Решение № 5998 от 5.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3845/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Чез Ко ЕООД, ЕИК 203203513, седалище и адрес на управление гр. София, [жк], [улица], представлявано от Д. С., чрез адв. Чучев, срещу Решение 1730 от 16.01.2025 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 11462/2023 г., с което е отхвърлено оспорването на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22002222002631-091-001/23.03.2023 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение 1300/12.09.2023г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София, с който в тежест на търговеца са установени задължения по ЗДДС в размер на 393 153,20 лв. и лихви 197 727,33 лв. С твърдения за наличието на трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК се иска отмяна на решението, отмяна на ревизионния акт и присъждане на деловодни разноски, включващи държавна такса и адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция. Поддържа се, че АССГ не е обсъдил в съвкупност всички събрани доказателства, включително заключението на ССчЕ. Бланкетно се сочат нарушения по чл. 117 и чл. 119 ДОПК при съставяне на РД/издаване на РА. Възразява се за прекомерност на претендираното от насрещната страна юрисконсултското възнаграждение. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез гл. юрк. Горанов, в съдебно заседание оспорва основателността й, иска оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение от 84 752,84 лв. Прокурорът от ВКП дава мотивирано заключение за правилност на решението. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, намира следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Пред АССГ е оспорен РА 22002222002631-091-001 от 23.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1300 от 12.09.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на Чез - Ко ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС като последица от непризнато право на приспадане на данъчен кредит при две фактически и правни основания чл. 71, т. 1 ЗДДС и чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Административен съд София-град е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Обосновал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено от овластен орган. Според фактическите установявания на инстанцията по същество от Чез Ко ЕООД е упражнено право на приспадане на данъчен кредит за данъчните периоди от м. януари до м. декември 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2020 г. и от м. февруари до м. декември 2019 г. в размер на 326 754,55 лв. по фактури от 130 доставчици, описани по данъчен период, дата на издаване, доставчик предмет ( материали , услуга , наем , такса , офис оборудване , реклама ), данъчна основа и ДДС на стр. 67 стр. 162 от РД (л. 49 л.109 от първи том на адм. д. 11 462/2023 г.), които не са представени от ревизирания. При насрещните проверки на три от дружествата - В. М Груп ЕООД, Примекс ЕООД и ФТБ ЕООД е отречено извършване на доставки с получател Чез - Ко ЕООД. Правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 67 325,21 лв. по фактури, издадени от Евро Къмпани 09 ЕООД, Кооперация Лъч , Инфолог - 33 ЕООД, Машинкомерс 2004 ЕООД, Пролог - 19 ЕООД, Инлаг ЕООД и Фин Ко 2015 ЕООД е отречено от администрацията с довод за недоказаност на доставките по тях, тъй като освен копия на фактурите не са представени съпътстващи доставките документи (с изключение на договор за технически услуги от 12.09.2018 г., приемо-предавателен протокол от 18.10.2018 г., и счетоводни справки и регистри от Инфолог - 33 ЕООД). За да отхвърли жалбата срещу РА, първостепенният съд е изложил съображения за съответствието му с материалния закон относно доставките, за които не са представени фактури съгласно чл. 71, т. 1 ЗДДС. Възприел е като обосновани изводите на приходните органи за липсата на реални доставки по издадените от Евро Къмпани 09 ЕООД, Кооперация Лъч , Инфолог - 33 ЕООД, Машинкомерс 2004 ЕООД, Пролог - 19 ЕООД, Инлаг ЕООД и Фин Ко 2015 ЕООД фактури. Според инстанцията по същество след като ДДС не е бил изискуем съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС, правото на данъчен кредит не е възниквало за ревизирания. Решението е правилно. Споделя се от настоящия съдебен състав изводът на АССГ, че РА е издаден във формата за действителност като електронен документ, подписан от издалите го органи по приходите с квалифицирани електронни подписи (КЕП), за които са налични квалифицирани удостоверения за електронен подпис (КУЕП). Компетентността на възложилия ревизията орган по приходите произтича от заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Правилно е приел първостепенният съд, че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, транспониращи точно чл. 168, б. а) от Директива 2006/112, регламентират двете основни предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС от данъчно задълженото лице данъкът да е дължим или платен от него във връзка с осъществени облагаеми доставки на стоки или услуги и тези стоки или услуги да се използват от него за целите на неговите облагаеми доставки. Поради това в т. 31 от решението по дело С-285/11 Боник СЕС постановява, че за да се установи, че по доставките е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки (услуги) са били използвани за извършването на облагаеми сделки. В тежест на ревизираното лице, което упражнява право на приспадане на ДДС, е да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Както е прието в т. 33 от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie, "данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20 и цитираната съдебна практика)". Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване, следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К). Съгласно Решение на СЕС от 21 ноември 2018 г. по дело C-664/16, данъчнозадълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчнозадължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки, по отношение на които то действително е платило ДДС. (т. 44). Нито Директивата за ДДС, нито националният закон съдържат регламентация на доказателствата, чрез които данъчно задълженото лице следва да докаже наличието на условията, необходими за надлежното упражняване на правото на приспадане. СЕС приема, че преценката относно това дали е налице това право е на съда с оглед фактите и обстоятелствата по делото, като проверката за наличието на облагаема доставка следва да се извърши в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право (т. 46 от Определение на СЕС от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo и цитираната там съдебна практика). Към лаконичните мотиви на първостепенния съд за материална законосъобразност на РА следва да се добави липсата на съпътстващи фактурите, издадени от Евро Къмпани 09 ЕООД, Инфолог - 33 ЕООД, Машинкомерс 2004 ЕООД, Пролог - 19 ЕООД, Инлаг ЕООД и Фин Ко 2015 ЕООД (6-те дружества са доставчици на услуги, свързани с обработка на лагери) и Кооперация Лъч (доставка на материали и консумативи) договори, протоколи, описи или други доказателства, позволяващи да се преценят параметрите на услугите и количествата изделия, по отношение на които такива са осъществени, съотв. предаване на стоките. Това не се отнася до рамковия договор за технически услуги от 12.09.2018 г., сключен между ревизирания като възложител и Инфолог 33 ЕООД, изпълнител, за срок от три месеца, към който е наличен приемо-предавателен протокол от 18.10.2018 г. В договора (Раздел V, Предмет ) общо са визирани 8 вида дейности техническа и технологична помощ при обработка на лагери и лагерни възли; смяна на търговски и транспортни опаковки; подмяна на материали и консумативи с изтекъл експлоатационен срок; подмяна на елементи и компоненти; доработка на буквени лагери; корекции и означения; замерване на радиални и аксиални хлабини; корекции на радиални и аксиални хлабини. Предвидено е изпълнителят да извърши неупоменати дейности, когато това е изискано и е в интерес на възложителя. Според приемо-предавателния протокол от 18.10.2018 г., с него се отчита фактуриран на 15.10.2018 г. аванс чрез препращане към 4 от дейностите по договора; визирани са периоди (12.09.2018 г. 04.10.2018 г.; 05.10.2018 г. 18.10.2018 г.) също чрез препращане към дейности от предмета на договора. Отразено е и отчитане на суми за изготвяне на аналитични справки за сачмени лагери и корекция в техническата документация за сачмени лагери, посочени с номера. Съвместният анализ на рамковия договор и протокола за резултатите от изпълнението му за част от тримесечния период не позволява преценка относно количествените параметри на изработката какъв е броят лагери и лагерни възли, чиито търговски/транспортни опаковки, елементи и компоненти са сменени, какви материали и консумативи с изтекъл срок на експлоатация са подменени, в какво се изразява доработката на буквените лагери и т.н. Не са налични и изготвените аналитични справки за сачмени лагери и техническата документация за сачмени лагери. Част от издадените фактури на Евро Къмпани 09 ЕООД, кооперация Лъч , Машинкомерс 2004 , Фин Ко 2015 ЕООД ЕООД, не съдържат вид, количество, единична и обща стойност, а само означенията доставени материали и консумативи , доставени стоки и материали по опис . Без индивидуализация на стоките в съпровождащи доставките документи не може да се обоснове извод, че на ревизирания е прехвърлено правото на разпореждане със стоките, съответно реалното изпълнение на услугите, резултатът от които да е наличен при възложителя/получателя. Чл. 114, т. 9 и т. 11 ЗДДС, транспониращ чл. 226, т. 6 и т. 8 от Директива 2006/112, регламентира формални изисквания по отношение съдържанието на фактурата и те са за наличието на данни относно обхвата и естеството на предоставените услуги, количество и вид на стоката, единична цена без ДДС. Целта на тези изисквания е да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и наличието на право на приспадане на ДДС (т. 27 от решение на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06 ). Приема се, че е налице документална обоснованост и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 2 (в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция), при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват (чл. 7, ал. 3 ЗСч. и чл. 6, ал. 5 ЗСч. в сила от 01.01.2016 г.). Представените при ревизията (повторна) доказателства фактури, в които липсва конкретизация, позволяваща установяване на механизма за оценяване на всяка от услугите по вид и обем, препятства обосноваване на извод за установеност на материалноправните предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС. Това се отнася и до рамковия договор от 12.09.2018 г. и единствения протокол за изпълнението му, съставен от ревизирания и Инфолог 33 ЕООД, чийто предмет, очертан по-горе, общо изброява видове действия, а протоколът препраща към тях, сочейки единствено обща стойност. Недоказаната доставка, макар отразена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице. АССГ е обсъдил заключението на ССчЕ в съвкупност с другите доказателства по делото в изпълнение на чл. 202 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК и е мотивирал тезата, че сама по себе си редовността на счетоводните отразявания във връзка със спорните фактури, издадени от Инфолог - 33 ЕООД, Машинкомерс 2004 ЕООД, и Фин Ко 2015 ЕООД не е достатъчна, за да се приеме за установено по несъмнен начин съществуването на материалноправните предпоставки за приспадане на правото на данъчен кредит. Съответства на материалния закон - чл. 71, т. 1 ЗДДС първоинстанционното решение и в частта, отхвърляща оспорването срещу РА досежно отказа да се признае право на право на приспадане на данъчен кредит за данъчните периоди от м. януари до м. декември 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2020 г. и от м. февруари до м. декември 2019 г. в размер на 326 754,55 лв. по фактури от 130 доставчици, описани по данъчен период, дата на издаване, доставчик предмет ( материали , услуга , наем , такса , офис оборудване , реклама ), данъчна основа и ДДС на стр. 67 стр. 162 от РД, които не са представени от ревизирания. Цитираната норма предвижда, че това право може да бъде упражнено, когато лицето притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. В настоящия случай не са представени изброените в РД фактури, поради което не могат да се проверят цитираните предпоставки. Ревизираното лице е длъжно да притежава фактури, за да упражни правото на приспадане. При горния анализ се налага извод, че решението на АССГ, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт, не е засегнато от наведените в касационната жалба отменителни основания и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и своевременно заявеното искане право на разноски има само ответникът по касационната жалба. Основателно е възражението за прекомерност на претендираното юрисконсултско възнаграждение с оглед отсъствието на фактическа или правна усложненост на спора, както и на аргументирано противопоставяне на заявените касационни основания, поради което същото се редуцира на 20 000 лв.