Решение № 12534 от 20.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6540/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Авантехно-БГ ЕООД гр. Сливен, чрез процесуален представител, против Решение 892/30.04.2024г., постановено по адм. дело 100/2024г. на Административен съд Сливен, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА Р-02002023002065-091-001/06.11.2023г., на органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение 22/29.01.2024г., на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, с който на дружеството са определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди декември 2022г. и февруари 2023г., главница в общ размер на 11 675.39лв. и лихви за забава в общ размер на 453.36лв. В касационна жалба са изложени доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва изводите на административния съд относно липсата на доказателства съгласно чл. 28 ЗДДС вр. чл. 21, ал. 1, т. 1 ППЗДДС за извършен износ от РЛ към негови контрагенти в Р. Турция и Р. Армения. Сочи се, че са налице всички предпоставки за да се приеме, че е извършена доставка извън границите на ЕС, като са представени в тази насока всички изискуеми се документи. Твърди, че съдът не се е съобразил с текстове от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006г., и с константната практика на СЕС, където се приема, че сделките следва да бъдат облагани като се вземат техните обективни характеристики, а нарушавайки този принцип органът е издал РА, неправилно потвърден от първоинстанционния съд. Моли за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново, с което РА да бъде отменен. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Бургас при Централно управление на Националната агенция за приходите, не изразява становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като взе предвид доказателствата по делото и прецени наведените доводи в касационната жалба, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд - Сливен е бил РА Р-02002023002065-091-001/06.11.2023г., на органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение 22/29.01.2024г., на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП, с който на дружеството са определени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди декември 2022г. и февруари 2023г., главница в общ размер на 11 675.39лв. и лихви за забава в общ размер на 453.36лв. От фактическа страна първоинстанционния съд е установил обстоятелства: През данъчен период декември 2022г. РЛ е декларирало облагаеми доставки с нулева данъчна ставка към контрагент Eymens Gida Ic Ve Dis Ticaret Ltd Sti Турция по инвойс фактура 0000000089/13.12.2022г., с предмет основен лагер. Към фактурата е представено ЧМР от 22.12.2022г., с изпращач NT2 Transport, Sofia и получател Axis Transport Литва, като стоката била превозена от България до логистичен склад в Литва. Приложено е и получено потвърждение от турския контрагент за получаване на стоката по процесната инвойс фактура, както и извлечение от банкова сметка за получен превод на 17.11.2022г. в размер на 24 461лв. Не е представена митническа декларация за износ, а при извършена справка в ПП Митници не са установени записи за извършен износ към трети страни за периода 01.12.2022г. 28.02.2023г. През данъчен период февруари 2023г. РЛ е декларирало облагаеми доставки с нулева данъчна ставка към контрагент в Р. Армения Interneshenel Tread LLC. Издадена е инвойс фактура 98/28.02.2023г., с предмет ротор за ел. мотор Р8. Представено е ЧМР от 02.03.2023г. с изпращач Авантехно БГ ЕООД и получател Logiset UAB Литва. Представено е потвърждение от контрагента от Армения за получаване на мобилен стругово-заваръчен комплекс Авентехно 611R и резервни части по фактура 98. Липсва представена митническа декларация, в която РЛ да е вписано като износител. При извършена проверка в ПП Митници не се установяват записи за извършен износ за трети страни за периода 01.12.2022г. 28.02.2023г. Данъчния орган е приел, че не са представени всички кумулативно изискващи се документи посочени в чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС касаещи износ на стоки към трети страни липсва представена митническа декларация, която е част от сложния фактически състав, осъществяването на който се свързва с прилагането на нулева ставка на данъка, предвид чл. 28 от ЗДДС. Освен това се установява безспорно и, че стоките са били транспортирани до друга държава членка на ЕС Литва, а не Турция респек. Армения. Данъчния орган е установил още, че спорните доставки са извършени при клауза франко завод, при която купувачът вдига стоката при вратите на помещенията на продавача т.е. собствеността на стоките е прехвърлена на територията на Р. България. От правна страна решаващият съд е приел, че РА е валиден акт като издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК, в предвидената от закона форма и съдържание съгласно чл. 120 ДОПК. В хода на ревизията не са констатирани съществени процедурни нарушения, водещи до отмяна на акта. За да отхвърли жалбата съдът е мотивирал извод, че констатациите на органите по приходите са основателни и не противоречат на фактическата обстановка по делото. В мотивите са взети предвид относимите разпоредби от ЗДДС и ППЗДДС, даващи право на данъчно задълженото лице да приложи нулева ставка на ДДС само ако разполага с документите по чл. 21 от правилника: митнически документи, в който доставчикът е вписан като износител на стоките, заверени след удостоверено напускане на стоките от митническо учреждение, фактури за доставките, документи за превоз на тези стоки. По делото е установено, че "Авантехно - БГ" ЕООД е отразило доставки по чл. 28, ал. 1 ЗДДС в дневниците си за продажби за м. декември 2022г. и февруари 2023г. с нулева ставка и не е спорно, че Турция и Армения са "трета страна" за целите на облагане по смисъла на § 1. т. 4 ДР ЗДДС. Според първоинстанционния съд жалбоподателят не е изпълнил доказателствената си тежест в процеса да установи предпоставките за третиране на спорните доставки като облагаеми с нулева ставка на ДДС т.е. че са налице кумулативните предпоставки на чл. 28 от ЗДДС даващи му право на нулева данъчна ставка по отношение фактурираните стоки. От събраните доказателства по делото, според АС Сливен се стига до извод, че в случая по отношение процесните доставки следва да се приложи данъчна ставка от 20%, тъй като РЛ не разполага с изискуемите се по закон документи, даващи основание тези доставки да се третират като облагаеми с нулева данъчна ставка. Според съда РЛ не се е справила с доказателствената тежест установяваща преминаването на стоките през границата на Р. България и достигащи Турция респек. Армения. Първоинстанционния съд е приел още, че не са налице доказателства за осъществени вътреобщностни доставки, тъй като не са доказани предпоставките залегнали в чл. 7, ал. 1 от ЗДДС липсват доказателства, че получателите по доставките са лице регистрирани за целите на ДДС в друга държава членка. Установяването на този факт е в тежест на РЛ, и то не се е справило с него т.е. РЛ не е представило данни от които да се достигне до извод, че получателите са регистрирани за целите на ДДС в друга държава членка. Обжалваното съдебно решение е правилно. Установените от първоинстанционния съд факти и направените изводи са в съответствие със събраните доказателства по делото. Доказателствената тежест е разпределена правилно и не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила при постановяване на обжалваното решение. Съдът е приложил правилно материалния закон. Неоснователно е възражението на касатора, че съдът не е изпълнил задължението си да обсъди всички доказателства по делото и да прецени правнорелевантните факти, както и да обсъди в митивите на акта си доказателствата, тъй като видно от мотивната част на оспорения съдебен акт, АС Сливен е изложил установеното от фактическа страна, събраните доказателства в административната и съдебна фаза на производството и е изложил обстойни мотиви защо отхвърля жалбата на дружеството, като е посочил изрично факта, че РЛ не е успяло да докаже изложените от него доводи във връзка с ползването на нулева данъчна ставка по отношение на издадените инвойс фактури. Чл. 146 от Директива 2006/112/ЕО допуска освобождаване на сделката, когато стоките са изнесени от Общността. Правото на освобождаване се упражнява при доказване на предпоставките за това, а последното се осъществява по правилата на националното законодателство. По дефиницията на чл. 28, т. 1 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика. По силата на чл. 37, ал. 1 от ЗДДС документите, с които се удостоверява наличието на обстоятелства по тази глава (Глава трета - Облагаеми доставки с нулева ставка), се определят с правилника за прилагане на закона. Разпоредбата на чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС изброява документите за доказването на доставки по чл. 28, т. 1, при които стоките се изпращат или превозват до трета страна: митнически документ, в който доставчикът е вписан като износител на стоките, удостоверяващ напускането на стоките от митническо учреждение на напускане или друг документ, удостоверяващ износа, в случаите, когато е налице възможност да не се подава митнически документ съгласно митническото законодателство; фактура за доставката; документ за превоза на тези стоки. В разглеждания случай за доказване на износа на фактурираните в полза на турския и арменски търговци превозни средства е необходимо износителят да разполага с митнически документ, удостоверяващ износа на стоките. Последното е пряка последица на обстоятелството, че не е мислима хипотеза за законно оформен износ на стоки към държава извън територията на ЕС /т. 3 от § 1 от ДР на ЗДДС/ без съставяне на митническа декларация. В случай, че са спазени всички изисквания на митническото законодателство, доставчикът по износната операция следва да разполага с митническа декларация, в която да фигурира като износител, независимо дали самото деклариране е извършено от него или от негов представител. Следователно законодателят поставя като изискване за прилагане на нулева ставка на данъка по чл. 28, т. 1 от ЗДДС, освен реално извършен износ, и представяне на визираните кумулативно в правилника документи - фактура, митническа декларация и такъв, потвърждаващ извършения транспорт. В този смисъл представянето на митническа декларация, в която доставчикът да е посочен като износител, е един от елементите на сложния фактически състав, с осъществяването на който законодателят свързва прилагането на нулева ставка на данъка. Съгласно разпоредбите, дадени в Регламент (ЕС) 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета за създаване на Митнически кодекс на Съюза, всяка стока, предназначена да бъде поставена под митнически режим /в случая износ/, подлежи на деклариране за съответния режим. Писменото деклариране по нормалната процедура се извършва с митническа декларация по образец и по нормативно определен ред (чл. 158 от Митническия кодекс на Съюза). Официалният образец на писмена митническа декларация е Единният административен документ (ЕАД). Следователно Митническата декларация /ЕАД/ е документът съгласно европейското законодателство, удостоверяващ извършването на износ на стоки извън територията на страна до друга държава извън Общността. Това е документът, който легитимира доставчика на стоки до получатели извън общността като износител. Износ на стоки от вида на процесните не би могъл да бъде осъществен без оформяне на ЕАД. С оглед горните правни норми, липсата на представени митнически декларации в вписан като износител РЛ води до извод, достигнат и от АС Сливен, за липсата на предпоставки за прилагане на нулева данъчна ставка по отношение фактурираните с инвойс процесни доставки към търговци от страни извън ЕС. С оглед нормата на чл. 37, ал. 2 от ЗДДС на РЛ се следва данъчна ставка в размер на 20% на фактурираните стоки. Касационната инстанция изцяло споделя и изводите на АС Сливен за липса на вътреобщностна доставка, предвид посочените от законодателя изискуеми предпоставки за това изпращане и/или транспортиране на стоката извън територията на Р. България до територията на друга страна-членка и получателят на стоката да е данъчно задължено лице т.е. да е търговец регистриран по ДДС в съответната страна-членка. В конкретния случай, както правилно е посочил и първоинстанционния съд, липсват доказателства представени от РЛ, че получателите на стоките в Литва са регистрирани по ДДС лица, за да може да се реализира правото на ревизираното дружество да обложи процесните стоки с нулева ставка. По така изложените съображения, настоящият съдебен състав на Върховен административен съд, осмо отделение, намира, че не са налице твърдените в касационната жалба основания за отмяна на решението и същото като правилно следва да се остави в сила. Не се присъждат разноски на ответната страна, тъй като такива не са претендирани.