Решение № 3939 от 15.8.2025 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 1109/2024 г.

Производството по делото е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и е образувано по жалба на „МАР КОМ“ ООД с ЕИК 101548050, със седалище и адрес на управление: гр. Благоевград, ул. „Свобода“ № 1, представлявано от Управителя М. А. Т., против Ревизионен акт № Р-22000122006168-091-001/13.11.2023 г., издаден от М. Й. С., на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и М. С. С., на длъжност Главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 534/22.04.2024 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София (Дирекция ОДОП – София) при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП), с който в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД в общ размер на 14 507, 60 лева; по фактури, издадени от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД в общ размер на 12 200, 00 лева; по фактури, издадени от доставчика „Виваком България“ ЕАД в размер на 1 740, 86 лева и по фактура, издадена от доставчика „ГК ХРИСТОВИ“ ЕООД в размер на 476, 67 лева (общо в размер на 28 924, 93 лева) на „МАР КОМ“ ООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 01.07.2022 г. до 31.12.2022 г. в размер на 2 427, 62 лева и съответните лихви за забава в размер на 461, 12 лева, като за данъчен период м. 07.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 7 267, 26 лева е определен в размер на 1 054, 28 лева; за данъчен период м. 08.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 814, 90 лева е определен в размер на 4 420, 93 лева ДДС за внасяне, приспаднат е ДДС за възстановяване от предходния данъчен период и е определен ДДС за внасяне в размер на 3 366, 45 лева и съответните лихви за забава в размер на 461, 12 лева; за данъчен период м. 09.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 16 147, 76 лева е определен на ДДС за възстановяване в размер на 504, 36 лева; за данъчен период м. 10.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 1 303, 84 лева е определен на ДДС за възстановяване в размер на 289, 05 лева; за данъчен период м. 11.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 564, 84 лева е определен на ДДС за възстановяване в размер на 315, 87 лева, приключва процедура за възстановяване с общ резултат ДДС за възстановяване в размер на 1 109, 28 лева; за данъчен период м. 12.2022 г. декларираният от дружеството ДДС за възстановяване в размер на 859, 83 лева е определен на ДДС за възстановяване в размер на 290, 67 лева. По отношение на извършените от оспорващото дружество облагаеми доставки с РА е прието, че „МАР КОМ“ ООД не е извършило реални доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС към „ШУРА“ ЕООД, но, тъй като е издало фактури, отразеният в тях данък е дължим на основание чл. 85 от ЗДДС. В жалбата се твърди, че оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен поради противоречието му с материалния закон и издаването му при съществени нарушения на процесуалните правила, необоснован и немотивиран. Твърди се, че за започналото ревизионно производство ревизиращите органи са изпращали на ревизираното лице електронни съобщения на несъществуващ електронен адрес: [електронна поща], какъвто той никога не е имал деклариран пред органите на НАП и какъвто в периода на изпращането е бил служебно закрит от оператора на електронната поща. Твърди се нарушение на възможността на жалбоподателя да упражни процесуалните си права и правото си на защита. Сочи се, че само по това ревизионно производство ревизиращите органи не само, че не са изпращали съобщения на декларираните пред НАП електронни адреси за кореспонденция, но и незаконосъобразно са отказвали връчването им на тези адреси. Сочи се, че процесният електронен адрес е регистриран единствено и само в Търговския регистър и никога не е деклариран пред НАП, едновременно с това същият е бил закрит служебно от оператора на електронната поща през 2015 г., като на 27.01.2023 г., след като е установено, че електронният адрес е закрит, е регистрирана електронна поща със същото име, което до този момент е било свободно. Описаните по-горе процесуални нарушения се твърдят и по отношение на доставчиците на ревизираното лице. Сочи се невръчване на издадените Заповеди за изменение на ЗВР, както и издаване на РД със закъснение повече от 3 месеца след изтичане на срока по чл. 117 от ДОПК. Твърди се, че изводите на органите по приходите за липса на реални доставки на услуги по фактурите, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД, не почиват на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, както и, че не са обсъдени всички събрани доказателства. Сочи се, че в хода на ревизионното производство от жалбоподателя са представени всички изискани и предвидени в закона доказателства за възникване и признаване на право на приспадане на данъчен кредит по изследваните доставки от горепосочения доставчик на оспорващото дружество, както и че органите по приходите не са предприели всички необходими действия за събиране на доказателства в подкрепа на твърденията си, че липсват реални доставки по процесните фактури. Сочи се, че в интернет пространството е базиран рекламно-информационният блок „Пирин ТВ“, по който се излъчват реклами на оспорващото дружество, между „МАР КОМ“ ООД и „ТРИ В-Х“ ООД са сключени конкретни договори за изработка на рекламни видео-клипове и договори за реклама - за излъчване на рекламни видео клипове на оспорващото дружество от „ТРИ В-Х“ ООД в рекламно-информационния блок „Пирин ТВ“, подписани приемо-предавателни протоколи по всички сключени договори, по които са издадени спорните фактури за предоставените на оспорващото дружество услуги с точно определени цени за тях, като към всяка фактура са представени издадени фискални касови бонове съгласно ЗСч, удостоверяващи извършеното разплащане по тях от оспорващото дружество на „ТРИ В-Х“ ООД. Сочи се, също така, че както оспорващото дружество, така и „ТРИ В-Х“ ООД са осчетоводили в счетоводствата си разходите и приходите по спорните фактури. Сочи се, че от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД е представен договор за съвместна дейност с Народно читалище „Виртуален свят“, ЕТ „Р.-ЕВ-Е. Р.“, „ПИРИН ТВ“ ООД, „ГЕРИ ВИГ“ ЕООД и НПО „Сдружение с нестопанска цел Пирин ТВ“, доказващ възможността на „ТРИ В-Х“ ООД да излъчва реклами на свои контрагенти в рекламно-информационния блок на „ПИРИН-ТВ“, базиран в интернет, който факт е констатиран от органите по приходите съгласно констатациите в РА, но не е обсъден в потвърдителното решение на Директора на Дирекция ОДОП – София. Твърди се, че от „ТРИ В-Х“ ООД не са изискани доказателства за регистрация на марката „ПИРИН-ТВ“, във връзка с което с жалбата до Административен съд – Благоевград са представени индивидуални лицензии за телевизионна дейност от Държавна комисия по далекосъобщенията. Излагат се съображения, че в хода на ревизионното производство не са събрани никакви данни и доказателства за констатирани злоупотреби от оспорващото дружество, не са налице нарушения на законови изисквания за сключване на договори за услуга – изработка на рекламни видео клипове и договори за реклама. Оспорва се изводът за привидност на услугите, като се твърди, че двете страни с подписване на договорите, приемо-предавателните протоколи, осчетоводяването на приходите и разходите по фактурите, декларирането им пред органите на НАП доказват, че двете страни са изразили волята си за изпълнение на договореностите по тези договори. Доказателство за това са и извършените разплащания по фактурите. Във връзка с издадените фактури от „Виваком България“ ЕАД се твърди, че оспорващото дружество осъществява дейността си чрез договор за съвместна работа от 15.12.2010 г., приподписан на 01.08.2016 г. и изменен с Анекс от 15.03.2017 г., съвместно с Народно читалище „Виртуален свят – 15.11.2004 г.“ и „ТРИ В-Х“ ООД, съгласно който оспорващото дружество има задължението да предоставя за своя сметка технически съоръжения за изграждане на автоматизирани системи за маршрутизиране на електронен трафик по електроразпределителните кабелни мрежи, техническо оборудване за изграждане на автоматизирани системи за контрол и мониторинг работата на електроразпределителните кабелни мрежи, оборудвани със СИМ карти с техническа възможност за включване на мобилен оператор и възможност за разширяването й. Именно във връзка с изпълнението на задълженията си по договора за съвместна дейност са сключени договори с „Виваком България“ ЕАД и с „А1 България“ ЕАД, част от СИМ картите са вградени в посочените технически съоръжения, разположени в различни точки на гр. Благоевград, друга част се използват от служителите на дружеството, а други стоят в резерв за последващо разширение и за замяна при аварийни ситуации. По отношение на фактурата, издадена от доставчика „ГК Христови“ ЕООД се оспорва изводът на органите по приходите за извършване на безвъзмездна доставка с получения по доставката климатик, твърди се, че същият е заведен в счетоводството на оспорващото дружество и не е предаван в собственост на „Семеен лекар - ГППМП“ ООД. По отношение на фактурите, издадени от „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД се твърди, от оспорващото дружество са представени всички доказателства, които по категоричен начин установяват реалността на извършените специфични услуги по договора за доставка и поддръжка на компютърна техника от 31.01.2022 г. Иска се от съда да отмени оспорения ревизионен акт и да бъдат присъдени на дружеството сторените по делото съдебни и деловодни разноски. В съдебно заседание и в депозирани по делото писмени становища и писмена защита, оспорващото дружество, чрез процесуалния си представител адв. М., поддържа жалбата и доразвива изложените в същата съображения. Претендира се присъждане на направените по делото разноски съгласно списък, който се представя. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по пълномощие надлежно упълномощен юрисконсулт, в съдебно заседание, оспорва жалбата като неоснователна и моли същата да бъде отхвърлена, като съдът потвърди оспорения РА съгласно мотивите, изложени в РА и в потвърдителното решение на Директор на Дирекция ОДОП – София. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно списък, който представя. Въз основа на събраните по делото доказателства от фактическа страна се установява следното: Със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22000122006168-020-001 /09.11.2022 г., издадена от М. Й. С., на длъжност Началник на сектор, е възложено извършване на ревизионно производство на „МАР КОМ“ ООД за определяне на задълженията на дружеството по ЗДДС за данъчни периоди от 01.07.2022 г. до 30.09.2022 г., връчена по реда на чл. 32, ал. 6 от ДОПК на ревизираното лице на 18.01.2023 г. ЗВР е изменена със Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР) № Р-22000122006168-020-002/03.02.2023 г., връчена на ревизираното лице по електронен път на 07.02.2023 г. съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“, Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР) № Р-22000122006168-020-003/11.04.2023 г. с отбелязване за връчването й по електронен път, Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР) № Р-22000122006168-020-004/18.05.2023 г. с отбелязване за връчването й по електронен път, издадени от М. Й. С., на длъжност Началник на сектор, с които е променен обхватът на ревизирания период и срокът за извършване на възложеното на „МАР КОМ“ ООД ревизионно производство. Ревизиращият екип е установил, че извършваната от жалбоподателя икономическа дейност е изграждане и обслужване на компютърни и комуникационни системи и мрежи и се осъществява в офис, находящ се в Благоевград, ул. „Свобода“ № 1 и склад на ул. „Тодор Александров“ № 47А в същия град. Дружеството има назначени две лица на трудов договор на длъжностите техник телекомуникации и техник електрически системи. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за коректното определяне на данъчните задължения на дружеството и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК по реда на чл. 32, ат. 6 от ДОПК е връчено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице (ИПДПОЗЛ) № Р-22000122006168-040-001/21.11.2022 г., с което са изискани писмени обяснения, справки, счетоводни, търговски и банкови документи за ревизираните периоди, справки за налични активи - недвижими имоти, МПС и др. По искането не са представени документи и писмени обяснения На 07.02.2023 г. по електронен път е връчено второ ИПДПОЗЛ. В отговор са представени част от изисканите доказателства, които са намерили отражение в констативната част на РД, анализирани са от страна на ревизиращите органи и са намерили отражение при формиране на фактическите и правни констатации и основанията за облагане в РД и РА. На основание чл. 45, ал. 1 от ДОПК са извършени насрещни проверки на „ТРИ В – X“ ООД с ЕИК 101101291, „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД с ЕИК 202338255 и „ШУРА“ ЕООД с ЕИК 203623588. За резултатите от проверките са съставени протоколи по реда на ДОПК. На основание чл. 57 от ДОПК са отправени Искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица (ИПДСПОТЛ) до „КЕЙ БИ СИ БАНК БЪЛГАРИЯ“ ЕАД с ЕИК 831558413, „ЮРОБАНК БЪЛГАРИЯ“ АД с ЕИК 000694749, „ИЗИПЕЙ“ АД с ЕИК 131344648, „ВЛАДИ ВЕС“ ЕООД с ЕИК 101764077, „ГК ХРИСТОВИ“ ЕООД с ЕИК 204634114, като отговорите са намерили отражение в РД. С протоколи, описани на стр. 4 в РД, са приобщени събраните доказателства при извършени проверки на дружеството, предхождащи ревизионното производство. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-22000122006168-092-001/19.09.2023 г., връчен на 05.10.2023 г. по електронен път на оспорващото дружество видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“. Срещу РД по реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК е подадено писмено възражение, което е обсъдено в РА, като е прието за процесуално допустимо, но по същество за неоснователно. Ревизията е приключила с Ревизионен акт № Р-22000122006168-091-001/13.11.2023 г., издаден от М. Й. С., на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и М. С. С., на длъжност Главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, връчен на оспорващото дружество по електронен път на 24.11.2023 г. съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ (л. 91 от делото). Издаденият на оспорващото дружество Ревизионен акт № Р-22000122006168-091-001/13.11.2023 г. е обжалван изцяло по административен ред в срока по чл. 152 от ДОПК и е потвърден изцяло с Решение № 534/22.04.2024 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София (Дирекция ОДОП – София) при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП). Решението е връчено на дружеството на 02.08.2024 г. видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път (л. 43 от делото). Жалбата, във връзка с която е образувано настоящото производство, е подадена в Административен съд – Благоевград на 16.08.2024 г. с вх. № 2978 от същата дата. В хода на съдебното производство са приети допълнителни писмени доказателства, приобщено е заключение по назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза. Въз основа на установената фактическа обстановка съдът достигна до следните правни изводи: Жалбата е подадена срещу ревизионен акт в потвърдената от Директора на Дирекция ОДОП част, от лице с надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол. Решението е издадено от Директора на Дирекция ОДОП София и в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Жалбата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество. Оспореният ревизионен акт е валиден, издаден от компетентни органи, след провеждане на ревизия, възложена от оправомощен за това орган по приходите (Заповед № РД-01-849/31.10.2022 г., издадена от Директора на ТД на НАП – София), при спазване на съответните процедурни правила. Ревизионният акт, видно от материалите по административната преписка, е подписан с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ. Електронният подпис е приравнен на саморъчен съгласно изричното указание на чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ. Съгласно чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ правната сила на електронния подпис и на усъвършенствания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис, когато това е уговорено между страните. Удостоверението за електронен подпис е законово признато за еквивалент на саморъчен подпис за лицата, които притежават такова удостоверение. От представените по делото удостоверения е видно, че подписите са положени от съответните лица, в периода на срока на действие на притежаваните от тях удостоверения за електронен подпис. В тази връзка се установява, че оспореният ревизионен акт е подписан с електронен подпис от лицата, посочени като негови издатели, с КЕП и в периода на действие на удостоверението. Процедурата по издаване на РА е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и съдът не намира при провеждането й да са извършени процесуални нарушения, засягащи законосъобразността на ревизионния акт. С ревизионния акт са определени допълнителни задължения по ЗДДС и лихви за забава за периодите и на лицето, на което е възложена ревизията. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, с извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад. Освен това, изложение на фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа в ревизионния доклад, който е неразделна част от РА (чл. 120, ал. 2 от ДОПК), а съгласно константната съдебна практика мотивите на РД, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт. На задълженото лице е била предоставена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е било редовно уведомявано както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на публичните му задължения. В хода на ревизията органите по приходите са попълнили преписката с необходимите, според тях, доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на оспорващото дружество обстоятелства. Извършените въз основа на тези доказателства фактически констатации и направените правни изводи са предмет на преценка при проверката за материалната законосъобразност на РА, и ще бъдат обсъдени по-долу в настоящото решение. Противно на доводите на оспорващото дружество съдът не констатира допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила в хода на административното производство по издаване на процесния ревизионен акт. По отношение на възраженията относно електронните адреси, на които са връчвани съобщения в хода на ревизионното производство съдът намира следното: В чл. 28 – чл. 33 от ДОПК са разписани правилата за връчване на актове, документи и книжа от органите по приходите. Съгласно чл. 33 във връзка с чл. 29, ал. 1, ал. 2 и ал. 6 от ДОПК връчването на съобщенията в административното производство се извършва на адреса за кореспонденция на субекта от органа по приходите или от друг служител (връчител) или автоматично от съответната администрация на лицето, негов представител или пълномощник, член на орган на управление или на негов служител, определен да получава книжа или съобщения. С цитираните алинеи на чл. 29 от ДОПК се регламентира редът за връчване, като в ал. 3, ал. 4, ал. 5, ал. 7, ал. 8 и ал. 9 от същия член се въвеждат алтернативно хипотези на връчване на лица и по място, чрез други органи, но тези хипотези са само правна възможност за органите по приходите предвид използвания глагол „могат“ и „може“, не и ред, който те са длъжни да спазят. Предвид това не е дължимо изчерпване на тези способи като условие за преминаване към връчването по чл. 32 от ДОПК чрез прилагане към досието. Законодателят е регламентирал възможността лицето да посочи електронен адрес за получаване на съобщения, който по аргумент от чл. 28 от ДОПК е адрес за кореспонденция. Съгласно чл. 28, ал. 2 от ДОПК всяко лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения. Съгласно чл. 28, ал. 1 от ДОПК адресът за кореспонденция е адресът на управление - за местните юридически лица, регистрираните търговски представителства и клоновете на чуждестранни лица, освен ако в регистър БУЛСТАТ не е вписан друг адрес за кореспонденция, съответно в търговския регистър не е вписан друг адрес на управление (т. 2). Съгласно чл. 30, ал. 6 от ДОПК електронното съобщение се смята за връчено, когато адресатът изпрати потвърждение за получаването му чрез обратно електронно съобщение, активиране на електронна препратка или изтеглянето му от информационната система на компетентната администрация. Съдържанието на електронното съобщение се удостоверява чрез заверена от органа по приходите разпечатка на записа в информационната система или чрез електронен документ, подписан с квалифициран електронен подпис. В конкретния случай се констатира, че от дружеството е обявен в Търговския регистър електронен адрес, на който е изпратена ЗВР, с която е поставено началото на ревизионното производство. Няма данни по делото лицето изрично да е заявило, че не желае съобщаването в ревизионното производство да се извършва на посочения електронен адрес. Установява се, че с декларация с вх. № 0100000026/30.01.2023 г. от оспорващото дружество е декларирало електронен адрес за кореспонденция [електронна поща], на който електронен адрес след подадената декларация са връчвани съобщенията в хода на ревизионното производство. По делото не се съдържат данни, че е налице промяна в седалището и адреса на управление на дружеството или в адреса за кореспонденция по смисъла на чл. 8, ал. 1, т. 3 във връзка с чл. 28, ал. 1, т. 2 ДОПК. Такава промяна не се констатира и след служебно направена справка в Търговския регистър. Лицето не е съобщило писмено на водещия производството орган по приходите, че е променило адреса за кореспонденция по смисъла на чл. 28, ал. 3, изр. първо ДОПК до подаване на горецитираната декларация относно електронния адрес. По отношение на ЗВР в конкретния случай се установяват и предпоставките за връчване по изключителния способ. На основание чл. 32, ал. 1 от ДОПК са извършени две посещения на адреса за кореспонденция на дружеството, но не е открит управителят му или негов пълномощник. Съставени са протоколи, удостоверяващи резултатите от посещенията (чл. 32, ал. 2 от ДОПК). По делото са налице данни, че съобщението за връчване е публикувано на интернет страницата на НАП и е поставено на определеното за целта място в ТД на НАП София (чл. 32, ал. 4 от ДОПК). Изпратено е на посочения електронен адрес (във връзка с изложеното по-горе) и на адреса за кореспонденция чрез обратна разписка (чл. 32, ал. 5 от ДОПК). Дружеството не е изпратило представител за получаване на съобщението в срока по чл. 32, ал. 6 от ДОПК (14 дни от поставянето на съобщението по чл. 32, ал. 4 от ДОПК). Следователно правото на участие и защита в производството по ревизия на ревизираното лице е гарантирано чрез изпращане на съобщения, в това число и ЗВР. Неоснователни са твърденията на жалбоподателя относно неспазените срокове за извършване на ревизията и издаване на ревизионен доклад. Съгласно чл. 114, ал. 1, изр. първо от ДОПК срокът за извършване на ревизията, образувана по реда на 112, ал. 1 от ДОПК, е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. В случай, че срокът по ал. 1 се окаже недостатъчен, разпоредбата на чл. 114, ал. 2 от ДОПК дава възможност той да бъде продължен с до два месеца със заповед за удължаване на срока от органа, възложил ревизията. Според чл. 117, ал. 1 от ДОПК ревизионният доклад се съставя от ревизиращия орган по приходите не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията. Съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията и ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаване на възражение или от изтичане на срока за подаване на възражение. Всички посочени срокове са инструктивни и дори и да не бъдат спазени, се приема по безпротиворечив начин в практиката, че това не води до нищожност, респективно до незаконосъобразност, доколкото не ограничава правото на защита на ревизираното лице и не опорочава постановения ревизионен акт. Сроковете, указани в ДОПК, са инструктивни и тяхното нарушение не води до незаконосъобразност на крайния административен акт. До постановяването на РА е допустимо събирането на доказателства, които са от значение за определяне задълженията на ревизирания субект. При така изложената фактическа обстановка съдът формира и своите правни изводи. На основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът разглежда спора по същество и когато приеме, че актът е незаконосъобразен на основанието, на което е издаден, следва да разгледа спора по същество, производството по обжалване на РА не е контролно-отменително, а е процес по същество, поради което съдът следва да реши, с оглед на събраните по делото доказателства, дали се дължи данък и в какъв размер. Разгледана по същество, жалбата е частично основателна. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурираните доставки от „ТРИ В-Х“ ООД. В хода на ревизията са изследвани факти и обстоятелства, свързани с реалното извършване на декларирани от дружеството доставки по фактури, издадени от „ТРИ В-Х“ ООД. По фактурите от посочения доставчик „МАР КОМ“ ООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит чрез включването им в дневниците за покупки по ЗДДС. През данъчни периоди м. август 2022 г., м. септември 2022 г. и м. декември 2022 г. ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на 14 507, 00 лева по 16 броя фактури, издадени от „ТРИ В-Х“ ООД, чийто предмет е изработка на рекламни клипове и излъчване на рекламни клипове, с №№ 103/23.08.2022 г., 105/24.08.2022 г., 106/25.08.2022 г., 107/26.08.2022 г., 108/29.08.2022 г., 109/30.08.2022 г., 110/31.08.2022 г., 112/26.09.2022 г., 113/26.09.2022 г., 114/27.09.2022 г., 115/27.09.2022 г., 116/28.09.2022 г., 117/29.09.2022 г., 118/29.09.2022 г., 119/30.09.2022 г. и 123/30.12.2022 г. По отношение на процесните доставки органите по приходите са възприели изцяло констатациите от извършена на „ТРИ В-Х“ ООД проверка за процесните периоди, а именно: За извършените съгласно представените фактури продажби - реклама, а съгласно приемно - предавателните протоколи - рекламен клип, което е видно от вписания в протоколите текст: „Двете страни приеха без възражения, че рекламният клип е изработен качествено и желаният ефект от него е постигнат в течение на време“ не става ясно какъв предмет на услуга е фактуриран - излъчване на реклама, изработка на рекламен клип или и двете услуги. Не се представиха данни по кой или кои телевизионни канали са излъчвани рекламите и до кого са достигнали рекламите като краен потребител….. Няма данни кой е използваният телевизионен канал, на каква честота и какви са получените приходи от наличието на този канал, при положение, че в отчетността на ЗЛ няма други осчетоводени приходи от платени такси от абонати - физически лица, други юридически лица или други клиенти, освен „МАР КОМ“ ООД и „ШУРА“ ЕООД. Няма представени доказателства как и от кого е установено и при какви използвани показатели и критерии, че в течение на времето е постигнат желаният ефект от услугата. Няма данни как са излъчвани услугите, по кое време, в какъв часови интервал и по какъв начин са предоставяни и на кого. ЗЛ не представи документи как е формирана стойността на услугите и не представи данни кои лица са ги извършвали и изработили. ЗЛ няма назначен персонал. Няма студио за излъчване на предавания, няма оператори, няма водещи, няма режисьори и няма специализирана снимачна апаратура. Декларирано е, че дейността е осъществявана от Е. Р., едноличен собственик на дружеството, който не представи документи, удостоверяваш негови налични познания и умения в тази специализирана сфера и област – реклама. По счетоводни данни дружеството има 2 бр. телевизори, едни диван, мултипрексор за сигнал, оптичен лазер - 2 бр., оптичен кабел и софтуер за ДиВиПлей и ПП за автоматизация по договор от 02.12.2011 г. Съгласно представена оборотна ведомост за периода м. 07 - м. 09 2022 г. са осчетоводени само следните разходи: за материали на стойност 3 240, 90 лв., за които не са представени съответните първични документи за тяхното осчетоводяване като текущ разход и за външни услуги - 100 024, 60 лв., формирани от ДО на двете получени фактури от „Демо 77“ ЕООД на стойност 100 000.00 лв., които не формират себестойността на фактурираните рекламни услуги, защото са с различен предмет на доставките, а именно консултантски услуги относно перспективите за развитие на кабелните телевизии в страната, за изготвяне на анализи за моментните предимства и недостатъци в развитието и използването на Цифровата и IР телевизия и за извършване на задълбочено проучване за перспективни доставчици на технологично оборудване за Цифровата и IР телевизия. С установеното ЗЛ не доказва вложени и изписани материали във връзка с фактурираните продажби, както и не доказа наличие на материален и кадрови ресурс за извършване на доставките - реклама с получатели „МАР-КОМ“ ООД и „ШУРА“ ЕООД. С оглед горното, извършените от ЗЛ доставки представляват само фактурирани продажби на услуги, без данни и доказателства за тяхното реално и фактическо извършване на техните получатели от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД (л. 70 от делото - стр. 15 от РД). Във връзка с посочените констатации с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по горепосочените фактури, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД, на основание липсата на изпълнени условията на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9 от ЗДДС. Директорът на Дирекция ОДОП – София е потвърдил изводите на органите по приходите, като е посочил, че не са представени доказателства относно собствеността на телевизия „ПИРИН-ТВ“, в т. ч. решение на Съвет за електронни медии (СЕМ), с което да е постановено регистриране на дружеството като доставчик на линейна медийна услуга - телевизионен оператор, на телевизионна програма с марка „ПИРИН-ТВ“, която да се разпространява чрез кабелни електронни съобщителни мрежи и сателит на територията на Република България и удостоверение за регистрация. Посочено е, също така, че по отношение на възможността на доставчика да извърши услугите по изработка и разпространение на рекламен видео клип в рекламно-информационния блок на телевизия „ПИРИН-ТВ“ споделя изводите на ревизиращия екип, че дружеството „ТРИ В-Х“ ООД не е разполагало с квалифицирани кадри, които да извършат договорените услуги, предвид, че същите изискват квалифициран персонал и технически средства, за което не са ангажирани доказателства. От доставчика е представена инвентарна книга към 31.12.2022 г., в която са заведени лед телевизор, мултиплексор за ОУО сигнал, оптичен трансмитер, диван, оптичен кабел, ПП за автоматизация по договор от 02.12.2011 г. и софтуер, но същите са отписани последно към 23.06.2016 г., с изключение на оптичен кабел. Не са представени доказателства за извършени разходи, съпътстващи услугите по изработка и разпространение на рекламния видео клип. Възприето е в потвърдителното решение, че от съществено значение при преценка относно реалното изпълнение на услугата е уговорката относно предмета и съдържанието на рекламата включително графичното изображение, рекламното послание, съдържанието, формат, размери и т. н., което в случая не е налице. Липсва обективирано рекламно послание, съобразено с определени параметри, заложени от възложителя. Не са доказани конкретни договорености за съдържанието на рекламните услуги и доказателства за сертификати за излъчени реклами, от които да се установи колко пъти и на кои дати са излъчени. Представените приемо-предавателни протоколи и спецификации за рекламни услуги по никакъв начин не удостоверят излъчване на реклама в посочената телевизия. Липсват доказателства относно съгласувани рекламни клипове и рекламни материали от представител на ревизираното лице съгласно уговореното в договорите, както и такива за извършено гласуване. Не са представени и сертификати, издадени от телевизията, за излъчената реклама в различни интервали от време, какво е рекламирано и кой е получател на доставената от нея услуга. Посочено е, също така, че предметът, посочен във фактурите, издадени от „ТРИ В-Х“ ООД, е „услуга по спецификация“ и „реклама по договор“, предвид на което липсват конкретни основания за издаването им - индивидуализиращи данни, касаещи договора, поради което не може безспорно да се установи, че тези фактури са издадени във връзка с възложените услуги от жалбоподателя. Относно представените фискални бележки е формулиран извод, че не са налице доказателства за връзката им с изпълнението на процесните доставки. В обобщение Директорът на Дирекция ОДОП е формулирал извод, че анализът на приложените по преписката документи води до заключение за наличие на документално оформени сделки, които фактически не са реализирани между посочените страни по фактурите, издадени от „ТРИ В-Х“ ООД. Като доказателство за изпълнение на доставките по фактурите от оспорващото дружество във връзка с доставките, получени от „ТРИ В-Х“ ООД, са представени сключените договори за услуга за изработка на 1 брой рекламен видео клип от 29.12.2021 г. и 23.03.2022 г. и договори за реклама от 29.12.2021 г., 30.12.2021 г., 28.01.2022 г., 31.01.2022 г., 25.02.2022 г., 28.02.2022 г., 24.03.2022 г., 31.03.2022 г., 27.04.2022 г., 30.04.2022 г., 26.05.2022 г., 31.05.2022 г. и 30.06.2022 г. със сходно съдържание. С договорите за услуга изпълнителят се задължава да изработи един рекламен видео клип с продължителност от 45 до 55 секунди за разпространение в рекламно-информационния блок на телевизия „ПИРИН-ТВ“. С договорите за реклама изпълнителят следва да разпространява рекламни клипове в рекламно-информационния блок на телевизия, , ПИРИН-ТВ“ три пъти на ден. За излъчването на клип с продължителност от 15 секунди се заплаща по 30.00 лв. без ДДС; представени са копия на спорните фактури; приемо-предавателни протоколи за изпълнение на услугата по тях – излъчване на 1 брой рекламен видеоклип три пъти на ден 31 дни в месеца в рекламно-информационния блок на „ПИРИН-ТВ“, а към договорите за изработка - приемо-предавателни протоколи за приемане изработването на 1 брой рекламен видеоклип за излъчване в рекламно-информационния блок на „ПИРИН-ТВ“; спецификация за рекламни услуги към всяка от фактурите; Индивидуална лицензия за телевизионна дейност № 342-00086/20.04.2000 г. на „ТРИ В-Х“ ООД и Индивидуална лицензия за телевизионна дейност № 342-00087/20.04.2000 г. на „ТРИ В-Х“ ООД. Представен е още договор за съвместна работа от 11.05.2017 г., сключен между Народно читалище „НЧ – Виртуален свят - 15.11.2004 г.“, „ТРИ В-Х“ ООД, ЕТ „Р.-ЕВ – Е. Р.“, „Пирин ТВ“ ООД и „ГЕРИ ВИГ“ ЕООД, като с договора страните са уговорили съвместно изграждане, ползване и поддържане на студио, монтажна апаратна, излъчвателна апаратна за производство на телевизионни програми – Пирин ТВ 1, Пирин ТВ 2 и Пирин ТВ Музика, обслужващи помещения, офиси към тях в административната сграда на ДАМТН – гр. Благоевград, ул. „Свобода“ № 1 и за съвместно изграждане и поддържане на електро-разпределителни кабелни мрежи за кабелна телевизия и интернет на територията на Община Благоевград и Община Кочериново. Договорът е безсрочен. В хода на съдебното производство е изяснено чрез приобщеното експертно заключение по съдебно-счетоводната експертиза, че проверените фактури с издател „ТРИ В-Х“ ООД са осчетоводени в счетоводството на оспорващото дружеството. Тези фактури са придружени с фискални касови бонове, въз основа на което е осчетоводено плащане в общ размер на фактурираната стойност, за която са издадени. Фискалните бонове са от датата, на която са издадени фактурите. Допълнително по делото са приобщени на електронен носител (флаш памет) рекламните клипове, предмет на сключените договори. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 ЗДДС, като упражни това си право, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. От цитираната разпоредба може да се направи извод, че данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е налице освен при притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, но и при извършване на услуги, респективно получаване на стоки, т. е. при наличие на реалност на престацията, предмет на фактурираната доставка. При неосъществена престация или при наличие на някоя от хипотезите уредени в разпоредбата на чл. 70 от ЗДДС и представляващи отрицателни предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, не е налице данъчно събитие, респективно не възниква право на приспадане за получателя, дори и да са налице формалните счетоводни изисквания за това. Т.е., по своята същност правото на приспадане на данъчен кредит представлява сложен фактически състав, правните последици от който могат да възникнат само ако са изпълнени всички образуващи го елементи. Формалните предпоставки за правото на приспадане са дефинирани, например в т. 29 от Решение 15 септември 2016 г. на СЕС по дело С-518/14 по следния начин: „от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W №siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., PPUH Stehcemp, C-277/14, EU: C: 2015: 719, т. 29).“, в която връзка е и разрешението дадено с Решение от 8 май 2013 г. по дело С-271/12 на СЕС. Материалноправните предпоставки за възникване правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на Върховен административен съд и в практиката на СЕС. Така в т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС (а и в други) е посочено, че „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице. Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.“ Преценката относно това дали са налице тези условия се прави от съда в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Между страните няма спор относно значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит, съобразно установената съдебна практика както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, както бе посочено и по-горе, обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което „Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка“. Съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест данъчният субект е този, който трябва да докаже твърдените изгодни за него факти и обстоятелства, касаещи възникнало в негова полза право на приспадане, и да установи при условията на пълно и главно доказване предпоставките за упражняването му като понесе тежестта от този пропуск. Установяването на посочените кумулативни предпоставки е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото на приспадане, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК). При справяне с така възложената му доказателствена тежест, след отделяне на спорното от безспорното, се поставя въпросът за добросъвестността на получателя в аспекта на извършена измама, респективно злоупотреба с права и неговото знание, незнание и/или участие. Относно последните обстоятелства доказателствената тежест за установяването стои изцяло в данъчната администрация, както бе посочено и по-горе. Като в контекста на установяване наличието на посочените по – горе предпоставки, ирелевантни за правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице са действията или бездействията на доставчиците, включително материалната им, техническа и кадровата им обезпеченост, на която в конкретния случай органите по приходите са обърнали приоритетно внимание. Обезпечеността на доставчиците (материално-техническа и кадрова) не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС – решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 (М. П.), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. В решението на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г. се дава тълкуване на закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. Т.е. относимата правна регламентация държи сметка да е установено реалното предаване/приемане на стоките, респективно получаване на услугите. В практиката си Върховен административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена – чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Касае за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и както бе посочено и по-горе, негова е доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки. Доказването на предаването на предмета на доставката от доставчика на получателя е необходимо, за да се докаже реалното изпълнение на продажбата. Предметът на конкретната сделка се индивидуализира и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлена собствеността върху услугите, т. е. не е налице осъществена от продавача престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Установяването на предаването на предмета по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 12 във връзка с чл. 9 от ЗДДС. Доставка на стока по смисъла на закона е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а доставка на услуга е всяко извършване на услуга. В този смисъл следва да се има предвид, че „услуга” по смисъла на ЗДДС е всичко, което има стойност и е различно от стока и пари (в обръщение като законно платежно средство). „Доставка на услуга” е всяко извършване на услуга (чл. 9, ал. 1 от ЗДДС). По арг. на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на стока и услуга (по см. на чл. 6 и 9), която е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната. Разпоредбата на чл. 9 от ЗДДС изисква фактическо наличие на резултат от осъществена доставка на услуга при получателя. Позовавайки се на легалната дефиниция на понятието „доставка на услуга”, може да се направи обоснованият извод, че нейното осъществяване се доказва с конкретно постигнатия резултат. Т.е. от гледна точка на ЗДДС е без значение как е постигнат резултатът от действията, а дали те са прехвърлени в патримониума на получателя. Когато се касае за доставка на услуга, след анализ на резултатите от конкретната доставка, следва да бъде удостоверен резултатът от извършената услуга при получателя и/или да бъдат представени доказателства за използване на полученото. Това от своя страна безспорно установява обстоятелството, че получателят е придобил предмета на доставката, което му дава основание да претендира данъчен кредит за платения във връзка с доставката ДДС. При липса на нормативна уредба, която да въвежда изисквания за съставянето на определен тип документи, доказващи осъществяването на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, преценката дали една доставка е действително извършена, се гради на съвкупния анализ на всички събрани по делото доказателства. Тези доказателства, в преобладаващата си част са частни документи, определяни от характера на търговския оборот, като на практика за много малко факти и обстоятелства биха могли да бъдат съставени официални документи по смисъла на чл. 179 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, които да имат обвързваща съда доказателствена сила. При съставянето на такива документи стопанските субекти следва да се съобразяват с изискванията на ЗСч и издадените въз основа или във връзка с него подзаконови нормативни актове. Трайна е практиката на ВАС, че само въз основа на фактури и доказателства за счетоводното им отразяване от получателя не може да се обоснове извод за реалност на доставките, по които е начислен ДДС. Фактурата е първичен счетоводен документ и като такъв е носител на информация за регистрирана стопанска операция, като няма обвързваща доказателствена сила за съда. Осчетоводяването на фактурите при получателя само по себе си не доказва реалното получаване на стоката или услугата, защото представлява удостоверяване на това получаване от самото лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдяния факт. За целите на данъчното облагане е от значение има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. В този смисъл, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен фактът на предаването на стоката или услугата от доставчика на получателя. Без значение за реалността на доставките е разполагали ли са доставчиците с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите, какъв е произходът на стоката, къде е била съхранявана същата, как е била транспортирана до място на предаване, както бе посочено и по-горе. С оглед на доказателствата по делото, в това число заключението на съдебно-счетоводната експертиза, настоящата съдебна инстанция намира, че са налице реални доставки по фактурите, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД. Настоящата инстанция счита, че във връзка с реалното извършване на доставки на услуги от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД са събрани писмени доказателства, обуславящи извод за доказаност на фактическия състав на правото на приспадане на ДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, които са определящи за преценката дали услугите са действително извършени и предадени, следва всички събрани по делото доказателства да бъдат преценени в своята съвкупност. Съдът приема, че представените в хода на ревизионното производство доказателства установяват наличие на реални доставки по фактурите, издадени от горепосочения доставчик. Представени са всички документи, с които са обективирани изследваните доставки, които по безспорен удостоверяват извършените доставки, т.е. безспорно удостоверяват вида и характера на услугите, фактическото предоставяне и приемане на конкретно извършените услуги – юридически факт, който законът определя като доставка на услуга. Т.е. представени са всички документи, чрез които са обективирани насрещните волеизявления на страните относно фактическото осъществяване на насрещните им престации по спорните доставки. Реализираните между ревизираното лице и доставчика в конкретната фактическа обстановка стопански операции (доставки) са материализирани в сключените между тях договори, приложения към тях, протоколи за установяване на извършени услуги и фактури. По всички фактури са налице договори, приложения към тях, в които подробно са описани възложените на доставчика услуги, протоколи. Всички договори, приложения и протоколи са подписани от страните по договора и съдържат информация относно извършените услуги по вид и количество. За извършените доставки, предмет на договора, доставчикът е издал данъчни фактури, по които е извършено плащане от страна на жалбоподателя, видно от представените в хода на ревизионното производство касови бонове, който факт не се оспорва от ответната страна в настоящото производство. Освен договорите, фактурите, протоколите, безспорно установените плащания по всяка една от доставките информационна следа за получаването на услуги от вида на процесните се съдържа в счетоводството на ревизираното лице. В РД и РА не се констатира нередовно водене на счетоводството на ревизираното лице, посочено е, че счетоводството е водено редовно, при спазване изискванията на Закона за счетоводството и при съобразяване с основните счетоводни принципи и счетоводни стандарти, в този смисъл на основание чл. 51 от ДОПК във връзка с чл. 182 от ГПК вписванията в счетоводните книги могат да служат като доказателство на лицата, които са ги водили, още повече, че в конкретния случай счетоводните книги на ревизираното лице са изцяло в съответствие с всички други документи, чрез които са обективирани изследваните доставки. Представени и приети са по делото индивидуалните лицензии за телевизионна дейност на доставчика, издадени от Държавна комисия по далекосъобщения, в този смисъл неоснователни са доводите в РА и в потвърдителното решение, че не са представени лицензии и не са представени доказателства за собствеността на телевизията „ПИРИН – ТВ“. Следва да бъде посочено, че посочените документите не са оспорени от ответника по реда на чл. 193 от ГПК във връзка с чл. 144 от АПК и § 2 ДР на ДОПК. Представените от ревизираното лице и доставчика му документи са частни, тъй като за относими към данъчното облагане факти и обстоятелства официалните документи по чл. 179 ГПК са рядкост в оборота. По тази причина доказателствената сила на частните документи не следва да бъде изключвана a priori, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна на липсата на каквато и да е доказателствена сила. Тези доказателства не са оспорени от ответника и независимо, че имат характер на частни писмени доказателства, същите се кредитират от съда. Преценени в съвкупност, тези доказателства установяват наличие на реално осъществени услуги от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД. Съвкупният анализ на неоспорените от приходната администрация писмени доказателства обуславят извод за доказаност на фактическия състав на правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. Процесните документи като писмени доказателствени средства са универсален и годен информационен източник /вж. чл. 49 от ДОПК/ и установяват с убедителността на пълно доказване изпълнението на постигнатите между ревизираното лице и неговия доставчик договорености. Отказът на органите по приходите да признаят право на приспадане на данъчен кредит по отношение на този доставчик е обоснован преди всичко с липсата на доказателства за кадрова и ресурсна обезпеченост. Материално-техническата и кадрова обезпеченост обаче не е предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит. Обстоятелството дали доставчикът разполага с назначени по трудов договор лица не следва да се възлага в тежест на данъчно задълженото лице, доколкото това не съставлява негово недобросъвестно поведение, нито са налице доказателства за извършване на данъчна измама от самото ревизирано лице или за злоупотреба поради извършване на същите дейности, но от друго/и данъчно задължени лица. Липсата на данни за наети по трудов договор работници при доставчика не може да служи като достатъчно основание за формиране на отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, каквито са основните съображения на органите по приходите в случая. Според разрешението, дадено с Решение на СЕС по дело С-324/11, фактът, че данъчно задълженото не е проверило обезпечеността на доставчиците си, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. Относими към горните изводи са дадените задължителни тълкувания на приложимата за облагането по ДДС Директива 2006/12/ЕО, направено от СЕС по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. С решение на СЕС по дело С-18/13 е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело за нея. За да изпълни изискванията на наложената съдебна практика Директорът на Дирекция ОДОП е домотивирал процесния ревизионен акт, като е възприел, че участието в измама е причинно-следствена връзка с установената липса на доставка. Недоказвайки липсата на доставка се елиминира тази причинно-следствена връзка и твърденията за участие на ревизираното лице в измама са недоказани и неоснователни и не се споделят от настоящата инстанция. Съдът приема, че реалността на доставките по отношение на процесните фактури, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД, е доказана от представените доказателства – договори, протоколи, фактури, доказателства за извършени плащания, счетоводно отразяване на изследваните доставки при ревизираното лице и доставчика, наличието на изработените рекламни клипове, които установяват в пълнота факта на извършване на фактурираните услуги. Без значение за реалността на доставките е разполагал ли е доставчикът с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на възложените услуги, въз основа на които ревизиращите органи са обосновали извод за липса на реални доставки по процесните фактури. В конкретния случай е представен и договор за съвместна дейност, който касае именно кадровата и материално-техническа обезпеченост на доставчика и не е обсъден, анализиран и взет под внимание от органите по приходите и в потвърдителното решение. По изложените съображения, оспореният РА, потвърден с Решението на Директора на Дирекция ОДОП, в частта относно установени задължения по ЗДДС, в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчика „ТРИ В-Х“ ООД следва да се отмени. Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД. Установява се, че оспорващото дружество е ползвало право на приспадане на данъчен кредит по две фактури, издадени от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД, както следва: фактура № 270 от 29.07.2022 г. с данъчна основа в размер на 30 000, 00 лв. и ДДС в размер на 6 000, 00 лв. с предмет „Доставка и въвеждане в експлоатация на Antminer“ - 2 бр. с единична цена от 500, 00 лв. и „Частично заплащане за поддръжка на 2 бр. Antminer“ по договор от 31.01.2022 г.“ на стойност 29 000, 00 лв., към фактурата е приложен приемо -предавателен протокол със съдържание, идентично на фактурата; две вносни бележки за плащане, съгласно които на 28.09.2022 г. по банковата сметка на доставчика са внесени 19 100, 00 лв. и на 30.09.2022 г. - 16 900, 00 лв. и фактура № 291 от 26.08.2022 г. с предмет „Доплащане за поддръжка на 2 бр. Antminer по договор от 31.01.2022 г.“ с данъчна основа в размер на 31 000, 00 лв. и ДДС - 6 200, 00 лв. (л. 313 – л. 315 от делото). От оспорващото дружество са представени договор за доставка и поддръжка на компютърна техника от 31.01.2022 г., сключен между „МАР КОМ“ ООД (възложител) и „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД (изпълнител), съгласно който изпълнителят се задължава да извърши доставка по заявка и за сметка на възложителя 2 бр. Антмайнери на единична стойност до 550 лв., както и изпълнителят се задължава да извърши инсталирането на компютърните системи и да ги въведе в експлоатация на място, посочено от възложителя до 30 дни след подписване на настоящия договор, също така съгласно чл. 3 от договора изпълнителят се задължава да поддържа в изправност и в работен режим доставената техника (2 бр. Антмайнери) в продължение на целия договорен период, за което получава месечно заплащане в размер на 2 500, 00 лв. Срокът на договора е една година, считано от датата на подписването му. Представен е и протокол за договорни доставки и поддръжка на техника (л. 372 от делото). По отношение на доставките, получени от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД органите по приходите са приели следното: Извършена е служебна проверка, при която е установено, че фактурираният Antminer представлява родово наименование на компютърна конфигурация за добиване на криптовалута. Изследвани са цените на копачките, като е констатирано, че същите варират от няколко стотин до десетки хиляди лева за един брой. В тази връзка е посочено, че, без да са представени доказателства за конкретния вид и параметри на устройството е невъзможно да се определи неговата цена. Подчертано е, че цената от 60 000, 00 лв. за поддръжка на двете устройства е абсурдна. В допълнение органите по приходите са посочили, че придобиването на криптовалута в интернет не е облагаема доставка по ЗДДС. В този смисъл получаването на всякакви стоки и услуги, свързани с придобиването, въвеждането в експлоатация и поддръжката на оборудването, обслужващи подобна дейност, не обуславя предпоставките за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, дори да са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74 от ЗДДС, а е налице разпоредбата на чл. 70. ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Допълнително в потвърдителното решение на Директора на Дирекция ОДОП – София е посочено, че доказателства за извършено плащане по втората фактура, издадена от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД не са представени. Освен това, при извършена проверка в ИС на НАП е установено, че фактурата не е включена в дневника за продажби на доставчика, съответно данък не е начислен и внесен в РБ. Посочено е, също така, че доставките по тези фактури нямат характер на аванс, тъй като за услугите е договорена месечна цена за поддръжка, като в съответствие с чл. 25, ал. 4 от ЗДДС данъчното събитие за тези услуги възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. В случая, от фактурите и приемо - предавателните протоколи не става ясно как е определена цената на услугите, тъй като не е посочено за кои месеци се отнася. Поради това не може да се установи фактурирани ли са доставки на услуги за поддръжка на компютърна техника, касаещи ревизираните периоди. От друга страна, не са представени доказателства, които да установят по категоричен начин реалността на извършените специфични услуги. Посочено е, също така, че в разглеждания случай за доставките на антмайнери е необходимо да се установи наличието на същите при доставчика, т.е. материалната възможност на същия да се разпореди с вещите, също така прехвърлянето на право на собственост върху стоката между доставчика и получателя, нейното съхранение и транспортиране, не са представени доказателства, обосноваващи извършени последващи облагаеми доставки от закупения актив, както и липсват такива за завеждането му в патримониума на ревизираното лице. Във връзка с горното е формулиран изводът, че както по време на ревизията, така и в производството пред решаващия административен орган не са оборени по пътя на насрещното доказване фактическите изводи на органите по приходите за липса на реално извършени облагаеми доставки от „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД, т.е., че по отношение на тези доставки са изпълнени и са налице условията на разпоредбите по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС. Съвкупната преценка на всички изследвани факти и събраните за тях доказателства във връзка с процесните доставки обосновава извод, че издаването на фактури от „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД към „МАР-КОМ“ ООД не е породено от реално извършени доставки и не е вследствие на възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. В този смисъл Директорът на Дирекция ОДОП е приел, че правилно органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД. За да е налице правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставките, както бе посочено и по-горе, следва да са изпълнени условията на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, както и да не са намерили проявление ограниченията на това право, визирани в чл. 70 от същия закон. Правото на приспадане на данъчен кредит е в зависимост от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което „Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка“. Съгласно чл. 6 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик. За възникване на правото на приспадане на данъчен кредит за доставките на стоки е необходимо претендиращият данъчното предимство да е придобил правото да се разпорежда с получените стоки като собственик (по терминологията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО). Това е съдържанието на доставката на стоки и според съюзното право (чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО), като според Решението на СЕС по дело С-78/12 „...дадена сделка може да бъде окачествена като „доставка на стоки“ по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ.“ (т. 35 от решението). В този смисъл за доставките на стоки релевантният за възникване на данъчното предимство юридически факт е придобиването от получателя на правото да се разпорежда с вещта, предмет на доставката, като собственик. Т.е., релевантно за спора е установяване на предаването на стоките и овластяването на получателя да се разпорежда с получените стоки. Тежестта за доказване наличието на реална доставка е на жалбоподателя, за когото възникват благоприятните последици, свързани с упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно точка 37 от Решението по дело С-78/12 на СЕС лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. В Решението СЕС уточнява, че „Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието „доставка на стоки“ по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки. Понятието „доставка на стоки“ по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане може да го упражни.“ (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M. -G., C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, точка 57). Трайна е практиката на ВАС, че само по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Действително, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си извършени ли са действително фактурираните стопански операции. Противно на изложеното в жалбата, съдът намира, че в конкретния случай изводите на органите по приходите за липса на реални доставки не са обосновани единствено и само с това, че доставчикът не е разполагал с материално-техническа и кадрова обезпеченост. Един от основните аргументи на органите по приходите, както и на Директора на Дирекция ОДОП София за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит по спорните доставки е обстоятелството, че в хода на ревизионното производство задълженото лице не е представило доказателства за реалното предаване на стоките. Този извод е обоснован с обстоятелството, че, доколкото предмет на доставка са родово определени вещи, то, за да се докаже реалното изпълнение на доставката, следва да бъде доказано предаването на стоките от доставчика на получателя - предметът на конкретната сделка се индивидуализира и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли правото на разпореждане с процесните стоки - чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Предмет на спорните доставки от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД са родово определени вещи, поради което условие за настъпване на транслативния ефект е същите да бъдат индивидуализирани чрез някой от способите по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД - по съгласие на страните или чрез предаване. В практиката си Върховен административен съд приема, че при доставка, имаща за предмет родово определени вещи, тази индивидуализация на родовите стоки, тяхното отделяне и ограничаване от другите вещи от същия род се постига чрез издаване на приемо - предавателни протоколи. Те следва да бъдат индивидуализирани между страните чрез предаването им, за което да се състави приемо-предавателен протокол или друг документ, в който да се съдържат необходимите реквизити, индивидуализиращи страните и стоката по вид и количество. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлено правото на разпореждане върху стоките, предмет на доставките, т. е. не е налице осъществена от продавача/изпълнителя престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Предаването на предмета по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка. В процесния случай, безспорни доказателства, че такова предаване на стоките от патримониума на доставчика в патримониума на получателя не се представят. От съдържанието на приложените по делото доказателства, в това число фактури и приемо-предавателни протоколи не се установява фактическото получаване, респ. прехвърляне правото на собственост. В действителност какъв е произходът на вещите, по какъв начин те са били транспортирани до получателя, както и дали доставчикът се е разплатил със своите предходни доставчици, са обстоятелства, за които задълженото лице не може да бъде държано отговорно. В конкретния случай, обаче, от представените в хода на производството доказателства не се установява по безспорен начин фактът на предаване на процесните стоки от доставчика на получателя по спорните фактури. В конкретния случай ролята на такъв документ не може да се придаде на представените приемо-предавателни протоколи, тъй като същите не съдържат необходимите реквизити, индивидуализиращи страните и стоката по вид и количество. В конкретния случай, въпреки наличието на фактури, съпроводени с приемо-предавателни протоколи, съдът намира, че фактурите не отговарят на изискванията на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, тъй като не съдържат пълна информация относно вида на стоките – липсва индивидуализация на съответните стоки – марка, спецификация и др. Противно на твърдяното от оспорващото дружество издадените от доставчика „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД фактури не съдържат необходимата за определяне на конкретния предмет на доставките информация по чл. 114 от ЗДДС. Процесните фактури не съдържат изискуемата от ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО на Съвета информация, необходима за индивидуализирането на престацията. По делото липсват взаимосвързани и съответстващи си документи, от които се изяснява механизмът на доставката и се установява реалното предаване на родово определените вещи в изпълнение на един от елементите на фактическия състав, изискуем за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, а именно прехвърляне правото на разпореждане със стоките като собственик от доставчика към получателя по смисъла на Директива 2006/112/ЕО. Видно от основанието, посочено в спорните фактури, предметът на доставката (антмайнери) не е индивидуализиран и по смисъла на горепосоченото решение на СЕС, казусът в тази част касае хипотеза на „непълна фактура“. Нито представената фактура, нито приемо-предавателните протоколи съдържат необходимата за определяне на конкретния предмет на доставката информация по чл. 114 ЗДДС. В този смисъл следва да се приеме, че ревизираното дружество и доставчикът не са представили съпътстващи съставянето на фактурата документи, които да бъдат ценени така, че да са годни да попълнят констатираната празнота със законоустановеното съдържание съгласно изискванията на чл. 71, т. 1 във връзка с чл. 114, ал. 1 ЗДДС. Предвид изложеното следва да се приеме, че престацията по спорните фактури не е определена. Видно от доказателствата по делото, налице са спорните фактури, придружени с приемо-предавателни протоколи, двустранно подписан от представители на изпълнителя и възложителя. Въпреки това остава неясно в какво точно се изразяват извършените доставки – доставените стоки и възложените услуги и какъв е резултатът от изпълнението на услугите. Тук следва да бъде съобразно и постановеното в Решение по дело С-271/12 Petroma Transport SA и др., в което СЕС изрично е приел, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Отделно от горното, съдът намира, че дори и да се приеме, че са налице реално извършени доставки на антмайнери и услуги по въвеждането им в експлоатация и поддържането им в изправност за срока на действие на сключения договор (което, както бе посочено по-горе, не се доказва от представените по делото доказателства), следва да се има предвид следното: Антмайнерът представлява специализиран хардуер, чието основно предназначение е копаенето на Биткойн. Виртуалната валута материализира правото на определена парична сума и по своята същност представлява „друг прехвърляем инструмент“, тъй като начинът и на функциониране включва прехвърляне на парични суми и плащания. Въпреки, че няма номинална стойност, може да бъде заменяна срещу пари и стоки. При обсъждане на данъчното третиране на доставки, свързани с „биткойн“ Консултативният съвет по ДДС е изразил становище, че за целите на ДДС „биткойн“ се разглежда като освободена доставка по член 135, параграф 1, буква „г“ от Директива 2006/1 /2/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, съгласно който държавите членки освобождават следните сделки: сделките, включително договаряне, засягащи депозитни и текущи сметки, плащания, преводи, дългове, чекове и други прехвърляеми инструменти, но с изключение на събирането на дългове. Приемайки че, виртуална валутата „биткойн“ влиза в понятието „други прехвърляеми инструменти“ по смисъла на чл. 135, § 1, б. „г“ от Шеста директива, тогава същата може да бъде дефинирана като платежен инструмент, тъй като начинът й на функциониране включва прехвърляне на парични суми и плащания. В конкретния случай и доколкото възложените услуги са свързани с въвеждане в експлоатация и поддържане в изправност на антмайнери, чието предназначение е добив на криптовалута, т.е. свързани с обмен на „биткойн“ по смисъла на чл. 135, § 1, б. „г“ от Директива 2006/112/ЕО, който факт се потвърждава от изложеното от дружеството, доколкото същото твърди, че с тези услуги се въвеждат в експлоатация и поддържат доставени антмайнери и е получен готов продукт – криптовалута. Ето защо закупените и наличните компютърни конфигурации не само, че не изпълняват изискванията на чл. 69 и чл. 70 от ЗДДС, но са единствено предназначени за извършване на освободени доставки по Глава IV от ЗДДС във връзка с даденото тълкуване в чл. 135, § 1, б. „г“ от Директива 2006/112/ЕО. При това положение неправилно ревизираното дружеството, в качеството си на получател по процесните фактури, с предмет покупка на антмайнери и услуги по въвеждането им в експлоатация и поддръжка е приело, че са налице облагаеми доставки, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит. РА в тази му част е правилен, а доводите, изложени в жалбата са неоснователни. Настоящият състав споделя правните изводи на органите за приходите за липса на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25 и чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС за признаване право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури, издадени от „ПМ Трейдинг 22“ ЕООД. С РА е отказано право на приспадане на една фактура, издадена от „ГК ХРИСТОВИ“ ООД с предмет климатик. Доставката безспорно е облагаема, осъществяването й не се оспорва и се установява от събраните по делото доказателства. По отношение на фактурата с предмет доставка на климатик не се установява тя да е издадена във връзка с обект на дружеството или във връзка с отдаването му под наем, не се оспорва от дружеството, че процесният климатик е използван в обект, който не се ползва от ревизираното лице. Представеният договор по никакъв начин не удостоверява, че процесният климатик се използва за търговската дейност на ревизираното лице. Отделно от това същият по своето предназначение е изцяло извън предмета на стопанската дейност на ревизирания търговец. Представеният договор не е подкрепен с първични счетоводни документи или други доказателства. Освен това от анализа на неговите разпоредби не става ясно какъв е предметът на процесния договор, каква е връзката на климатика, предмет на фактурата от посочения доставчик, с възложените услуги, посочено е, че средствата са за сметка на възложителя, не става ясно определената в договора цена за какъв период от време е и за какво е дължима. От представените доказателства и договореностите между страните липсват данни за икономическа изгода за ревизираното лице, изразяваща се в получаване на насрещна престация за ползване на предоставения актив (климатик). Установените договорни правоотношения свидетелстват за безвъзмездно предоставяне на актива на ревизираното лице. Предвид това, правилно при ревизията е счетено, че процесният актив не се използва за осъществяваната от ревизираното лице дейност. Относно доставките, обективирани с фактури, издадени от доставчика „ВИВАКОМ БЪЛГАРИЯ“ ЕАД, съставляващи покупка на сим карти и мобилен телефон, органите по приходите са констатирали, че няма доказателства за какво са ползвани тези карти при положение, че в дружеството работят четири лица. Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Налице е и ограничението в чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Съдът намира, че с оспорения РА правилно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Жалбоподателят не е ангажирал доказателства, че същите са използвани за извършване на облагаеми доставки, респективно, че е получил насрещна престация във връзка с използването им. Налице е или извършване на безвъзмездни доставки към реалните ползватели на картите или картите са използвани за дейност, различна от икономическата дейност на дружеството. Независимо от обясненията, дадени с писмената защита, че процесните сим карти, са необходими за дейността на дружеството, доказателства в този смисъл не са представени. Съдът намира, че неоснователно по отношение на извършените от оспорващото дружество облагаеми доставки с РА е прието, че „МАР КОМ“ ООД не е извършило реални доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС към „ШУРА“ ЕООД, но, тъй като е издало фактури, отразеният в тях данък е дължим на основание чл. 85 от ЗДДС. Извършените от ревизираното лице доставки са били предмет на извършено от органите по приходите ревизионно производство, завършило с Ревизионен акт Р-22000122005497-091-001 от 17.05.2023 г. на органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите – София, потвърден с Решение № 1097 от 07.08.2023 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при Централно управление на Националната агенция за приходите – София, с който на „ШУРА“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „МАР КОМ“ ООД. Служебно известно е на настоящия състав, че същият е отменен с влязло в законна сила решение на ВАС № 4916 от 13.05.2025 г., постановено по адм.д. № 11658/2024 г., с което е прието, че между посочените дружества са налице реални доставки на услуги. При този изход на спора основателна съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК се явява претенцията и на двете страни са присъждане на разноски по делото. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. първо от ДОПК на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част на жалбата. На жалбоподателя следва да се присъдят разноските, сторени и своевременно заявени, съобразно уважената част на жалбата, които съдът определя в конкретния случай с оглед фактическата и правна сложност и проведените заседания по делото в размер на 1 900 (хиляда и деветстотин) лева. Съгласно чл. 161, ал. 1, изр. второ и трето от ДОПК на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера до минималното възнаграждение за един адвокат. Основателна е и претенцията на ответника за присъждане на направените по делото разноски за юрисконсултско възнаграждение. Процесуалният представител на ответника претендира разноски в размер изчислени съгласно чл. 7, ал.2, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 год. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. С Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024 год. по дело C-438/22 по преюдициално запитване, отправено от Софийски районен съд, е прието, че член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС следва да се тълкува в смисъл, че ако се установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочените разпоредби, националният съд е длъжен да откаже да я приложи. Решенията на Съда на ЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища на основание чл. 633 от ГПК, поради което за настоящият съдебен състав, счита че посочените в наредбата размери на адвокатските възнаграждения, а оттук и следващите се размери на юрисконсултски възнаграждения, могат да служат единствено като ориентир при определяне служебно на възнагражденията, но без да са обвързващи за съда. Следователно същите подлежат на преценка от съда с оглед видът на правния спор и съществуващия материален или нематериален интерес, видът и количеството на извършената работа и преди всичко фактическата и правна сложност на делото. С оглед характера и обема на осъществената правна помощ и при съобразяване Решение на СЕС по дело С-438/22 от 25.01.2024 г. в полза на ответната страна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 000 лева. Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1, предл. първо от ДОПК и чл. 161, ал. 1 от ДОПК Административен съд – Благоевград