Решение № 3234 от 11.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9159/2020 г.

Решение № 3234 от 11.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9159/2020 г., VIII о., докладчик председателят Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на [фирма], ЕИК[ЕИК], [населено място], представлявано от управителя Г. Евлогиев, чрез адв. М. Айдарова, против решение № 3572/06.07.2020 г. на Административен съд – София-град /АССГ/, постановено по адм. д. № 12014/2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221417006926-091-001/19.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София при ЦУ на НАП, в частта, в която е потвърден с Решение № 1507/02.10.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, в частта с която на [фирма] са установени допълнителни задължения за задължителни осигурителни вноски за ДОО, УПФ и ЗО за осигурители за периодите от месец юни 2016 г. до месец ноември 2016 г. и месец май 2017 г., в общ размер на 29 152, 70 лв. главница и лихви. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на обжалваното решение поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че съдът правилно е възприел фактическата обстановка по делото, но оспорва изводът му, че се касае за една непрекъсната командировка за всеки от работниците. Твърди, че "прекъсване" по смисъла на пар. 3 б от Решение на Административната комисия работниците са командировани на основание чл. 121, ал. 1 КТ за период до 30 календарни дни, при което дължимите осигурителни вноски следва да се определят съгласно чл. 6 КСО, както е постъпило дружеството. Уточнява, че в случая се касае за няколко последователни командировки, въз основа на самостоятелни заповеди, за изпълнение на отделни дейности, поради което завръщането на работниците в България след приключване на конкретната работа не е кратковременно и съдът неправилно го е тълкувал и се е позовал на него. Излага подробни съображения в подкрепа на доводите си. Моли за отмяна на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по касационната жалба – директор на Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Михайлова, в съдебно заседание оспорва подадената касационна жалба и поддържа становище за обоснованост и законосъобразност на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е основателна. Предмет на обжалване пред Административен съд София-град е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-22221417006926-091-001/19.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София при ЦУ на НАП, в частта, в която е потвърден с Решение № 1507/02.10.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практикаЇ София при ЦУ на НАП, в частта с която на [фирма] са установени допълнителни задължения за задължителни осигурителни вноски за ДОО, УПФ и ЗО за осигурители за периодите от месец юни 2016 г. до месец ноември 2016 г. и месец май 2017 г., в общ размер на 29 152, 70 лв. главница и лихви. Съдът е обсъдил подробно административната процедура по издаване на ревизионния акт и е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при спазване на изискванията за форма и на процесуалните правила. Приел е, че за процесните ревизирани периоди основната дейност на [фирма] е изграждане на електрически инсталации, като дружеството е вписано в Регистъра на Камарата на строителите в България, има наети работници и служители на трудов договор, като за спорните периоди е командировал работници в Германия общо 6 лица, на длъжност "общ работник", съгласно сключени договори за извършване на "Направа на ел. инсталация на студентско общежитие" в [населено място] на Майн. От доказателствата по делото, включително заключението на проведената съдебно-счетоводна експертиза съдът е приел от фактическа страна, че за шестимата работника е било издадено от НАП Удостоверения за приложимото законодателство А1 с начална дата 13.06.2016 г. и крайна дата 10.01.2017 г., работниците са били командировани при условията на чл. 121, ал. 1 от КТ, с отделни заповеди, за конкретен период, по-малък от 30 календарни дни, като се установява вида и времето на транспортиране в двете посоки, настаняването в Германия, изплатените за времето на командироване заплати по трудово правоотношение и командировъчни по дни и периоди, а дължимите осигурителни вноски са определени съгласно разпоредбата на чл. 6 от КСО, като са спазени минималните осигурителни прагове за 2016 г. От заключението на експертизата съдът е приел, че работните дни на всеки работник, за всеки период са по-малко от 30 дни и съответстват на дните, посочени в графиците за работа, както и на сумата, определена със съответната заповед за командировка, а след завръщането си, при престоя им в България, са полагали труд на територията на страната, но пак от името на [фирма], потвърдено и със свидетелски показания и приложени доказателства. При така установеното от фактическа страна съдът е приел, че спорният въпрос е дали работниците, наети и изпратени от [фирма] са командировани на основание чл. 121, ал. 1 КТ за период до 30 календарни дни, при което дължимите осигурителни вноски следва да се определят съгласно чл. 6 от КСО или са командировани при условията на чл. 121, ал. 3 КТ; за период по- дълъг от 30 дни, в който случай ще се приложи разпоредбата на чл. 6 а от КСО. По същество на спора, въз основа на Регламент (ЕО) № 883/2004 на Европейския парламент и на Съвета, и с оглед издадените Удостоверения А1, съдът е приел, че работниците са подчинени на българското законодателство в областта на социалната сигурност за целия период на изпращането им в Германия, съответно задължителните осигурителни вноски за лицата, включително дейността им в Германия следва да се внасят в България. За да отхвърли жалбата на [фирма], съдът е тълкувал приложимите правни норми на КСО и КТ и е приел, че въпреки заповедите за командироване за период по-малък от 30 дни, е налице непрекъснатост на командироването, което води до приложението на чл. 6 а от КСО /в редакцията от 01.01.2012 г. / и минималните ставки на заплащане следва да се определят в съответствие с националното законодателство на държавата–членка, в която са командировани работниците. За този извод се е позовал на разясненията на Административната комисия за координация на системите за административна сигурност в Решение № А2 от 12 юни 2009 година за тълкуване на член 12 от Регламент (ЕО) № 883/2004 на Европейския парламент и на Съвета относно законодателството, приложимо за командировани работници и самостоятелно заети работници, временно работещи извън компетентната държава и за Споразумението между ЕО и Швейцария. По аргумент от § 3, б. "б" от посоченото решение на Административната комисия, съдът е приел е, че е налице хипотезата на непрекъснатост на командироването, а не отделни командировки, тъй като кратковременното прекъсване на дейността на работника в предприятието в държавата на заетост, независимо от причината (ваканция, заболяване, обучение в командироващото предприятие), не представлява прекъсване на периода на командироване по смисъла на член 12, параграф 1 от Регламент (ЕО) No 883/2004 г.), а ново командироване може да се разреши след поне два месеца. С оглед фактическата обстановка по делото съдът е приел, че всеки един работник е командирован за период по-малък от един месец, връщал се е в Р България за няколко дни, след което отново в рамките на същия месец е командирован отново, като командироването е извършвано веднага, а не след два месеца прекъсване, поради което е приел, че лицата са били командировани по реда на чл. 121, ал. 3 КТ, в който случай е приложима разпоредбата на чл. 6 а КСО и осигурителните вноски се определят по реда на чл. 6 а, ал. 1 КСО. В заключение е формирал извод, че РА е издаден при правилно прилагане на материалния закон. Решението е неправилно. Спор по фактите между страните не е формиран. Спорът е правен и както правилно е определен от съда, касае въпроса за реда, по който са командировани шестимата работници на [фирма], а именно - на основание чл. 121, ал. 1 от КТ за период до 30 календарни дни, при което дължимите осигурителни вноски следва да се определят съгласно чл. 6 КСО или са командировани при условията на чл. 121, ал. 3 КТ; (неправилно посочено от съда като чл. 121, ал. 3 от КСО) за период по-дълъг от 30 дни, в който случай ще се приложи разпоредбата на чл. 6 а КСО. Касационната инстанция намира, че крайните изводи на съда за непрекъснатост на командироването на работниците в Германия, съответно за приложимост на чл. 121, ал. 3 КТ във вр. с чл. 6 а КСО противоречат на установените по делото факти и не се подкрепят от събраните доказателства. Основателни са изложените от касатора доводи за необоснованост на решението. Установеното от фактическа страна не позволява да се направи правен извод, в смисъла, вложен от съда в обжалваното решение. Съгласно чл. 121, ал. 1 КТ когато нуждите на предприятието налагат, работодателят може да командирова работника или служителя за изпълнение на трудовите задължения извън мястото на постоянната му работа, но за не повече от 30 календарни дни без прекъсване. Когато срокът е за повече от 30 дни е нужно съгласието на работника. Чл. 121, ал. 3 КТ, в приложимата към спора редакция, ДВ, бр. 15 от 2010 г., в сила от 28.08.2010 г., предвижда, че когато срокът на командироване в рамките на предоставяне на услуги в друга държава - членка на Европейския съюз, в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, или в Конфедерация Швейцария е по-дълъг от 30 календарни дни, страните уговарят за срока на командировката поне същите минимални условия на работа, каквито са установени за работниците и служителите, изпълняващи същата или сходна работа в приемащата държава. Условията, по които страните следва да постигнат съгласие, се установяват с акт на Министерския съвет. При определяне осигурителния доход и осигурителните вноски на командированите лица, чл. 6 и чл. 6 а, КСО изрично препращат към една от двете хипотези на КТ, цитирани по-горе. В случая безспорно е установено, че шестимата работника на [фирма] са командировани в Германия за времето от 13.06.2016 г. до 10.07.2017 г., за отделни и конкретни периоди, подробно описани от съда, всеки период с продължителност по-кратка от 30 календарни дни. Видно от представените доказателства, потвърдено и от съдебно-счетоводната експертиза, за всеки работник и за всеки отделен период на командироване е издавана от работодателя самостоятелна заповед за командировка, в която е посочено като основание чл. 121, ал. 1 КТ. От обясненията на ревизираното лице става ясно, че работниците са командировани за изпълнение на поетия към немска фирма ангажимент за направа на ел. инсталация на шест етажно студентско общежитие. За времето на пребиваване в Германия, за всеки месец от м. 06 до м. 12. 2016 г., са представени фактури за квартирно настаняване, а за извършения със служебен автомобил транспорт са издавани отделни пътните листа, от които се установява, за всеки от периодите на командироване, времето на транспортиране на работниците в двете посоки. Експертизата е установила съответствие на работните дни за всеки месец /по-малко от 30 дни/, на всеки работник, с дните, посочени в графиците за работа, както и със сумата на командировъчните, определена със съответната заповед за командировка и изплатена на лицата. Въз основа и съответно с графиците за работа, от които е видно всяко лице колко дни ще пребивава в Германия и колко в България за всеки месец, и въз основа на съответни с графиците командировъчни заповеди, са издадени от НАП и формулярите А1 на всеки работник. От така установеното следва категоричен извод, че шестимата работника са били командировани и реално са пребивавали в Германия в периодите и за дните, посочени в заповедите за командировка, а след приключване на съответния етап от работата, са се завръщали в Р България, като със свидетелски показания и писмени доказателства – подписани от служителите инструктажи за работа на обекти в страната – се доказва, че при завръщането си в страната лицата са полагали труд, за което по заключение на експертизата са получавали и трудово възнаграждение. С оглед последното, позоваването от страна на съда на § 3, б. "б" от решението на Административната комисия за координация на системите за административна сигурност е неотносимо в случая, доколкото завръщането на работниците в страната е поради приключване на командировката след изпълнение на работата, за която са изпратени и не може да се приравнява на кратковременно прекъсване на дейността на работника в предприятието в държавата на заетост, по посочените в решението на Административната комисия примерни причини (ваканция, заболяване, обучение в командироващото предприятие). Посочената от съда хипотеза би могла да намери приложение и целият период на изпращане би могъл да се третира като едно командироване, ако едно лице, което попада в приложното поле на чл. 12, § 1 от регламента е било изпратено да извършва трудова дейност в Германия за период по-малък от 30 календарни дни, след което се е върнало за кратко в България и отново е било изпратено в Германия да полага труд до завършване на определената работа. (Решение № 383 от 10.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 4260/2019 г., VI о., докладчик съдията Т. Тодоров) В случая от доказателствата следва да се приеме, че определената работа за всяка командировка е била завършена, не е налице прекъсване на дейността в рамките на командироването, а приключване на командировката след изпълнение на дейността, за която лицата са изпратени. Неправилно съдът приема, че в случая се касае за непрекъсната и продължаваща повече от 30 календарни дни командировка по смисъла на чл. 121, ал. 3 КТ ; , към която е приложима разпоредбата на чл. 6 а КСО. Посоченото от съда, че според указанията на § 3, б. "в" от Решение А2 на Административната комисия след приключване на периода на командироване, може да се разреши нов период за командироване за същия работник, същото предприятие и същата държава-членка едва след като са минали поне два месеца от датата на изтичане на предходния период на командироване, не следва да се приема като абсолютен показател, тъй като същият текст допуска и изключения от този принцип. Въз онова на установеното по-горе, настоящият касационен състав приема, че работниците са изпратени в Германия за няколко последователни и самостоятелни командировки, всяка изпълнена въз основа на отделно издадена заповед за командировка, с конкретно поставена задача и отделно заплащане, работата, по която е отчетена със самостоятелен доклад за всеки период. Следва да бъде посочено, че разпоредбата на чл. 121, ал. 1 КТ във вр. с чл. 6 КСО, определя максималната продължителност на една командировка, инициирана от работодателя и независимо от наличието или липсата на съгласие от страна на работника/служителя, а не посочва общ максимален срок на сбора от всички евентуални командировки, нито въвежда ограничение в броя на командировките за едно лице. С оглед изложеното, подходът на съда да обединява отделните командировки в една обща и непрекъсната, при което в настоящия случай да е приложима разпоредбата на чл. 121, ал. 3 КТ във вр. с чл. 6 а КСО за определяне на осигурителния доход и осигурителните вноски на командированите лица, противоречи на материалния закон. За пълнота следва да бъде посочено и че сумарно командироване на едно и също лице със срокове по-малко от 30 дни и като цяло със срок повече от 30 дни не е обхванато от хипотезите на чл. 121, ал. 3 и ал. 4 КТ. (В същия смисъл Решение № 3043/28.02.2019 г.) Предвид изложеното, първоинстанционният съд е достигнал до необосновани и неправилни изводи за законосъобразност на оспорения административен акт. Обжалваното решение като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено друго по същество на спора, с което да бъде отменен ревизионния акт в оспорената част. При този изход от спора, касаторът има право на разноски за двете инстанции, но искането му следва да бъде уважено в пълен размер за първа инстанция, за която има представен списък на разноските и доказателства за извършването им в размер на 1900 лв., а за касационната инстанция следва да бъдат присъдени само разходите за платена държавна такса в размер на 233 лв. По горните съображения, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,