Решение № 2592 от 19.5.2026 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 1119/2025 г.

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно- осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на Б. Е. Е., с [ЕГН], с адрес : [населено място], [улица], ет. 2, ап. 6, подадена чрез проц. представител - адв. В. Т., с адрес за призоваване : [населено място], [улица], ет. 4, против Ревизионен акт № Р-22000124001614-091-001/ 23.12.2024г., издаден от С. Т. К., на длъжност Началник на сектор “Ревизии“ в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП София - орган, възложил ревизията и Д. С. С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София - ръководител на ревизията, в частта му, с която за данъчни периоди : м. 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12. 2020г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2021г., са му определени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в общ размер на 23 608.34 лв.- главница и 10 602.18 лв. - лихви за забава, и в която част, РА, е потвърден, с Решение № 353/ 01.04.2025г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /“ОДОП“/ - София при Централно управление на Национална агенция за приходите /ЦУ на НАП/.

В жалбата се твърди, че ревизионният акт, в оспорената му, и потвърдена от Директора на дирекция “ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, част е незаконосъобразен като издаден в противоречие с материалния закон. Твърди се, че липсва каквото и да е основание за извършване на регистрация на Е. по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като в нито един момент от процесните ревизирани данъчни периоди той не е надминал определения в закона праг от 50 000 лв. облагаем оборот, определен по реда на чл. 168в от ЗДДС. Оспорват се и изводите на органите на НАП, че с отдадените под наем земи /УПИ и зем. земя/, относно притежаваните от оспорващия лично, и в съсобственост, с неговия брат недвижими имоти, представляват облагаеми достави по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, като се твърди, че те са необлагаеми доставки, нямат за предмет отдаване под наем на сгради, и извършеното начисляване на ДДС за процесните периоди, е в противоречие с Директива 2006/112 на Съюза, и с практиката на Върховния административен съд /ВАС/ по подобни казуси и Съда на Европейския съюз /СЕС. Иска се от съда отмяна на ревизионния акт, в оспорената част.

В съдебно заседание, оспорващият, чрез проц. си представител – адв. П. /преупълномощена от адв. Т./, поддържа жалбата. Претендира присъждане на сторените по делото разноски, съобразно представен списък. Подробни доводи се доразвиват и в представени по делото писмени бележки.

Ответникът - Директорът на Дирекция ”ОДОП” - София при ЦУ на НАП, чрез проц. си представител - юриск. Н.- Е., в съдебно заседание, и в писмени бележки, оспорва жалбата, като неоснователна и моли същата да бъде отхвърлена, като съдът потвърди РА в атакуваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Въз основа на събраните по делото доказателства, от фактическа страна се установява следното :

Производството е образувано със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-22000124001614-020-001/ 01.04.2024г., връчена на 17.04.2024г., лично на оспорващия, изменена със заповеди № Р-22000124001614-020-002/ 14.06.2024г., № Р-22000124001614-020-003/ 16.07.2024г. и № Р-22000124001614-020-004/ 16.08.2024г. издадени от С. Т. К. - Началник сектор “Ревизии“ в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП - София, оправомощена със Заповед № РД-01-849/ 31.10.2022г. на Директора на ТД на НАП - София. С горепосочените заповеди е възложено извършването на ревизия на Б. Е. Е. за определяне на задълженията му за ДДС за периодите 21.01.2020г.- 31.12.2022г. На основание чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК е определен срок на ревизията - до 17.06.2024г. По реда на чл. 114, ал. 4 от ДОПК, срокът на ревизията е удължен - до 16.09. 2024г.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ № 22000124001614-092-001/ 03.10.2024г. Срещу констатациите на РД е подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК, което е прието за допустимо, а по същество - за частично основателно от ревизиращия екип.

Ревизията приключва с РА № Р-22000124001614-091-001/ 23.12.2024г., издаден от С. Т. К., на длъжност началник сектор “Ревизии“ в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП - София - орган, възложил ревизията, и Д. С. С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София - ръководител на ревизията. Същият е връчен на ревизираното лице на 13.01.2025г., по електронен път. Със същия РА са установени допълнителни задължения на Е. за ДДС в размер на 23 608.34 лв. – главница за проверяваните данъчни периоди, а на основание и по реда на чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания /ЗЛДТДПДВ/ са начислени на лицето и лихви за забава в размер на 10 602.18 лв.

В хода на ревизионното производство, с цел установяване на всички факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на ревизираното лице, органите по приходите, са извършили редица процесуални действия, подробно описани в РД, раздел II “Процесуални действия”, който на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК се явява неразделна част от РА.

На основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК, на лицето е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице /ИПДПОЗЛ/ № Р-22000124001614-040-001/ 27.05.2024г. В отговор, с придружителни писма от 17.04.2024г., 31.05.2024г., 02.07.2024г., 22.07.2024г. и от 29.07.2024г., са представени документи и писмени обяснения, които са намерили отражение в констативната част на РД.

На основание чл. 37, ал. 5 от ДОПК е изпратено искане за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица /ИПДПОТЛ/ до “БЕЛВИ ЕНЕРДЖИ“ ООД, с [ЕИК].

С Протокол № Р-22000124001614-ППД-001/ 17.05.2024г. са присъединени доказателства, събрани в хода на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства /ПУФО/ на Е., приключила с Протокол № П-22000123235640-073-001/ 11.03.2024г.

С Протокол № Р-22000124001614-ППД-002/ 16.09.2024г. са присъединени доказателства, събрани в хода на извършена ПУФО за лицето В. Е. Е. - брат на ревизираното лице, приключила с Протокол № П- 22221723227899-073-001/ 20.03.2024г.

Извършени са и други процесуални действия, които подробно са описани в РД.

Въз основа на събраните доказателства, органите по приходите са установили, че Б. Е. Е. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1 Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ и следва да се облага, както за доходите си, получени от източници в страната, така и от чужбина, семейното му положение - е неженен.

Установено е, че Б. Е. е собственик на недвижими имоти, за придобиването на които е представил съответни нот. актове, описани на стр. 11-12 в РД, които недвижими имоти са придобити, основно чрез дарение от родителите му - Е. Е. и П. Е. и чрез покупко- продажби. Има две разпоредителни сделки с недвижими имоти, както следва : с Нотариален акт за учредяване вещно право на ползване върху недвижим [имот номер], том II, peг. № 4374, дело № 234 от 09.05.2022г., с вписано учредяване на право на ползване за срок от 50 години, в полза на “БЕЛВИ ЕНЕРДЖИ“ ООД, на недвижим имот - с площ 514. 40 кв. м. от покрива на сграда със смесено предназначение, сграда за производство и склад на метални изделия със застроена площ /ЗП/ 1 126. 83 кв. м., находяща се в [населено място] дол, общ. Благоевград, с учредители – собственици – Б. Е. и В. Е., с вписан материален интерес на сделката 9 655. 28 лв.; на 11.08.2022г. е вписана покупко- продажба на недвижим имот – апартамент, с площ 136. 29 кв. м., мазе 10, както и 30/ 2700 ид. ч. от Поземлен имот /ПИ/, с площ 2 667 кв. м., находящи се в [населено място], [жк], [адрес], ап. 10, с продавачи – Б. Е. и В. Е. и купувачи - М. Ж. М. и Н. В. М., с вписан материален интерес по сделката - 498 736. 65 лв.

Установено е в хода на ревизията по еднопосочен начин, че ревизираното лице притежава двадесет недвижими имота, от които три са изцяло негова собственост, а седемнадесет са в съсобственост с брат му В. Е., като всеки притежава по 1/ 2 ид. ч. от съответния имот.

Б. Е. и Е. Е. са съсобственици на следните недвижими имоти :

1. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Валого”, [населено място] дол, общ. Благоевград, който е с обща площ от 2 699 кв. м. и представлява Поземлен имот /нива - категория 9/, с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 88, том III, peг. № 8987, дело 415/ 2021г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

2. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се находящ се в м. “Валого”, [населено място] дол, общ. Благоевград, който е с обща площ от 1 998 кв. м., и представлява Поземлен имот /нива - категория 9/ с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот с № 147, том Ш, peг. №10330, дело 446/ 2020г., продавач е И. Ю.;

3. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, който е с обща площ от 0.995 дка, и представлява Поземлен имот с [идентификатор] и сграда, изградена в имота, със застоена площ от 157 кв. м. с предназначение склад. Съгласно Нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот с № 19, том IV, peг. № 16748, дело 469/ 2018г., продавач е “КИМ ПЛАС“ ЕООД;

4. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място], [жк], блок № 111, вход Б, ет. 2 и 30/ 2700 ид. ч. от УПИ, върху който е построена сградата. Недвижимият имот е с обща площ от 136.29 кв. м. и представлява апартамент № 10, с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с №24, том II, рег. № 11563, дело № 202/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

5. По 1/2 ид. ч. от производствена сграда, представляваща “Сграда за производство и склад за метални изделия, административна сграда с офиси и гараж“, находяща се в [населено място] дол, общ. Благоевград, която е със застроена площ от 1 126. 83 кв. м., съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 47, том IV, peг. № 13188, дело 502/ 2017г., с дарители : Е. Е. и П. Е.;

6. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място] дол, общ. Благоевград, който е с обща площ от 2 404 дка, и представлява Поземлен имот с кадастрален номер 077026. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 46, том IV, peг. № 13187, дело 501/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

7. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Валого”, [населено място] дол, общ. Благоевград, който е с обща площ от 2 001 кв. м. и представлява Поземлен имот /нива - категория 9/ с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот с № 49, том 1, peг. № 1728, дело 39/ 2020г., продавач е К. К.;

8. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица], който е с обща площ от 830 кв. м., с трайно предназначение : ниско застрояване - до 10 м., с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 177, том IV, peг. № 6627, дело 611/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

9. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица]. Недвижимият имот представлява сграда със застроена площ от 128 кв. м., с [идентификатор]. 1. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 178, том IV, peг. № 6629, дело 612/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

10. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място]. Недвижимият имот представлява еднофамилна жилищна сграда с [идентификатор] и застроена площ от 229 кв. м. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 45, том IV, peг. № 13186, дело 500/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

11. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място]. Недвижимият имот представлява самостоятелен обект /офис/ с площ от 166. 85 кв. м., обособен в сграда с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 43, том IV, peг. № 13182, дело 498/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

12. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Двете реки”, [населено място], Сандански. Недвижимият имот е с обща площ от 4 541 кв. м. и представлява /Поземлен имот (пасище)/ с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко- продажба на недвижим имот с № 65, том III, peг. № 4321, дело 452/ 2017г., продавачи са Е. Е. и П. Е.;

13. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Реката“, [населено място], общ. Сандански. Недвижимият имот е с обща площ от 3 884 кв. м. и представлява Поземлен имот (пасище) с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко- продажба на недвижим имот с № 65, том III, peг. № 4321, дело 452/ 2017г., продавачи са Е. Е. и П. Е.;

14. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Реката”, [населено място], общ. Сандански. Недвижимият имот е с обща площ от 8 417 кв. м. и представлява Поземлен имот (пасище) с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко- продажба на недвижим имот с № 65, том III, peг. № 4321, дело 452/ 2017г., продавачи са Е. Е. и П. Е.;

15. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в м. “Двете реки”, [населено място], общ. Сандански. Недвижимият имот е с обща площ от 4 650 кв. м. и представлява Поземлен имот (пасище) с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за покупко- продажба на недвижим имот с № 65, том III, peг. № 43213, дело 452/ 2017г., продавачи са Е. Е. и П. Е.;

16. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място]. Недвижимият имот представлява Поземлен имот с площ от 1 225 кв. м. с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 44, том IV, peг. № 13183, дело 499/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

17. По 1/ 2 ид. ч. от недвижим имот, находящ се в [населено място]. Недвижимият имот представлява самостоятелен обект /офис/ с площ от 169. 60 кв. м. обособен в страда с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с № 176, том Ш, peг. № 12219, дело 443/ 2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

Ревизираното лице Б. Е. е едноличен собственик на следните имоти :

1. Недвижим имот, представляващ апартамент № 6, с площ 130.10 кв. м., находящ се в [населено място], [улица], ет. 3 и мазе № 15, с площ 7. 45 кв. м.;

2. Недвижим имот, находящ се в [населено място], [улица], бл. 111. Недвижимият имот представлява подземно паркомясто № 4, с площ от 14. 90 кв. м. обособен в сграда с [идентификатор]. Съгласно Нотариален акт за дарение на недвижим имот с №174 от 29.12.2017г., дарители са Е. Е. и П. Е.;

3. Недвижим имот в [населено място], общ. Бургас – Нива - площ 9 803 кв. м., дарен с [нотариален акт]/ 26.10.2018г. от родителите му П. Е. и Е. Е.;

Установено е от ревизионния екип, че част от недвижимите имоти, притежавани от Е. са отдадени под наем, за което са представени следните договори, сключени със съответните наематели :

I. Сключени договори с “БЕЛВИ“ ООД, с [ЕИК];

1. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между Б. Е. - наемодател и “БЕЛВИ” ЕООД – наемател , за временно и възмездно ползване на недвижим имот : 2 300 кв. м. от Поземлен имот в землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ 3 419. 92 кв. Предназначение : производствена и складово- гаражна база, срок на договора - 4 г., наемна цена – 800. 00 лв. годишно; Анекс от 02.01.2019г. към договор за наем от 01.01. 2018г. в който е вписана промяна на наемната цена на 300. 00 лв. месечно, считано от 02.01.2019г.; 1.2. Анекс от 01.10.2019г. към договор за наем от 01.01.2018г., с който от 01.10.2019г. е променена наемната цена на 4 000. 00 лв. месечно;

2. Договор за наем от 01.10.2019г., сключен с Б. Е. - наемодател и “БЕЛВИ” ООД - наемател, за временно и възмездно ползване на недвижим имот : офис № 3, находящ се в [населено място], [улица], с площ 169. 60 кв. м., с предназначение за административен офис, срок на договора - 5 г., наемна цена - 1 500. 00 лв. месечно.

С Писмо № 189/ 19.11.2021г. “БЕЛВИ” ООД е уведомило наемодателя, че двата договора за наем се прекратяват, считано от 01.01.2022г.

Ревизиращият екип е изпратил на “БЕЛВИ” ЕООД /преобразувано, от ООД, в ЕООД, през 2022г./, Искане за представяне на доказателства и писмени обяснения от трето лице /ИПДПОТЛ/ от 19.01.2024г., с което са изискани доказателства за сключените договори с ревизираното лице, данни за начислените и платени наеми. В отговор са представени договорите и анексите към тях, доказателства за начислените разходи за наем, за удържаният данък и изплатените суми, които са платени само по банков път. Съгласно представената декларация “БЕЛВИ” ЕООД е с основен предмет на дейност - изграждане на електрически инсталации, производство на метални изделия /ел. табла, кабелни скари, стълбове и др./. Експлоатирани обекги и предназначение : офис, находящ се в [населено място], [улица], офис № 3 и производствен и складов обект в [населено място] дол, община Благоевград, Поземлен [имот номер].

При проверка в ИС на НАП е установено, че ревизираното лице, коректно е декларирало получените доходи от наем в Приложение 4 на подадените от него ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за периода 2018г.- 2023г.

II. Сключени договори с “АСТРАЛ - 98“ ЕООД, с [ЕИК];

1. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между Б. Е. - наемодател и “АСТРАЛ - 98“ ЕООД – наемател, за временно и възмездно ползване на недвижим имот - 200 кв. м. от Поземлен имот в землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ 3 419. 92 кв. Предназначение - складово- гаражна база, срок на договора - 5 г., наемна цена – 200. 00 лв. годишно; Анекс от 02.01.2019г. към договор за наем от 01.01.2018г., с който е променена наемната цена, на 100. 00 лв. месечно, считано от 02.01.2019г.; Анекс от 01.10. 2019г. към договор за наем от 01.01.2018г., с който са променени наетата площ в [населено място] дол от 200 кв. м., на 600 кв. м., и наемната цена, на 2 000. 00 лв. месечно, считано от 01.10.2019г.;

2. Договор за наем от 01.01.2019г., сключен между Б. Е. - наемодател, и “АСТРАЛ - 98“ ЕООД - наемател, за временно и възмездно ползване на недвижим имот от 200 кв. м. от Поземлен имот, целият с площ 830 кв. м., находящ се в [населено място], [улица] 50 кв. м. помещение с предназначение - за складово- гаражна площ, срок на договора - 10 г., наемна цена – 100. 00 лв. месечно; Анекс от 01.10.2019г. към договор за наем от 01.01. 2019г., с който страните са се споразумели за промяна на наемната цена, на 1 500. 00 лв. месечно, считано от 01.10.2019г.

С уведомление от 22.11.2021г. “АСТРАЛ - 98“ ЕООД е уведомило ревизираното лице, че двата договора се прекратяват, считано от 01.01.2022г.

Органите по приходите са извършили насрещна проверка на “АСТРАЛ - 98“ ЕООД, приключила с ПИНП № П-22000124016751-141-001/ 12.02.2024г., при която е установено, че по връченото ИПДПОЗЛ са представени изисканите договори за наем и анексите към тях, доказателства за изплатените суми. Съгласно представените банкови извлечения, за периода 28.03.2019г.- 21.12.2021г., на Б. Е., са изплатени 93 030. 00 лв. Преведените суми са описани по дати и размер в справка в табличен вид на стр. 16 в РА. Установено е и, че “АСТРАЛ - 98“ ЕООД, е с основен предмет на дейност : търговия на едро с материали за строителството, производство на изделия от стомана /рогатки, стълбове и др./, както и счетоводни услуги. Дружеството е посочило следните експлоатирани обекти и предназначение, както следва : Складова площ от 200 кв. м. от ПИ с идент. № 02676. 501. 1396, находящ се в [населено място], [улица]; Производствен обект, с площ 177 кв. м., от партер на сграда с идент. № 0267.501.4211.1, находящ се в [населено място], [улица]; Складова площ от 200 [жк], в [населено място] дол, общ. Благоевград; Офис № 3 за счетоводни услуги, с площ 28 кв. м., находящ се в [населено място], [улица];

III. Договори, сключени с “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД, с [ЕИК];

1. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между Б. Е. - наемодател и “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД - наемател, за временно и възмездно ползване на недвижим имот: 124.7 кв. м., находящ се на 1-ви етаж /партер/, намиращ се в [населено място], [улица], с предназначение - магазин с прилежащите му помещения, срок на договора - 4 г., наемна цена – 300.00 лв. на тримесечие; Анекс от 01.01.2019г. към договора за наем от 01.01.2018г., в който е вписана промяна на наемната цена, на 200.00 лв. месечно, считано от 01.01.2019г.; Анекс от 01.04.2019г. към договора, с който страните са се споразумели за промяна на наемната цена, на 400. 00 лв. месечно, считано от 01.04.2019г.; Анекс от 01.10.2019г. към договора за наем от 01.01.2018г., с който е променена наемната цена, на 800.00 лв. месечно, считано от 01.10.2019г.;

2. Договор за наем от 01.10.2019г., сключен между Б. Е. - наемодател и “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД - наемател, за временно и възмездно ползване на недвижим имот: 320 кв. м. от Поземлен имот в землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ от 3 419.92 кв. м. Предназначение : складово- гаражна база; срок на договора - 5 г., наемна цена - 1 200.00 лв. годишно;

Договорите са прекратени от 01.01.2022г., въз основа на Писмо № 15/ 01.12.2021г. на наемателя “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД.

На “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД е извършена насрещна проверка от органите на НАП, приключила с ПИНП № П-22000124016747-141-001/ 09.02.2024г., с който е констатирано, че по връченото ИПДПОЗЛ са представени изисканите договори, анекси, данни за изплатените суми във връзка с наетите имоти от Б. Е., както и писмени обяснения. Съгласно представената декларация, “БЕЛВИ КОМЕРС“ ЕООД е дружество, с основен предмет на дейност:търговия на едро с електроматериали, производство на метални изделия /ел. табла, кабелни скари, стълбове и др./. Посочило е следните експлоатирани обекти и предназначение : Търговски обект за ел. материали, находящ се в [населено място], [улица]; Производствен обект в [населено място] дол, общ. Благоевград, поземлен [имот номер]. От приложените банкови извлечения са установени изплатените суми за наем в размер 54 570. 00 лв. за периода 01.01.2019г.- 21.12.2021г. Същите са описани в справка в табличен вид 14 в РА.

IV. Сключен договор за наем с ЕТ “ПРИМА ЕЛ- В. П.”, с [ЕИК];

1. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между Б. Е. - наемодател и ЕТ “ПРИМА ЕЛ- В. ПАРАШКАНСКА“ - наемател, съгласно който наемодателят предоставя на наемателя за временно и възмездно ползване 200 кв. м. от поземлен имот в землището на [населено място] дол, целият с площ 3 419.92 кв. м., с наемна цена - 200.00 лв. годишно. Анекс от 02.01.2019 г. към договора, съгласно който наемната цена се променя, на 300.00 лв. месечно или 3 600 лв. годишно, считано от 02.01.2019 г.

V. Сключен договор за наем с “ПРИМА ЕЛ“ ЕООД, с [ЕИК] ;

1. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между Б. Е. - наемодател и “ПРИМА ЕЛ“ ЕООД - наемател, съгласно който, наемодателят предоставя на наемателя, за временно и възмездно ползване, 200 кв. м. от Поземлен имот в землището на [населено място] дол, целият парцел с площ 3 419. 92 кв. м., наемна цена – 200. 00 лв. годишно. Анекс от 02.01. 2019г. към договора, съгласно който, наемната цена става 100. 00 лв. на месец или 1 200. 00 лв. годишно, считано от 02.01.2019г.;

С предизвестие от 02.09.2019г., наемодателят е уведомен, че договорът се прекратява, считано от 01.10.2019г.

VI. Сключен договор за наем с Г. Г. Р.;

I. Договор за наем от 01.02.2019г., сключен между Б. Е. - наемодател и Г. Г. Р. - наемател, съгласно който наемодателят предоставя на наемателя за временно и възмездно ползване, следният недвижим имот : място № 5, находящ се в [населено място], м. “М. ливади - изток“, [улица]бл. 111, в сграда в [УПИ], кв. 8., месечна наемна цена – 150.00 лв., при предплащане за срок от 1 година, дължимата наемна цена е 1 620. 00 лв.;

VI. Сключен договор за наем с М. Н. К и М. Т.;

1. Договор за наем от 27.02.2019г. сключен между Б. Е. и В. Е., в качеството на наемодатели и М. Н. К и М. Т. - граждани на ЮАР, в качеството на наематели. Съгласно договора, наемодателите предоставят на наемателя, за временно и възмездно ползване, следният недвижим имот : Апартамент №..., находящ се в [населено място], м. “М. ливади - изток“, [улица][адрес], в сграда в [УПИ], кв. 8, със застроена площ от 136.29 кв. м., срещу месечен наем в размер на 650.00 евро, платим по банков път, срок на договора - 12 месеца, считано от 01.03.2019г. като наемателите ще използват имота за жилище.

Установени са от органите на НАП и сключените договори за наем от брата на ревизирания субект – В. Е. Е., както следва :

1. Договор за наем от 01.01.2019г. сключен между В. Е., в качеството на наемодател и “АСТРАЛ - 98“ ЕООД, в качеството на наемател. Съгласно Договора наемодателят предоставя на наемателя за временно ползване следния недвижим имот : офис № 3, находящ се в [населено място], [улица], с площ от 28 кв. м., срещу месечен наем в размер на 100.00 лв. като наетата вещ ще се използва за административен офис, срок на договора за наем - 3 г. Анекс от 01.10.2019г. към договора, съгласно който, считано от 01.10.2019г. се променя месечната наемна цена на 300.00 лв. Съгласно представените банкови извлечения, е установено, че “АСТРАЛ - 98“ ЕООД е платило по банков път на В. Е. следните суми : за 2019г. - 1 719.00 лв.; за 2020г. - 3 357.00 лв.; за 2021г. - 3 600.00 лв. Общият размер на изплатените суми е 8 676.00 лв. Изплатените суми са намерили отражение в счетоводството на “АСТРАЛ 98“ ЕООД, което е установено от предоставения хронологичен регистър на счетоводна сметка 401/40. Дружеството е декларирало платените наеми в подадените данни със Справки по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ.

2. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между В. Е., в качеството на наемодател и “БЕЛВИ“ ООД, в качеството на наемател. Съгласно договора, наемодателят предоставя на наемателя за временно ползване следния недвижим имот : офис № 3, находящ се в [населено място], [улица], с площ от 169. 60 кв. м., срещу годишен наем, в размер на 1 200. 00 лв. Наетата вещ ще се използва от наемателя за административен офис, срокът на договора - 2 г. Анекс от 02.01.2019г. към договора, съгласно който, считано от 01.01.2019г., се променя месечната наемна цена, на 300.00 лв.

3. Договор за наем от 01.01.2019г., сключен между В. Е., в качеството на наемодател, и “БЕЛВИ“ ООД, в качеството на наемател. Съгласно договора, наемодателят предоставя на наемателя, за временно ползване следния недвижим имот : 2 400 кв. м. от поземлен имот с кадастрален номер № 077026 по картата на землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ от 3 419.92 кв. м., срещу месечен наем, в размер на 300.00 лв. Наетата вещ ще се използва от наемателя за производствена и складово-гаражна база, срокът на договора е - 1 г. Договорът е прекратен, считано от 01.10.2019г., съгласно Писмо № 111/ 28.08.2019г. от “БЕЛВИ“ ООД до наемателя;

4. Договор за наем от 01.01.2018г., сключен между В. Е., в качеството на наемодател и “СТРОЙ М“ ООД, с [ЕИК], в качеството на наемател. Съгласно договора, наемодателят предоставя на наемателя, за временно ползване следния недвижим имот : 200 кв. м. от поземлен имот с кадастрален номер № 077026 по картата на землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ от 3 419.92 кв. м., срещу годишен наем в размер на 200.00 лв. Наетата вещ ще се използва от наемателя за складово-гаражна база, срокът на договора е - 3 г. Анекс от 02.01.2019г. към договора, съгласно който, считано от 02.01.2019г., се променя месечната наемна цена, на 200.00 лв.; Анекс от 01.10.2019г. към договора, съгласно който, считано от 01.10.2019г., се променя месечната наемна цена, на 2 000.00 лв.

На “СТРОЙ М“ ЕООД е извършена насрещна проверка от органите на НАП, приключила с ПИНП № П-2200012429167-141-001/ 07.03.2024г., с който е констатирано, че във връзка с ИПДПОЗЛ от дружеството са представени изисканите договор за наем, анекс, счетоводни извлечения на сметка 401/40, платежни нареждания и писмени обяснения. Съгласно представените банкови извлечения, е установено, че дружеството е платило на наемателя, по банков път, следните суми : за 2019г. - 7 638. 00 лв. и за 2020г. - 22 380. 00 лв., обща изплатена сума - 30 018. 00 лв. Изплатените суми са намерили отражение в счетоводството на дружеството, което е установено от предоставения хронологичен регистър на счетоводна сметка 401/40. “СТРОЙ М“ ЕООД е декларирало платените наеми в подадените данни със справки по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ.

5. Договор за наем от 01.01.2018г. сключен между В. Е., в качеството на наемодател и “ТСМ СЪРВИС“ ЕООД, в качеството на наемател, съгласно който наемодателят предоставя на наемателя за временно ползване, следният недвижим имот : 200 кв. м. от поземлен имот с кадастрален номер № 077026 по картата на землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целия с площ от 3 419.92 кв. м., срещу годишен наем, в размер на 200.00 лв. като наетата вещ, ще се използва от наемателя, за складово-гаражна база, срокът на договора е 4 години. Анекс от 02.01.2019г. към договора, съгласно който, считано от 02.01.2019г. се променя месечната наемна цена , на 200.00 лв. Анекс от 01.01.2020г. към договора, съгласно който, считано от 01.01.2020г., се променя месечната наемна цена, на 2 000.00 лв.

С Предизвестие от 30.04.2021 г. наемодателят е уведомен от “ТСМ СЪРВИС“ ЕООД, че договорът от 01.01.2018г. се прекратява, считано от 01.06.2021г. На “ТСМ СЪРВИС“ ЕООД е извършена насрещна проверка, приключила с ПИНП №П-2200124029168-141-001/ 07.03.2024г., съгласно който по връченото ИПДПОЛ са представени изисканите договор за наем, анекс, платежни нареждания, извлечения от счетоводни сметки и писмени обяснения. При прегледа на същите органите по приходите са установили, че “ТСМ СЪРВИС“ ЕООД е платило по банков път на Е. : за 2019г. - 2 238.00 лв.; за 2020г. - 22 380.00 лв.; за 2021 г. - 9 100.00 лв. като общата изплатена сума е : 33 718.00 лв. Изплатените суми са намерили отражение в счетоводството на дружеството, като то ги е посочило и в подадените данни със справки по чл. 73, ал. от ЗДДФЛ.

6. Договор за наем от 27.02.2019г., сключен между Б. Е. и В. Е., в качеството на наемодатели, и М. Н. К и М. Т. - граждани на ЮАР, в качеството на наематели. Съгласно договора, наемодателите предоставят на наемателя, за временно и възмездно ползване, следният недвижим имот : апартамент № 10, находящ се в [населено място], м. “М. ливади - изток“, [улица][адрес], в сграда в [УПИ], кв. 8, със застроена площ от 136.29 кв. м., срещу месечен наем в размер на 650.00 евро, платима по банков път, срок на договора 12 месеца, считано от 01.03 2019г., като наемателите ще използват имота за жилище.

След анализ на описаните договори за наем, органите по приходите са достигнали до извод, че съгласно разпоредбите на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, доставките по отдаване на наем са облагаеми и формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация по ЗДДС, с изключение на получените доходи от наем от апартамент № 10, находящ се в [населено място], м. “М. ливади- изток“, [улица], [адрес], тъй като отдадения под наем апартамент, е използван за жилищни цели.

За да достигнат до извода, че доставките по отдаване под наем са облагаеми, органите по приходите са се аргументирали с обстоятелството, че ревизираното лице е извършвало системно дейност по отдаване под наем на много недвижими имоти срещу възнаграждение /наем/. Тази дейност представлявала независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, а физическото лице, което я извършвало, било данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС.

Ревизиращият екип, с РА , като е установил получените доходи по описаните по- горе договори за наем за 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г. от Е., възприемайки, че е налице хипотезата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, е определил месечните облагаеми обороти, за периода 01.04.2019г.- 30.03.2020г., като е приел, че същият е достигнал оборот в размер на 53 300. 00 лв., и не е подал заявление за регистрация. Поради това, на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, е прието, че той дължи ДДС за извършените от него облагаеми доставки за периода от 22.04.2020г. /датата, на която е изтекъл срока, в който е следвало да бъде издаден актът за регистрация по ЗДДС/ до 28.02.2022г. /датата на която отпада основанието за задължителна регистрация по ЗДДС/. Прието е, че в случая е приложима нормата на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС и данъчното събитие възниква на датата, на която плащането е станало дължимо, тъй като в договорите за наем основно е уговорен месечен наем, който да се плаща по банков път до 20-то число на месеца или на тримесечието. Размерът на данъка за съответния отчетен период е определен по реда на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, т.е. е включен в цената. Установеният по този ред дължим ДДС, е определен в размер на 23 608. 34 лв., като са изчислени реда на чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, и дължими лихви за забава в размер на 10 602. 18 лв.

Жалбоподателят оспорва РА, именно в тази част, с която за данъчни периоди : м. 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12. 2020г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2021г., са му определени допълнителни задължения по ЗДДС, в общ размер на 23 608. 34 лв.- главница и 10 602. 18 лв. - лихви за забава, с Жалба вх. № 94-Б-11/ 27.01.2025г. по описа на ТД на НАП – София, т.е. в срока по чл. 152, ал. 3 от ДОПК /л. 134- 147 от делото/.

С Решение № 353/ 01.04.2025г., Директорът на Дирекция “ОДОП“ - София при ЦУ на НАП /л. 46- 53 от делото/ е потвърдил обжалвания РА в оспорената му част, по съображения сходни с изложените в РА. Това решение е връчено на оспорващия, по електронен път, на 09.04.2025г. /л. 54 от делото/. Жалбата срещу РА, в потвърдената му с решението на Директора на Дирекция “ОДОП“ част, е депозирана чрез административния орган, на 23.04.2025г. с вх. № Ж-001-117 /л. 2- 12 от делото/.

В хода на съдебното производство е изслушано заключение на съдебно- счетоводна експертиза, изготвено от вещото лице С. Т.. От него се установява, че експертът е дал изводите си в два варианта – в първи вариант са посочени направените изводи, които вещото лице, като специалист в областта си намира за правилни, на база извършения собствен анализ на наличните по делото документи и счетоводни регистри, а при втория вариант, е следвал логиката и методологията на органите по приходите, посочена в РА и РД. При първи вариант на изчисление /който експертизата намира за правилен/, за Б. Е. Е. , не е налице основание за регистрация по ЗДДС, и следователно той не дължи такъв данък, тъй като, в процесния период от 2019г. до 2022г., не е надхвърлен задължителния праг за регистрация по чл. 96, ал. 2 от ЗДДС в размер на 50 000 лв. като изводите са онагледени в Справка № 22. При втори вариант на изчисление /по методиката в РА на ТД на НАП/ по отношение на облагаемите и освободените доставки, а именно : да се приеме, че всички доставки /получени доходи от наем/ са облагаеми, с изключение на отдаденото под наем жилище в [населено място]/, за Б. Е., е налице основание за регистрация по ЗДДС до 14.01.2020г., което е възникнало в данъчен период - м.12.2019г., тъй като оборотът за предходните 12 месеца, е надхвърлил 50 000 лв. Тези изводи са онагледени в Справка № 23. Платените наеми на Б. Е., по договори за наем, със следните контрагенти /наематели/, са както следва : с “Белви” ООД, в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 149 400 лв. /Справка № 09/; с “Астрал-98” ЕООД, в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 96 000 лв. /Справка № 10/; с “Белви Комерс” ЕООД , в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 57 000 лв. /Справка № 11/; с “Прима Ел” ЕООД в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 900 лв. /Справка № 12/; с ЕТ “П. Е.- Вероника П.“ в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 3 600 лв. /Справка № 13/; с “Белви” ООД в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 232 500 лв. /Справка № 14/; с “Астрал - 98” ЕООД в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г . - 9 000 лв. /Справка № 15/; със “Строй М” ЕООД, в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 31 800 лв. /Справка № 16/; с “ТСМ Сървис” ЕООД в периода 01.01.2019г.- 31.12.2022г. - 36 400 лв. /Справка № 17/; Платените наеми на Б. Е. и В. Е. от дружества- наематели , в периода от 01.01.2019г. до 31.12.2019г. са в общ размер на 616 600 лв., от които : платени на Б. Е. - в размер на 306 900 лв. и платени на В. Е. - в размер на 309 700 лв. /Справка № 18/.

По искане на оспорващия, бе изслушано и допълнително заключение на съдебно- счетоводната експертиза, изготвено от вещото лице С. Т.. От същото се установи, че размерът на получените доходи от наем от ревизираното лице Б. Е., както и от В. Е. /за имотите, които са в съсобственост/ в периода 01.01.2019г.- 31.12. 2022г., като бъдат съобразени сумите по сключените договори за наем, идеалните части на съсобственост по нотариалните актове, касаещи отдадените под наем имоти, както и ползвателите им по нотариалните актове, е в размер на 0 лв. и за Б. Е., и за В. Е.. Това е така, тъй като получените, съответно - 308 550. 00 лв. - от Б. Е., и 81 700. 00 лв. – от В. Е., доколкото носители на вещното право на ползване на същите недвижими имоти, съобразно представените нот. актове, са родителите им – Е. Е. и П. Е., след приспадане на следващите се на ползвателите суми, остава именно разликата от 0 лв. Поради това, при изчисление на получените суми от облагаеми сделки в ревизирания период от 01.01.2019г. до 31.12.2022г., и като се вземе предвид вещното право на ползване на Е. Е. и П. Е. върху наетите имоти, за Б. Е., в нито един период, не е налице основание за регистрация по ЗДДС, и следователно той не дължи ДДС, тъй като за целият период няма остатък на облагаеми суми и надхвърлен задължителния праг за регистрация по чл. 96, ал. 2 от ЗДДС в размер на 50 000 лв. /Справка № 03/.

В хода на съдебното производство бяха представени и приети като доказателства по делото 2 бр. Споразумения с нот. заверка на подписите от 06.02.2026г. /л. 764 и 765 от делото/, по силата на които, Б. Е. и брат му В. Е., са поели ангажимент, всички неправомерно получени от тях суми по процесните договори за наем /308 550 лв. за Б. Е. и 83 350 лв. за В. Е./, с предмет недвижими имоти, чиято собственост са придобили от родителите си - Е. Е. и П. Е., тъй като последните са запазили за себе си вещното право на ползване, и поради това получените суми по договори за наем, се дължали не на тях като собственици, а на титулярите на посоченото вещно право – родителите им, да им се преведат /възстановят/, в 5г. срок от подписване на споразумението – до 05.02.2031г. В мотивите на двете споразумения, като са описани подробно нот. актове, с които е придобита собствеността върху процесните недвижими имоти, респ. факта на запазване на правото на ползване за прехвърлителите- родители, е отразено, че неправилно получените суми по сключените от собствениците- наемодатели суми по договори за наем, са постъпили в патримониума на Б. Е. и В. Е., вместо на родителите им, и поради това, е поет посочения по- горе 5г. ангажимент за превеждане /възстановяване/ на същите на ползвателите на вещното право. Тези две споразумения са оспорени от проц. представител на ответника, с твърдения че документите, са неотносими към предмета на спора, доколкото не могат с обратна сила да преуреждат вече осъществили се облигационни отношения, и същите са съставени само за целите на процеса, с цел – да разколебаят тезата на ответника.

В хода на съдебното производство са събрани и гласни доказателства – показанията на свид. П. Е. /майка на оспорващия/ и свид. Д. Л..

От показанията на свид. П. Е. се установява, че е управител на дружествата “Астрал 98“ ЕООД и “Прима ел“ ЕООД от самото им създаване, вкл. и към днешна дата. Към 2020г., 2021г. и 2022г. също била техен управител. Управител била и на “Белви“ ООД, от 2023г. Дейността на “Белви“ ООД била свързана със строителство, проектиране, поддържане на ел. съоръжения високо напрежение, електропроводи от 20 до 400 киловолта, трафопостове, подстанции. Дейността на фирмите била главно строителство и проектиране, затваряне на производствения цикъл, сглобяване на стълбовете високо напрежение и части за тези обекти. “Астрал-98“ ЕООД, в началните години, било с основна дейност търговия на строителни материали, малка част електроматериали. В един период имала производство на стълбове за улично осветление в [населено място]. “Прима ел“ ЕООД било с основна дейност търговия с електроматериали и строителни материали. “Астрал-98“ ЕООД е имал сключен договор за наем в период 2020– 2022г. в Банско за 200 кв.м., част от поземлен имот, на [улица]. Имотът бил ползван за складиране на материали, тъй като имало отделно наета производствена база от “Събирателно дружество Кехайови“. В този имот на [улица]се складирали по- обемни материали, имало фургон за по-дребни, които не можели да се изложат на открито. Отделно от този имот, имало и около 200 [жк], част от терен за складиране на по-обемни материали, проводници, големи тръби за производството на стълбове за улично осветление. “Прима ел“ ЕООД имала за кратко договор за наем, за същия имот в [населено място] дол, за около 100 или 200 кв.м., за една година, като 2020г. бил прекратен договора. Понеже дружеството се занимавало с търговска дейност, големите барабани с проводници, които са с голям обем, се съхранявали именно там. “Белви“ ЕООД, преди 2023г. било ООД, и имало договор за наем с Б. Е. за този имот, за част от имота в [населено място] дол. Той бил голям, 3-4 дка, и бил ползван по същия начин за складова площ за обемни материали. В имота в [населено място] дол имало една метална конструкция като хале, но то било много старо и не се използвало. Съхранявали се от собствениците стари вещи. Самото производството на тези фирми /наематели/, не било изначално възможно да се побере в хале. Стълбовете за електропроводи при сглобяването достигали до 30- 40 м. и не било невъзможно да се помещават в хале. Не се използвало халето изобщо от тези дружества. Фирмите не разполагали със собствени МПС, ползвали наети такива, когато е необходимо. Доставчиците на тези материали били фирми, които доставяли до обекта необходимите материали, но когато ги доставяли идвали на място, стоварвали, гарирали и си тръгвали.

От показанията на свид. Д. Л. се установява, че е управител на “Белви комерс“ ЕООД, от самото създаване на фирмата, до днес. Основната дейност на дружеството била търговия на дребно и едро, електроматериали, електроапаратура, електрооборудване. Имали сключен договор за наем с Б. Е. , за част от сграда в [населено място], на [улица], партер. Използвана била за магазин, имало търговска част, склад и малка работилничка. Другият договор бил за [населено място] дол. Там теренът бил ограден, използвал се за склад за по- едрите неща, които не могат да се съхраняват в магазина. Там никога не била ползвана производствена сграда. Имало метални конструкции, но те не били наемани. Там имало и други наематели. Офисът на “Белви комерс“ се намирал на [улица], Благоевград. Дружеството не разполагало с МПС. Използвани били колите на доставчици, които доставяли стоката в Благоевград или [населено място] дол, или до обекти на клиентите. Основната дейност била търговия. От време на време били комплектовани табла в офиса в Благоевград, нямала друго производство тази фирма.

Въз основа на установената фактическа обстановка, съдът достигна до следните правни изводи :

Жалбата е подадена срещу обжалван, в съответните части, и потвърден РА, от лице с надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол , и в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Жалбата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.

Оспореният РА е валиден, издаден от компетентен орган, след провеждане на ревизия, възложена от оправомощен за това орган по приходите, при спазване на съответните процедурни правила. След извършена проверка съдът установи, че ревизионният акт е издаден от оправомощени, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи, в рамките на тяхната компетентност. Заповедите за възлагане на ревизията също са издадени от компетентен орган, в кръга на неговите правомощия.

Спазено е изискването за писмена форма на РА. Процесният РА е подписан с електронни подписи от органите по приходите - негови издатели. Съгласно чл. 3 от ЗЕДЕУУ /ред.- ДВ, бр. 85/ 2017г., действаща към момента на издаване на РА/ електронен документ е електронен документ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014г.( като писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ. В конкретния случай, РА е създаден като електронен документ по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, по отношение на които с оглед фикцията, установена в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма, като следва да се приеме поради това, че КЕП са положени именно от ревизиращия екип, извършил процесната ревизия. В тази връзка са и представените по делото и приети като доказателства, неоспорени от оспорващия, извадки за валидност на КЕП – л. 152 и 153 от делото.

Процедурата по издаване на РА е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и съдът не намира при провеждането й да са извършени процесуални нарушения, засягащи законосъобразността на ревизионния акт. С РА, са определени допълнителни задължения по ЗДДС и лихви за забава, за периодите, и на лицето, на което е възложена ревизията. Ревизията е приключила в срока, установен от чл. 114, ал. 2 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, с извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад. Освен това, изложение на фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа в ревизионния доклад, който е неразделна част от РА /чл. 120, ал. 2 от ДОПК/, а съгласно константната съдебна практика мотивите на РД, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт. На задълженото лице е била предоставена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е било редовно уведомявано, както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на публичните му задължения. В хода на ревизията органите по приходите са попълнили преписката с необходимите, според тях доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на оспорващия обстоятелства. Извършените въз основа на тези доказателства фактически констатации и направените правни изводи са предмет на преценка при проверката за материалната законосъобразност на РА, и ще бъдат обсъдени по- долу в настоящото решение.

При така изложената фактическа обстановка, съдът формира и своите правни изводи. На основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът разглежда спора по същество и когато приеме, че актът е незаконосъобразен на основанието, на което е издаден, следва да разгледа спора по същество, като прецени наличието на материалноправните предпоставки за възникване на задължението за извършване на регистрация по ЗДДС по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Производството по обжалване на РА не е контролно- отменително, а е процес по същество, поради което съдът следва да реши, с оглед на събраните по делото доказателства, дали се дължи данък и в какъв размер.

Установено е безспорно в казуса, че оспорващият Б. Е. е собственик на двадесет недвижими имота, като в седемнадесет от тях е съсобственик, заедно със своя брат В. Е., и всеки един от тях притежава съответно по 1/ 2 ид. ч. от имотите, които са в съсобственост, като всички те са подробно посочени и описани по- горе в съдебния акт.

Няма спор и по въпроса, че оспорващото лице е отдало под наем част от притежаваните от него недвижими имоти /собствени и в съсобственост с неговия брат - В. Е. Е./, за което има сключени договори за наем и анекси към тях, и е получил съответните наемни цени, подробно посочени по- горе в мотивите на съдебния акт.

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, освободена доставка, е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, КАКТО И ОТДАВАНЕТО И ПОД НАЕМ или аренда. Съгл. чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, освободена доставка е и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. Съгл. чл. 45, ал. 4 от ЗДДС, освободена доставка е и отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец.

На основание чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето : 1. облагаеми доставки, включително облагаемите нулева ставка; 2. доставки на финансови услуги по чл. 46; 3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

Доколкото чл. 45, ал. 1 от ЗДДС говори за “ЗЕМЯ“ /без да стеснява приложното поле на това понятие само до част от възможните хипотези/, то същата очевидно може да е както поземлен имот, така също и земеделска земя, следователно и Урегулиран поземлен имот /УПИ/. ЗДДС не дава легална дефиниция на понятието “ УПИ“, такава обаче съществува в Закона за устройство на територията /ЗУТ/. Според § 5, т. 11 от Допълнителните разпоредби /ДР/ на този закон “урегулиран поземлен имот” (или “урегулиран имот”) е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство. Така излиза, че за нашия закон терминът “земя“, употребен и в Директивата за ДДС, е интерпретиран като урегулиран поземлен имот по ЗУТ. От горепосоченото следва заключението, че отдаването под наем на недвижим имот - ПИ или УПИ, е освободена доставка по смисъла на ЗДДС.

На основание чл. 135, ал. 1, буква „л“ от Директива 2006/112/ЕО държавите членки следва да освобождават от данък и отдаването под наем или под аренда на всякакви недвижими имоти. Но според § 2 от чл. 135 това освобождаване не се отнася до следните сделки : предоставянето на настаняване съгласно определенията в законите на държавите-членки, в хотелския сектор или в секторите с подобна функция, включително предоставянето на настаняване във ваканционни селища или на площадки, разработени за ползване като къмпинги; отдаването под наем на помещения и площадки за паркиране на моторни превозни средства; отдаване под наем на постоянно инсталирано оборудване и машини; наемането на сейфове. Също така държавите членки могат да приложат допълнителни ограничения на обхвата на освобождаването на доставките по отдаване под наем на недвижими имоти.

Видно е, че регламентираните в чл. 45 ЗДДС изключения от правилото на ал. 1, съответстват на чл. 135, § 2 от директивата и отдаването под наем на земя за осъществяването върху нея на търговска дейност от всякакъв вид не е изрично регламентирано като изключение в съответствие с възможността, предоставена от директивата, и не може да се включи в понятието “подобен случай“ на изброените в т. 3 на чл. 45, ал. 5, тъй като това би било твърде разширително тълкуване на закона. В този смисъл е и приетото от СЕС в неговото решение от 25 октомври 2007 г. по дело C-174/06, CO. GE. P. В това свое решение СЕС тълкува член 13, Б, буква б) от Шеста директива, на който съответства чл. 135, §. 1, б. “л“ от Директива 2006/112 и приема, че предоставянето на концесия на недвижимо имущество - държавна собственост, което CO. GE. P. използва за осъществяваната от него независима икономическа дейност, спада към понятието “отдаване под наем на недвижимо имущество“, т.е. е “освободена доставка“ . Според т. 27 от цитираното решение използваните за обозначаване на случаите на освобождаване по чл. 13 от Шеста директива термини подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчнозадължено лице. В т. 28 обаче е посочено, че правилото за стриктно тълкуване не означава, че термините, използвани за определяне на посочените в чл. 13 случаи на освобождаване, трябва да се тълкуват по начин, който би лишил освобождаването от действие /в тази насока и решение по дело C- 284/03, Temco Europe, точка 17 /.

Съгласно чл. 137, ал. 1, буква „г“ от Директивата за ДДС държавите членки могат да позволят на данъчно задължените лица право на избор за данъчно облагане на отдаване под наем или аренда на недвижими имоти, т.е. да превърнат тези освободени доставки в облагаеми.

По българския закон, също, отдаването под наем на земя представлява освободена доставка, която може да бъде превърната от доставчика в облагаема с ДДС, на основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, т.е. същото важи и за отдаването под наем на урегулирани поземлени имоти - по правило то също е освободена доставка. Този извод се налага и по аргумент на противното, от разпоредбата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, както и от чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, според която само прехвърлянето на собственост върху тях е данъчно събитие, подлежащо на облагане с косвен данък.

Следва да бъде съобразено и обстоятелството, че сделката по отдаване под наем на недвижим имот, който е съсобственост с друго лице, има за доставчик /изпълнител по нея/ две лица - в настоящия случай двамата братя. В случая е налице една сделка /договор за наем/, но две доставки по смисъла на ЗДДС. Този факт не се влияе от обстоятелството, че като страна по договора е посочен само единия от собствениците. Всеки от тях трябва да документира извършваната от него доставка - отдаване под наем на 1/ 2 ид. ч. от съответния недвижим имот, който е обща имуществена общност. Данъчната основа на всяка от тях ще е равна на половината от стойността на определената наемна цена.

От всички процесни сключени договори за наем от оспорващия, досежно притежаваните от него недвижими имоти /лични и в съсобственост с В. Е./, органите по приходите, са приели в РД и РА, че единствено освободена доставка, по смисъла на чл. 45, ал. 4 от ЗДДС, е сделката по сключения Договор за наем от 27.02.2019г., между Б. Е. Е. и В. Е. Е., като наемодатели, и М. Н. К и М. Т. - граждани на ЮАР, като наематели досежно Апартамент № 10, находящ се в [населено място], м. “М. ливади – изток“, [улица], [адрес], който се ползва като жилище за периода 01.02.2019 г.- 29.02.2020г., като всички останали доставки по отдаване на наем, са облагаеми, и са формирали облагаем доход, въпреки че техен предмет е отдаване под наем на земя /земеделска и УПИ/, и които на основание чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, следва да представляват освободена сделка.

Следва да се приеме за незаконосъобразен, и в противоречие със събрания по делото доказателствен материал, възприетия от органите по приходите подход, да възприеме като облагаеми доставки получените суми по договори за наем на земя /ПИ и УПИ/, относно следните наети недвижим имоти :

• недвижим имот - част от поземлен имот с кадастрален номер 077026, по картата на землището на [населено място] дол, общ. Благоевград, целият с площ – 3 419. 92 кв. м., с предназначение : складово-гаражна база;

• недвижим имот : част от поземлен имот с идентификатор № 2676.501.1396, целият с площ 830 кв. м., находящ се в [населено място], [улица] 50 [жк], с предназначение - за складово-гаражна площ.

• недвижим имот : паркомясто № 5, находящ се в [населено място], м. “М. ливади – изток“, [улица], бл. 111, в сграда в [УПИ], кв. 8.

За някои от отдаваните под наем имоти, представляващи УПИ, предназначението за ползване е било именно : “за складово- гаражна база“ /т.е. наемодателят е имал право при необходимост в имота да могат да влизат МПС и да остават за известно време при разтоварване или натоварване на материали и стока/. В случая обаче, това не превръща имота в помещение или площадка за паркиране на МПС /т.е. закрит или открит паркинг/, от които наемодателят да получава приходи за паркирали МПС. В случая не е приложима разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 3 от ЗДДС, тъй като не е налице отдаване под наем на паркингови площи и други подобни, както се твърди в РА и РД, и поради това, не е приложима и разпоредбата на чл. 135, ал. 2 от Директива 2006/112/ЕО, и получените доходи от наем при отдаването на земя /УПИ/ следва да се приемат за освободени доставки. Аргументи в тази насока могат и да се изведат и от следното.

В нито един от договорите за наем не е упоменато /предвидено/, че се отдава под наем и “производствена сграда“ или каквато и да е друга “сграда“. Във всеки един от договорите, сключени с наемателите – “Астрал-98“ ЕООД, “Прима Ел“ ЕООД, ЕТ “П. Е.- В. П.“, “Белви комерс“ ЕООД, “Строй М” ЕООД и “Белви“ ООД е посочено, че се отдава за временно и възмездно ползване част от поземлен имот с кадастрален номер № 077026 по картата на [населено място] дол, общ. Благоевград, което означава, че под наем е отдавана само и единствено част от земята в посочения поземлен имот за складиране на материали. Установи се в хода на производството, че земята отдадена под наем в [населено място] дол, се ползва само за складиране на обемни материали - големи барабани с проводници и кабели, стоманени тръби, ламарини и др., необходими за дейността на съответните дружества- наематели, които материали не се съхраняват в сгради, а на открити площи. Още повече, че съхраняването им в сгради е практически невъзможно подари големия им обем, а и не е необходимо. Горните обстоятелства бяха потвърдени и от разпитаните пред съда свидетели - Е. и Л., управители на част от дружествата- наематели, като ответникът не ангажира никакви доказателства в противна на установената от тях насока.

На следващо място, две от фирмите- наематели “Астрал-98” ЕООД и “Строй М” ЕООД разполагат с производствени и складови бази, по силата на сключени договори за наем с трети лица в седалището на фирмите - [населено място] и [населено място], за което са приложени и съответни договори още в хода на висящото ревизионно производство /Договор за наем от 22.03. 2021г., сключен между “ЧИКАЛОВ“ ЕООД, в качеството му на наемодател и “Строй М“ ЕООД, в качеството на наемател; Договор за наем от 23.11.2018г., сключен между “РИФ сълюшънс“ ЕООД, в качеството му на наемодател и “Строй М“ ЕООД, в качеството на наемател; Договор за наем от 23.11.2018г., сключен между “К.“ СД, в качеството му на наемодател и “Астрал-98“ ЕООД, в качеството му на наемател/, което изключва възможността същите да се приеме, че са съставени само ца целите на оспорването на РА. Нещо повече – получените по тези договори суми са отразени и в съответните регистри на НАП, поради което тези обстоятелства също следва да се приеме, че са им известни.

Отделно от това, “Астрал 98“ ЕООД по Искане № П 22000124016751-040- 001/ 19.12.2023г. в дадени писмени обяснения е посочило, че “[имот номер] в [населено място] дол, се ползва за складова база, а производствената база е в [населено място]. Ползваната земя под наем в [населено място] от “Астрал 98“ ЕООД също е за складиране на обемни материали и стоки. Имотът се намира на две улици с отделни входове. Сградата с магазини и стаи под наем са с вход на ул. “Пирин № 34 и няма връзка и достъп към наетата площ зад сградата. Наетата площ е с отделен вход на противоположния край на успоредната [улица], който вход е с портални врати с възможност за гариране на автомобили и товаро-разтоварни работи“.

Следователно, няма как /по силата на никакви логически, смислови или юридически правила/, след като не е наета сграда по силата на договор за наем, нито органите на НАП разполагат с конкретни доказателства за подобно реално наемане на такава, съдът да възприеме тезата на приходната администрация, за подобно хипотетично и вероятностно отдаване под наем и на сграда/и от страна на оспорващия, в качеството му на наемодател, за процесните периоди.

Не може да бъде споделен и изводът на приходната администрация, че е налице задължение за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС за процесните получени наемни вноски от страна на Е., поради обстоятелството, че след като той притежава много недвижими имоти, които след като ги е отдал под наем за един по- продължителен период от време, и е получил немалки по размер парични средства, то това превръща автоматично извършваната от него дейност, в независима икономическа дейност, по смисъла на чл. 3, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. Тази практика е отречена и от СЕС и от ВАС. Така напр. в Решение № 4845/ 16.04.2018г. пост. по адм. д. № 8598/ 2017г., по описа на ВАС, VIII отд., се сочи, че съгласно чл. 3, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, “независима икономическа дейност“ е дейността, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение. Съгласно Решение на СЕС по дело С - 180/00 и С-181/10, понятието данъчнозадължено лице се определя във връзка с понятието за икономическа дейност, като определящо е дали лицето предприема активни действия за съответната сделка, чрез средства, подобни на тези използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, § 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета - т.39 от решението. Като такива действия СЕС изброява благоустройствени мероприятия в имота и използването на изпитани средства за пускане на пазара /т.40/, като уточнява, че те не се вписват в действията по управление на личното имущество /т.41/, вкл. ирелевантно е обстоятелството, че самият имот има търговско предназначение. Тълкуването на понятието “независима икономическа дейност“, дадено за целите на облагането с ДДС изисква едно лице да извършва определена дейност, с цел получаването на доходи или печалба, като тази дейност да е основна за него и получаваните доходи или печалба да са цел на извършването на дейността; според т.36 обикновеното упражняване на правото на собственост на неговия титуляр, само по себе си, не може да бъде разглеждано като икономическа дейност /вр. с Решение от 20 юни 1996 г. по дело Wellcome Trust. С-155/94, Recueil, стр. 1-3013, точка 32/; т.37 - “Следва да се уточни, че броят и мащабите на осъществените в конкретния случай продажби сами по себе си не са определящи. К. С. вече е приел, мащабът на продажбите не може да представлява критерий за разграничаване на дейностите на участник в оборота, действащ като частно лице, които са извън приложното поле на тази директива, и тези на оператор, чиито сделки представляват икономическа дейност. Съдът отбелязва, че големи продажби могат също да се осъществяват от участници в оборота, действащи като частни лица“. Определящо е дали лицето предприема активни действия за съответната сделка, чрез средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, §1, ал. 2 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета. Като такива действия СЕС изброява благоустройствени мероприятия в имота и използването на изпитани средства за пускане на пазара, като уточнява, че те не се вписват в действията по управление на личното имущество, вкл. ирелевантно е обстоятелството, че самият имот има търговско предназначение. Съобразно практиката на СЕС по дело С - 291/92, дело С-415/98. дело С-269/00 и дело С- 72/05, дело С-25/03 няма пречка имотите да се използват както за търговска /икономическа/ дейност, така и за лични нужди и съответно, лицето преценява дали да ги включи в имуществото на своето предприятие или да ги запази за свое лично имущество. След като данъчните органи не са установили наличие на търговско предприятие, в което имотите да бъдат включени, то се налага изводът, че ревизираното лице е запазило имотите като свое лично имущество, с което го е изключило от системата за облагане с ДДС. В този смисъл е и практиката на ВАС – напр. Решение № 3981/ 29.03.2021г. пост. по адм. д. № 11367/ 2020г. по описа на ВАС, VIII отд.; Решение № 5684/ 12.05.2021г. пост. по адм. № 11921/ 2020г. по описа на ВАС и др.

Ето защо в конкретния случай не следва да се приема, че е установен факта на извършване на независима икономическа дейност в смисъла, посочен в решение на СЕС по съединени дела С-180/10 и С-181/10, според което обикновеното упражняване на правото на собственост на неговия титуляр само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност. Отсъстват констатации от обхвата на предприети активни действия за съответните сделки чрез средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9 §1 ал.2 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета. При отсъствие на доказателства в тази насока следва извод, че ревизираният субект е запазил всеки един от имотите, като свое лично имущество /по-конкретно съответните ид. ч. и процентни съотношения на съсобственост/.

Дори хипотетично да се допусне /въпреки, че липсват основания за това/, че по сключените процесни договори за наем, е налице доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, то доколкото договорите се отнасят до имоти - лична собственост на ревизираното лице /а не напр. включени в търговското му предприятие/, то по силата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, тази доставка също е освободена /отдаването под наем се отнася до земя, без построени върху нея сгради видно от описанието на предмета на доставката, съгласно договора/, което означава, че за търговеца не е възникнало задължение да начислява ДДС, с оглед правото на избор по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС. В тази насока са и мотивите на ВАС в Решение № 8815/ 25.06.2014г. пост. по адм. дело № 9560/ 2013г. по описа на ВАС, VIII отд., Решение № 6817/ 07.06.2016г. пост. по адм. дело № 11244/ 2015г. по описа на ВАС, I отд. и др.

Вещото лице С. Т. по изслушаната съдебно- счетоводна експертиза, след като се е запознала с всички приложени към преписката писмени документи, включително и приложените банкови извлечения за извършени плащания по сключените договори за наем, също е дала категорично заключение, че за оспорващия Б. Е., не е налице основание за регистрация по ЗДДС за периода от 2019г. до 2022г., тъй като не е надхвърлен в нито един момент, задължителния праг за регистрация по чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, в размер на 50 000 лв. /видно и от Справка № 22 от експертизата/, а това следователно води и до извод, че не се дължи ДДС за нито един от ревизираните периоди.

С оглед посоченото, изобщо не е необходимо да се анализират подробно и представените в съдебно заседание на 09.02.2026г. от оспорващия 2 бр. Споразумения с нот. заверка на подписите от 06.02.2026г., доколкото с тях се преуреждат с обратна сила, вече възникнали правни отношения /облигационни – по договори за наем; такива свързани с неоснователно обогатяване на оспорващия досежно ползвателите на правото на ползване – неговите родители, и данъчни – досежно вече декларирани получени наемни суми в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ и заплатен данък по тях/, което освен че е недопустимо да се случи с обратна сила, още повече да се противопостави на НАП, е и изцяло ирелевантно за целите на процесния казус, защото както вече се посочи, не е налице за процесните данъчни периоди, нито наличие на облагаеми доставки, които да могат да образуват основа за достигане на прага по чл. 96, ал. 2 вр. ал. 1 от ЗДДС, нито се касае за извършвана от Е., “независима икономическа дейност“.

Всичко посочено дотук, води до извода, че сезиращата съда жалба е основателна, а като резултат от това РА, в потвърдените му с решението на ответника, части, следва да бъде отменен.

Съобразно чл. 161, ал. 1 от ДОПК, разноски се следват на оспорващия. Същият е представил списък по чл. 80 от ГПК, в който претендира присъждането на разноски : 5. 11 евро - внесена държавна такса за образуване на делото и възнаграждение на вещо лице по съдебно- счетоводната експертиза /основна и допълнителна - депозит + доплащане/ - 1 420. 29 евро, или общо сумата от 1 425. 40 евро. Съобразно представения по делото договор за правна защита и съдействие /л. 13 от делото/ и списъка по чл. 80 от ГПК /л. 791 от делото/, процесуалното представителство на оспорващия, се осъществява безплатно, на основание чл. 38, ал. 2 вр. чл. 38, ал. 1, т. 3 от Закона за адвокатурата /ЗА/, от адвокат В. П. Т. от Адвокатска колегия - Перник, [ЛНЧ] и предвид изхода на делото, следва да бъде присъдена именно на нея, претендираната сума от 1 731. 75 евро, представляваща адвокатско възнаграждение за процесуално представителство и защита, определено на основание чл. 38, ал. 2 от ЗА във вр. с чл. 38, ал. 1, т. 3 от с. з. във вр. с чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/ 09.07.2004г. за възнаграждения за адвокатска работа, при условията на предоставена безплатна правна помощ. Липсва сторено от ответника мотивирано възражение за прекомерност на присъденото адвокатско възнаграждение по реда на чл. 161, ал. 2, изр. 1 от ДОПК, поради което и съдът не коментира служебно този въпрос /отделно и разноските са в минималния възможен размер/. Разноските следва да се възложат на Национална агенция по приходите, като юридическото лице, в чиято структура се намира издателят на оспорения акт.

Воден от гореизложеното, и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът