Решение № 12667 от 9.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10249/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Рила Фуд ЕООД, подадена чрез адв. И. Симеонов, против Решение 23527 от 08.07.2025 г., постановено по адм. дело 3581/2025 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството с искане за прогласяване нищожност на Ревизионен акт (РА) Р - 22220223005062 -091-001 от 09.01.2024 г., издаден от Т. Герасимов, в качеството му на орган възложил ревизията и С. Митрова ръководител на ревизионния екип, потвърден с Решение 437 от 02.04.2024 г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага доводи, че съдът неправилно приел валидност на оспорения РА. В тази връзка твърди, че съдът неправилно приел редовно връчено съобщение за започване на ревизионното производство, тъй като въпреки дадените указания от съда до ответника, същия не е ангажирал доказателства за връчване на ЗВР на посочен от дружеството електронен адрес. Отделно от това твърди, че съдът неправилно приел, че ЗВР е подписана с квалифициран електронен подпис, позовавайки се на необосновано заключение по СКТЕ. В тази връзка твърди, че от съвкупната преценка на събраните доказателства следва извод, че процесните подписи не съдържат LTV данни, поради което не може да бъде извършена проверка за тяхната валидация. Счита, че с това е нарушено изискването на чл.26 и Приложение І на Регламент 910/2014, както и тези по чл.3, т.12 и т.15 от регламента. Оспорва и изводите на съда за компетентност на органите по приходите, издали процесния РА с доводи, че по делото не са събрани доказателства за наличие на служебно правоотношение между ревизиращите и органа по назначаването. В заключение, моли оспореното решение на Административен съд София град да бъде отменено, като вместо него да се прогласи нищожност на РА. Претендира присъждане на разноски съобразно представен списък. Ответникът директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика - София при Централно управление на Национална агенция по приходите, чрез юрисконсулт Бакалова, оспорва касационна жалба в съдебно заседание. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно представен списък на разноските. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. С оспореното решение, Административен съд София гард е отхвърлил жалбата на Рила Фуд ЕООД с искане за прогласяване нищожност на РА Р - 22220223005062 -091-001 от 09.01.2024 г., издаден от Т. Герасимов, в качеството му на орган възложил ревизията и С. Митрова ръководител на ревизионния екип, потвърден с Решение 437 от 02.04.2024 г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП. За да постанови този резултат, АССГ е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи по приходите, като мотивирано е отговорил на всички възражения на жалбоподателя. На първо място, АССГ е приел за безспорно установено по делото, че ЗВР, ЗИЗВР, РД, РА, както и решението на директора на ДОДОП са връчени на дружеството чрез изпращане на съобщение по ел. път на електронен адрес, посочен от дружеството. В тази насока се е позовал на представена от ответната страна декларация от Х. П., управител на "Р. Ф. " ЕОД от 28.04.2016 г. с която в т. 15 е посочен именно ел. адрес, на който е изпратена ЗВР, както и всички искания за доказателства, изпратени в хода на ревизията, на които РЛ е отговаряло своевременно, а също и РА, обжалван в срок пред горестоящия административен орган. Прието е, че посоченият ел. адрес е деклариран като адрес за кореспонденция на дружеството, без последващо изявление за оттегляне или промяната му, поради което действието на нормите на чл. 28, ал. 2, респ. чл. 29, ал. 4 ДОПК не може да бъде дерогирано с обяснения от вътрешноорганизационен за дружеството характер, а само и единствено при надлежно оттегляне или промяна на адрес, така, както същият е бил заявен. Противно на твърденията на жалбоподателя, съдът приел, че за валиден ел. адрес може да се приеме всеки адрес посочен като адрес за кореспонднеция с НАП и това е единственото нормативно условие на чл. 28, ал. 2 ДОПК. На второ място, АССГ е изложил подробни доводи, че ЗВР, РА и РД са подписани от издателите им с валиден КЕП, въз основа на квалифицирано удостоверение за електронен подпис. Въз основа на изслушаната СКТЕ и представените по делото доказателства сертификати и данни за КЕП, съдът приел, че ЗВР , РД и РА са подписани с усъвършенствани електронни подписи и са основани на квалифицирани удостоверения за електронни подписи, издадени от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги, както и че са създадени от устройства за създаване на квалифицирани електронни подписи по см. на чл. 3, т. 23 от Регламент 910/2014, за които няма събрани доказателства да не отговарят на изискванията, предвидени в приложение II от Регламент 910/2014. Наред с това, съдът е обсъдил представените от страна на жалбоподателя екранни снимки на ЗВР и РА, на които в жълто е подчертано изписаното означение "Signature is not LTV enabled and will expire after 2023/10/12 15: 21: 34 + 03 00" по отношение на ЗВР подписана от Т. Г., както и "Signature is not LTV enabled and will expire after 2024/10/10 14: 40: 13 + 03 00 по отношение на подписа на Т. Г. и Signature is not LTV enabled and will expire after 2024/09/20 11: 11: 13 + 03 00" по отношение на подписа на С. М. положени под РА. Приел е, че със същите не се установява никакво противоречие със заключението на вещото лице, доколкото представените от жалбоподателя екранни разпечатки отразяват състоянието към настоящият момент, когато безспорно сертификатите са изтекли. Опцията за дългосрочна валидация включва име, сертификат, сериен номер, служебен ел. адрес и териториална дирекция и серийния номер на самият подпис и т. н. Дори самият подпис да няма опция за дългосрочна валидация/което е безспорно/, то отделните му данни атрибути, свойства, могат да бъдат дългосрочно валидирани. И по отношение на тях такова ограничение не е налице. В тази връзка означението, че Signature is not LTV enabled, не засяга неговите атрибутги, на база на които именно се извършва проверката на валидността на подписа към един, вече отминал момент. Самата LTV валидация /дългосрочна валидация/ е извършена на база на гореописаните индикатори, чието наличие и потвърждение се установява от извършената проверка в три независими източника и офицалният сайт на ЕК. В този смисъл представените от жалбоподателя доказателства нито оборват заключението, нито налагат различни изводи, напротив същите потвърждават изразеното от вещото лице във връзка с изтичане сертификатите и тяхната валидност по време. Прието е, че по делото липсват каквито и да било доказателства налагащи извода, че положените подписи са невалидни, като данните по делото позволяват да се приеме, че същите са свързани с лицата посочени като издател на акта. Извън изложеното, АССГ приел, че при постановяване на процесният РА не се установи нарушение обосноваващо извод за нищожност, като ЗВР и ЗИЗВР са постановени от Т. Г., надлежно упълномощен по т. 15 от Заповед РД-01-849/31.10.2022 г. на директора на ТД на НАП-С.. Т. е. същият е постановен в съответствие с правилата на местната, перносалната и времева компетентност. РД е изготвен от определените със ЗВР лица-органи по приходите. РА е издаден от възложилият ревизията и ръководителя на ревизионния екип, като срещу него е упражнено надлежно право на жалба. Правото на участието на лицето в производството е обезпечено и гарантирано чрез използване надлежни законови средства, като видно от данните по преписката дружеството не просто е узнало, но е и взело участие в производството искайки удължаване срока за представяне на документи, представяйки документи, обяснения и декларации и подавайки жалба срещу РА. Решението на Административен съд София град е правилно. Неоснователен е касационния довод за допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Оспореното решение не страда от липса на мотиви. Съдът е изложил подробно установената фактическа обстановка въз основа на обстоен анализ на събраните по делото писмени доказателства и заключение по назначена СКТЕ, както и правните си изводи по спорните по делото въпроси. Неоснователни са касационните доводи за нарушение на материалния закон и необоснованост. Настоящата инстанция напълно споделя мотивите на първоинстанционния съд за правна валидност на оспорения ревизионен акт. По оплакванията, че съдът неправилно приел редовно връчено съобщение за започване на ревизионното производство на посочен от дружеството електронен адрес. Принципно по делото няма спор за факти. Установено е, че Заповед за възлагане на ревизия Р-22220223005062-020-001/22.08.2023г., издадена от Т. Б. Герасимов, заемащ длъжността началник на сектор при ТД на НАП София, е връчена на ревизираното дружество Рила Фуд ЕООД на електронен адрес [интернет адрес], на който адрес са връчвани и останалите издадени актове в хода на ревизионното производство, в това число и издаденият ревизионен акт. Спорният въпрос между страните е дали това връчване е редовно извършено на посочения ел. адрес и с оглед на това какви са последиците за ревизираното лице. Съгласно чл.29, ал.1 от ДОПК връчването на съобщенията в административното производство се извършва на адреса за кореспонденция на субекта. Според ал.4 на същия член, съобщенията могат да се връчват чрез изпращане по телефакс, по електронен път при използване на квалифициран електронен подпис на лицата по ал. 2, електронен печат по смисъла на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги или по реда на чл. 26 от Закона за електронното управление. Чл.28, ал.2 от ДОПК разпорежда, че всяко лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения. Според чл.30, ал.6 ДОПК електронното съобщение се смята за връчено, когато адресатът изпрати потвърждение за получаването му чрез обратно електронно съобщение, активиране на електронна препратка или изтеглянето му от информационната система на компетентната администрация; съдържанието на електронното съобщение се удостоверява чрез заверена от органа по приходите разпечатка на записа в информационната система или чрез електронен документ, подписан с квалифициран електронен подпис. В хода на съдебното оспорване на издадения ревизионен акт са изискани и събрани доказателства относно посочения по-горе електронен адрес [интернет адрес]. Според представеното на л.48 от първоинстанционното дело писмо изх. 40-0001-88#8/28.04.2025г.. на директора на офис Красно село при ТД на НАП София въпросният адрес е посочен от Рила Фуд ЕООД с декларация от 28.04.2016г. при подаденото заявление за регистрация по ЗДДС. Към писмото са приложени и приети като доказателство по делото декларация от 28.04.2016г. на Х. Л. П., като управител на Рила Фуд ЕООД, с която в т.15 декларира ел. адрес [интернет адрес], както и заявление за регистрация по ЗДДС от 28.04.2016г. Съгласно чл.101, ал.5 ЗДДС, в редакцията в сила от 01.01.2020г., в случай че лицето не е заявило за вписване електронен адрес за кореспонденция пред Агенцията по вписванията, към заявлението по ал. 1 задължително заявява такъв адрес; при промяна на електронния адрес лицето в 7-дневен срок уведомява приходната администрация, освен ако промяната е направена чрез заявяване за вписване в Агенцията по вписванията; заявените електронни адреси за кореспонденция се считат за електронен адрес за получаване на съобщения съгласно чл. 28, ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Неоснователен е касационния довод, че изпращането и получаването на ЗВР на посочения адрес [интернет адрес] не може да се счита за редовно, тъй като този адрес не е бил деклариран пред НАП от дружеството като такъв по чл.28, ал.2 ДОПК. На първо място законът не поставя изискване за форма и ред, по който следва да бъде заявен електронния адрес за кореспонденция пред НАП. На второ място, вярно е , че нормата на чл.101,ал.5 ЗДДС в сегашната й редакция, е в сила от 01.01.2020г. От употребения в нея израз заявените електронни адреси за кореспонденция се считат за електронен адрес за получаване на съобщения съгласно чл. 28, ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се следва извод, че тя намира приложение и по отношение на декларираните преди нейното влизане в сила електронни адреси за кореспонденция . Изводи в тази насока могат да бъдат изведени и от обстоятелството, че с приемането й не е предвиден ред за актуализация на декларираните до този момент електронни адреси. Единствено е създадено задължение за уведомяване при промяна на електронния адрес на лицето, каквато хипотеза в случая не е налице. Правилно първоинстанционния съд е приел, че след като лицето е посочило електронен адрес за кореспонденция, то този адрес го обвързва с презумпцията, че на този адрес могат да бъдат връчвани актове на администрацията. Аргументи в тази насока могат да бъдат изведени и от обстоятелството, че процесният ревизионен акт е бил връчен на задълженото лице на същия електронен адрес [електронна поща], като жалбата е подадена в срок, т.е. лицето ползва този електронен адрес. Предвид на изложеното следва да бъде прието, че връчването на ЗВР, както и последващи документи в ревизионното производство е редовно осъществено. С оглед което, правилно АССГ е приел, че връчването на ЗВР и останалите документи в ревизионното производство не е опорочено до степен, която да води до нищожност на издадения ревизионен акт. В този смисъл е решение 10080/21.10.2025 г., постановено по адм. дело 5867/2025 г. на ВАС, постановено при същите факти от настоящия съдебен състав. По оплакванията, че съдът неправилно приел, че ЗВР, РД и РА не са подписани с квалифициран електронен подпис. Настоящата инстанция приема тези доводи за неоснователни. Меродавни за разрешаването на правния спор относно доводите за липса на КЕП са разпоредбите на Регламент (ЕС) 910/2014г. в приложимата му към фактите по спора редакция до влизането в сила на Регламент (ЕС) 2024/1183 на Европейския Парламент и на Съвета от 11 април 2024 година за изменение на Регламент (ЕС) 910/2014 по отношение на създаването на европейска рамка за цифрова самоличност. Както нееднократно е изяснено вече в практиката на ВАС, следваща тази на СЕС, чл. 3, т. 12 от Регламент 910/2014 поставя три кумулативни изисквания, за да може един електронен подпис да се счита за "квалифициран електронен подпис". Първо, електронният подпис следва да е "усъвършенстван електронен подпис", който съгласно член 3, т. 11 от този Регламент трябва да отговаря на изискванията, посочени в член 26 от Регламента. Второ, подписът следва да е създаден от "устройство за създаване на квалифициран електронен подпис", което съгласно член 3, т. 23 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия регламент. Трето, подписът трябва да се основава на "квалифицирано удостоверение за електронен подпис" по смисъла на член 3, т. 15 от Регламент 910/2014. Съгласно тази разпоредба за това е необходимо въпросното удостоверение да бъде издадено от "доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги" и да отговаря на изискванията, предвидени в приложение I към този регламент (т. 43 от Решение от 20.10.2022 г. по дело С-362/21 на СЕС, както и т. 33 от Решение от 29 февруари 2024 година по дело C-466/22 на СЕС). По делото не е спорно, че ЗВР, РД и РА са подписани с усъвършенстван електронен подпис, създаден от "устройство за създаване на квалифициран електронен подпис", което съгласно член 3, т. 23 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия регламент и се основава на Квалифицирано удостоверение за квалифициран електронен подпис (КУКЕП), съобразно чл. 3, т. 12, във връзка с чл. 3, т. 15 от Регламент (ЕС) 910/2014 г. Според последната норма квалифицирано удостоверение за електронен подпис означава удостоверение за електронни подписи, което се издава от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги и отговаря на изискванията, предвидени в приложение I. Последното предвижда, че квалифицираните удостоверения за електронни подписи съдържат: а) указание най-малко във форма, подходяща за автоматизирана обработка, че удостоверението е издадено като квалифицирано удостоверение за електронен подпис, б) набор от данни, които еднозначно представляват издалия квалифицираното удостоверение доставчик на квалифицирани електронни услуги, който набор включва най-малко държавата членка по установяването на доставчика и за юридическо лице наименованието и където е приложимо регистрационния номер според официалните регистри, за физическо лице името на лицето, в) най-малко името на титуляря или псевдоним, г) данни за валидиране на електронния подпис, които съответстват на данните за създаване на електронния подпис, д) информация за началото и края на срока на валидност на удостоверението, е) идентификационен код на удостоверението, който е уникален за доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги, ж) усъвършенстван електронен подпис или усъвършенстван електронен печат на издаващия доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги, з) място, където удостоверението, което поддържа усъвършенствания електронен печат или усъвършенствания електронен подпис е на разположение безплатно, и) място на услугите, до което се отправят искания за проверка на валидността на квалифицираното удостоверение. Действително, съществено изискване по б. г е наличието на данни за валидиране на електронния подпис, които съответстват на данните за създаване на електронния подпис, но нищо от доказателствата по делото не удостоверява неизпълнението на това изискване. Така данни за валидиране" са данни, които се използват за валидиране на електронен подпис (т. 40, чл. 3 от Регламент (ЕС) 910/2014 г.), като валидиране" е процеса на проверка и потвърждаване на валидността на електронен подпис (т. 41 от същия регламент), съответно данни за създаване на електронен подпис" са уникални данни, които се използват от титуляря на електронния подпис за създаването на електронен подпис (чл. 3, т. 13 от Регламента). Чрез валидирането се извършва единствено проверка на валидостта на положения КЕП и то на вече подписан документ. В случая е безспорно, че към датите на подписване на ЗВР, РД и РА, органите по приходите са разполагали с валидни за периода КЕП, съгласно издадени по съответния ред и със предвиденото съдържание КУКЕП. Следва да се акцентира на факта, че процесът на валидиране не е бил изискване, дефинирано в Приложение I на Регламент (ЕС) 910/2014 г. (виж б. и в приложимата редакция), като едва след изменението, сторено с Регламент (ЕС) 2024/1183 на Европейския Парламент и на Съвета от 11 април 2024 година за изменение на Регламент (ЕС) 910/2014 по отношение на създаването на европейска рамка за цифрова самоличност, б. и е придобила новото си съдържание, а именно в условията на алтернативност е въведено да се съдържа информация за валидността на квалифицираното удостоверение или местонахождение на услугите, които могат да се използват за проверка на тази валидност . Изводът е, че процесът на валидиране (чл. 32 от Регламента), било то и квалифицирано (чл. 33), не попада сред изискванията към квалифицираните удостоверения за електронни подписи, посочени в приложение I. Неоснователни са и доводите за нарушаване на изискванията, посочени в член 26 от Регламента. Безспорно от чл. 26 от Регламента следва, че за да се касае до усъвършенстван електронен подпис, същият следва да отговаря вкл. и на следните изисквания: а) свързан е по уникален начин с титуляря на подписа и б) може да идентифицира титуляря на подписа. Доказателствата по делото и приетото заключение по допуснатите СКТЕ еднозначно сочат, че в процесните удостоверения за електронен подпис се съдържат следните данни за титулярите им уникалния сериен номер на сертификата, трите имена на лицето, на което е издадено удостоверението и то според документите им за самоличност; e-mail адресите на титулярите на електронните подписи; имената и ЕИК на учреждението, от чието име действат те. Тези данни са достатъчни за еднозначно установяване на самоличността на титулярите на електронните подписи и качеството, в което те действат, и в този смисъл са изпълнени изискванията на чл. 26, б. "а" и "б" от Регламент (ЕС) 910/2014 г. (електронният подпис е свързан по уникален начин с титуляря на подписа и да може да го идентифицира), поради което и се касае до "усъвършенстван електронен подпис" по смисъла на легалното определение, дадено с чл. 3, т. 11 от същия Регламент. Освен това в Приложение І към регламента са предвидени изисквания към квалифицираните удостоверения за електронни подписи, като по отношение на физическо лице е достатъчно да се съдържат - името на титуляря или псевдоним, ако се използва псевдоним. Липсва изискване за посочване на ЕГН на титуляря на подписа или идентификационния му номер. Във връзка с изложеното дотук настоящият касационен състав приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са валидно подписани с КЕП от органите, посочени като техни издатели (което всъщност е и спорното обстоятелство по делото). Те напълно отговарят на изискванията на чл. 26 от Регламент (ЕС) 910/2014 г., да е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и да се основава на квалифицирано удостоверение за електронен подпис. При съобразяване тълкуването на общностното право, дадено с Решението на СЕС по дело С-362/2021, следва да се приеме, че са изпълнени всички кумулативни изисквания на Регламент (ЕС) 910/2014 г., което е достатъчно основание, за да се приеме, че всеки един от процесните електронни подписи представлява квалифициран електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 12 от същия регламент. В този смисъл са решение 3101/25.03.2025 г., постановено по адм. дело 1026/2025 г. на ВАС, решение 10083/21.10.2025 г., постановено по адм. дело 6983/2025 г. на ВАС, решение 7051/25.06.2025 г., постановено по адм. дело 4723/2025 г. на ВАС, постановени при същите факти от настоящия съдебен състав. Неоснователни се и доводите в касационната жалба, че не е доказано органите по приходите, издали ЗВР, РД и РА да са в служебно правоотношение с органа по назначаването. Тези доводи са изложени за първи тъп с касационната жалба и са неоснователни. Пред първоинстанционния съд не е имало спор, че Т. Герасимов и С. Митрова са назначени на длъжност инспектори по приходите при ТД на НАП София. Правилно съдът е приел за установено, че ЗВР и ЗИЗВР са подписани от Т. Герасимов, надлежно упълномощен по т. 15 от Заповед РД-01-849/31.10.2022 г. на директора на ТД на НАП-София. РД е изготвен от определените със ЗВР лица - органи по приходите, а РА е издаден от възложилият ревизията и ръководителя на ревизионния екип. С оглед изложеното, касационната жалба е неоснователна, а оспореното решение, като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила. По разноските пред касационната инстанция: При този изход по спора на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, касаторът Рила Фууд ЕООД следва да бъде осъден да заплати на Национална агенция за приходите гр. София, в качеството ѝ на юридическото лице, в състава на което влиза административният орган, издател на оспорения РА, разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1000 лева. Този размер, настоящата инстанция определя, след като отчита, че делото е без фактическа и правна сложност и липсата на проявена активност от процесуалния представител на ответната страна. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо и второ от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,