Решение № 2762 от 15.6.2026 г. на Административен съд - Стара Загора по дело № 925/2025 г.

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК.

Образувано е по жалба на Д. Г. Г., в качеството му на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“, [ЕИК], със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], ет.3 срещу Ревизионен акт № Р-16002424006330-091-001/ 06.06.2025 г., издаден от В. И. И. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Ш. И. А. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 263/20.08.2025 г. Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив, относно допълнително установените задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. – в размер на 26 600.00 лв. и лихви в размер на 18 429.87 лв. и за 2021г. - в размер на 25 000.00 лв. и лихви в размер на 9 285.94 лв.

В жалбата са изложени доводи за нищожност на обжалвания ревизионен акт, свързани на първо място с ненадлежно връчване на актовете в ревизионното производство. Твърди се, че нито заповедта за възлагане на ревизия(ЗВР), нито който и да било друг от документите по ревизията е бил надлежно връчен, съобразно разпоредбата на чл.28, ал.2 от ДОПК. Изтъква се, че по никакъв начин не е удостоверено, че жалбоподателят е посочил пред органите по приходите електронен адрес като такъв, на който желае да получава съобщения в процесното ревизионно производство. Счита, че воденето на кореспонденция от посочения имейл адрес с ревизиращите органи от трето за производството лице не може да санира допуснатият съществен порок, обуславящ извод за липса на валидно образувано ревизионно производство. Освен това поддържа, че ЗВР е издадена от некомпетентен орган, тъй като не е било налице надлежно оправомощаване за издаването ѝ по смисъла на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК. Нищожност се претендира и с доводи, свързани с валидността на електронните подписи, с които са подписани издадените в ревизионното производство електронни документи (заповед за възлагане на ревизията и заповеди за изменението й, ревизионен доклад и ревизионен акт), като квалифицирани такива. В тази връзка, процесуалният представител на жалбоподателя, позовавайки се на решение на СЕС от 20.10.2022г. по дело С-362/21г., заявява, че положените от органите по приходите електронни подписи не са [жк], поради което същите не могат да обосноват автор на документа. Алтернативно, излагат се доводи и за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, по съображения за издаването му в нарушение и при неправилно приложение на материалния закон, при допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила и в несъответствие с целта на закона. Жалбоподателят оспорва като необоснован, неправилен и незаконосъобразен направения от ревизиращите органи извод, че не са били изпълнени изискванията, регламентирани с чл.167, ал.1, т.1 и т.3 от ЗКПО и съответно че не е било налице основанието за преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа за 2018г. и 2021г. при прилагането на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ. Твърди, че към 31.12.2018г. и към 31.12.2021г. не е имал подлежащи на принудително изпълнение публични задължения за данъци, лихви и санкции, тъй като към посочените дати са били налице надвнесени, недължимо внесени суми по други сметки на НАП. Счита, че в случая е налице служебен пропуск от страна на приходната администрация да извърши прихващане на дължимите суми с наличните надвнесени средства към 31.12 на съответните години въз основа на чл.129, ал.1 ДОПК. Поддържа, че при извършено прихващане към релевантните дати, не би могло да съществува „подлежащо на принудително изпълнение публично задължение“ по смисъла на чл.167, ал.1, т.1 от ЗКПО. Освен изложеното, твърди, че установените задължения към 31 декември на съответната година не са били отразени в данъчно-осигурителната му сметка, нито са били отразени като предявени за принудително изпълнение в НАП, така както изисква новата алинея 2 на чл.167 от ЗКПО(ДВ, бр. 99/2022, в сила от 01.01.2023г.). Сочи, че в хода на проведеното ревизионно производство са допуснати и съществени нарушения на процесуалните правила - не са събрани, обсъдени и преценени всички относими доказателства, в нарушение на принципите за законност, обективност и служебно начало. Претендира също така, че по отношение на установените с РА задължения е изтекла, предвидената в чл.171, ал.1 от ДОПК [възраст] давност. По подробно изложени в жалбата и в представеното по делото писмено становище съображения, вкл. такива за несъответствие с целта на закона на отреченото право за преотстъпване на данък при прилагането на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ от гл. т. на размера на установените публични задължения, е направено искане за отмяна на оспорения ревизионен акт, потвърден с решението на директора на дирекция ОДОП - Пловдив.

Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по делото, в представеното писмено становище оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен акт е правилен и законосъобразен по подробно изложените в решението съображения.

Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по административно-правния спор:

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002424006330-020-001 от 29.11.2024г., издадена от В. И. И., на длъжност Началник сектор в отдел Ревизии при ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването на ревизия на Д. Г. Г. в качеството му на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“, [ЕИК], с обхват задължения корпоративен данък за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. и за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г. Ревизията е възложена на екип от ревизори в състав: Ш. И. А. – главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Х. И. Р. – главен инспектор по приходите /л.312, т. V/. Срокът за извършване на ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 02.12.2024г. по електронен път /л.316, т. V/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002424006330-020-002/ 24.02.2025г., /л.244, т.I/ и със Заповед за изменение на ЗВР № Р- Р-16002424006330-020-003/ 31.03.2025г. /л.197, т.I/, издадени и подписани от В. И., Началник сектор, като с последната заповед за изменение на ЗВР срокът за приключване на ревизията е определен като такъв до 02.05.2025г. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002424006330-020-004/ 11.04.2025г. /л.159, т.I/ в обхвата на ревизията са включени и задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода 01.01.2018г. - 31.12.2018г. и за периода 01.01.2021г. - 31.12.2021г. при запазване срока за извършване на ревизията до 02.05.2005г. Заповедта за възлагане на ревизия и заповедите за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис от длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.

В хода на ревизията, са били предприети действия по събиране на доказателства, вкл. въз основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения от данъчно задълженото лице и от трети лица; извършени са справки, присъединени са доказателства. Извършените процесуални действия и събраните в хода на производството доказателства, са подробно описани в РД.

Въз основа на извършената ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип – Ш. И. А. на длъжност главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Х. И. Р. на длъжност главен инспектор по приходите, е съставен и подписан Ревизионен доклад № Р-16002424006330-092-001/ 16.05.2025г. /л.85-144, т.I от делото/, с който по отношение на ревизираното лице Д. Г. Г., в качеството му на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“, се предлага установяване на задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018г. и 2021г. и прилежащи лихви за просрочие към тях, изчислени към 16.05.2025г. Ревизионният доклад е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и е подписан с електронни подписи от Ш. А. и Х. Р., като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази дата, са представени по делото като разпечатка и на оптичен носител.

В хода на ревизионното производство от фактическа страна е установено, че основната дейност на ревизираното лице е производство и реализация на селскостопанска продукция – основно зърнени и маслодайни култури /пшеница, ечемик, царевица, слънчоглед, рапица, люцерна и др./ като регистриран земеделски производител. От ревизиращите органи е констатирано също така, че счетоводството на едноличния търговец се осъществява в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството /ЗСч/.

С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за коректното определяне на данъчните задължения на Д. Г. Г., в качеството му на ЕТ „Г. - Г. Г. - Д. Г.“ на основание чл. 37, ал. 3. чл. 53 и чл. 56. ал. 1 от ДОПК, на ревизираното лице е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ № № Р-16002424006330-040-001/ 13.02.2025г. /л.251, т.I от делото/. С него е изискана счетоводна отчетност на търговеца - първични счетоводни документи и счетоводни регистри, банкови извлечения и др., касаещи ревизираните периоди. В изпълнение на това искане, от ревизираното лице са представени писмени обяснения/л.253, т.I/ и документи, подробно описани в РД.

Ревизията е предхождана от извършена на ЕТ „Г. - Г. Г. - Д. Г.“ проверка за установяване на факти и обстоятелства/ПУФО/ относно изпълнението на всички условия за преотстъпване на данък по чл. 48, ал. 6 и ал. 7 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2022г., приключила с Протокол № П- 16002424099392-073-001/29.11.2024 г./л.131-л.207, т.III/. Този протокол и доказателствата, събрани в хода на проверката, са присъединени към настоящото ревизионно производство с протокол № Р-16002424006330-ППД-001/04.12.2024 г./л.285, т.II от делото/.

С оглед направените при проверката установявания и събраните в хода на ревизионното производство доказателства органите по приходите са направили следните относими към предмета на делото фактически констатации:

От представените от ревизираното лице документи е установено, че с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018г./л.62, т.III/ и за 2021г. /л.46, т.III/, Д. Г. Г. е ползвал по реда на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ преотстъпване до 60 % от дължимия данък по ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 26 600.00 лв. и за 2021 г. в размер на 25 000.00 лв. при условията на ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани.

Относно преотстъпения данък за 2018г. е констатирано, че същият е инвестиран от земеделския стопанин за закупуването на тороразпръсквачка със сериен номер VN2580101118 с фактура № 0000006028/27.09.2018г./л.30, т.V/ с данъчна основа 25 500.00 лв. и ДДС в размер на 5 100.00 лв., както и на плуг обръщателен със сериен номер 0059/18 на стойност 28 200.02 лв. с фактура №1000002142/25.07.2019г./л.35, т.V/. За 2021г. е инвестирано в сеносъберач KUBOTA със сериен номер VF 69750591, закупен с фактура № 0000002298/10.08.2022г./л.313, т.IV/ на стойност 30 600.00лв.

Прието е, че посочените активи са придобити при пазарни условия, съществуващи при несвързани лица и не заместват съществуващ актив. Извършена е и проверка на място в обектите на ЕТ „Г. - Г. Г. - Д. Г.“, документирана с протокол серия АА № 1916859 от 19.07.2024г./л.311, т.II/, при която е установено, че активите – тороразпръсквачка и плуг, както и сеносъберач KUBOTA, в които е инвестиран преотстъпеният данък, са налични.

Въз основа на представените от ревизираното лице документи, както и от събраните в хода на ревизията и предхождащата я проверка доказателства, включително и от трети лица – Държавен фонд „Земеделие“, от органите по приходите е прието, че ЕТ „Г. – Г.Г. – Д. Г.“ е изпълнил всички условия на чл.189б. от ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък за 2018г. по отношение на закупената нова земеделска техника – тороразпръсквачка и плуг обръщателен.

Във връзка с дадените в хода на ПУФО писмени обяснения /л.66, т.III/, че през 2019г. е започнало строителство на Складова сграда и обслужваща сграда в [населено място], което продължава и през следващите години и в които са инвестирани 236773.48 лв. за СМР и материали, органите по приходите са приели, че не е изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО както за 2018г., така и за 2021г. по отношение на визирания строеж. В РД е посочено, че в тази връзка от ревизираното лице са представени единствено част от фактурите за СМР, ведно с актове обр. 19/л.308-311, т.V – през 2019г., съотв. л.288-289 и л.205-306, т.II за 2022г./ и разрешение за строеж №19-628 от 20.12.2016г./л.310, т.II/. Изложени са съображения, че не са налице достатъчно данни, сведения, информация и документи, т.е. аналитична отчетност за строежа на сградата, поради което не се установява придобиването на нова сграда, включително такава изградена в груб строеж, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването, т.е. до края на 2019г., съответно на 2022г. Отбелязано е, че липсват данни относно започването на строежа и неговото приключване съобразно изискванията на закона. В допълнение е посочено, че от представените оборотни ведомости/л.64 и л.186, т.IV/, се установява, че са налице аналитични счетоводни записвания по сч. сметка 203 Сгради, като в с/ка 203/1 е отбелязано „мярка 121 ДФ „Земеделие“. Във връзка с това се сочи, че не е изяснен въпросът дали земеделският стопанин не е получател (бенефициент) на друга помощ, предвид ограничението по чл.189б, ал.2, т.9 от ЗКПО.

С оглед тези констатации, ревизиращият екип е приел, че след като строежът на сградата не дава право на претендираното данъчно облекчение за 2021г., а стойността на сеносъбирач KUBOTA е 30 600.00 лв., от която декларираният за преотстъпване корпоративен данък (25500.00 лв.) представлява 81,70%, за преотстъпването на корпоративния данък не е изпълнено условието на чл.189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО.

Извън изложеното, в хода на извършеното ревизионно производство, въз основа на извършена проверка в ИС на НАП (Историческа справка за задълженията – л.298-л.307) с оглед изпълнение на общите изисквания за преотстъпване на корпоративен данък, уредени в чл. 167 от ЗКПО и предоставена информация от данъчно-осигурителната сметка на ревизираното лице/л.176, т.V/ е установено, че ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ е имал подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към 31.12.2018г. и към 31.12.2021г. както следва:

• за 2018г. – задължение в размер на 274.15лв. за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения по декларация обр. 6 за периода 01.11.2018г. – 30.11.2018г., лихви за просрочие в размер на 7.64 лв. за периода 18.12.2018 - 31.12.2018г. за невнесен в срок годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ и за тримесечна авансова вноска за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за трето тримесечие (01.07.2018 - 30.09.2018 г.), в размер на 1 963.78 лв., платен през 2019г. с подаването на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018 г. В РД е посочено че, сумата от 274.15 лв. и 7.64 лв. са прихванати с АПВ от 10.01.2019 г.

• за 2021 г. – задължение в размер на 144.27 лв. за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения по декларация обр. 6 за периода 01.11.2021 - 30.11.2021 г. със срок на плащане 29.12.2021 г., внесена на 18.01.2022г.

Въз основа на установените в хода на ревизионното производство факти и обстоятелства е прието, че регистрираният земеделски производител Д. Г. Г. с ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ не е изпълнил изискванията по чл.167 от ЗКПО и в частност не отговаря на условията по чл.167, т.1 и т.3 от ЗКПО за липса на задължения към 31.12.2018г. и към 31.12.2021г. във връзка с преотстъпване на данък за 2018г. и 2021г. на основание чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, тъй като към посочените дати търговецът е имал подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, както и лихви, свързани с невнасянето в срок на такива задължения. С оглед на така направените констатации ревизиращите органи са направили извод, че се следва отказ на декларираното от Д. Г. Г. в подадените ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2018г. и 2021г. преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа за посочените години по чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, съответно че се следва допълнително установяване като задължение по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ на преотстъпения данък за 2018г. в размер на 26 600.00 лева и за 2021г. в размер на 25 000.00 лева, като на основание чл.175 от ДОПК във вр. със чл.1 от ЗЛДТДПДВ, върху сумите за довнасяне са начислени и дължимите лихви.

Ревизионният доклад е връчен по електронен път на ревизираното лице на 19.05.2025г., съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път /л. 152, т.I от делото/.

На основание и в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК от ревизираното лице не е подадено възражение срещу констатациите в РД.

Въз основа на съставения Ревизионен доклад № Р-16002424006330-092-001/ 16.05.2025г. и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от В. И. И. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Ш. И. А. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р-16002424006330-091-001/06.06.2025г., с който на Д. Г. Г. с ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ допълнително са установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018г. в размер на 26 600 лева и лихви за просрочие в размер на 18 429.87 лв. и за 2021г. в размер на 25 000 лева и лихви за просрочие в размер на 9 285.94 лв. В РА е посочено, че мотивите за издаването му са събраните в хода на ревизията доказателства, направените констатации и изводи, фактическа и правна обосновка, подробно описани в РД № Р-16002424006330-092-001/ 16.05.2025г., неразделна част от ревизионния акт. Ревизионният акт е издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и подписан с квалифицирани електронни подписи от В. И. и Ш. А., като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази дата са представени по делото като разпечатка и на оптичен носител.

Ревизионният акт е връчен по електронен път на Д. Г. на 09.06.2025 г., съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път /л.79, т.I от делото/.

В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, Д. Г. Г., в качеството му ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“, е обжалвал издадения ревизионен акт по административен ред с подадена до Директора на Дирекция ОДОП – [населено място] жалба с вх.№ Ж-16-316/ 17.06.2025г.

С Решение № 263/ 20.08.2025г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, в производство по чл.155, ал.2 от ДОПК, е потвърден изцяло РА № Р-16002424006330-091-001 от 06.06.2025г., относно допълнително установените задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. – в размер на 26 600.00 лв. и лихви в размер на 18 429.87 лв. и за 2021г. – в размер на 25 000.00 лв. и лихви в размер на 9 285.94 лв. Обсъдени са всички оплаквания на ревизираното лице за издаване на РА в нарушение на процесуалния и материалния закон. По подробно изложени съображения за неоснователни са приети направените в жалбата възражения за нищожност на РА и за допуснати съществени процесуални нарушения при извършване на ревизията. По отношение на възражението за изтекла погасителна давност по чл.171, ал.1 от ДОПК в решението е прието, че същото е неоснователно. Посочено е, че съгласно цитираната разпоредба публичните вземания се погасяват с изтичането на [възраст] давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Във връзка с това е изтъкнато, че в конкретния случай задълженията за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018 г. е следвало да се платят през 2019г., поради което давностният срок започва да тече от 01.01.2020 г. като към датата 02.12.2024 г., когато е връчена ЗВР № Р - 16002424006330-020-001/29.11.2024 г., с която е възложена настоящата ревизия, са изминали 4 год. и 11 мес. Прието е, че на основание чл. 172, ал.1, т.1 от ДОПК давността е спряла от връчването на ЗВР на 02.12.2024г. до датата на издаване на РА № Р-16002424006330-091-001/ 06.06.2025г. С оглед на изложеното е прието, че установените задължения по ЗДДФЛ за 2018г., както и тези с по-късна дата(за 2021г.) не са погасени по давност на основание чл.171 от ДОПК.

С решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив е потвърден като правилен и обоснован направеният извод, че земеделският производител не е изпълнил регламентираното с чл.167, ал.1 от ЗКПО изискване за преотстъпване на данък, към 31.12. на съответната година да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, лихви и санкции. Изтъкнато е, че от доказателствата събрани в хода на ревизията безспорно се установява, че едноличният търговец има декларирани задължения както към 31.12.2018г., така и към 31.12.2021г., които не са внесени в приход на бюджета. В този смисъл за необосновани са приети доводите в жалбата, че в бюджета е имало недължимо събрани суми, които са прихванати по-късно и е можело да се извърши прихващане по реда на чл. 129 от ДОПК. Посочено е, че за част от дължимите суми за 2018 г. с РА е установено, че са прихванати с АПВ през м. януари 2019 г. като към 31.12.2018 г. не е имало нито възможност, нито задължение за извършване на прихващане, а дължимите суми за 2021 г. са внесени от търговеца през м. януари 2022 г. В тази връзка, решаващият орган е приел, че обосновано се явява заключението на ревизията, че жалбоподателят не следва да се ползва от предвиденото право на преотстъпване на данък по реда на чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ за 2018г. в размер на 26 600.00 лева и за 2021г. в размер на 25 000.00 лв.

Решение № 263/ 20.08.2025г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив е връчено на Д. Г. Г. по електронен път на 25.08.2025г. /л.47, т. I от делото/.

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР на оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с [жк], както и доказателства, представени и събрани по искане на жалбоподателя.

За изясняване на обстоятелствата по делото, по искане на жалбоподателя, е назначена, изпълнена и приета съдебно-счетоводна експертиза /основна - л.74 – л.76, т.VI и допълнителна – л.93-л.96, т.VI от делото/. Въз основа на представените по делото справки от данъчно-осигурителната сметка на жалбоподателя, вещото лице е посочило, че същият е имал надвнесени задължителни осигурителни вноски (за ДОО, за УПФ и за здравно осигуряване), както следва: към 31.12.2018г. в общ размер на 279.74 лева и към 31.12.2021г. в размер на 475.44 лева. Експертът потвърждава размерите на установените с РА задължения на търговеца към посочените дати, като заявява, че същите не са били предявени за принудително събиране. Съобразно поставените му задачи, вещото лице е описало в табличен вид за всяка една от годините, какви по размери задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски е погасил едноличният търговец и какво е съотношението им към неплатените задължения, установени с РА. Изчислило е и съотношението между размера на преотстъпения данък за 2018г. и за 2021г. и размера на установените неплатени задължения към 31.12. на посочените години.

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността и обосноваността на оспорения Ревизионен акт № Р-16002424006330-091-001/ 06.06.2025г., на основание чл. 160, ал.2 от ДОПК и чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:

Оспорването на РА № Р-16002424006330-091-001/06.06.2025г., потвърден с Решение № 263/ 20.08.2025г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.

Разгледана по същество жалбата е частично основателна.

Противно на твърденията в жалбата, ревизионното производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Въз основа на представената и приета като доказателство по делото Заповед № РД-09-1979/ 30.09.2021г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, издадена на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/л.64, т. I от делото/, съдът приема, че е налице надлежно оправомощаване на възложителя на ревизията. С цитираната заповед като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в [населено място] и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали. В случая Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002424006330-020-001 от 29.11.2024г., е издадена от В. И. И. на длъжност Началник сектор в отдел „Ревизии”, като издателят на заповедта за възлагане на ревизия, с оглед на заеманата длъжност, е сред органите, посочени в т.I от Заповед №РД-09-1979/30.09.2021г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002424006330-020-001 от 29.11.2024г. и Заповеди за изменение на ЗВР № Р-16002424006330-020-002 от 24.02.2025г., №16002424006330-020-003/ 31.03.2025г и № Р-16002424006330-020-004 от 11.04.2025г., са издадени от компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедите с валиден към датите на издаването им квалифициран електронен подпис на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – В. И. И..

Възложената ревизия на Д. Г. Г. с ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ е извършена от определените със ЗВР № Р-16002424006330-020-001 от 29.11.2024г. органи по приходите – Ш. И. А. на длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Х. И. Р. – главен инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № Р-16002424006330-092-001/ 16.05.2025г. /чл.117, ал.1 от ДОПК/.

Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт № Р-16002424006330-091-001 от 06.06.2025г. е издаден от В. И. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и от Ш. А. на длъжност главен инспектор по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизия. Издателите на РА са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната дирекция на НАП [населено място], която е компетентна териториална дирекция по критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК.

Посочените по-горе заповед за възлагане на ревизия, заповеди за изменението й, съставения въз основа на ревизията Ревизионен доклад № Р-16002424006330-092-001/ 16.05.2025г. и РА № Р-16002424006330-091-001 от 06.06.2025г., са издадени като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис, е допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител /приложения с административната преписка CD-R в т. I от делото/.

Във връзка с направеното от пълномощника на жалбоподателя възражение за нищожност на издадените като електронни документи актове (ЗВР, РД и РА), по съображения, че същите не са подписани валидно с КЕП и независимо, че същото бе оттеглено в хода на делото, по съображения, че представените от ответника доказателства, удостоверяват валидно подписване, съдът намира за нужно да посочи следното:

От представените на хартиен носител ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, се установява, че същите съдържат името и длъжността на органа по приходите, като върху всеки от документите има следното отбелязване: „Документът е електронно създаден и подписан, като данни за електронния подпис на издателя са налични в електронния документ“. В случая именно това са необходимите отбелязвания, служещи като индикация, че създадените като електронни документи са надлежно оформени с подписи от органите по приходите с оглед изискванията на чл. 117, ал. 2, т. 10 от ДОПК и чл. 120, ал. 1, т. 8 от ДОПК. Наред с това видно от представени разпечатки/л.66-л.69, т.I/ на извършени проверки в публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителните услуги „Информационно обслужване“ АД, за валидност на Квалифицирани удостоверения за електронен подпис (КУЕП), издателите на акта са притежавали квалифицирани електронни подписи в периода от време, в който са издадени и ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА. Посоченото обстоятелство се установява и от служебна проверка в публичния регистър на електронния адрес на доставчика „Информационно обслужване“ АД, предвид което настоящият съдебен състав счита, че процесният РА към датата на издаването му като електронен документ - 06.06.2025 г. е подписан с валидни квалифицирани електрони подписи на двамата актосъставители - органът по приходите, възложил ревизията и ръководителя на ревизията и като такъв е правно валиден и поражда действие. Същото се установява и по отношение на ЗВР, ЗИЗВР и РД, подписани към датата на издаването им с валидни квалифицирани електронни подписи от издателите им. В допълнение на изложеното следва да бъде посочено, че записаните на диск електронни документи са идентични с тези, приложени по делото на хартиен носител, като в горния ляв ъгъл на всеки от документите е наличен „Signature panel“, съдържащ изискуемите съгласно Регламент (ЕС) № 910/2014 знаци, удостоверяващи наличието на електронен подпис и свързващи по несъмнен начин електронния документ с неговия издател. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели и съответно не са налице основания да се считат за нищожни.

Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният Ревизионен доклад, е неразделна част от него.

На следващо място, неоснователен е доводът в жалбата за нищожност на обжалвания РА, поради това, че ЗВР, както и на останалите актове по ревизията, не са надлежно връчени съобразно чл.28, ал.2 от ДОПК, тъй като по никакъв начин не е удостоверено, жалбоподателят да е посочил пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения в процесното ревизионно производство. В случая Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002424006330-020-001 от 29.11.2024г. е връчена по електронен път, като по делото е представена надлежно заверена разпечатка от ИС „Контрол“ – удостоверение за извършено връчване по електронен път чрез активиране на електронната препратка към съобщението за ел. връчване на документи /л.316, т.V/. В удостоверението е посочена датата на връчване на съответния документ чрез активиране на препратката, IP адресът, от който е била активирана, и изтеглянето на документите от имейл адрес [електронна поща], което напълно изпълнява изискванията на чл.30, ал.5 от ДОПК. Редовното връчване на ЗВР не е било оспорено от страна на ревизираното лице в нито един момент в хода на ревизията, като доводи в посочения смисъл са изтъкнати едва при административното обжалване на РА. От представените от ответника заявление за ползване на електронни услуги от 21.04.2020г./л.106, т.VI/ и ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2012г./л.110-121, т.VI/, безспорно се установява, че данъчно задълженото лице е посочило електронен адрес за кореспонденция, на който е връчена и ЗВР, съответно и другите актове и съобщения в хода на проведеното ревизионното производство. Впрочем, от направена служебна справка в Търговския регистър, се установява, че този адрес е бил обявен и вписан по партидата на едноличния търговец като адрес на електронна поща. От друга страна, не се твърди, нито пък са ангажирани доказателства, посоченият електронен адрес да е невалиден или да е притежание на друго лице. Според разпоредбата на чл. 28, ал. 2 от ДОПК всяко лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения, а съгласно чл. 29, ал. 4 от ДОПК съобщенията могат да се връчват чрез изпращане по телефакс или с електронно съобщение при използване на квалифициран електронен подпис на органа по приходите. При анализа на цитираните разпоредби се налага извод, че не е необходимо изрично съгласие на данъчно задълженото лице за връчване на актове и съобщения чрез електронен адрес, тъй като такова съгласие не се изисква по реда на ДОПК. Не се изисква и това съгласие да е дадено в някаква особена форма, още по-малко то да касае конкретно производство. Ето защо, връчване на ЗВР на електронен адрес, за което не е дадено изрично съгласие, не е нарушение на процедурата с характер на съществено нарушение, водещо до нищожност на издадения ревизионен акт. След като е приел електронните съобщения за връчване на ЗВР, искания за представяне документи, РД и РА и търговецът не е възразил пред ревизиращите, цялата кореспонденция по провеждане на ревизията между органите по приходите и ревизираното лице е проведена по електронен път, включително представянето на доказателства, с което ревизираното лице се е съгласило съобщенията по провеждане на ревизията да се връчват на електронния му адрес. Следователно, връчването е надлежно осъществено и удостоверено от самия жалбоподател с последващи процесуални действия, поради което по никакъв начин не е било накърнено правото му на защита – подадени са в срок жалби по административен и съдебен ред против РА.

С оглед на гореизложеното, релевираните от пълномощника на жалбоподателя възражения, свързани с ненадлежно връчване на ЗВР и на други документи в хода на ревизионното производство, се явяват неоснователни.

Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК, а РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните обстоятелства. Съответно спазен е и срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт.

Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:

Не е спорно по делото, че жалбоподателят в настоящото производство – Д. Г. Г., действащ в качеството на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“, е регистриран като земеделски производител за 2018г. Безспорно е и обстоятелството, че за 2018г. е ползвал данъчно облекчение по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ – преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец на регистриран земеделски стопанин в размер на 26 600.00лв. За да отрекат ползваното данъчно облекчение, органите по приходите са приели, че по отношение на ревизираното лице за активите, в които е инвестиран преотстъпеният данък – тороразпръсквачка и плуг обръщателен, са спазени условията на чл.189б, ал.2 от ЗКПО, но не е било изпълнено общото изискване за преотстъпване на корпоративен данък по чл.167, ал.1, т.1 и т.3 от ЗКПО, тъй като към 31.12.2018г. търговецът е имал задължение за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения по Декларация образец 6, подадена с вх. № 240021811033556/ 19.12.2018г. за периода 01.11.2018г. - 30.11.2018г. в размер на 274.15 лв., авансова вноска за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за трето тримесечие (01.07.2018г. - 30.09.2018г.) по ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ с вх. №244391800426176/26.04.2018г., в размер на 1 963.78 лв., както и лихва за просрочие за невнасяне в срок на посочения авансов данък по ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ с вх. №244391800426176/26.04.2018г., за периода 18.12.2018г. - 31.12.2018г., в размер на 7.64лв.

В тази връзка спорният по делото въпрос се свежда до това, дали ревизираното лице е изпълнило регламентираните в чл.167, ал.1 от ЗКПО общи изисквания като условие за преотстъпване на данък върху годишната данъчна основа по чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ, от гл.т. наличието на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, съответно лихви, свързани с невнасянето в срок на такива задължения, към 31.12.2018г.

Съгласно чл.48, ал.6 от ЗДДФЛ данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски стопани, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията на Закона за корпоративното подоходно облагане за преотстъпване на корпоративен данък, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани.

В разпоредбата на чл.167, ал.1 от ЗКПО е регламентирано общо изискване за преотстъпване или намаляване на корпоративен данък, а именно по реда на тази глава се преотстъпва или намалява корпоративен данък, съответно се намалява счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат, при условие, че към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице няма: т. 1. подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, и т.2. задължения по влезли в сила наказателни постановления, свързани с нарушаване нормативните актове относно публичните задължения, и т. 3. лихви, свързани с невнасянето в срок на задълженията по т.1 и т.2. С посочената норма се разрешава отклонение от общия режим на облагането с корпоративен данък, като преотстъпването на данъка се допуска само за изрядни и коректни данъчни субекти, отговарящи на законовите изисквания.

Не се спори, а и се установява от доказателствата по делото, че задължението за авансов данък в размер на 1 963.78 лв. е платен през 2019г. с подаването на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2018г., а задълженията за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 274.15 лева и за лихви за просрочие за невнасяне в срок на авансовия данък за третото тримесечие в размер на 7.64 лв. са прихванати с АПВ от 10.01.2019 г. /л.65-л.67, т.VI/.

При така установените факти, неправилно органите по приходите са отговорили на съществения в случая материалноправен въпрос, а именно представляват ли невнесените от едноличния търговец авансови вноски за корпоративен данък за трето тримесечие на 2018г. подлежащи на принудително изпълнение публични задължения по смисъла на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО и представляват ли лихвите за забава върху невнесените в срок авансови вноски лихви, свързани с невнасянето в срок на задължения по т. 1.

Във връзка с това следва да бъде посочено, че невнесените авансови вноски за корпоративен данък за трето тримесечие за 2018г. в размер на 1 963.78 лева нямат характер на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения по смисъла на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Това е така, защото след 31 декември на годината, в която следва да се внесат авансовите вноски, невнесените в срок вноски се трансформират в задължение за корпоративен данък. Това следва и от разпоредбата на чл. 175, ал. 2, т. 2 ДОПК, според която върху невнесената в предвидения в закона срок авансова вноска се дължи лихва от датата, на която авансовата вноска е станала изискуема, до датата на внасяне на авансовата вноска, но не по-късно от 31 декември на годината, за която се дължи авансовата вноска. Поради това задължения за авансови вноски на корпоративен данък не подлежат на установяване с РА, а с него се установяват задължения за корпоративен данък и лихви по чл. 175, ал. 2, т. 2 ДОПК върху невнесените в срок авансови вноски. Годишната данъчна декларация по чл. 92 ЗКПО, с която се декларира размер на авансовите вноски по реда на чл. 87а от същия закон, както и декларацията по чл. 88 ЗКПО за промени на авансовите вноски, не са изпълнително основание по смисъла на чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК за принудително изпълнение на публично вземане, представляващо авансова вноска за корпоративен данък. Такива са само декларациите, подадени от задължено лице, с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Поради това невнесената авансова вноска за корпоративен данък за третото тримесечие на 2018г. не представлява подлежащо на принудително изпълнение публично задължение. Авансовите вноски попадат в определението на чл. 162, ал. 1, т. 1 ДОПК за публични вземания като „други вноски за бюджета“, но не са подлежащи на принудително изпълнение. Изцяло в този смисъл са и постановените от Върховния административен съд решения № 987/24.01.2019 г. по адм. д. № 9160/2018 г., № 3006/28.02.2019 г. по адм. д. № 6896/2018 г. и № 984/30.01.2023 г. по адм. д. № 3721/2022 г.

Лихвите върху авансовите вноски в размер на 7.64 лева също са публични вземания по определението на чл. 162, ал. 1, т. 9 ДОПК и подлежат на принудително изпълнение, но ако са установени по основание и размер. Това може да стане с РА, но не и въз основа на декларациите по чл. 92 и чл. 88 ЗКПО, определящи размер на дължимите авансови вноски, които, както беше посочено по-горе, не са изпълнително основание по отношение на авансовите вноски. Затова лихвите върху авансовите вноски не попадат в хипотезата на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Те не попадат и в хипотезата на т. 3, тъй като не са лихви върху невнесени в срок задължения по т. 1, подлежащи на принудително изпълнение.

С оглед на горното, съдът намира, че от издателите на РА неправилно е приложен материалният закон.

По отношение на задължението за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 274.15 лева по Декларация образец 6 с вх. № 240021811033556/ 19.12.2018г.

Това задължение, както вече бе отбелязано е било погасено чрез прихващане с АПВ № П-16002418221044-001 от 10.01.2019г. /л.65-л.67, т.VI/. Във връзка с това следва да бъде уточнено, че прихванатите с процесния акт насрещни вземания не са били годни за компенсиране към 31.12.2018г., доколкото вземането на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ към НАП (за ДДС подлежащ на възстановяване), макар да е било изпълняемо към 12.12.2018г., на която дата е била подадена справката-декларация по ЗДДС за данъчен период м.11.2018г, не е било изискуемо преди датата на издаване на АПВ. В конкретния случай, видно от цитирания АПВ, за данъчен период м. 11.2018 г. едноличният търговец е подал СД по ЗДДС с вх. № 24002095814/12.12.2018 г. с деклариран данък за възстановяване в размер на 16 172.64 лева. За регистрираното лице е изпълнена хипотезата на чл. 92, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, за която материалният закон предвижда 30-дневен срок от подаване на справка-декларацията за възстановяване на данъка. Това задължение на НАП става изпълняемо от датата на подаване на справката – декларация с посочения данък за възстановяване (в случая от 12.12.2018г.), но същото е изискуемо на 30-ия ден от подаването ѝ (в случая 12.01.2019г.), поради което издаденият АПВ на 10.01.2019 г. няма обратно действие и погасителният ефект на прихващането ще настъпи към датата на издаване на АПВ – 10.01.2019г. (В този смисъл Решение № 11240 от 11.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7866/2025г.).

Независимо от това обаче, от представената по делото Справка за извършени плащания, преведени по сметки на НАП и погасени задължения с тях за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. /л.11-л.15, т.I/, неоспорена от ответника, както и от приетата без оспорване съдебно-счетоводна експертиза, се установява, че към 31.12.2018 г. по данъчно-осигурителната сметка на ревизираното лице са налице надвнесени суми в общ размер на размер на 279.74 лева за ДОО, за УПФ и за здравно осигуряване. Не се спори, че публичните вземания в размер на 274.15 лева са изискуеми към 27.12.2018 г., което се установява от представената в хода на ПУФО информация от Офис на НАП Стара Загора /л.176, т.V/ за задълженията на едноличния търговец. Както вече бе отбелязано, за извършване на прихващането е от значение изискуемостта на насрещните вземания. От цитираната Справка за извършени плащания е видно, че недължимите суми за задължителни осигурителни вноски са платени на 13.12.2018г. Така надвнесените суми за осигуровки са получени без основание и приходната администрация дължи връщането им(вж. т.7 от ППВС № 1 от 28.05.1979г.). Следователно, вземането на жалбоподателя за недължимо платеното от него на 13.12.2018 г. е изискуемо от този ден. Насрещните вземания освен изискуеми са насрещни и ликвидни, т. е. към 27.12.2018г. подлежат на компенсиране.

Неправилен е изводът на приходните органи и на ответния административен орган, че в случая не е следвало да бъде извършено прихващане, тъй като не е имало нито възможност, нито задължение за това към 31.12.2018г. Ревизиращите органи е следвало да съобразят наличието на надвнесени суми по данъчната сметка на ревизирания към 31.12.2018 г., като служебно и без искане от заинтересованото лице, в съответствие с дадената им оперативна самостоятелност по чл. 129, ал. 1 ДОПК, да извършат прихващане с констатираното задължение в размер на 274.15 лв. Като не са изпълнили предоставената им от закона възможност и са бездействали, приходните органи не са установили обективната истина и са препятствали упражняването на правото на ревизираното лице на данъчното облекчение по чл. 48, ал.6 от ЗДДФЛ (в този смисъл Решение № 8039/29.05.2019 г., постановено по адм. д. № 1998/2019 г. по описа на ВАС, VIII о. и Решение № 6311 от 11.06.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4078/2025 г., VIII о.). С пропуска да извършат прихващането органите по приходите черпят права от собственото си неправомерно поведение и влошават положението на данъчно задълженото лице. Този пропуск засяга съдържанието на крайния акт в административното производство (при извършено прихващане няма да съществуват непогасени публични задължения на данъчно задълженото лице и би отпаднала пречката за данъчното предимство по чл.167, ал.1, т.1 ЗКПО) и е с белезите на съществено нарушение на административнопроизводствените правила.

Следва да бъде посочено също така, че процесуалният закон не установява йерархия на способите за погасяване на публичните вземания или поредност на прилагането им (съобр. чл.168 ДОПК). Извършеното погасяване чрез прихващане на задължението за лихва с АПВ от 10.01.2019 г. не изключва прихващането с вземането на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ за надвнесени суми, тъй като компенсируемостта е настъпила преди извършеното прихващане, това е благоприятното за данъчно задълженото лице развитие на данъчното правоотношение и пропускането на възможното към 27.12.2018г. е израз на превратно упражняване на властнически правомощия. Изцяло така Решение № 6174 от 9.06.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4786/2025 г., I о.

С оглед на изложеното, дължима е отмяна на РА, в частта относно допълнително установените задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018г. в размер на 26 600.00 лева, ведно с лихвите за просрочие в размер на 18 429.87 лева.

По отношение ползваното данъчно облекчение по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ за 2021г. под формата на преотстъпен данък в размер на 25 000.00 лева.

И тук, спорът по делото се концентрира до изпълнението на общите изисквания за ползване на данъчни облекчения от лицата, регистрирани като земеделски производители, дефинирани в глава двадесет и втора от ЗКПО. От приложеното писмо изх. № 19360-1/30.10.2024г. на Офис на НАП Стара Загора/л.176, т.V/ по категоричен начин се установява, че към 31.12.2021г. жалбоподателят е имал задължение в размер на 144.27 лв. за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения по декларация обр. 6 с вх.№ 240022110872525//21.12.2021г. за периода 01.11.2021г. - 30.11.2021г. със срок на плащане 29.12.2021г., както и че същото е погасено чрез плащане на 18.01.2022г. Същевременно, от заключението на приетата по делото експертиза и Справка за извършени плащания, преведени по сметки на НАП и погасени задължения с тях за периода от 01.01.2021г. до 31.12.2021г./л.15, гръб-л.19, т.I/, се установява, че по данъчно-осигурителната сметка на лицето са налице надвнесени суми за здравно осигуряване, ДЗПО и ДОО в общ размер на 475.44 лева. Тези недължими суми за ЗОВ са платени на 13.12.2021г. Следователно, дължимо е било посочените насрещни вземания служебно да бъдат прихванати към 29.12.2021г., към който момент същите са били годни за компенсиране. След като това не е сторено, имайки предвид съображенията изложени по-горе, съдът намира, че като не е изпълнил дадената му от закона възможност и е бездействал, органът по приходите не е установил обективната истина и е възпрепятствал ползването на преотстъпване на данък съгласно чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, което в случая не съответства на целта на закона. В този смисъл, не може да бъде прието, че задълженото лице е некоректен данъкоплатец към 31.12.2021г.

От друга страна, не е спорно, че преотстъпеният данък за 2021г. е инвестиран в строителството на сграда, изграждането на две фотоволтаични електрически централи(ФЕЦ) и закупуването на сеносъбирач „KUBOTA“. По отношение на строителството на сградата и изградените ФЕЦ, от издателите на РА е прието, че не е изпълнено условието по чл.189б, ал.2, т.1 от ЗКПО, а именно преотстъпеният данък да е инвестиран в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването. По отношение тази констатация не е формиран спор нито в хода на административното обжалване, нито пред съда. В жалбата не са изложени каквито и да било аргументи за незаконосъобразност на акта в сочения аспект, а осъществената от настоящата инстанция проверка сочи, че не е нарушен материалният закон. Нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство са представени доказателства, които да опровергават констатациите на органите по приходите, че липсва аналитична отчетност за строежа на сградата, въз основа на която да се установи придобиването на нова сграда, включително такава изградена в груб строеж, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването. Нещо повече, от писмените обяснения на ревизираното лице /л.66, т.III/, представените фактури за СМР и протоколи акт обр. 19 по категоричен начин се установява, че строежът е започнал през 2019г. и продължава и през следващите години, включително и през 2023г. С оглед на което следва да бъде споделен изводът на органите по приходите, че в случая не са налице конкретни данни за започването на строежа и неговото приключване съобразно изискванията на закона. В допълнение, по отношение на изградените от едноличния търговец ФЕЦ, следва да бъде посочено, че тяхното предназначение е за производство на електричество от слънчева енергия, като нямат специфични характеристики, които да ги класифицират като техника, използвана в земеделието, по смисъла на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО.

При това положение и предвид липсата на конкретни възражения срещу тези констатации в РА, следва да се приеме, че за процесните активи – сграда и ФЕЦ не е изпълнено особеното изискване на чл.189б, ал.2, т.1 от ЗКПО и жалбата в тази ѝ част се явява неоснователна. Изпълнението и доказването на условията за ползване на данъчни облекчения и отстъпки е в тежест на жалбоподателя. Нито в ревизионното, нито в съдебното производство е ангажирал доказателства в тази насока и не е имал доказателствени искания.

След като посочените два актива не дават право на претендираното данъчно облекчение, а стойността само на третия – сеносъбирач „KUBOTA” е 30 600.00 лв., от която декларираният за преотстъпване корпоративен данък в размер на 25000.00 лв. представлява 81,70 %, в РА е прието, че не е изпълнено условието на чл.189б, ал.2, т.4 ЗКПО за преотстъпване на данъка. Действително, съгласно цитираната разпоредба /в относимата ѝ редакция/, преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта.

В случая обаче, обстоятелството, че декларираният за преотстъпване данък превишава 50 на сто от стойността на активите по чл.189б, ал.2, т.1 от ЗКПО, не води до възникване на основание за пълен отказ на правото на преотстъпване, а само до възникване на основание преотстъпеният данък да бъде намален до размер от 50 % от инвестицията, съгласно чл. 173, ал.6, т.2 от ЗКПО. Ето защо, се следва намаляване на установените с РА данъчни задължения с размера на допустимото преотстъпване на корпоративен данък, съобразно стойността на третия придобит актив, за който не е било спорно, че отговаря на условията на чл.189б, ал.2, т.1 ЗКПО. Това е така и защото съгласно чл.189б, ал.1 ЗКПО, „Корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 на сто ...“. В случая допустимият размер на преотстъпен корпоративен данък е 15 300.00 лв., равен на половината от стойността на третия актив – сеносъбирач „KUBOTA“ на стойност 30 600.00 лв. Затова от установеното с РА задължение за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ 2021г. в размер на 25 000.00 лева главница следва да се извадят 15 300.00 лв. стойността на преотстъпен корпоративен данък, при което законосъобразното задължение за довнасяне е в размер на 9 700.00 лв. главница, на което съответства задължение за лихви в размер на 3 602.94 лв., изчислени за периода от 01.07.2022г. до 06.06.2025г. чрез използването на електронния лихвен калкулатор на НАП.

Относно направеното в жалбата възражение за изтекла погасителна давност за определените с РА данъчни задължения за 2018г. и 2021г., съдът намира, че същото е неоснователно. Видно от цитирания РА най-рано възникналото /най-старото/ задължение е това за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018г. Посоченото задължение е следвало да бъде платено през 2020г., предвид разпоредбата на чл.67, ал.5 от ЗДДФЛ, поради което при прилагането на чл.171, ал.1 от ДОПК, [възраст] давностен срок за него е започнал да тече от 01.01.2020г. и би изтекъл на 31.12.2024г. Във връзка с това следва да бъде отбелязано, че с връчването на Заповедта за възлагане на ревизия №16002424006330-020-001/ 29.11.2024г., на 02.12.2024г. /л.316, т.V/, давността е спряла да тече до издаването на акта, но за не повече от една година, съгласно разпоредбата на чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК. В посочения едногодишен срок е бил издаден РА № Р-16002424006330-091-001/06.06.2025г., с който давността, по отношение на задълженията установени с него, е прекъсната на основание чл. 172, ал. 2 от ДОПК и е започнала да тече нова [възраст] давност, съгласно ал.3 на чл.172 от ДОПК, която към настоящия момент не е изтекла. Не е изтекла и абсолютната [възраст] давност по чл.171, ал.2 от ДОПК, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, т.е. считано от 01.01.2020г. В този смисъл, след като спрямо най-рано възникналото и изискуемо публично задължение, това за 2018г., не е изтекъл погасителният давностен срок по чл.171, ал.1 от ДОПК, нито абсолютната давност по чл.171, ал.2 от ДОПК, следва извод, че не е погасено по давност и задължението за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2021г.

Въз основа на изложените съображения съдът приема, че оспорения РА, потвърден с Решение № 263 от 20.08.2025г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ [населено място] следва да бъде отменен в частта, относно допълнително установените задължения за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2018г. в размер на 26 600.00 лева, ведно с лихви за просрочие в размер на 18 429.87 лева, както и в частта му, с която на ревизираното лице са определени данъчни задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2021г. в размер над 9 700.00 лева главница и лихви в размер над 3 602.94 лева. В останалата ѝ част, жалбата като неоснователна следва да бъде отхвърлена.

При прилагането на чл.161, ал.1 от ДОПК исканията на страните за присъждане на направените по делото разноски следва да бъдат уважени съразмерно на уважената, респ. на отхвърлената част на жалбата. На жалбоподателя Д. Г., в качеството му на ЕТ „Г. – Г. Г. – Д. Г.“ се следва присъждане на разноски пропорционално на уважената част от жалбата в размер на 1 976.87 евро /от общо направените и доказани такива в размер на 2 375.25 евро - за внесена държавна такса в размер на 25.56 евро(л.16-гръб, т.VI); за внесено възнаграждение за вещо лице за изпълнената съдебно-счетоводна експертиза в размер на 304.52 евро(л.43-гръб и л.89, т.VI) и за договорено и заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 2 045.17 евро (л.126, т.VI)/. На ответника се следва присъждане на юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл.24, изр.2 от Наредбата за заплащането на правната помощ, съразмерно на отхвърлената част на жалбата – в размер на 38.59 евро. Относно така определеното юрисконсултско възнаграждение следва да се посочи, че с изменението в ДВ, бр. 17/2026 г., в сила от 17.02.2026 г. законодателят в разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК е разпоредил, че размерът му не може да надвишава максималният размер за съответния вид дело по чл. 37 от Закона за правната помощ. Това означава, че не е приложима Наредба № 1/9.04.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа, а Наредбата за заплащането на правната помощ. Възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение, направено в условията на евентуалност, е неоснователно, доколкото заплатеното възнаграждение е в размер под минимално предвидения такъв, съгласно чл.8, ал.1, във връзка с чл.7, ал.2, т.4 от Наредба №1/ 2004г.

Водим от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК, Старозагорският административен съд