Решение № 3493 от 9.4.2025 г. на Административен съд - Хасково по дело № 80/2025 г.

Производството е по реда на чл. 63в от ЗАНН, във вр. с чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, депозирана от Директор на Дирекция „Контрол“ в ТД на НАП – Пловдив, подадена чрез процесуален представител, против Решение № 224/28.11.2024 г., постановено по АНД № 873/2024 г. по описа на Районен съд – Хасково, с което е отменено Наказателно постановление № 790135-F783492/30.09.2024 г. на Директора на Дирекция „Контрол” при ТД на НАП - Пловдив, с което за нарушение на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС на Т. И. Т., [ЕГН] от [населено място], на основание чл. 180, ал. 4 от ЗДДС е наложено административно наказание - имуществена санкция в размер на 400 лева. Касаторът оспорва изводите на районния съд, че от събраните по делото доказателства не било безспорно установено извършеното нарушение по чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, както и че при издаване на наказателното постановление е допуснато процесуално нарушение, тъй като на физическо лице била наложена имуществена санкция. Твърди се, че от всички събрани доказателства се установявало извършеното административно нарушение, а именно, че санкционираното лице не е начислило дължимо ДДС в размер на 2 400 лева за данъчен период месец 12.2023 г. по реда на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. Неоснователно съдът приел, че не се установява по безспорен начин задължението на нарушителя да начисли дължимо ДДС по съответна доставка за наемна услуга, дължимо съгласно договор за наем на недвижим имот от 09.01.2022 г. Независимо, че в договора за наем като страна бил посочен Т. И. Т., без да се споменава качеството му на едноличен търговец, същият като регистрирано по ЗДДС лице, следвало да начисли ДДС за облагаемите доставки. Законът не разделял физическото лице търговец на два отделни правни субекта, още повече, че в случая контрагентът по договора ползвал право на пълен данъчен кредит по конкретната доставка, тоест наемателят третирал извършената доставка като облагаема по смисъла на ЗДДС. Следвало да се отбележи, че нарушителят сам начислил конкретно дължимия ДДС, въпреки че това било сторено след законоустановения срок, с което действие също признал извършената доставка за облагаема по смисъла на ЗДДС. Неправилно районният съд приел, че в административнонаказателното производство е ангажирана отговорността на Т. И. Т., в качеството му на физическо лице, доколкото, както в обстоятелствената част на АУАН, така и в НП било посочено, че е ангажирана отговорността на лицето, в качеството му на едноличен търговец. С оглед на така изложеното, се моли да бъде отменено обжалваното съдебно решение, като бъде постановено друго, с което да бъде потвърдено изцяло процесното наказателно постановление като правилно и законосъобразно. Моли се за присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. При заявена претенция на ответната страна за заплащане на разноски и в случай, че жалбата бъде отхвърлена, се моли такива да бъдат присъдени в минимален размер. Ответникът – Т. И. Т., чрез процесуалния си представител в депозиран по делото писмен отговор на касационната жалба, моли съда да отхвърли същата и да остави в сила обжалваното решение. Представителят на Окръжна прокуратура - Хасково счита обжалваното решение за правилно и законосъобразно, поради което предлага да бъде оставено в сила. Административен съд - Хасково, като обсъди посочените в жалбата касационни основания, становищата на страните и доказателствата по делото, приема за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211 от АПК и от лице с интерес от обжалването, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. За да постанови решението си, районният съд е приел, че на 23.07.2024 г. била извършена проверка от служители на ТД на НАП – Пловдив, при която било констатирано, че Т. И. Т. с [ЕГН] извършва търговска дейност като едноличен търговец – ЕТ „Т. И. - Зорница 3“. Едноличният търговец бил регистриран по ЗДДС. На 01.01.2022 г. Т. Т. сключил договор за наем на помещение с „Амисет“ ООД [населено място]. Проверяващите достигнали до извод, че се касае за доставка с периодично изпълнение, тъй като плащането на наема представлявало периодично задължение. Преценили, че договорът за наем бил сключен от Т. Т., в качеството му на едноличен търговец и във връзка с упражняваната от него търговска дейност, съответно, че се касае за облагаема доставка по смисъла на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, поради което за нея следвало да бъде начислен ДДС в размер на 2 400 лв. за данъчен период - 12.2023 г. Т. Т. не начислил и не внесъл дължимия данък, съответно административнонаказващият орган достигнал до извод за нарушение на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. Съдът е приел, че в случая по посочения договор наемодател бил Т. И. Т., в качеството му на физическо лице. Когато едно физическо лице се регистрирало като едноличен търговец по ТЗ, то започвало да извършва дейност както в правно-организационната форма на търговец, така и като физическо лице, сключвайки сделки, които не са свързани с търговската му дейност. Тези две дейности – търговската, като едноличен търговец, и личната, като физическо лице, подлежали на различен правен режим и пораждали различни задължения. С оглед на това, съдът е счел, че по делото не било безспорно установено, че договорът за наем, сключен на 01.01.2022 г. с „Амисет“ ООД [населено място], бил сключен от лицето, в качеството му на едноличен търговец и че представлявал упражняване на търговска дейност. Текстът на договора сочел на точно обратния извод, тъй като като наемодател било посочено физическото лице Т. И. Т., без да се споменава, че същият действа като едноличен търговец. Това навеждало на извод, че договорът бил сключен от Т. Т. като физическо лице, а не в качеството му на едноличен търговец, и съответно, че не бил свързан с упражняваната от него търговска дейност. Поради това съдът е приел, че за този договор за наем, който бил договор с периодично изпълнение и плащане, не се дължало начисляване на ДДС и че същият не представлявал облагаема доставка по смисъла на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС. На следващо място, съдът е констатирал съществено процесуално нарушение в наказателното постановление. В него веднъж като нарушител бил посочен Т. И. Т. – тоест физическото лице, а след това в обстоятелствената част на постановлението се говорело за ЕТ „Т. И. - Зорница 3“. В диспозитива на наказателното постановление било посочено, че се налага административно наказание на физическото лице Т. И. Т. с [ЕГН]. От друга страна, на основание чл. 180, ал. 4 от ЗДДС на физическото лице била наложена имуществена санкция в размер на 400 лв. Редакцията на чл. 180, ал. 4 от ЗДДС не оставяла съмнение, че на физическите лица се налагат глоби, а на юридическите лица – имуществени санкции. В случая на физическо лице била наложена имуществена санкция като за юридическо лице. От друга страна, в диспозитива на наказателното постановление ясно било посочено, че се наказва физическо лице, но му било наложено наказание, предвидено за юридическо лице. На това основание съдът приел, че наказателното постановление се явява незаконосъобразно и следва да бъде отменено. При извършената служебна проверка, касационният съд констатира, че обжалваното решение е валидно и допустимо. Същото е правилно и постановено при стриктно спазване на материалноправните и процесуалноправни норми, като съдът е извършил пълно и обективно изследване на всички релевантни факти и обстоятелства по делото. По отношение на материалноправния въпрос, свързан с характера на договора за наем, сключен между Т. И. Т. и „Амисет“ ООД, районният съд правилно е анализирал доказателствения материал по делото и е достигнал до обоснован извод, че договорът е сключен от Т. Т., в качеството му на физическо лице, а не като едноличен търговец. Това се подкрепя от самия текст на договора, в който Т. е посочен като физическо лице, без индикации, че действа в качеството си на едноличен търговец. Този извод е в съответствие с принципа, че физическо лице, регистрирано като едноличен търговец, може да извършва както търговска дейност, така и дейност извън търговското си качество, като двете сфери подлежат на различен правен режим. Във връзка с това, правилно е прието, че доходите от наем, получени от физическо лице, което не действа като търговец, не подлежат на облагане с данък върху добавената стойност (ДДС). Съгласно чл. 3, ал. 2 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), облагаеми с ДДС са само доставките, извършвани от данъчно задължени лица в рамките на тяхната независима икономическа дейност. В случая, след като Т. е сключил договора за наем като физическо лице, получените доходи не представляват облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Във връзка с възражението, че законът не разделя физическото лице едноличен търговец на два отделни правни субекта, следва да бъде отбелязано, че действително съгласно българското законодателство, едноличният търговец (ЕТ) не е отделно юридическо лице, а физическо лице, което извършва търговска дейност под определена фирма. Това е изрично регламентирано в чл. 56 от Търговския закон, който гласи: "Като едноличен търговец може да се регистрира всяко дееспособно физическо лице с местожителство в страната". Правната доктрина и съдебната практика последователно утвърждават разбирането, че едноличният търговец и физическото лице са един и същ правен субект, но с различни качества в правния оборот. Важно е да се подчертае, че според утвърдената съдебна практика, едно и също физическо лице може да действа в два различни правни режима – като гражданин (физическо лице) и като търговец (ЕТ). Това разграничение има съществено значение за правните последици от сключените сделки, включително данъчното им третиране. Когато физическо лице извършва сделки, които не са свързани с търговската му дейност, те се подчиняват на общия гражданскоправен режим, а не на търговското право. В разглеждания случай, договорът за наем от 01.01.2022 г. е сключен от Т. И. Т. като физическо лице, без да се посочва, че действа като едноличен търговец. В договора не се съдържа фирмата, под която е регистриран като ЕТ, нито ЕИК номера на търговеца, което е показателно за качеството, в което лицето действа. Допълнително, от съдържанието на договора не може да се установи връзка между неговия предмет и търговската дейност на ЕТ, което подкрепя извода, че договорът е сключен от физическото лице в лично качество. Фактът, че наемателят е ползвал право на пълен данъчен кредит, третирайки доставката като облагаема, не променя обстоятелството, че за да бъде една доставка облагаема по смисъла на ЗДДС, тя трябва да бъде извършена от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност. В случая, след като договорът за наем е сключен от Т. И. Т. като физическо лице, а не в качеството му на ЕТ, доходите от този наем не попадат в обхвата на търговската му дейност и не подлежат на облагане с ДДС. Следователно, действията на наемателя не могат да определят данъчния статут на доставката от страна на наемодателя. Обстоятелството, че Т. И. Т. е начислил ДДС след законоустановения срок, не е достатъчно само по себе си да определи доставката като облагаема. Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, обект на облагане с данък е всяка възмездна доставка на стока или услуга, осъществена от данъчно задължено лице по чл. 4. Според чл. 4, ал. 1 от ЗДДС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Тоест, за да бъде определена една сделка като облагаема доставка по ЗДДС, тя трябва да е извършена от лице, действащо в качеството си на данъчно задължено лице. Последващото начисляване на ДДС от Т. И. Т. не може да промени правната [жк], доколкото същата се определя от обективните ѝ характеристики към момента на извършването ѝ, а не от последващи действия на страните. Допълнително, чл. 86, ал. 1 от ЗДДС предвижда, че данъчно задължено лице е длъжно да начисли ДДС при настъпване на данъчното събитие. Обратно, лице, което не е данъчно задължено за конкретната доставка, няма правно основание да начислява ДДС. Ако такова лице все пак издаде данъчен документ с начислен ДДС, това не поражда задължение за внасяне на данъка в бюджета, нито право на данъчен кредит за получателя. Следователно, дори Т. И. Т. да е начислил впоследствие ДДС върху наемното плащане, това не трансформира автоматично необлагаемата доставка в облагаема. Решаващ е характерът на доставката към момента на сключване на договора и обективните обстоятелства, свързани с нея, а не субективното последващо поведение на страните. Що се отнася до процесуалните нарушения при издаване на наказателното постановление, районният съд е констатирал съществени несъответствия по отношение идентификацията на нарушителя и наложеното административно наказание, които водят до неговата незаконосъобразност. В наказателното постановление е налице неяснота относно качеството, в което Т. И. Т. е привлечен към административнонаказателна отговорност. В обстоятелствената част се посочва едноличният търговец "Т. И. - Зорница 3", докато в диспозитива като нарушител е посочено физическото лице Т. И. Т. с [ЕГН]. Наказателното постановление трябва да съдържа точно и недвусмислено идентифициране на нарушителя, тъй като административнонаказателната отговорност е строго лична. Разминаването в идентификацията на субекта на отговорността създава правна несигурност и съществено нарушава правото на защита на лицето. Съществено процесуално нарушение е и наложената имуществена санкция в размер на 400 лв. на физическо лице на основание чл. 180, ал. 4 от ЗДДС. Съгласно императивната разпоредба на този текст, за съответното нарушение на юридически лица и еднолични търговци се налага имуществена санкция, а на физически лица - глоба. Нарушаването на правилата за определяне на вида наказание представлява съществено процесуално нарушение, което не може да бъде санирано и води до незаконосъобразност на акта. Като е наложил имуществена санкция на физическо лице, административнонаказващият орган е приложил неправилно материалния закон, което е самостоятелно основание за отмяна на наказателното постановление. В конкретния случай, констатираните процесуални нарушения са толкова съществени, че не могат да бъдат преодолени. Те засягат фундаментални елементи от административнонаказателното производство - идентификацията на нарушителя и вида на наложеното наказание, които са сред задължителни реквизити на наказателното постановление. Липсата на яснота по тези въпроси представлява несъмнено основание за отмяна на наказателното постановление като незаконосъобразно. Като е достигнал до идентични правни изводи, районният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във връзка с чл. 63в от ЗАНН, Административен съд - Хасково