т.е. жалбоподателя „ГРЕСТОКОМЕРС“ЕООД.

Предвид цитираната правна уредба, без представяне на документ за доставка и документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките, съгласно чл.45 от ППЗДДС, във връзка с чл. 53, ал.2 от ЗДДС, наличието на ВОД не може да бъде удостоверено.

В настоящото производство съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. При това, на основание чл. 160, ал. 4 от ДОПК, административният съд дължи решение на делото по същество, т.е. отговор на въпроса какъв е конкретният размер на дължимите от ревизираното лице данъци, т.к. същите възникват по силата на закона, а не от оспорения РА.

При дължимата пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл. 168 от АПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът установи, че оспореният РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган /съгласно приложените Заповеди в АП/, в срока, определен от него, и установява данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, т.е. РО не са излезли извън предоставената им компетентност.

Изводът на съда за валидност на оспорения РА се основава на представената по делото Заповед № 532/25.08.2014г. на директора на ТД на НАП Велико Търново /л. 126 от Папка № І/, с която на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, във вр. с чл. 11, ал. 3 от ЗНАП са определени органи по приходите, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии. Между тях фигурира служителят Б.И.Б.на длъжност „Началник сектор ревизии“, който фактически е възложил настоящата ревизия, издавайки ЗВР № Р-04000415002781-020-001/22.04.2015 г., както и последващата Заповед за изменение на ЗВР № Р-04000415002781-020-002/23.07.2015 г. С факта на посочване на органа по приходите в издадената от директора заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК последният придобива освен материална /по силата на закона/ и персонална компетентност да издава заповеди за възлагане на ревизии за всички данъчни субекти, спрямо които териториалната дирекция е компетентна, така както е прието и с ТР № 5/22.06.2015 г., постановено по тълк. дело № 4/2014г. на ОСС на ВАС.

При съпоставката на представените заповеди за оправомощаване /освен цитираната по-горе и Заповед № 207/16.03.2016 г. на директора на ТД на НАП Велико Търново/ – тяхната времева относимост, логична и предметна връзка с изискванията на процесуалния закон, съдът приема, че обжалваният ревизионен акт е издаден от оправомощени органи, в съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК в редакцията, действаща при постановяването му /26.07.2016 година/. Действително началниците на сектори в НАП са органи, които не са сред посочените в чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП органи с експертни, а с управленски функции, към която разпоредба препраща нормата на чл. 118, ал. 2 от ДОПК – отменена понастоящем с ДВ, бр. 97 от 2016 г., в сила от 1.01.2017 г., но действащо право при издаване на РА. Резултатът от стълкновението между нормите на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК и действителното съдържание на измененията в същия кодекс през 2012 г. бяха изяснени по задължителен за настоящия състав на съда начин с Тълкувателно решение № 5/13.12.2016 г. на ОСС от ВАС, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 г. по описа на ВАС. Според приетото от върховните магистрати в цитираното ТР № 5/2016г. на ОСС от ВАС, измененията на реда за издаване на ревизионен акт, приети със ЗИДДОПК обн. в ДВ, бр. 82/2012 г., изразяващи се във включването на органа възложил ревизията, в кръга на лицата, овластени да издадат ревизионния акт в новата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, не е в противоречие с нормата на чл. 10, ал. 1 от АПК, който позволява по-горестоящ орган да изземе за решаване въпрос от компетентността на административен орган, само когато това е предвидено със закон. Предвид това, ревизионен акт, който при приложимата след 01.01.2013 г. редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК, във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, какъвто се явява и процесният РА, не е нищожен.

РА е издаден от компетентните органи – възложителят на ревизията и ръководителят на същата, като е подписан и от двамата с квалифицирани електронни подписи, обстоятелство, което се установява от доказателствата по делото. В съдържанието не само на ревизионния акт, но и на заповедите за възлагане на ревизията и ревизионния доклад е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК. Същите са предоставени и на електронни носители / CD в плик на л. 413 от делото/, включително и на жалбоподателя, който не се възползва от правото си да оспори истинността им в срока по чл. 184, ал. 2, изр. последно от ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК – в следващото съдебно заседание, уточнено по изричен въпрос на съда.

Съгласно чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронния подпис (ЗЕДЕП) електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство, но според чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕП само квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен подпис. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗЕДЕП квалифициран електронен подпис е този усъвършенстван електронен подпис, който е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл. 24 от ЗЕДЕП и удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа и е създаден посредством устройство за сигурно създаване на подписа. Според чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕП доставчикът на удостоверителни услуги води електронен регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения. Последната разпоредба е доразвита в чл. 37, ал. 2 от Наредба за дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за нейното прекратяване и за изискванията при предоставяне на удостоверителни услуги, според която регистърът съдържа: 1. удостоверенията за квалифициран електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик на удостоверителни услуги; 2. списък на издадените удостоверения за квалифициран електронен подпис; 3. списък на прекратените удостоверения; 4. удостоверения за време за представяне на електронен подпис, създаден за определен електронен документ, в случаите, когато такива се издават от доставчика на удостоверителни услуги; 5. информация по чл. 28, ал. 3 от ЗЕДЕП. Следователно публичния електронен регистър на доставчика съдържа информация относно действащите и прекратените удостоверения за квалифицираните електронни подписи, издадени от същия.

В случая по отношение на електронния подпис на Б.И.Б./органът, възложил ревизията/, от ответника са представени извлечения /справки/ от публичния регистър на електронните подписи на доставчика на удостоверителни услуги „Борика банксервиз“ АД с уеб сайт http: //www.b-trust.org/ – л. 407 и 408 от делото. Регистърът на доставчиците на удостоверителни услуги, издаващи удостоверения за квалифициран електронен подпис е публичен и е наличен на интернет страницата на Комисията за регулиране на съобщенията. Видно от тези справки, лицето е имало валиден квалифициран електронен подпис при подписване на РА, със сериен номер 10242174 за периода 03.09.2015 г. – 02.09.2016 г. и понастоящем за периода 02.09.2016 г. – 02.09.2017 г., както и такъв със срок на валидност от 05.09.2014г. до 05.09.2015г. поддържан от доставчика „Инфонотари“, който касае първата ЗВР от м. април 2015г., видно от данните, предоставени със CD. По отношение на електронните подписи в ревизионния доклад на М.Р.Х.и Н.Н.Т./членове на ревизиращия екип/, на л. 410 и сл. по делото също са представени извлечение /справка/ от публичния регистър на електронните подписи на „Борика банксервиз“ АД, според които лицата са имали квалифицирани електронни подписи с посочените там серийни номера, валидни за периода на процесната ревизия. По отношение на електронния подпис в ревизионния доклад и ревизионния акт на И.Р.П. /ръководител на ревизията/, на л. 409 по делото е представено извлечение /справка/ от публичния регистър на електронните подписи на „Борика банксервиз“ АД, според която лицето има валиден квалифициран електронен подпис със сериен номер 10242176 за периода 03.09.2015 г. – 02.09.2016 г. Тази информация се потвърждава и от служебно извършените от съда справки на интернет-страницата на посочения доставчик на удостоверителни услуги. Предвид посочената по-горе нормативна уредба в чл. 28 от ЗЕДЕП и чл. 37 от Наредба за дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за нейното прекратяване и за изискванията при предоставяне на удостоверителни услуги, настоящият състав счита, че представените извлечения от публичния регистър на доставчика на удостоверителни услуги „Борика банксервиз“ АД са годни доказателства за наличието на валидно издадени КЕП на посочените органи по приходите през съответните периоди. Нещо повече, ревизионната преписка е попълнена от ответника и с Удостоверение за електронния подпис на Б.И.Б.– л. 406 от делото, в което са удостоверени и двойката ключове.

Представените като административна преписка документи ЗВР, РД и РА са във вид на разпечатки на електронни документи, заверени от страната. При запознаване на съда със съдържанието на компакт диска, представен от ответника и при изявление на ПП на жалбоподателя, че не оспорва истинността на електронните документи се установи, че подписите във всички посочени документи са в срока на валидност на сертификатите по чл.24 от Закона за електронния подпис и електронния документ.

По определението на чл.13, ал.1 от Закона за електронния подпис и електронния документ, електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство. Квалифициран електронен подпис съгласно чл.13, ал.3 и ал.4 от ЗЕДЕП е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискването на чл.16 от Закона и той има значение на саморъчен подпис. За установяване на наличието на квалифициран електронен подпис е необходимо съгласно изискването на чл.16, ал.1 от ЗЕДЕП да е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл.24 удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа, и да е създаден посредством устройство за сигурно създаване на подписа. Удостоверението за електронен подпис е средство за електронна идентификация и потвърждаване на самоличността на лицето, подписващо даден документ /файл/. Удостоверението за електронен подпис е законово признато за еквивалент на саморъчен подпис за лицата, които притежават такова удостоверение. В общата информация на доставчика за удостоверението за електронен подпис, което е достъпно на интернет адрес: https//help.superhosting.bg/digital-signature.html са посочени схемите на подписване. Едната е т.н. „Attached Signature“, при който тип подписване се създава нов файл, в който се съдържат два файла- оригиналния документ и цифровия подпис и „Detached Signature“, при който документът и подписът не са пакетират в един файл, а документът са запазва в оригиналния си вид, като се създава нов файл, в който се съдържа само подписа. За последващата верификация на подписа е необходимо получателят да разполага и с двата файла- оригиналния документ и подписа. Посочената втора схема на подписване е приложена и в съставените ЗВР, РД и РА, обстоятелство служебно известно на съда от предоставените от ответника разяснения и от запознаването със съдържанието на компакт диска. От представените удостоверения за КЕП, представени като прикачен файл към актовете на ОП, е видно, че подписите са положени от съответните лица, в периода на валидност на КЕП/действие на удостоверението. В тази връзка се установи, че РА и РД и ЗВР създадени като електронни документи са подписани с електронен подпис от лицата посочени като техни издатели, с КЕП и в периода на действие на удостоверението за валидност на същия.

С оглед изложеното съдът приема че изброените ЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като издатели на същите, с квалифицирани електронни подписи, предвид което издадените от тях документи са валидни такива и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели. Следва да се отбележи за пълнота, че при липсата на валиден квалифициран електронен подпис в процесните електронни документи, при разпечатването на същите на хартиен носител не биха се появили цифрите и символите от алгоритъма за създаване и проверка на КЕП, каквито се съдържат във всички тях. Ето защо, съдът счита, че изискването за форма по чл. 120, ал. 1, т. 8 от ДОПК е спазено, тъй като е съставен електронен документ с квалифицирани електронни подписи, което гарантира неговата автентичност и валидност. Предвид изложеното и доколкото РА съдържа всички реквизити по чл. 120 от ДОПК, включително подписи на издателите му, същият не страда от пороци, засягащи неговата формална законосъобразност и такива, компрометиращи компетентността на издателите му.

Съдът намира, че процедурата по издаване на оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице процесуални нарушения, засягащи неговата законосъобразност в цялост. Спазени са сроковете за извършване на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 2 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК. За да стигне до този извод, съдът съобрази, че с първоначалната ЗВР е определен тримесечен срок за приключване на производството, считано от датата на връчването ѝ. Същата е редовно връчена по електронен път видно от удостоверението за това на л. 154 от Папка № 1 на 27.04.2015 г., следователно срокът на ревизията е до 27.07.2015 г. Със ЗИЗВР тази продължителност е увеличена с още два месеца – до 25.09.2015 г. Междувременно, със Заповед № Р-04000415002781-023-001/25.08.2015 г. органът, възложил ревизията, е спрял производството до 20.04.2016 г. на основание чл. 34, ал. 1, т. 2 от ДОПК, тъй като са открити процедури за обмен на информация с Гърция и Испания. Тоест, ревизията е спряна месец преди края на определения за приключването ѝ срок. Няма данни тази заповед да е оспорена. При отпадане на обстоятелствата за спирането, считано от 21.04.2016 г., ревизията е възобновена от компетентния орган със Заповед № Р-04000415002781-143-001/21.04.2016 г. за оставащия срок на производството – до 25.05.2016 г. На следващо място, съдът не намира да са допуснати съществени нарушения на ревизионните правила, в това число на принципите и разпоредбите относно доказването, вкл. събирането и преценката на доказателствените средства, както и такива гарантиращи правото на защита на РЛ. В хода на ревизионното производство приходната администрация е предприела разписани от закона процесуални действия и е събрала годни, допустими и относими доказателства, необходими за определяне на основата за облагане с данъци според обхвата на възложената ревизия. Доколко направените изводи, от тези иначе събрани доказателства, са правилни, е въпрос по съществото на спора.

Накрая, ревизионният акт съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, т.е. мотиви, вкл. обсъждане на подаденото възражение срещу ревизионния доклад, поради което същият е обоснован по смисъла на чл. 160, ал. 2 от ДОПК.

Решението на ДОДОП, с което е потвърден оспореният в настоящото производство РА е издадено от титуляра на длъжността „директор на Дирекция „ОДОП“ Велико Търново, поради което същото е валиден акт на свой ред.

След преценка на констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, съдът приема за установено следното по отношение на материалната законосъобразност на обжалвания РА:

Приходната администрация установява и приема за доказани всички кумулативни елементи от фактическия състав на режима, установен за ВОД по чл. 7 от ЗДДС /доставчикът е регистриран по ЗДДС, предмет на доставките са стоки, доставките са възмездни, получателите са регистрирани за целите на ДДС лица в други държави-членки на общността/ с изключение на една – не е доказано фактическото транспортиране на стоките от територията на Република България до територията на друга държава-членка на ЕС. За да обоснове този извод ответната администрация не е кредитирала с доверие представените транспортни документи и потвърждения с аргумент, че международните товарителници не са надлежно попълнени, потвърдителни писма не са годни да удостоверят релевантния факт, тъй като не съдържат всички необходими реквизити, както и че са налице други доказателства, които опровергават съдържанието им. По същество в това се изразява и основният спорен въпрос по делото, като изводът на приходните органи не се споделя в пълнота и съдът намира, че е опроверган от доказателствата по делото по отношение на получателите “BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED” – Ирландия и “KOMOVA SLAVKA TSVETKO” – Гърция.

За обосноваване на горното становище съдът съобрази следното. На първо място, съгласно дадени в хода на ревизията писмени обяснения от името на жалбоподателя, транспортирането на стоките по извършените ВОД се е осъществявало изцяло с транспорт, организиран от и за сметка на клиентите, тъй като „Грестокомерс“ ЕООД не извършва транспорт извън границите на Република България.

По отношение на доставките към „METRON M.I.K.E.“ Гърция, в хода на ревизията от страна на „Грестокомерс“ ЕООД са представени фактурите и КИ с приложени инвойс и проформа фактури към тях, стокови разписки, заверени преводни нареждания за получени плащания по доставките, международни товарителници и писмени потвърждения за получаване на стоките. Във фактурите липсват име и подпис на лицето, което е получател. Като превозвач в ЧМР е посочен „Сим транс“ ЕООД. В кл. 24 /стоките получени/ са поставени дата, подпис и печат на „METRON M.I.K.E.", за място на получаване на стоките е попълнено „Thessaloniki". За място на товарене е посочено Лясковец, България. В някои от ЧМР не са посочени дати на натоварване на стоките, липсват и попълнени данни в клетка 21 относно място и дата на изготвяне на товарителницата. В товарителниците не е посочен видът на стоките, количеството и вида на опаковката, а е попълнено „Sugar productes / или Sugar productes & Coffee/ или Sugar productes & Confectienary as per producte list №....). От приложените банкови извлечения е видно, че сумите са нареждани от Б.Ш. от банкови клонове на територията на Република България /“Алфа банк“ София/.

Извършен е обмен на информация с гръцката данъчна администрация, като от получения отговор – формуляри SCAC, се установява, че гръцкото дружество е липсващ търговец и същото е дерегистрирано на 06.11.2014 г. по служебна инициатива. Установени са VIES декларации само за м. юни 2014 г., но в тях не фигурират ВОП от „Грестокомерс“ ЕООД.

В хода на извършена насрещна проверка на Б.С.Ш. – едноличен собственик и управител на „METRON M.I.K.E.“, са представени 40 фактури за транспортни услуги, издадени от „Сим транс“ ЕООД на „METRON М. I. К. Е.", 66 ЧМР с изпращач жалбоподателя и получател гръцкият контрагент и инвойс фактури, приложени към тях.

Извършена е насрещна проверка на превозвача „Сим транс“ ЕООД, в хода на която са събрани писмени обяснения и копия на фактури за транспортни услуги № 1634/02.07.2014 г., № 1636/11.07.2014 г., № 1637/16.0.2014 г, № 1638/19.07.2014 г. и №1640/25.07.2014 г., издадени на „METRON М. I. К. Е.", инвойс фактури, международни товарителници с изпращач „Грестокомерс“ ЕООД, пътни листи, заповеди за командировка, лиценз за международен превоз, свидетелства за регистрация на МПС (4 броя) и трудов договор на Д.В.Д.. От друго ревизионно производство е приобщен Договор за превоз № 5/05.01.2014 г., сключен между „Сим транс “ ЕООД и „METRON М. I. К. Е." с предмет извършване транспортна услуга на товари в страната и извън нея.

С жалбата по административен ред е представен Акт за установяване на задължение № П-0300815029020-135-001/04.03.2015 г., издаден на „Сим транс“ ЕООД, с който на основание чл.106, ал. 1 от ДОПК е начислен ДДС в размер на 20 % върху стойността на декларираните от транспортни услуги поради дерегистрацията на дружеството получател на услугата „METRON М. I. К. Е.“.

В хода на съдебното следствие по искане на жалбоподателя са разпитани свидетелите И.Д.И. – едноличен собственик и управител на „Сим транс“ ЕООД, и Д.В.Д. – шофьор при „Сим транс“ ЕООД към процесния момент. Според показанията на И. дружеството му е извършвало транспорт от „Грестокомерс“ ЕООД за „METRON М. I. К. Е.“. Сам той бил извършвал курсове като шофьор. За отчитане на транспорта са съставяни ЧМР и фактури. Курсовете са били по три – четири пъти в седмица по маршрут от Лясковец до Гърция – Солун и Атина, като камионите са стояли в Пловдив и не са се връщали въобще до Добрич, където е седалището на „Сим транс“ ЕООД. В Солун стоката е разтоварвана в голям склад – логистичен център, с много рампи, който не обслужва само METRON М. I. К. Е.“ и реално пряк контакт със служители и представители на гръцкия получател не е имало. Най-важно било подпечатването на товарителницата на портала на склада, тъй като в противен случай превозвачът не си получавал парите за транспорта. За местополучаването на стоката в Атина свидетелят няма никакви спомени, въпреки че се твърди превозът да е извършван по същото време с този до Солун, за където И. възпроизвежда доста описателно и подробно. Показания са дадени и относно материално-техническата обезпеченост на превозвача – три камиона Скания /като цитира два регистрационни номера: ТХ 2554 ХН, ТХ 4313 ХР/ с ремаркета /ТХ 9724 ЕХ, ТХ 7540 ЕХ и още едно, чийто номер не си спомня/.

По повод автопарка на превозвача по делото са събрани свидетелства за регистрация на МПС, Част І за влекач Скания ТХ 2554 ХН на „Сим транс“ ЕООД, както и влекачи и полуремаркета, собственост на други лица – „Сим транс 2001“ ЕООД /ТХ 4413 ХР, ТХ 9724 ЕХ, ТХ 7540 ЕХ/, „Елис Айля“ ЕООД /СТ 4052 ВВ, за което е приложен договор за лизинг/ и „Сим транс“ ООД /ТХ 8772 ЕХ, ТХ 8452 ЕХ/.

Свидетелят Д. като шофьор на товарен автомобил в „Сим транс“ ЕООД е управлявал Скания ТХ 2554 ХН, като споменава, че камионите били общо три, но за другите няма спомени. Според дадените показания, в периода 2014 – 2015 г. Д. е извършил десетина курса от „Грестокомерс“ ЕООД до Солун, като същевременно твърди, че е пътувал два – три пъти седмично /което определено не кореспондира с посочения общ брой превози/. Противно на сведенията, дадени от И. – в големия склад с много рампи в Солун, Д. бил посрещан от Б. /бел. моя – Б.Ш. управител на METRON М. I. К. Е.“/, който му оправял документите, като му връщал подпечатани ЧМР, за да може да си получи парите за транспорта. Не се споменава да е получавана стоката, как е разтоварвана и прочие. Категорично твърди, че не е карал стоки на „Грестокомерс“ ЕООД до Атина, като видно от фактурите за транспорт действително те са за превози от Лясковец до Солун.

По отношение на процесните ВОД към METRON М. I. К. Е.“ показания дават още А.С.К.и М.А.Б. – складови работници/приемчици на стока при „Грестокомерс“ ЕООД. Калчев свидетелства, че работата му е да товари стока, за което издава стокова бележка в два екземпляра и съответно ЧМР. METRON М. I. К. Е.“ му е познато, тъй като са пазарували захарни изделия и са идвали по три пъти в седмицата с два камиона, а впоследствие – с три. При натоварването се изготвял приемо-предавателен протокол, в който вписвали фирмата и гр. Солун, държава Гърция. С този клиент обаче били прекратени всякакви взаимоотношения понастоящем. Свидетелят Б. уточнява, че приемо-предавателните протоколи касаят оборота на палетите, иначе се изготвяли стокови разписки и товарителници. Показанията на този свидетел, касаещи METRON М. I. К. Е.“ имат характер и изложение, аналогични на другия свидетел с допълнение, че при разговор с шофьора Д. станало ясно, че складът в Гърция бил малък, с много хора, които хвърляли от камиона /като това от своя страна противоречи на данните за голям логистичен център/.

По повод доставките към „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“ Гърция, в хода на ревизията са събрани фактурите за ВОД, счетоводен регистър – Дневник на сметка 411/1 за контрагент „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA", съгласно който фактурите са заплатени в брой, но не са приложени първични документи за получените плащания, ЧМР и потвърждения за получени стоки. В кл. 24 на товарителниците има поставен печат и подпис на получател, но не са попълнени място и дата на получаване на стоките /само в едно ЧМР е вписана дата/. В една част от представените ЧМР като превозвач е посочено „С.К.“ ЕООД, в друга – „Витановтранс“ ЕООД, а в ЧМР по фактури № 910068373/17.09.2014 г., № 910068770/01.10.2014 г., № 910069057/15.10.2014 г., № 910069125/22.10.2014 г., № 910069279/30.10.2014 г. и № 910069807 г. няма подпис и печат или каквито и да било други данни за лице, извършило транспорта по доставките.

Н а „С.К. “ ЕООД е извършена насрещна проверка, в хода на която са събрани писмени обяснения в смисъл, че са извършвани извънредни транспортни услуги за доставка на стоки между „Грестокомерс“ ЕООД и „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA “, като преки търговски взаимоотношения между транспортьорът и гръцката фирма няма, има такива между него и „KOMOVA SLAVKA TSVETKO “, разходите за транспорта по доставките били включени във фактурите, издадени между „С.К. “ ЕООД и „KOMOVA SLAVKA TSVETKO “.

При насрещната проверка на другия превозвач „Витановтранс“ ЕООД не са представени никакви документи и писмени обяснения.

Предприета е и насрещна проверка на представляващата „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“, Гърция – В. Н.Ч., в хода на която също не са представени документи и писмени обяснения.

В хода на съдебното производство е разпитана свидетелката С.Ц.К., която потвърждава, че с буса си е извършвала превоз на хора и стока от България до Гърция, като уточнява, че познава г-жа В.Ч. от Атина, където последната има магазин. Ч. е помолила да й транспортират стока и К. е приела, но единствено по отношение на стоки от „Грестокомерс“ ЕООД. По този начин са работили за около година през 2012 г., като категорично „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“ не е ползвала транспортните услуги през 2014 г. и 2015 г. /от когато принципно датират процесните ВОД/.

Други доказателства пред съда не са ангажирани.

За доставките към „KINO DOMINO“ S.R.L. Румъния ревизията е събрала фактурите, извадка от счетоводен регистър – Дневник на сметка 411/1 за клиент „KINO DOMINO" S.R.L., от който е видно плащане в брой, без обаче да са представени съответните ПКО, въз основа на които са взети счетоводните операции. Не са представени международни товарителници с твърдение, че превозът е извършен от получателя на стоките. Приложени са потвърждения за получаване, в които липсват означения за дата и място на получаване /вписано е единствено „Romanija", само в една „Romanija, Bucuresti"/, вид и количество на стоката /вписани са само номера на фактури/, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, имена на лицето, предало и лицето, приело стоките, както и длъжностните им качества.

На база на тези доказателства са формирани изводите на приходните органи, потвърдени в цялост от решаващия такъв, като в хода на настоящото дело от страна на жалбоподателя не са предприети допустими процесуални действия за ангажиране на други годни и относими доказателствени средства.

За удостоверяване на доставк ата по фактура № 830035487/05.02.2014 г. с предмет захарни изделия към „BAYRAM LIDIYA DIMITROVA “ Германия, на ревизиращия екип са представени извадки от счетоводни регистри, ЧМР и потвърждение за получени стоки. Тази фактура е осчетоводена от издателя й по кредита на сметка 702 с предмет „покупка на строителни материали “. Не са приложени документи по повод разплащането, въпреки осчетоводяването й като заплатена по банков път. В ЧМР не е посочено място на получаване на стоките. В кл. 16 „превозвач “ и в кл. 24 "стоките получени" е поставен печат на SUPERMARKET MEMO Duisburg Lidiya Dimitrova. Данни за МПС, с което е извършен превоза на стоките не се установяват и от приложеното потвърждение, в което за място на издаване е посочен гр. Шумен, за което се твърди, че е техническа грешка.

И звършена е насрещна проверка на Л.Д.Б. – представляващ а „BAYRAM LIDIYA“, в хода на която не са представени никакви документи и обяснения.

По повод ВОД към „SUPERMARKT EN AVONDWINKEL TRAKIA" Холандия, в ревизионната преписка се откриват фактурите и счетоводни регистри без ПКО, въпреки осчетоводеното плащане в брой. Не са представени международни товарителници към фактурите. Представени са потвърждения за получаване на стоките без данни за МПС /с изключение на едно/, вида и количеството на стоките, име на лицето, предало стоките, както и длъжностното му качество, длъжностното качество на лицето, подписало се за получило стоките.

В хода на съдебното производство не са представени доказателства.

По доставките към „TRAKYA MARKET", Холандия събраните доказателства се свеждат до трите фактури. Към фактура № 0550000154/01.07.2014 г. е приложен банков документ „нотификация“ за разплащането й, но няма документи, удостоверяващи транспорт на стоките /ЧМР или потвърждение от получателя/. Към фактура № 530130799/14.06.2014 г. е представено ЧМР, в което не са посочени данни за превозвач, а само peг. № на МПС и в клетка 24 не е посочено място на получаване на стоките, поставен е само подпис и печат на дружеството. В представените два броя потвърждения също не са попълнени всички изискуеми реквизити.

За опровергаване на констатациите и изводите, формирани въз основа на така изброените доказателства, пред съда не са представени други доказателства.

Относно „ZDRAVKOV GALIN" Испания РА е базиран на следните доказателства: фактурите, към които не са представени документи относно заплащането им, въпреки осчетоводеното разплащане в брой /с изкл. на фактура с № 0550000146/20.01.2014 г., за която е представен банков документ „нотификация/. Представените ЧМР са екземпляр 1 с поставен подпис и печат на получател /което е индиция, че документите са попълнени на територията на България и транспорта на стоките извън страната не е извършен/. Същевременно печатът поставен на ЧМР към фактура № 05500055956/27.06.2014 г. е на друго дружество – „DONER KEBAPSLR". Такъв печат, а не на „ZDRAVKOV GALIN" Испания е поставен и на потвърждението към същата фактура. В потвържденията не фигурират изискуемите по закон данни за вид и количество на стоките, данни за МПС, не е конкретизирано мястото на получаването им – посочено е само Испания, име и длъжност на лице, предало стоките, длъжност на лицето, което ги е получило.

В резултат от извършена насрещна проверка на физическото лице Галин Здравков Филев като представляващ „ZDRAVKOV GALIN" не са събрани никакви доказателства и обяснения.

Доказателства по повод тези ВОД пред съда също не са представени.

Съдебно-графическата експертиза, приета без оспорване от страните по делото, е дала заключение, че оспорените от ответника ЧМР и потвърждения, касаещи ВОД към изброените дотук дружества от държави-членки на ЕС, са подписани от лицата, посочени в тях – И.Н. Б. за „ SUPERMARKET TRAKIA “, Холандия; Б.С.Ш. за „METRON М. I. К. Е.", Гърция; В.Н.Ч. за „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“, Гърция; Б. мехмед Б. за „BAYRAM LIDIYA DIMITROVA“ Германия; К.Ш.И. за „TRAKYA MARKET", Холандия и Г.З.Ф.за „ZDRAVKOV GALIN" Испания. Тоест авторството на подписите е доказано.

Съдът като съобрази изложените дотук факти и обстоятелства, като прецени по отделно и в тяхната съвкупност цитираните доказателства и след като взе предвид мотивите в потвърдителното решение на ДОДОП, които споделя в пълнота, в тази им част, следва да приеме, че оспорваният РА в тази част е законосъобразен.

Отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустим при наличието на предпоставки, че доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или че е бил недобросъвестен, т. е. е знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от приобретателя измама.

В случая не се спори, че транспортът е за сметка на получателя, а както вече се каза, при осъществен транспорт от получателя или от трето лице за сметка на получателя, приложима е разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. „а“ от ППЗДДС в относимата редакция, която изисква доказването на изпращането или получаването на стоките от получателя да става с транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице. Въпреки това за повечето от процесните ВОД са съставяни както международни товарителници, така и потвърждения за получаване на стоките /с изключение на „SUPERMARKET TRAKIA“ и “KINO DOMINO” – комплектовани само с потвърждения; както и една от фактурите на „TRAKYA MARKET", към която не е приложено нищо/. Кумулирането на алтернативно изискуемите от закона свидетелства обаче не създава по-голяма сигурност и гаранция за реалното изпълнение на доставките към получатели от други държави членки.

Съгласно чл. 4, изр. първо от Конвенцията за международен превоз на товари товарителницата служи за установяване на договора за превоз, а според чл. 9, т. 1 товарителницата удостоверява до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. В качеството ѝ на документ, който удостоверява само и единствено / и то с оборима презумпция / получаването на стоката от превозвача, същата като такъв документ не представлява доказателство за преминаване на собствеността от доставчика към получателя на стоката. В случая ответникът е оспорил съдържанието на представените от жалбоподателя транспортни документи – международни товарителници, като независимо от установената автентичност на положените подписи в тях, съдът счита, че същото е опровергано. Истинността на товарителниците включва преценка и на тяхната вярност, а именно установяване предаването на стоките на превозвача, на физическото изнасяне на стоките и получаването им от получателя, в това число и определяне кога и къде е разтовар ена сток а т а. Именно този юридически факт на физическото изнасяне се явява определящ и подлежащ на доказване, респ. на завършване на транспорта, което в случая не е направено с оглед анализ а на наличните доказателства по делото.

Така, по отношение на „METRON M.I.K.E.“ Гърция убедителността на съдържанието на представените ЧМР е разколебана от съвкупния анализ на останалите събрани доказателства, в това число – липса на заявки и други търговски документи по повод организацията и изпълнението на доставките. Стопанската операция сама си по себе си следва да остави документална следа в предприятието на доставчика, но по делото не се откриват документи, установяващи експедицията на фактурираните стоки от склад на „Грестокомерс" ЕООД, вкл. определяне по вид и количество на стоките, което не може да бъде компенсирано с представените стокови разписки. Същите /папка 26/ са едностранно съставени вътрешнокорпоративни документи и не намират потвърждение в други безспорни доказателства, паради което с тях неуспешно се цели да бъде индивидуализиран предметът на ВОД. Освен това, не се намират данни /дори име и подпис/ за съставил, който евентуално да поеме отговорност за верността на съставения документ, в резултат на което същите са равносилни на списък с изброени в него артикули. На следващо място, неубедителни са доказателствата за плащане, при все че е обективирано движение на парични средства по банков път. Прегледът на банковите извлечения показва, че парите от гръцкия контрагент всъщност са нареждани от банкови клонове в България, т.е. получателят дефакто оперира не от друга държава членка, а от територията на страната доставчик. Това, наред с обстоятелството, че всъщност в Гърция липсва деклариран ВОП, кореспондиращ с процесните ВОД и като цяло дружеството е квалифицирано като „липсващ търговец“, единствено навежда до съмнения в действителността на ВОД. Това се потвърждава и от задълбоченото изследване и съпоставката, извършени от приходната администрация /стр. 32 и сл. от РД и стр. 9 и сл. от решението на ДОДОП/ на документите по повод извършения от „Сим транс“ ЕООД превоз /пътни листи, заповеди за командировка, фактури за транспорт, инвойси, ЧМР, липса на доказателства за заплатени винетни и пътни такси. Обстоятелството, че „Сим Транс“ ЕООД разполага с превозни средства не опровергава с нищо констатациите на органите по приходите. Липсват тахографски шайби, от които безпротиворечиво да се приеме осъществяването на транспорта. Така констатираните и неопровергани от жалбоподателя разминавания, несъответствия и липса на обвързаност между изброените документи водят до единствения възможен извод, че е нарушено изпълнението на системата за ДДС при функциониране на търговията на територията на общността. В обобщение следва да се подчертае, че от свидетелските показания не се черпи конкретна информация за получаване на стоката от „METRON M.I.K.E.“ Гърция, а единствено става ясно, че подпечатването на ЧМР е от изключителна важност за получаването на парите. Същевременно, въпросните ЧМР били подписвани и подпечатвани с печат на „METRON M.I.K.E.“ Гърция, но от служител на логистичния център, на гише, обслужващо много дружество и реален контакт с гръцкия контрагент не е осъществяван. В този смисъл, противоречие буди обстоятелството, че графическата експертиза установява подписа на Б.Ш. за получател от името на „METRON M.I.K.E.“ Гърция. Така, освен за оформянето на изискуемите за признаване на ВОД документи, други данни не се извличат. Не се дава конкретна и непротиворечива информация за получаване на стоката, разтоварване и заскладяване примерно. От друга страна, работниците на „Грестокомерс“ ЕООД свидетелстват единствено по отношение на ВОД към „METRON M.I.K.E.“ Гърция, въпреки че спорът касае доставките към още осем дружества от други държави-членки, за които очевидно тези служители нито са товарили стока, нито са комплектовали документи. А няма логика и не се твърди определени служители да са обслужвали един единствен контрагент. Като цяло свидетелските показания не утвърждават, а правят малко вероятен факта на получаването на стоките в Гърция. Комплексната оценка на изложеното потвърждава изводът на приходните органи за компрометираното съдържание процесните ЧМР, въпреки тяхната автентичност.

Аналогично, верността на международните товарителници по повод ВОД към „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“ също е разколебана и тези документи са с ниска доказателствена стойност. Липсва означение за място и дата на получаване на стоките, което поставя под съмнение убедителността на доказателството за това къде и кога са получени захарните изделия. Същевременно липсват документи за разплащане в брой. Предвид подробно изброените по-горе доказателства, неясно остава кой действително е транспортирал стоките – „С.К.“ ЕООД, „Витановтранс“ ЕООД или някой друг /доколкото се откриват ЧМР и без данни за превозвач/. В хода на насрещните проверки вписанията в ЧМР относно транспорта не са потвърдени от „Витановтранс“ ЕООД и В. Н.Ч., а обясненията на „С.К. “ ЕООД са неубедителни и документално необосновани. Същевременно свидетелските показания на С.К., освен че не внушават категоричност и непротиворечивост и са твърде общи, не кореспондират и във времево отношение с периодите на извършване на спорните ВОД – твърди, че е превозвала за „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“ през 2012 г., а реално процесните курсове от Лясковец до Атина датират от 2014 г. – 2015 г. При това положение, безспорно е наличието на ЧМР, но недоказано остава транспортирането на стоките, т.е. липс в а сигурност относно физическо движение на стоки между държави-членки като определящо за наличието на ВОД, което е основният спорен въпрос по делото.

Относно получателите „BAYRAM LIDIYA DIMITROVA“ Германия, „TRAKYA MARKET", Холандия и „ZDRAVKOV GALIN" Испания не са ангажирани доказателства, които да опровергаят изводите в РА за дискредитиране на представените ЧМР. Както по-горе беше указано, липсат определени реквизити в ЧМР /място на получаване; данни за МПС, с което е извършен превоза; превозвач и прочие/, които са от съществена важност за доказване на процесните ВОД. Установяват се неясноти – поставен печат на превозвач и получател от трето, неизвестно за ревизията лице, за което липсва адекватно обяснение. Красноречиви данни за манипулиране на документи се откриват в обстоятелството, че са представени ЧМР екземпляр 1 с поставен подпис и печат на получател, което е индиция, че документите са попълнени на територията на България и транспортът на стоките извън страната не се е състоял. Тоест, от съдържанието на ЧМР не може да се установи по категоричен начин дали, къде, кога и от кого са получени стоките. При тези факти и обстоятелства и при липсата на годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на жалбоподателят, съдът намира, че правилно ревизията не е кредитирала с вяра съдържанието на тези международни товарителници.

За доставките към „KINO DOMINO“ S.R.L. Румъния и „SUPERMARKT EN AVONDWINKEL TRAKIA" Холандия международни товарителници не са представени.

Всичко изложено дотук по повод съставянето на представените ЧМР потвърждава формирания извод, че международните товарителници не удостоверяват по безспорен начин транспортиране именно на процесните стоки от територията на България до територията на Гърция, Германия и Холандия конкретно по доставките, документирани с процесните фактури. Поради това не може да се приеме, че същите представляват надлежен транспортен документ за извършена ВОД по смисъла на закона.

При това положение, съдът дължи преценка на алтернативно представените писмени потвърждения за доказване на ВОД. При анализът на съдържанието им обаче следва да се държи сметка, че липсват документи, годни да удостоверят, че стоките са напуснали територията на страната и са доставени в съответните държави-членки.

В приложимата редакция на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС за 2011 г. /в сила от 01.02.2011 г./ е предвидено точно определено съдържание и необходими реквизити на писменото потвърждение, като в него трябва да са посочени дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. Процесните потвърждения не съдържат прецизно посочване на изброените реквизити, което беше описано по-горе в решението, но за яснота ще бъде изтъкнато на кратко.

В потвържденята от „METRON M.I.K.E." Гърция не са посочени вид и количество на стоката, име на лицето, предало стоките и длъжностното му качество, длъжност на лицето, подписало документа. За място на получаване на стоките е посочено само „Солун – Гърция“ без конкретен адрес на разтоварване на стоките, какъвто фактически липсва и в ЧМР.

Потвържденията на „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA“ също не са формално издържани и не съставляват годен документ, удостоверяващ получаване на стоките. В тях не се съдържат реквизитите относно вида на стоките, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество /тук следва да се припомни, че част от ЧМР също не дават информация относно превозвач/.

При съставянето на потвържденията от „KINO DOMINO“ S.R.L. не са посочени дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, имена на лицето, предало и лицето, приело стоките, както и длъжностните им качества.

В потвърждението не се установяват данни за МПС, с което е извършен транспортът до „BAYRAM LIDIYA DIMITROVA“ Германия, както и такива за лицето, предало стоките и длъжностното му качество, нито длъжността на Б. Мехмед – подписал се за получател.

По отношение на „SUPERMARKT EN AVONDWINKEL TRAKIA" Холандия и „TRAKYA MARKET", Холандия, липсват данни за МПС, вида и количеството на стоките, име на лицето, предало стоките, както и длъжностното му качество, длъжностното качество на лицето, подписало се за получило стоките.

Относно „ZDRAVKOV GALIN" Испания не фигурират данни за вид и количество на стоките, данни за МПС, не е конкретизирано мястото на получаването им – посочено е само Испания, име и длъжност на лице, предало стоките, длъжност на лицето, което ги е получило.

От изложеното се налага изводът, че по същество липсват решаващи реквизити, които освен това са императивно изискуеми от закона, и по характера си описват индивидуализиращи доставките показатели. Дори да се възприемат така представените потвърждения за годни доказателства /което нее така/, от съдържанието им не става ясно какъв е предметът на ВОД, липсва индивидуализиране на родово определените стоки – захарни изделия, по вид, количество, опаковка, брой и прочие. Наред с пропуските по ЧМР и от потвържденията не става ясно в пълнота как и от кого е осъществен транспортът, от къде и до къде. Омаловажен е фактът на фактическото приемо-предаване на стоките като не е описано кой конкретно лица са го извършили и в какво качество. Тоест, привидно жалбоподателят разполага с потвърждение, но по същество то не само не отговаря на законовите изисквания за минимум съдържание, но и не описва стопанската операция по безспорен и еднозначен начин. Съгласно постоянната съдебна практика на СЕС, освобождаването на ВОД на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката (решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С-409/04 Teleos – т.42 и т. 31 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело № С-273/11 Mecsek Gabona Kft), което в случая остана недоказано.

Макар и по косвен начин, изводът за липса на ВОД се подкрепя и доказва и от резултатите от проверките на получателите, както и от начина на плащане по спорните фактури – в лева, в брой, или дори внесени в брой по сметката на получател, но от банка на териториуята на България. Възможно обяснение и причина за горното е, че закупуваните стоки всъщност са реализирани на територията на страната.

Щом не са доказани предпоставките на ВОД по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС облагането им с нулева ставка по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС е неправомерно. По тази причина начисляването на данъка по ВОД в тежест на лицето, от което той е изискуем /чл. 86, ал. 1 от ЗДДС/ е в съответствие с материалния закон. Основателно е прието, че са осъществени доставки с място на изпълнение на територията на страната, за които следва да се начисли ДДС. РА в тази част е законосъобразен и жалбата срещу него следва да бъде отхвърлена.

Не така стои въпросът по отношение на ВОД към останалите получатели – „KOMOVA SLAVKA TSVETKO", Гърция и „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия.

Относно „KOMOVA SLAVKA TSVETKO“ в хода на ревизията от „Грестокомерс“ ЕООД са представени международни товарителници – ЧМР, писмени потвърждения за получаване на стоките, извадка от счетоводен регистър – Дневник на сметка 411/1 за контрагент „KOMOVA SLAVKA", според която процесните фактури са осчетоводени като заплатени в брой. В писмени обяснения е пос о ч ено, че транспортът по доставките е за сметка на получателя. Всяка доставка е комплектована и със спецификация на артикулите по вид, количество и стойност.

И звършена е насрещна проверка на посочения превозвач „С.К. “ ЕООД, във връзка с която дружеството е представило писмени обяснения, Договор на гръцки език от 08.01.2013 г., Рамков договор от 08.01.2013 г. между „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" и „С.К. “ ЕООД с предмет – извършване на транспортни дейности, Свидетелство за регистрация на товарен автомобил Мерцедес Спринтер с рег. № ЕВ 9698 АТ, удостоверение за регистрация на транспортно средство, свидетелство за управление на МПС на Г.Ц.К., четири броя трудови договори и разпечатка от инвентарна книга на дружеството. В писмените обяснения е посочено, че „С.К. “ ЕООД извършва транспорт на стоки предназначени за „KOMOVA SLAVKA" от различни доставчици, в т.ч. и от „Грестокомерс “ ЕООД с приложени транспортни и търговски документи за стоките, които се подписват и предоставят на гръцката фирма и след това на доставчика „Грестокомерс “ ЕООД".

Ревизията е предприела проверка в ИС на НАП, база данни „Митници“, според която няма данни въпросното МПС с peг. № ЕВ 9698 АТ да е напускало територията на Република България през граничен пункт „Кулата“.

Осъществена е и насрещна проверка на С.Ц.К., в качеството й на представляваща „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" Гърция, която обаче не е открита на адреса й в България, като при справка в ОД на МВР Габрово е указано, че лицето се намира в Гърция /което е логично, доколкото същата управлява въпросното гръцко дружество, а българското ѝ дружество се ръководи от брат й, за което са дадени свидетелски показания/.

В съдебно заседание обаче С.К. дава показания като свидетел. Последната обяснява, че пазарува от „Грестокомерс“ ЕООД от 2011 г. – откакто е отворила магазина си в Атина, а в последствие и друг в Солун, което предполага трайни търговски отношения. Сочи, че зарежда почти всяка седмица, а доставките се комплектоват с инвойс, фактура и потвърждение за получаване, което съответно се връща при доставчика. Транспортирането се извършва от българското ѝ дружество „С.К.“ ЕООД със собствен /хранителен/ бус рег. № ЕВ ••••, който се управлява от брат ѝ – Г.К.. За целите на дейността, последният имал пълномощно, изготвял ЧМР и подписвал част от документите, като свидетелката изрично потвърждава своите и неговите подписи в оспорените документи /с изключение на подписът в кл. 23 на стр. 3198/, респективно и спорните ВОД. Дружеството разполагало с лиценз за транспортна дейност, а буса – с удостоверение от БАБХ.

За регистрацията на товарен автомобил ЕВ •••• АТ на „С.К.“ ЕООД в кориците на делото се открива Свидетелство, част І.

За доставките с купувач „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия в хода на ревизията от „Грестокомерс“ ЕООД са представени процесните фактури, инвойс фактури и към тях описи /products list/ на стоките по вид, количество и стойност, счетоводен регистър на сметка 410, подсметка 1 за контрагента, ЧМР и потвърждения за получаване на стоките. Видно от счетоводната разпечатка, фактурите са осчетоводени като платени по банков път, като за удостоверяване на същото е приложена разпечатка от банкова сметка.

•••ните в ЧМР превозвачи /освен самият получател/. Превозвачът „ХИТ – 3“ ЕООД е декларирал, че не е извършвал международни транспортни услуги за периода 01.01.2014 г. – 31.03.2015 г. с изпращач „Грестокомерс“ ЕООД и получател „BULGARIANFOOD IRELAND LTD", а е извършен вътрешен транспорт на дата 03.04.2014 г. с маршрут Лясковец – София, като дружеството извършва само вътрешен транспорт в България. Превозвачът „Вамакс 64“ ЕООД е декларирал, че дружеството няма лиценз за международен транспорт и не извършва такъв, а само транспорт в България, никога не е извършвало транспортни услуги с изпращач „Грестокомерс“ ЕООД и тази фирма не е позната. Превозвачът „Риг 44“ ЕООД е декларирал, че дружеството никога не е извършвало транспортни услуги на фирма „Грестокомерс“ ЕООД. Превозвачът „Марели“ ЕООД е представил фактура за извършена транспортна услуга, съгласно която е фактуриран транспорт с дестинация от България до Англия, както и Доклад за извършена работа от С.С.– шофьор, в което са посочени обходени места България – Англия/Англия – България, а в представеното ЧМР е посочен разтоварен пункт Лонгфорд, Ирландия. Представена е и първа част на пътен лист № 027191.

В хода на съдебното производство като свидетел е разпитан В.Д.Д. като представляващ „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия. Според дадените показания, над пет години ирландското дружество купува захарни изделия от „Грестокомерс“ ЕООД за стопанисвания в ДЪблин магазин. В този смисъл свидетелят М. Б. – служител на „Грестокомерс“ ЕООД, указва, че и понасотящем продължават да товарят стока за „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия. Относно транспорта свидетелят пояснява, че е собствен или с групажни пратки, като стоката е придружена с ЧМР и фактура. За целите на транспорта ползва собствени микробус Форд транзит под 10 тона, с ирландска регистрация /10 D35365/. Във връзка със собствеността на транспортното средство по делото е наличено свидетелство за регистрация / Regestration certificate /, от което заявеното от свидетеля се потвърждава. Свидетелят Д. с категоричност потвърждава авторството на подписите в оспорените документи с изключение на тези в ЧМР в папка ІІ, лист 172 гръб и лист 215 гръб. Последното обяснява с факта, че транспортът е групажен и реално неговата стока е получена от приемчик на дадена фирма в Англия, откъдето в последствие той я е приел. Непоколебимо свидетелят твърди, че е получил всички процесни стоки и няма загубени такива. Пояснява, че всяка стока е заявена и платена.

Съдебно-графическата експертиза, приета без оспорване от страните по делото, е дала заключение, че оспорените от ответника ЧМР и потвърждения, касаещи ВОД към посочените две дружества от Гърция и Ирландия, са подписани от лицата, посочени в тях – С.К. и Г.К. за „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" Гърция /с изключение на ЧМР от 28.10.2014 г. и потвърждение от 30.10.2014 г., ЧМР от 10.03.2015 г. и потвърждение от 12.03.2015 г./ и В. Димитро Д. за „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия.

Приходният орган, а в последствие и решаващият, са игнорирали така събраните ЧМР поради пропуски и несъответствия в съдържанието, подробно описани в РД и потвърдителното решение – ЧМР са екземпляр 1 и не съдържат конкретен адрес на получаване. За целите на данъчното облагане по ЗДДС обаче при преценката на съдържащите се в документите реквизити следва да се изхожда от обстоятелството дали съответният реквизит има отношение към осигуряването на достатъчно данни за осъществена стопанска операция, попадаща в обхвата на вътреобщностните доставки. Разминавания от вида на посочените от приходния орган сами по себе си не следва да се приемат като основание за третиране на доставките като такива с място на изпълнение на територията на страната. Органите по приходите следва да направят прецизен анализ на всички относими доказателства и ако от тях, включително и чрез справка във VIES-системата, се потвърждава вътреобщностния характер на доставката, следва да се приеме, че е налице основание доставката да се третира като ВОД, съответно да бъде обложена с нулева ставка, ако е облагаема такава. В този смисъл, според Тълкувателно решение № 5 от 14.07.2004 г. на ВАС липсата на някой от задължителните реквизити на първичния счетоводен документ не го прави сам по себе си недействителен за целите на националното счетоводно и данъчно законодателство. В настоящият случай международните товарителници са валидни документи с доказано авторство на положените подписи, като освен това надеждността на съдържанието им се потвърждава от съвкупната преценка на останалите събрани доказателства. Още в хода на ревизията от жалбоподателя са представени всички документи, изискващи се по чл. 45 от ППЗДДС, удостоверяващи извършения ВОД, включително и алтернативно изискуемите такива, а в същото време, органът по приходите не е извършил въобще или не е извършил своевременна проверка на получателите посредством обмен на информация с съответната приходна администрация по реда на чл. 5 от Регламент № 1798/2003 г., поради което констатациите в РА, че ВОД не е извършен, са необосновани.

Дори да се пренебрегнат горните мотиви и да се възприемат констатациите в РА относно ЧМР /което не е така/, за да се приеме, че твърдените ВОД наистина са осъществени, при наличие на съмнение за това, в тежест на жалбоподателя е да ангажира допълнителни доказателства, каквото всъщност е сторено по делото. В случаи като процесния /когато транспортът е извършен от получателя или за негова сметка/ способите на доказване са дадени алтернативно. Достатъчно е представянето на един от документите /транспортен документ или писмено потвърждение/, за да се приеме, че е налице ВОД. Тоест, дори да бъдат изключени представените ЧМР /което няма основание да бъде сторено/, жалбоподателят е приложил писмени потвърждения от получателите на доставките, което е самостоятелно и достатъчно основание за признаването на ВОД. От значение в случая е, че от съдържанието на потвържденията може да се направи извод за идентичността на доставките, за които се отнасят фактурираните и отчетени от доставчика ВОД. В този смисъл, за доставките към „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" Гърция, се открива пълна кореспонденция между датите на потвържденията и датите на получаване в ЧМР, на следващо място – както потвържденията, така и товарителниците и описите са обвързани с инвойсите и фактурите, като във всички документи е вписан съответният номер на инвойса. Същевременно, инвойсът съдържа информация за номера на спецификацията. Въпросните описи детайлно индивидуализират предмета на доставките по вид, количество, единична и обща цена. Аналогично може да се каже и по отношение на другия получател – „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия. Тоест, прегледът на комплектът с документи в пълнота обективира идентичността на доставките. Нещо повече, всички тези обстоятелства са еднозначно и убедително потвърдени от събраните в хода на съдебното дирене свидетелски показания. Представляващите и двете дружества получатели – С.К. и В.Д., удостоверяват дадените потвърждения и под страх от наказателна отговорност гарантират тяхната вярност. Разясняват механизма на доставките, поддържаните търговски отношения между дружествата, организирането на транспорта и получаването на стоките. Освен изслушаната съдебно-графологическа експертиза, лично свидетелите също декларират авторството на положените подписи за това, че са получили предмета на процесните ВОД.

Задължение на доставчика е да докаже, че е действал добросъвестно, като е взел всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама /т.65 - 66 от решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С-409/04 Teleos и т.48 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело №С-273/11 Mecsek Gabona Kft/. Ревизираното лице носи доказателствената тежест, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката /решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С-409/04 Teleos и т.31 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело №С-273/11 Mecsek Gabona Kft/. В случая жалбоподателят се е справил с тази доказателствена тежест, което се установява от съвкупната оценка на доказателствата по делото. Мотивира се извод, че полагайки дължимата стопанска грижа, доставчикът е предал стоката на посочен от получателя транспорт. Същата е комплектована с необходимите документи и е доказано получаването й на територията на друга държава-членка на ЕС от регистрирано там за целите на ДДС лице. Следва да се държи сметка и за това, че според практиката на СЕС общностното право не допуска компетентните органи на държавата-членка на доставката да задължават даден доставчик, който е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена вътреобщностна доставка на стоки, да заплати впоследствие ДДС върху тези стоки, когато тези доказателства се окажат с невярно съдържание, без обаче да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама, доколкото той е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в такава измама. В настоящия случай, за посочените в тази част на решението ВОД, не са налице твърдения, данни и индиции относно обстоятелства, според които може да се обоснове извод, че доставчикът е участвал в данъчна измама, поради което и не следва да понесе тежестта от начисляване на ДДС по спорните доставки към „KOMOVA SLAVKA TSVETKO" Гърция и „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия. За получателите по доставките също не са изложени конкретни констатации в РА, че са участници в данъчни измами, а единствено се търсят съображения да бъдат изключени представените доказателства. Настоящата инстанция намира, че българският доставчик е изпълнил изискванията на чл. 45 от ППЗДДС, както са поставени от тази норма, като при съставянето на данъчния си документ е действал добросъвестно и не е целял участие в данъчна измама. В конкретния случай не може да се счете, че доставчикът е декларирал ВОД по фактури, издадени към лица, регистрирани за целите на ДДС в друга държава-членка и удостоверяващи писмено и с транспортен документ получаването на стоките на територията на други държави-членки, с оглед на участието му в данъчна измама.

От събраните писмени доказателства може да бъде направен единствен и непротиворечив извод, че процесните стоки са напуснали територията на страната, и изводите на приходната администрация, че не е налице ВОД, съответно че стоките са реализирани на територията на страната, поради което били предмет на облагаема доставка и е начислен ДДС, ведно с прилежащи лихви, са изцяло незаконосъобразни и в противоречие с доказателствата. РА в тази част следва да бъде отменен.

VII.Решаващ правен извод:

Оспореният РА е постановен от компетентни по материя, време и място органи по приходите, в предвидената от ДОПК писмена форма – условие за действителност. Създаден е като електронен документ и е подписан с квалифицирани електронни подписи от двамата органи по приходите, чийто сертификат е бил валиден към датата на обективиране на РА. Последният акт съдържа предвидените в ДОПК реквизити. Мотивиран е от фактическа и правна страна. Констатации на екипа за липсата на реално извършени ВОД са основани на съвкупната пеценка на редовно събраните доказателства. Представените такива от РЛ и събраните при насрещните проверки от РО, преценени по отделно и в тяхната взаимна връзка не са достатъчни да обосноват категоричен извод за извършен транспорт и предаване на стоката на търговец извън България в друга държава-членка на ЕС. Писмените потвърждения за получени стоки не съдържат задължителните реквизити, предвидени в чл.45, т.2, б”а” от ППЗДДС. При попълването на същите няма изискуемата по закон конкретика: вид и количество на стоката; място на приемане; лицата които са я приели и длъжностното им качество. Липсват конкретни следи, по които да може да се извърши проверка/съпоставка. Тези конкретни реквизити на документите за доказване на ВОД, изискуеми според националното законодателство са допустими съгласно общата система за ДДС. Това обстоятелство, касае документооборота между търговци, за които се твърди, че имат трайни бизнес отношения, а в същото време съдържанието на попълнените документи не позволява да се направи несъмнена връзка между документите за продажба и тези за транспорта, нито еднозначен извод за това, че стоките са напуснали физически територията на България. При тези установявания, т.к. не е доказано стоките да са напуснали физически територията на страната като обект на ВОД, органите по приходите законосъобразно са определили доставките като облагаеми със ставка 20%, като правилно е определен размерът на основата за облагане и дължимия косвен данък. В частта, в която е начислен ДДС за посочените по-долу доставки, РА е обоснован и законосъобразен и следва да бъде потвърден. Става въпрос за следните доставки:

1. с купувач „METRON M.I.K.E." Гърция, за данъчни периоди м.06, м.07, м.08, м.09, м.10 и м.11.2014 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 482 951, 95 лв. по 49 фактури и КИ/л.25 от РД/;

2. с купувач „CHOVIKOVA VALIA NIKOLAEVA" Гърция, за данъчни периоди от м.01, м.02, м.05, м.06, м.07, м.08, м.09, м.10 и м.11.2014 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 3 754, 50 лв. по 37 бр. фактури/л.49 от РД/;

3. с купувач „KINO DOMINO" S.R.L. Румъния, за данъчни периоди м.01, м.02 и м.04.2014 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 680, 58 лв. по 5 броя фактури/л.56 от РД/;

4. с купувач „BAYRY A M LIDIYA DIMITROVA " Германия, за данъчен период м.02 2014 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 717, 25 лв. по 1 брой фактура/л.75 от РД/;

5. с купувач „S U PERMARKT EN AVONDWINKEL TRAKIA" Холандия, за данъчни периоди 01.01.2014 до 30.11.2014г. и м.01, м.02 и м.03 на 2015г. е начислен допълнително ДДС в размер на 2 298, 14 лв. по 31 броя фактури/л.77 от РД/;

6. с купувач„TRAKYA MARKET" Холандия, за данъчни периоди м.05, м.06 и м.07 на 2014г. е начислен допълнително ДДС в размер на 1 745, 76 лв. по 3 броя фактури/л.92 от РД/;

7. с купувач „ZDRAVKOV GALIN" Испания, за данъчни периоди м.01 и м.02 на 2014г. е начислен допълнително ДДС в размер на 1 089, 07лв. по 3 броя фактури/л.95 от РД/;

Събраните в хода на съдебното следствие доказателства не опровергават фактическите и правни изводи, направени от ОП при ревизията, касаещи тази част от обжалвания РА. Оспорващото ТД не проведе пълно насрещно доказване на фактите, свързани с транспорта на стоките до друга страна членка на ЕС и предаването им на получателя там. След като останаха недоказани твърдените от него факти, че е осъществил ВОД, то претендираните благоприятни последици – нулева ставка за облагане на ВОД не могат да настъпят. Поради това, начисленият допълнително ДДС в общ размер на 493 237, 25лв, във връзка с недоказаните ВОД и съответните лихви следва да бъдат потвърдени като законосъобразни. В тази част обжалваният ревизионен акт като законосъобразен и обоснован следва да бъде потвърден, а жалбата отхвърлена като неоснователна.

Независимо от изложеното, РА следва да бъде отменен, като материално незаконосъобразен, в частта, в която са определени допълнителни задължения за ДДС в общ размер на 37 804, 17лв. и съответните лихви, за доставки по фактури към следните купувачи:

1. по 109 бр. фактури/описани конкретно на л.41-46 от РД/, издадени от „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД на „KOMOVA SKLAVKA TSVETKO", за данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.03.2015 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 19 431, 98 лв.;

2. по 19 бр. фактури/описани конкретно на л.68-69 от РД/, издадени от „ГРЕСТОКОМЕРС" ЕООД на „BULGARIAN FOOD IRELAND LIMITED" Ирландия, за данъчни периоди м.01, м.02., м.03, м.04, м.05, м.07, м.09, м.10 и м.11.2014 г, и м.01, м.02 и м.03.2015 г. е начислен ДДС в размер на 18 372, 19 лв.

В хода на съдебното следствие за така посочените доставки бяха събрани доказателства, които установяват, че стоките по конкретните фактури са получени от С.К. на територията на Гърция и от В.Д. в Ирландия, като транспортът е осъществен от същите с техни МПС, чиито номера са посочени в представените документи и съответстват на представените свидетелства за регистрация и лиценза за превоз на товари. При положение, че релевантните според приложимия материален закон факти, предвидени в хипотезата ан чл.7, ал.1 от ЗДДС, са доказани, то съдът приема, че по така посочените фактури, издадени от дружеството жалбоподател на тези двама купувачи са осъществени вътреобщностни доставки, които са облагаеми с нулева ставка за доставчика „ГРЕСТОКОМЕРС”ЕООД на териториятаан България, съгласно чл.53, ал.1 от ЗДДС. Предвид така установеното от фактическа страна пред съда следва от правна, че органите на НАП неправилно са начислили при ставка 20% ДДС в общ размер на 37 804, 17лв. по тези фактури. Поради това, в тази част обжалваният РА следва да бъде отменен, като незаконосъобразен.

VIII.По разноските:

При този изход на делото основателни са претенциите и на двете страни за присъждане на разноски по делото, съразмерно на уважената/респективно отхвърлената част от жалбата, съгласно чл.161, ал.1 от ДОПК.

Оспорващият претендира да е сторил разноски, съгласно представения в о.с.з. Списък/вж. л.414/ както следва: ДТ за завеждане на дело и издаване на СУ- 65, 00лв.; за платен депозит за призоваване ан свидетели - 377, 00лв; депозит за изготвяне на СГЕ – 705, 00лв.; хонорар на един адвокат – 33 680, 32лв. и разноски по командировъчни заповеди за явяване в о.с.з. в общ размер на 515, 38лв. За всеки от посочените разходи са представени доказателства за извършеното плащане. По отношение на адвокатския хонорар е заявено изрично/вж. л.439 и л.445 от том втори на делото/, че същият включва и сумите за изготвяне на възражение срещу РД и обжалването на издадения РА по административен ред.

При това, съдът приема, че разходите за пътни и дневни пари при командировка са въпрос на вътрешни отношения на адвоката с адвокатското дружество и не е предвидено в процесуалния закон да бъдат възстановени по този ред – чл.161 от ДОПК. Аналогичен е правният извод на съда и за разноските за АВ за административното обжалване. Нито ДОПК, нито АПК предвижда ред за възстановяването им в производството пред съда по обжалване на същия РА.

Освен изложеното, никъде в представените документи, които доказват извършените разходи, не е посочено каква част от сумата, платена за АВ, е предвидена за съдействието при административното обжалване. Поради това, съдът изчисли, че минималният размер на АВ съобразно материалния интерес по делото е 8 783, 21лв., т.е. почти четвърт от петендираното АВ/по-точно 3, 8 пъти по-малко/. Поради това и при липса на други доказателства, представени от страната, доколкото се касае технически за две инстанции/обжалване пред ДОДОП и ВТАС/, съдът приема, че половината от същата сума се пада за настоящата инстанция, т.е. 16 840, 16лв. От ответника е направено възражение за прекомерност на АВ. Съдът го намира за основателно. Макар делото да разкрива фактическа и правна сложност, предвид големия обем доказателствен материал, множество процесуални действия, в т.ч. разпити на свидетли, проведени 5 открити съдебни заседания и проявена процесуална активност от ПП на оспорващото дружество. Причината за това е, че към момента на произнасянето на настоящия сътав е отменена, считано от 26.10.2016г. разпоредбата на §2 от ДР на Наредба №1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Същата е обявена за нищожна с Решение № 14820/10.12.2014г. на ВАС по адм. дело № 10395/2014г. Макар упълномощаването да е извършено преди този момент, а процесуалното представителство пред съда и плащането на АВ да е осъществено след влизане в сила на промяната, с оглед установента практика на ВАС, която квалифицира нормите, определящи правилата за разноските за процесуални, то съдът ще приложи действащата понастоящем редакция на Наредбата, като редуцира размера на АВ под двукратния размер на минималното такова. При тези съображения, настоящият състав на ВТАС приема за съотвена на сложността на делото и вложените процесуални усилия от страната сума за АВ в размер на 12 000, 00лв. При това общият доказан размер на разноските за оспорващото дружество възлиза на 13 147, 00лв./12 хияди за АВ, 377 за свидетели, 705 за СГЕ и 65 за ДТ/. При това положение на жалбоподателя се следват разноски в размер на 914, 64 лева, съобразно отменената част от РА, която възлиза на 43 503, 88лв.

Ответникът претендира за юрисконсултско възнаграждение, в размер на 8 783, 00лв. Изчислено съразмерно на материалния интерес, съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК и чл. 8, ал.1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. От претендираното ЮКВ, съразмерно на потвърдената част на РА/581 789, 48лв./, се явява сума в размер на 8 171, 58 лева.

Тъй като никоя от страните не е направила възражение за прихващане, то съдът не компенсира разноските служебно, съгласно установената практика на ВАС по данъчни дела.

Воден от горните мотиви, на основание чл.160, ал.1, предложение второ от ДОПК, XI -ти административен състав на Административен съд Велико Търново