Решение № 4603 от 11.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10546/2017 г.

Решение № 4603 от 11.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10546/2017 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - П. при ЦУ на НАП срещу решение № 1181 от 3.07.2017 г. на Административен съд - П. /АСП/ по адм. дело № 1264/2017 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-16001615006990-091-001 от 12.01.2016 г., поправен с РА за поправка на РА № П-16001616010327-003-001 от 19.01.2016 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 147 от 12.03.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП, с който на "Ц. Р. Г." ЕООД за 2010 г. допълнително са установени задължения за корпоративен данък в размер на 21 570,31 лв. и са начислени лихви в размер на 9 415,25 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и е необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По същество доводите на касатора се свеждат до оплакване за допуснати нарушения при тълкуване и прилагане на закона. Касаторът поддържа, че е налице "заличаване на задължения" или опрощаване на задълженията на "Ц. Р. Г." ЕООД към собственика на дружеството, поради което е налице неотчетен приход и приложение намира чл. 46, ал. 1, т. 4 ЗКПО. По тези съображения касаторът отправя искане решението да бъде отменено, а жалбата на ревизираното лице - отхвърлена. Претендира разноски за двете инстанции. Прави евентуално възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от ответника. Ответникът по касационната жалба - "Ц. Р. Г." ЕООД, чрез процесуалния си представител, в представено писмено становище и писмени бележки, оспорва жалбата като неоснователна и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила, като правилно и законосъобразно. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение намира, че касационната жалба е подадена от легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АСП е извършеното от органите по приходите увеличение на отрицателния счетоводен финансов резултат на дружеството за 2010 г. по реда на чл. 46, ал. 1, т. 4 ЗКПО в размер на 969 318,75 лв. За да постанови решението си съдът е установил от фактическа страна, че ревизиращите са приели, че регистрираният и внесен капитал на дружеството е 860 000 лв. и не е увеличаван. Едноличният собственик на капитала на основание чл. 137, ал. 1, т. 9, във връзка с чл. 134 от Търговския закон (ТЗ) е правил допълнителни парични вноски в дружеството, както следва: 2004 г. - 320 000 лв. - сумите са постъпвали по банковата сметка на дружеството; 2005 г. - 300 000,00 лв. - сумите са постъпвали по банковата сметка на дружеството, като част от тези парични вноски - 100 000 лв. са отпуснат заем от собственика на капитала /деклариран в БНБ/ и през 2006 г. с решение на едноличния собственик на капитала е преструктуриран в допълнителен капитал; 2006 г. - 87 000 лв.; 2007 г. - с решение на едноличния собственик на капитала за участие в приватизационни сделки той финансира дружеството с 1 142 200,00 лв. Сумата е отразена по сметка 159 "Други заеми и дългове" и стои в баланса на дружеството като заем към едноличния собственик на капитала; 2008 г. - с решение едноличният собственик на капитала финансира дружеството с 225 000 лв.; 2009 г. - с 25 631 лв. и 2010 г. - с 55 716 лв. Паричните вноски от собственика са осчетоводявани по дебита на сметки от гр. 50 и по кредита на сметка 494 "Разчети със собственика". След това сметка 494 е дебитирана със сметка 102 "Основен капитал, неизискващ регистрация". С Протокол от 11.01.2010 г. едноличният собственик на капитала взема решение на основание чл. 137, ал. 1, т. 9, във връзка с чл. 134 ТЗ за парична вноска за временно финансиране в размер на 60 000,00 лв. във връзка с дейността и направените парични вноски за 2009 г. и 2010 г. да бъдат отнесени в увеличение на капитала, неизискващ регистрация. Със същия протокол е взето и решение за покриване на загубата от минали години в размер на 969 318,75 лв. за сметка на основния капитал, неизискващ регистрация. На 11.01.2010 г. е взета счетоводна операция: дебит сметка 102 и кредит сметка 121 със сумата от 969 318,75 лв., съгласно приложена извадка от главна книга и оборотна ведомост. Ревизиращите органи приемат, че с така взетите счетоводни операции се заличава задължението към собственика след отразяване на сумите по дебита на сметка 494 "Разчети със собственика" и се отразява намаление на собствения капитал. Обоснован е извод, че е налице отписано задължение на дружеството към собственика, което представлява приход по смисъла на счетоводното законодателство, поради което на основание чл. 46, ал. 1, т. 4 ЗКПО е извършено увеличение на отрицателния счетоводен финансов резултат за 2010 г. с отписаното задължение в размер на 969 318,75 лв. и е определен допълнителен данък 21 570,31 лв. и лихва- 9 415,25 лева. При първоначалното разглеждане на делото е била допусната съдебно-счетоводна експертиза, при която вещото лице е изготвило сравнение на собствения капитал на дружеството без направено приспадане на непокрита загуба с допълнителни резерви и с направено приспадане на непокрита загуба с допълнителни резерви. Констатирано е, че няма промяна в общия размер на собствения капитал на дружеството в резултат на взетата счетоводна операция за покриване на загуби. При така установеното от фактическа страна съдът е обосновал правни изводи, че не е налице предпоставката на чл. 46, ал. 1, т. 4 ЗКПО - не се установява по безспорен начин, че задължението е опростено. Първоинстанционният съд е приел, че не е налице отказ от вземането от страна на кредитора, тъй като не е налице договор между страните по правоотношението, обективиращ такъв отказ. Позовал се е на обстоятелството, че в различни периоди от време са възстановявани макар и малка част от вноските. В обобщение е прието, че след като не е налице "отказ" или "опрощаване" на вземане от страна на кредитор на ревизираното лице, неправилно и незаконосъобразно финансовият резултат на дружеството е преобразуван за данъчни цели с процесните суми в посока неговото увеличаване за 2010 г. на основание чл. 46, ал. 1, т. 4 ЗКПО. Решението е правилно. Не са налице посочените касационни основания. Решението е подробно мотивирано, като изводите на съда почиват на събрания доказателствен материал. Не са допуснати съществени процесуални нарушения. Разпоредбата на чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч изисква приходите и разходите да се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаване или плащане на паричните средства и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Чл. 23 ЗСч изисква финансовият отчет на предприятието да представя вярно и честно имущественото състояние на предприятието и отчетения финансов резултат. Съгласно счетоводен стандарт /СС/ 18 "Приходи", т. 2 приходът е брутният поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието. Признаването на приходите, съгласно СС 18, т. 5.1. се извършва, когато е вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката от продажбата, сумата на прихода може да бъде надлежно изчислена, направените разходи по сделката също да могат да се изчислят. Съгласно СС 18, приходът се признава при изтичане на давностния срок или при наличие на други основания за отписване на задълженията. Съгласно СС 32 "Финансови инструменти", т. 11.1, предприятието отписва изцяло или частично финансовите си инструменти /каквито са вземанията и задълженията/ единствено когато договорените права или задължения по тях бъдат погасени. Погасяване (изцяло или частично) на договорени права или задължения, произтичащи от финансов инструмент, е налице при: а) реализиране на правата или уреждане на задълженията; б) отказ от правата или отменяне на задълженията; в) изтичане на срока за реализиране на правата или за уреждане на задълженията. Никоя от посочените хипотези не е налице в случая. По силата на чл. 108 от Закона за задълженията и договорите, за да е налице опрощаване, то следва да бъде обективирано в договор между страните по правоотношението. Такъв договор не е налице. Що се отнася до доводите на касатора, че облагането с корпоративен данък следва да се извърши на база извършените от дружеството счетоводни записвания, следва изрично да се подчертае, че такъв подход е незаконосъобразен. Не счетоводните записвания, а действителните правоотношения между страните по една сделка могат да доведат до възникване на основание за данъчно облагане. Счетоводните записвания при длъжника не биха могли да бъдат използвани за тълкуване на воля за опрощаване от страна на кредитор. С оглед гореизложеното касационната жалба е неоснователна. Предвид изхода от спора, на ответника по касация следва да бъдат присъдени съдебни разноски, но предвид липсата на искане в тази насока и на доказателства за сторени разноски, такива не се присъждат.