Решение № 11602 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10143/2014 г.

Решение № 11602 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10143/2014 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. Чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на ЕТ "Маги Стил-Стоян Ников", със седалище и адрес на управление гр. В. Търново, ул. "Н. Габровски", № 42, вх. В, ет. 5, представляван от Стоян Илиев Ников, чрез адв. Нина Илиева, против решение № 310 от 16.07.2014 г. на Административен съд Велико Търново, по адм. д. № 939 по описа за 2013 г., с което е отхвърлена жалбата на касатора против ревизионен акт № 04-1300968/28.06.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден в обжалваните му части с Решение № 444/3.10.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с които за данъчни периоди по ЗДДС м. 09, 11 и 12 на 2007 г., 02, 03, 04,12 на 2008 г., м. 03 и 04 на 2009 г., м. 08 и 10 на 2010 г., м. 01, 03, 04, 06 и 12 на 2011 г., м. 06, 07, 08 и 09.2012 г. е отказано да се признае право на данъчен кредит в общ размер на 73 552, 13 лв. по ЗДДС, като са определени и съответните лихви. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в: игнориране на процесуалните нарушения по връчване на РА; необосновани фактически изводи за липса на реални доставки по фактурите, по които е отказан данъчен кредит, като не е съобразено категоричното заключение на комбинираната съдебна експертиза, че на конкретно посочени обекти жалбоподателят, чрез подизпълнители е извършил фактурираните строително-монтажни работи в ревизираните периоди. Съдът не обсъдил изобщо, че при липса на собствен ресурс да извърши доставките; доказана последваща реализация на предмета на процесните фактури и липса на други доставки със същия предмет, няма как процесните доставки да не са реални. Съдът не съобразил задължителна съдебна практика на СЕС по тълкуване на разпоредби на директивата за ДДС, приложима за случая, като Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Данъчната администрация не е доказала РЛ да е участвало в данъчна измама, а само липсата на доказателства за техническия и персонален капацитет на доставчиците да извършат процесните услуги не може да бъде основание за отказ на данъчен кредит на ревизираното лице получател по фактурите. Иска се отмяна на съдебното решение и на РА, както и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - директорът на дирекция "ОДОП" - Велико Търново, чрез юрк. Русева, оспорва жалбата. Иска оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение от 3 582,61 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: С РА, предмет на контрол пред АС ВТ, е отказано право на данъчен кредит в посочените данъчни периоди по фактури на ЕТ "Грозданка Стефка Борисова", "Спидимекс 2002" ЕООД, "Лимбо Кар" ЕООД" Агропрогрес 07" ЕООД, "Алина 89" ЕООД "Диел" ЕООД, "Инфокар" ЕООД, "Еф Екс" ЕООД, "Промед" ЕООД, "Арт Вижън 03" ЕООД "Станси БГ" ЕООД, "Крас Ко КВ" ЕООД и "Виптрейд Къмпани" ЕООД, с предмет строителни материали и услуги. Мотивите на органите по приходите да откажат претендираното право се основават на констатации за липса на реално осъществени данъчни събития, поради следното: не са представени доказателства за наличие, транспортиране и предаване на родово-определените стоки, предмет на някои от фактурите; не са доказани осчетоводени при доставчиците разходи за труд и материали по изпълнението на процесните услуги; представените в ревизионното производство договори за доставка на строителни услуги с възложител ревизираното лице са бланкетни /без посочени конкретни обекти и конкретни видове работи/, а представените актове образец 15 не съдържат информация за възложител, изпълнител и конкретен обект на извършване на описаните в тях работи; всички 13 фирми доставчици не са били открити на декларираните данъчни адреси и не са представили никакви доказателства относно изпълнението на процесните договори; процесните фактури не се свързват с одитна следа по смисъла на Директива 2010/45 за изменение на Директива 2006/112 между тях и отразените в тях доставки; в случая има основание да се приеме, че ревизираното лице е знаело, че процесните сделки са част от злоупотреба, доколкото самото то е изпълнило доставките на въпросните строителни услуги и същевременно използва фиктивни фактури с цел ползване на право на данъчен кредит и намаляване на задълженията по ЗДДС. За да отхвърли изцяло жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е приел, че жалбоподателят, който носи доказателствената тежест за това, не е доказал че процесните фактури отразяват действително осъществени доставки на стоки и услуги, съответно претендираното право на данъчен кредит е отказано законосъобразно. За да обоснове фактическите си изводи, първоинстанционният съд, като е обсъдил подробно и конкретно за всеки един доставчик представените доказателства, е приел, че не е доказано изпълнение на строителни услуги от страна на доставчиците и влагане на строителни материали на конкретни обекти в страната, където безспорно ревизираният едноличен търговец е извършил като изпълнител строителни услуги, възложени му от различни субекти. По делото без оспорване е приета комплексна съдебна експертиза, включваща счетоводна и строително-техническа части. Техническата част на експертизата, след посещение от страна на вещото лице на конкретни обекти, посочени от жалбоподателя, е потвърдила извършването на строително-монтажни работи от страна на ревизирания едноличен търговец като изпълнител. Изрично в заключението в тази част е посочено, че приемо-предавателните протоколи, актовете образец 15 и договорите, представени към процесните фактури от страна на ревизираното лице за доставчиците не съдържат конкретни обекти, поради което съдът с право е приел, че те не са доказателство за извършването на процесните услуги от страна на доставчиците на тези обекти, което в крайна сметка е главният предмет на доказване в първоинстанционния процес. Като се съобрази и оспорването на тези доказателства, в качеството им на частни свидетелстващи или диспозитивни, относно автентичността им и липсата на потвърждение на подписите им от подписалите ги от името на процесните доставчици, съдът обосновано е приел, че констатациите на органите по приходите, потвърдени с техническата част на експертизата, не са опровергани с убедителни годни доказателствени средства. Счетоводната част на комбинираната съдебна експертиза изрично е подчертала липсата на аналитична счетоводна отчетност в счетоводството на ревизирания търговец, от която да се установи влагането на заприходени строителни материали по фактурите на процесните доставчици на конкретни строителни обекти. Обосновавани са фактическите изводи на съда, че извършването на доставките от издателите на фактурите не е доказано нито като процес, нито като резултат, а без това е налице хипотезата на фиктивни фактури, вписаният в които ДДС не подлежи на приспадане само поради вписването му във фактурите. Предвид изложеното, изцяло неоснователни са касационните оплаквания, че съдът не е съобразил, че ревизираното лице не е било в състояние без подизпълнители да изпълни строителните услуги, които документално и безспорно е доказано то да е извършило на конкретни обекти. Доказателства за тази невъзможност жалбоподателят изобщо не е искал да събира, а и в първоинстанционния процес се е отказал от събирането на гласни доказателства за това кой в действителност е работил на посочените обекти. В същото време достатъчно и убедителни доказателства има за извършването на услугите от ревизираното лице като изпълнител. Съобразени с практиката на СЕС /решение по дело С-271/12/ са заключенията на административния съд, че по-голямата част от процесните фактури, както и придружаващите ги договори, актове и приемо-предавателни протоколи не дават достатъчно конкретна информация за предмета на фактурираните доставки, като при това, самите фактури не отговарят на изискванията на чл. 114, ал. 1 ЗДДС, съответно чл. 226, т. 6 от Директивата за ДДС, защото препращат като съдържание към договори с бланкетно съдържание, в който липсва конкретно описание на дължимата престация. В съдебната практика на СЕС по тълкуването на разпоредби на Директивата за ДДС не могат да се открият аргументи, че правото на данъчен кредит следва да се признае по данъчна фактура, независимо дали тя отразява реална доставка на стоки и услуги. Обратно, в цитираното от касационния жалбоподател Решение от 21.06.2012 г. на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 вторият преюдициален въпрос по дело С-142/11 гласи: "Може ли данъчната администрация, в случай че не оспорва извършването на отразената във фактурата сделка и самата фактура отговаря на предвидените в закона формални изисквания, законно да откаже възстановяване на ДДС, поради това че не е възможно да се установят използваните от издателя на фактурата подизпълнители или поради това че издадените от тях фактури не са редовни?". В Точки 37 и 38 от мотивите на решението на СЕС по делото Боник С-285/11, Съдът е постановил, че "...националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба (вж. Решение по дело Fini H, посочено по-горе, точка 34, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 55 и Решение по дело Mahagйben и Dбvid, посочено по-горе, точка 42). Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност (вж. Решение по дело Halifax и др., посочено по-горе, точки 58 и 59, както и Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 53)." Случаят с фиктивните фактури попада именно във връзка с това тълкуване, защото няма как получателят по фиктивна фактура да не участва и то съзнателно в операция за получаване на данъчно предимство, след като в резултат на приспадането на данъчен кредит по фактурата ревизираното лице намалява без основание данъчните си задължения по ЗДДС. Предвид всичко изложено, оспореното съдебно решение не е постановено при пороците, посочени в касационната жалба; постановено е при правилно прилагане на материалния закон и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. На ответника по жалбата не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение за тази инстанция, защото такова вече е присъдено от първоинстанционния съд в размера по чл. 161, ал. 1 ДОПК.