Решение № 363 от 6.1.2025 г. на Административен съд - София-град по дело № 4892/2024 г.

Производството е по реда на чл. 156-161 от Данъчно –осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „Тобо Триадица 2“ ЕООД, ЕИК срещу Ревизионен акт № Р-22002223001323-091-001/11.10.2023г., издаден от Т. Б. Г. - орган, възложил ревизията, и Е. К. Д. – ръководител на ревизията, в частта, в която не е отменен с Решение № 425/29.03.2024г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП.

В жалбата се твърдят допуснати нарушения на процесуалните правила- липсата на мотиви в издадения РА и конкретно- липсващи фактически констатации при неправилно препращане към мотивите на РД. Оспорват се изводите на ревизиращите по отношение определения корпоративен данък за 2020г. във връзка с недекларирани приходи за периода, както и установените задължения по ЗДДС. Моли се за отмяна на ревизионния акт.

В хода на делото по същество процесуалният представител на жалбоподателя поддържа изложените доводи. Претендира разноски по представен списък. В депозирани писмени бележки отново изтъква аргументите си за незаконосъобразност на изводите в РА, като счита, че определените допълнителни задължения по ЗКПО и ЗДДС са в противоречие с материалноправните разпоредби на закона.

Процесуалният представител на ответника моли за отхвърляне на жалбата, акцентира върху извод в приетата ССЕ, както и претендира юрисконсултско възнаграждение.

Административен съд София-град, 10 състав, след като взе предвид наведените в жалбата доводи, изразените становища на процесуалния представител на жалбоподателя и ответника по оспорването и се запозна с приетите по делото писмени доказателства, намира за установено от фактическа и правна страна, следното:

Със Заповед за възлагане на ревизия № Р-22002223001323-020-001 от 13.03.2023г., издадена от Т. Б. Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на „ТОБО - ТРИАДИЦА 2“ ЕООД за определяне на задълженията на дружеството по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчните периоди м. 09.2020 г., м.10.2020 г., м. 12.2020 г. и м. 01.2021г., и корпоративен данък за 2020г.

Ревизията се явява повторна и е възложена по повод Решение № 296/07.03.2023г. на директора на дирекция ОДОП при ТД на НАП, с което е отменен РА № Р-2222102200285-091-001 от 19.12.2022г. в частта на задълженията по ЗКПО за периода 01.01.2020г.-31.12.2020г. и задълженията по ЗДДС за м.09.2020, м.10.2020, м.12.2020 и м.01.2021г.

Със Заповед за изменение на ЗВР №Р-22002223001323-020-002/08.06.2023г., е определен срок за завършване на ревизията до 15.08.2023 г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ №Р-22002223001323-092-001 от 18.09.2023г., съобщен електронно на дружеството на 18.09.2023г. Задълженото лице не е подало писмено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК срещу РД.

Ревизията е приключила с РА №Р-22002223001323-091-001 от 11.10.2023г., издаден от Т. Б. Г. - орган, възложил ревизията и Е. К. Д. - ръководител на ревизията. Ревизионният акт е връчен електронно на дружеството на 16.10.2023г. Установени са допълнителни задължения за ДДС в размер на 140 379, 39 лв. и корпоративен данък в размер на 100 964, 67 лв., като на основание и по реда на чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания /ЗЛДТДПДВ/ са определени лихви в размер на 80 233, 89 лв.

В хода на ревизията е установено следното: основният предмет на дейност на „ТОБО - ТРИАДИЦА 2“ ЕООД е строителство и продажба на недвижими имоти, находящи се в [населено място], [улица]. На дружеството е издадено удостоверение за въвеждане в експлоатация на сградата №СТ-05- 799/09.10.2020г.

На дружеството са връчени три искания за представяне на документи и писмени обяснения /ИПДПОЗЛ/, както и с протокол са приобщени доказателствата от предходната ревизия; извършен e преглед на първични счетоводни документи в офиса на дружеството. Извършени са справки в информационната система на НАП и Агенция по вписванията- Търговски регистър.

От дружеството са преставени документи (във връзка с ИПДПОЗД изх.№ Р22002223001323-040-001/13.04.2023г.), които са оборотни ведомости за 2019г., 2020г. и м. 01.2021г., аналитични оборотни ведомости на сметки 411, 401, 498 и 499 за периода от 01.01.2019г. до 31.12.2021г. и хронология на движението по всички сметки за същия период. Не били представени главна книга за ревизирания период, писмени обяснения относно извършените счетоводни записвания по сметка 751 и отразяването й в отчета за приходите и разходите /ОПР/ и в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г., документи и писмени обяснения във връзка с издадени кредитни известия към клиенти, посочени в искането. Ревизиращият екип установил, че за 2020г. е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО, в която са декларирани приходи в размер на 1 090 019, 52 лв., разходи в размер на 1 082 475, 39 лв., счетоводен финансов резултат /печалба/ в размер на 7 544, 13 лв., данъчен финансов резултат /данъчна печалба/ в същия размер и следващ се корпоративен данък в размер на 754, 41 лв.

По отношение на декларираните разходи не били констатирани основания за извършване на корекции. По отношение на отразената сума в приходната част на ОПР и ГДД от 1 090 019, 52 лв. е установено, че е образувана от кредитния оборот по сметка 703 „Приходи от продажба на услуги“ в размер на 314 123, 20 лв.; отчетения приход по кредита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ в размер на 775 890, 84 лв. и отчетен приход по кредита на сметка 724 „Приходи от валутни операции“ в размер на 5, 48 лв. По отношение на сумата в размер иа 314 123, 20 лв. в хода на първата ревизия е прието, че не е декларирана като приход и с нея е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат.

При настоящата ревизия от представена годишна оборотна ведомост било установено, че задълженото лице е осчетоводило приход от услуги в сметка 703 в горепосочения размер, а от представена справка по хронология за движението по синтетични и аналитични сметки е видно, че е взета приключвателна статия 703/123 с цялата стойност 314 123, 20 лв. При тези факти от ревизиращите не са констатирани основания за извършване на корекция на счетоводния финансов резултат с посочената сума По отношение на сумата от 290 000, 00 лв., отчетена по сметка 751 „Приходи за бъдещи периоди“, в хода на първата ревизия бил формиран извод, че не е включена в ГДД, докато при настоящата ревизия било установено, че тя е намерила счетоводно отражение в ОПР в ГДД за 2020 г. и с нея не е извършена корекция на счетоводния финансов резултат.

Ревизиращият екип извършил проверка на осъществени сделки за покупко-продажби, замени, дарения на недвижими имоти и разпореждане на и от името на ревизираното лице, извършените вписвания, отбелязвания и заличавания, като установил, че за дружеството има данни за извършени сделки с недвижими имоти, но няма декларирани продажби в отчетните регистри по ЗДДС. Установяванията са следните: [нотариален акт] от 2018г. Р. О. и Б. О. са учредили право на строеж в полза на „ТОБО - ТРИАДИЦА 2“ ЕООД, което приема правото да построи „Жилищна сграда с магазин и подземни гаражи“ със застроена площ /ЗП/ 1 173, 69 кв. м. и разгърната застроена площ /РЗП/ 1 472, 95 кв. м. върху поземлен имот с административен адрес [населено място], [улица], срещу задължението да построи от свое име и за своя сметка на учредителите 4 апартамента, магазин и 2 паркоместа, за които учредителите си запазват правото на строеж и които стават изключителна тяхна собственост. Общата данъчна оценка на правото на строеж по ЗМДТ е 373 614, 90 лв., като с експертна оценка от 23.04.2018 г. е била определена пазарна стойност на същото 290 000, 00 лв. Съгласно представения НА Р. О. и Б. О. получават имоти с обща площ 429, 38 [жк], 25 кв. м. /38, 85 % от общата РЗП на обекта.

Според органите на приходите, в случая става въпрос за доставка по учредяване на право на строеж срещу строителна услуга /изграждане на определени обекти от бъдещата сграда в полза на собствениците/, и следва да бъдат съобразени разпоредбите за бартер, разписани в чл. 130 от ЗДДС; собствениците се считат за продавачи на правото на строеж, а дружеството се смята за доставчик на строителна услуга - изграждане на обекти от бъдещата сграда в полза на собствениците; дата на данъчното събитие следва да бъде датата на подписване на НА, с който се прехвърля това право и това е доставката с по-ранната дата; дружеството е следвало да начисли ДДС за авансовото плащане през 2018г. при нотариалното оформяне на бартера. В същото време на двамата собственици са издадени фактури, 6 от които през 2018 г. и 6 през 2019 г. Във връзка с данъчната основа е отбелязано, че тя се определя по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС, съгласно която дружеството е извършило пазарна оценка на учреденото право на строеж за двамата собственици в размер на 290 000, 00 лв., която сума е отчетена като нефинансови приходи за бъдещи периоди. За обекта е установено, че е завършен през 2020г.. като себестойността му е определена на 1 235 303, 41 лв. Ревизиращите са изчислили себестойност на единица площ в размер на 838, 66 лв./кв. м., като са разделили себестойността на целия обект /1 235 303, 41 лв./ на разгърнатата площ 1 472, 95 кв.м. Изчислено е, че себестойността на обектите, които получават Р. О. и Б. О. е 479 922, 85 лв. /572, 25 [жк], 66 лв./.

Ревизиращите заключават, че дружество не е издало дебитни известия към учредителите на правото на строеж с разликата от 189 922, 86 лв. между окончателната себестойност иа обектите, които получават в размер иа 479 922, 85 лв. и издадените фактури на стойност 290 000, 00 лв., която разлика представлява неотчетен приход за 2020 г. Отново за 2020г. ревизиращите извършили констатации относно неотчетени в пълен размер приходи от продажби на недвижими имоти от дружеството /паркоместа, ателиета, апартаменти/, находящи се на адрес в [населено място], [улица]., които продажби са извършени на физически лица (в тази връзка ревизиращите са се позовали на приобщени резултатите от извършените насрещни проверки на купувачите още при първата ревизия и приобщените документи- нотариални актове, платежни нареждания, вносни бележки за капаро, за частично или окончателно плащане, писмени обяснения). Констатациите са следните:

-по отношение на извършена продажба на паркомясто и апартамент на А. Т. Х.: в нотариалния акт е посочена продажна цена 138 079, 81 лв. От физическото лице е платена сума в размер на 138 079, 81 лв. (в т.ч. ДО 115 066, 51 лв.). В същото време, през 2020 г. от дружеството са издадени 3 фактури, съответно, № 0…27 от 03.02.20г., 0…30 от 04.05.20г. и 0…36 от 01.09.20г., чиято обща ДО е 55 520, 00 лв. и начислен ДДС 11 104, 00 лв. Разликата между платената сума в размер на ДО 115 066, 51 лв. и фактурираната сума ДО 55 520, 00 лв. е възприета като неотчетен приход. От ревизираното лице е представено извлечение по сметка 499 „Други кредитори“, съгласно която на А. Х. е върната сумата 82 915, 15 лв. с ДДС в брой на 31.12, 2021 г. Установено е, че дружеството не е издало кредитно известие. При насрещната проверка на физическото лице не са представени документи за върнати суми на купувача от „ТОБО - ТРИАДИЦА 2“ ЕООД. ( заб. в хода на ревизията дружеството е издало към Д.М. фактура №0…071/05.04.2023г. с ДО 68 109.17лв. и ДДС 13 621.83лв.) - по отношение продажба на апартамент на И. Ц. Ц. и Б. С. М.: констатирано е, че в нотариалния акт е посочена цена в размер на 241 070, 00 лв., в т.ч. ДО 200 891, 67 лв. и ДДС 40 178, 33 лв., платена изцяло от клиентите, съгласно представени шест платежни нареждания; същевременно за 2019 г. и 2020 г. от дружеството са издадени пет фактури и едно кредитно известие /фактури №№ 23/15.11.2019г., 24/04.12.2020г., 26/02.01.2020г., 28/27.03.2020 и 31 от 01.01.2020г. и кредитно известние КИ №0…28 от 27.03.2020г./ Общата данъчна основа по фактурите е 186 000, 00 лв. и същата е намалена с ДО по кредитното известие 52 500, 00 лв., при което е се получава ДО 133 500, 00 лв. За кредитното известие е прието, че е издадено без основание, тъй като не е доказано наличие на обстоятелства по чл. 115 от ЗДДС за намаляване на данъчната основа. Разликата между платената сума с ДО 200 891, 67 лв. и фактурираната ДО 133 500, 00 лв. е възприета като недеклариран приход в размер на 67 391, 67 лв.

-по отношение извършена продажба на апартамент и идеални части от поземлен имот на И. Д. Г.: според нотариалния акт извършената продажба е на цена в размер на 205 362, 00 лв. /ДО 171 135, 00 лв. и ДДС 34 227, 00 лв./. Дружеството е издало фактура на физическото лице с горепосочените стойности през 2022 г., а не през 2020г. При проверката на И. Г. същият представил платежни нареждания за преведена сума 105 000, 00 евро, която е съответна на посочената в нотариалния акт. В писмени обяснения лицето посочило, че имотът е закупен на груб строеж, за което са извършени плащания на стойност 105 000, 00 евро; довършителните работи са извършени със собствени средства. Не са представени доказателства за върнати суми от „ТОБО - ТРИАДИЦА 2 “ ЕООД, които според представено извлечение от сметка 499 са в размер на 162 642, 79 лв. и са върнати в брой на 31.12.2021 г. С оглед описаните факти, ревизиращите са приели, че дружеството не е декларирало приход през 2020 г. в размер на 171 135, 00 лв.

-относно продажба на апартамент и идеални части от поземлен имот на В. Л. Т.: съобразно посоченото в нотариалния акт продажната цена е 31 585, 00 лв., а данъчната оценка е 71 880, 17 лв. /ДО 59 900, 14 лв. и ДДС 11 980, 02 лв./. От страна на дружеството била издадена една фактура през 2019 г. с ДО 28 265, 83 лв. и ДДС 5 653.17лв. и по едно кредитно известие през 2021г. и 2023г.( фактура № 0…13 от 08.07.2019г., КИ 0…42/04.01.2021г. и КИ № 0…67/05.04.2023г.) При насрещната проверка на лицето-купувач са представени нотариалния акт за продажбата и платежно нареждане от 16.07.2019г. в размер на 31 585, 00 лв.; разликата между декларираният в нотариалния акт материален интерес в размер на 59 900.41лв. и декларираната сума от ревизираното лице в размер на 28 265.83, а именно -31 634.31 лв е възприета от ревизиращите като недеклариран приход. По отношение на двата броя кредитни известния ревизиращите възприели, че са неправомерно издадени поради липса на обстоятелства по чл.115 ал.1 от ЗДДС за намаление на данъчната основа (съобразени са документите и обясненията на купувача В. Т., че имотът е закупен на груб стоеж и за него е заплатена сумата от 31 585 лева, довършителните работи в имота са извършени със собствени средства; Т. не е представила доказателства да са й връщани суми от ревизираното дружество).

Съобразявайки общите условия за признаване на приходите, залегнали в Счетоводен стандарт 18, т.5.1, ревизиращите определили общ размер на недекларирани приходи от продажба на продукция /недвижими имоти/ през 2020г. в размер на 937 142, 50 лв. съгласно установените факти и обстоятелства, свързани с продажби на надвижими имоти на горепосочените физически лица /заб. възприето е, че целият приход от продажба на имоти е следвало да се декларира през 2020г., когато сградата е била напълно завършена и надежно е определен разхода за построяването й; удостоверението за въвеждане в експлоатация на сградата е 09.10.2020г./ Отделно от това ревизиращите установяват, че фактурираните от дружеството продажби с оглед горепосочените купувачи- физически лица са в размер на 848 395, 00 лв., а в ГДД за 2020 г. дружеството е отчело 775 890, 84 лв., т.е. със 72 504, 16 лв. по-малко.

На основание чл. 78 от ЗКПО счетоводният финансов резултат на дружеството е увеличен със сумата на неотчетените приходи в размер на 1 009 646, 64 лв. /937 142, 50 лв. + 72 504, 16 лв./, което води до корпоративен данък за довнасяне 100 964.67лева.

С оглед констатациите за недекларирани приходи по ЗКПО, ревизиращите са извършили корекции и в частта на декларираните резултати по ЗДДС за данъчните периоди м. 09.2020 г., м. 10.2020 г., м. 12.2020 г. и м. 01.2021 г., както следва:

На учредителите на правото на строеж на сградата Р. О. и Б. О. са издадени фактури в общ размер на ДО 290 000лв. /стр.34 от РД/ Ревизиращите са установили, че себестойността на обектите, които получават Орозови, е 479 922.85 лв (сградата е завършена през 2020г. с определена себестойност 1 235 303.41 лева, което при разгърната площ от 1 472.95 кв.м. означава себестойност на единица площ 838.66лв., при получени от Орозови 572.25кв./м.) Направен е извод, че дружеството е следвало да издаде дебитни известия с разликата 189 922, 86 лв. между окончателната себестойност на обектите 479 922, 85 лв. и издадените фактури на стойност 290 000, 00 лв., върху която да начисли ДДС в размер на 37 984, 57 лв. За дата на данъчното събитие е приета датата на издаване на удостоверението за въвеждане в експлоатация на сградата - 09.10.2020 г., във връзка с което данъкът е начислен за м. 10.2020 г. -във връзка с неотчетения приход в размер на 59 546, 51 лв. от продажбата на имот на А. Т. Х. ревизиращите са възприели, че дружеството е следвало да издаде фактура за окончателно плащане в посочения размер и да начисли ДДС в размер на 11 909, 30 лв. ( в действителност е издадена фактура №0000000036 от 01.09.2020 г. с ДО 6 520, 00 лв. и ДДС 1 304, 00 лв.).

Прието е, че данъчното събитие е възникнало през м. 09.2020 г. и съответно от ревизиращите е начислен ДДС в размер на 11 909, 30 лв.

-във връзка с неотчетения приход в размер на 140 567, 78 лв. по повод продажбата на А. В. Й. и С. Ю. Д., представляващ разликата между получените плащания от купувачите по банков път за покупката на имотите и фактурираните суми към тези купувачи, е начислен ДДС в размер на 28 113 лв. за м. 10.2020 г. ( окончателно плащане за покупката).

• във връзка с неотчетения приход в размер на 31 634, 31 лв. по повод продажбата на апартамент на В. Л. Т., е начислен ДДС в размер на 6 326, 86 лв. за м. 12.2020г. ( нотариалният акт е сключен на 02.12.2020г., което е възприето за дата на данъчното събитие). По повод издаденото от дружеството кредитно известие №0000000042 от 04.01.2021г. с ДО минус 1 945, 00 лв. и ДДС минус 389, 00 лв, ревизиращите са приели, че поради липса на доказателства за разваляне на доставката или за връщане на суми към клиента Т., то е неправомерно издадено и не може да се признае извършеното с него намаление на начисления ДДС за м. 01.2021 г. - по повод неотчетения приход в размер на 20 914, 28 лв. във връзка с продажбата на апартамент на Г. Д. К., от ревизиращите е начислен ДДС в размер на 4 182, 86 лв. за м.12.2020г. (за дата на данъчното събитие е приета датата на [НА].12.2020г.) - по повод неотчетеният приход в размер на 68 109.51 лв във връзка с продажбата на недвижим имот на Д. С. М., ревизиращите са констатирали, че дружеството е издало фактура № 0000…71/05.04.2023г. на стойност 68 109.17лв. и начислило ДДС 13 621.83лв. Издаването на тази фактура е със закъснение и съответно е начислена лихва за периода 15.01.2021г. / момента към който е било дължимо ДДС/ -15.05.2023г. в размер на 3 292.78лв.

|- по повод неотчетения приход в размер на 67 391, 67 лв. във връзка с продажба на имот на И. Ц. Ц. и Б. С. М., също е установено, че дружеството е издало фактура за посочената сума на 05.04.2023 г. и е начислило ДДС в размер на 13 478, 33 лв. Във връзка със забавата за периода от 15.01.2021 г. до 15.05.2023г. е определена лихва в размер на 3 258, 07 лв.

-по повод неотчетения приход в размер на 20 914, 28 лв. във връзка с продажба на недвижим имот към Н. Д. П., е начислен ДДС в размер на 4 182, 86 лв. За дата на данъчното събитие е приета датата на нотариалния акт - 03.12.2020 г. - по повод неотчетения приход в размер на 87 362, 06 лв. във връзка с продажба на недвижим имот на Т. Е. Т. и Л. Д. Т., ревизиращият екип е начислил ДДС в размер на 17 472, 41 лв.; прието е, че данъчното събитие е възникнало на датата на нотариалния акт, която е 01.12.2020 г. - по повод неотчетения приход в размер на 45 116, 28 лв. във връзка с продажба към Д. П. Г., ревизиращите са начислили ДДС в размер на 9 023, 17 лв., като е прието, че данъчното събитие е възникнало на датата на нотариалния акт, която е 02.12.2020 г. - по повод неотчетения приход в размер на 171 135лв. за 2020г. във връзка с продажбата на надвижим имот на И. Г., ревизиращите са установили, че дружеството е издало фактура №0000000044/10.08.2022г. с данъчна основа 171 135, 00 лв. и ДДС в размер на 34 227, 00 лв. Във връзка с по-късното издаване на фактурата, на основание чл. 175 от ДОПК е определена лихва в размер на 5 781, 02 лв. за периода от 15.01.2021 г. до 14.09.2022 г. - във връзка с продажбата на недвижими имоти на Т. К. К. ([НА]/22.04.2020 г. и НА№146/07.12.2020г.) ревизиращите са установили, че посочената продажна цена в актовете е, съответно, 115 500, 00 лв. /ДО 96 250, 00 лв. и ДДС 19 250, 00 лв./, а вписаният във втория ак материален интерес е в размер на 1 527, 00 лв. /ДО 1 272, 50 лв. и ДДС 254, 50 лв./. Платените суми са съответно на 30.04.2020 г. - 57 750, 00 лв., на 10.07.2020 г. - 28 875, 00 лв., на 27.10.2020 г. - 28 875, 00 лв.

Ревизиращите органи са установили, че през 2019 г. и 2020 г. дружеството е издало на Т. К. К. фактури №0000000019/01.10.2019 г. с ДО 16 000, 00 лв. и ДДС 3 200, 00 лв., №0000000025/02.01.2020 г. с ДО 96 011, 67 лв. и ДДС 19 202, 33 лв. На физическото лице е издадено и кредитно известие /КИ/ №0000000032/01.09.2020 г. с ДО минус 60 000, 00 лв. н ДДС минус 12 000, 00 лв. От писмените обяснения на купувача и преставените документи е установено, че стойността на имотите е платена изцяло по банков път, като стойността на земята по втория НА е включена в стойността по НА за апартамента. Ревизиращите заключават, че не са възникнали обстоятелствата, визирани в чл. 115, ал. 1 от ЗДДС и кредитното известие е издадено без основание. В тази връзка, извършеното с КИ намаление на начисления ДДС за м. 09.2020г. не е признато. Взето е предвид обаче, че е следвало да бъде издадено кредитно известние на стойност минус 15 761.67 лв. ДО и минус 3152.33лв. ДДС, представляваща минусова разлика между фактурираните суми към Т. К. в общ размер на ДО 112 011.67 лв. и данъчната основа, вписана в нотариалния акт за продажба на недвижим имот – 96 250.00 лв.

Отделно от горното, по отношение на продажба на имот на купувача Ц. К. В. / НА от 09.02.2021г. с вписан материален интерес 219 053 лева- ДО 182 544.17лв. и ДДС в размер на 36 508.83лв./ ревизиращите са констатирали, че на лицето е издадена фактура № 0---43/04.01.2023г. на стойност 18 467.50лв. с начислен ДДС 3 693.50лв.. Установено е от представените документи, че платената сума по сделката е 54 763.24лв. (платени по банков път на 15.12.2020г. 28 000 евро). Констатирано е, че за така заплатената сума по сделката не е издадена фактура за това авансово плащане, поради което на основание чл.25, ал.7 от ЗДДС при ДО 45 636.03 лв е начилсен ДДС в размер на 9127.21лв.

В резултат на всички извършени корекции за ревизирания период е установен ДДС за внасяне в размер на 140 379, 39 лв., корпоративен данък в размер на 100 964.67лв. а за забавата са начислени лихви.

Така издаденият РА е оспорен по административен ред от жалбоподателя, като същият е потвърден от директора на дирекция ОДОП с Решение № 425 от 29.03.2024г., при следните корекции на изводите:

В резултат на всичко изложено, с решението на директора на дирекция ОДОП РА е изменен, като установения за 2020 корпоративен данък за довнасяне е намален на 88 737.67лв. и съответните лихви; установеният резултат по ЗДДС за м.09.2020 е определен на ДДС за внасяне в размер на 12 000 лв. със съответните лихви и установеният резултат по ЗДДС за м.12.2020г. е определен на ДДС за внасне в размер на 29 614.80 лв и съответните лихви. РА е потвърден в останалата му част.

В хода на съдебното дирене е приета съдебно- счетоводна експертиза с възражения на жалбоподателя и ответника, която е извела следните счетоводни заключения:

-че счетоводството на жалбоподателя не е водено коректно и не са издавани коректни фактури и кредитни известия на купувачите на имоти;

-счетоводството на жалбоподателя не дава ясна възможност за анализ, проверка и хронологично проследяване на счетоводни операции, отразяващи доставките по процесните фактури; постъпленията са отразявани в сметка 499 /Други кредитори/ вместо в сметка 411 /Клиенти/.

Вещото лице е представило в табличен вид извършените плащания от купувачите по всички спорни сделки, отразени в РА, издадени фактури и кредитни известия при съпоставка на материалния интерес и продажната цена съобразно съответния нотариален акт /л.386 и сл./.

По отношение въпроса за себестойността на учреденото право на строеж вещото лице е застъпило извод, че ако се вземе предвид справката за площообразуването, налична по делото и определяща РЗП 1 830.82 кв. м. (а не РЗП според Разрешение за строеж № 100/21.05.2018г.- 1 472.95 кв.м), то себестойността на 1 [жк], от което следва, че разликата за фактуриране, издаване на дебитно извествие е на обща стойност 96 114.24лв.

Вещото лице намира и че в РА не са изчислени коректно лихвите за ДДС м.12.2020 (в РА 26 190.81лв, а според вещото лице 7 696.20лв.) и ДДС за м.01.2021г. ( в РА 915.28, а според вещото лице 914.39лв.) Съдът като съобрази събраните по делото доказателства и становищата на страните, намира за установено следното от фактическа и правна страна:

Счита жалбата за допустима. Подадена е от надлежна страна – адресат на обжалвания РА, имаща право и интерес от оспорването. Подадена е в срока по чл. 156, ал.1 от ДОПК. Предмет на съдебното обжалване е РА, който е обжалван по административен ред и потвърден (изменен) в обжалваната пред съда част.

Съгласно чл. 160, ал.2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на РА, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. При преценка по същество на жалбата и дължимата служебна проверка за законосъобразност на РА, съдът приема следното:

Обжалваният в настоящото производство РА е издаден от компетентните орган по приходите съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК – органа, възложил ревизията и ръководителя на ревизията. РА е издаден в писмена форма и съдържа реквизитите по чл. 120, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК. Съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК РД е неразделна част от РА и в този смисъл изложените в него мотиви се ползват и като мотиви на РА (за липсата на надлежни мотиви в РД относно твърдяния за неотчетен приход за 2020г. в размер на 189 922.86 лв. във връзка с учредителите на правото на строеж Р. О. и Б. О. съдът ще посочи изводите си по-долу).

Съответно, решението на директора на дирекция ОДОП при ТД на НАП е издадено от заместник директора на дирекцията, оправомощен да замества директора при негово отсъствие по силата на Заповед № ЗЦУ-ОПР-16 /09.06.2023г. на изпълнителния директор на НАП. Към датата на издаване на решението директорът на дирекция ОДОП при ТД на НАП е бил в отпуск, видно от Заповед №3368 от 20.03.20204г.

Не се констатираха съществени процесуални нарушения, които да обосноват незаконосъобразност на РА на процесуално основание. Ревизията е надлежно възложена и проведена, без да са допуснати съществени нарушения на процедурата, които да засегнат правото на защита на жалбоподателя и обективното установяване на данъчните му задължения.

РА, РД и ЗВР са подписани с квалифициран електронен подпис съгласно Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, което не се оспорва по делото, а това се установява и при извършената служебно от съда проверка. ЗВР, заповедта за изменение на ЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, вр. чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 и представляват текстов запис, съхраняван в електронна форма. На основание чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК ответникът по жалбата е представил същите по делото в заверен препис на хартиен носител. Посочените електронни документи са подписани с квалифициран електронен подпис от органите по приходите, посочени във всеки от тях като техен/техни издатели. От страна на ответника са представени разпечатки на удостоверенията към електронните подписи на лицата, издали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, от които е видна валидността на подписите на органите по приходите. Удостоверението за авторството показва, че сертификатът е квалифициран, съгласно Регламент 910/2014, Приложение 1 /T. certificate is Qualified according to EU Regulation 910/2014, Annex 1/ и че частният ключ, свързан със сертификата, се намира в устройството за създаване на квалифициран подпис.

По съществото на спора:

По отношение на неотчетените приходи по ЗКПО за 2020г.:

С нотариален акт от 11.05.2018г. с учредители Р. и Б. О. е учредено право на строеж с приемател „Тобо Триадица 2„ ЕООД, като дружеството е приело да построи жилищна сграда с магазини и подземни гаражи със ЗП 1173.69лв и общо РЗП със сутерен 1472.95 кв. метра (поземлен имот в [населено място] на ул.“Хайдушка гора“ с [идентификатор]). Срещу поетото от него право на строеж, дружеството се задължава да построи от свое име и за своя сметка на учредителите Орозови апартаменти, магазин и пакроместа с обща площ 429.38кв.м., РЗП 572.25кв.м. Съгласно експертна оценка от 23.04.2018г. дружеството е изчислило пазарна стойност на правото на строеж в размер на 290 000 лв. Съответно, дружеството е издало през 2018 и 2019г. фактури в полза на Орозови на съответната стойност в размер на 290 000лв.

Ревизиращите са установили, че стойността на обектите, които получават Орозови след окончателното завършване на обекта (удостоверение за въвеждане в експлоатация от 2020г.), е 429 922.85 лв. При себестойност на единица площ 838.66 лв. с оглед себестойност на целия обект 1 235 303.41 лв/ км.м, са направили извод, че дружеството е следвало да издаде дебитни известия към собствениците до размера на себестойността на обектите, които получават, а именно 189 922.86 лв. респ. дружеството не е отчело приход през 2020г. Тази сума е отнесена като недеклариран приход за 2020г.

Така направеният извод съдът намира за неправилен.

По делото няма спор, че е налице бартерна сделка по смисъла на чл. 130, ал.1 ЗДДС между ревизираното лице „Тобо Триадица 2“ ЕООД и Р. О. и Б. О., като с [нотариален акт] от 11.05.2018г. по нотар. дело № 90/2018г. е учредено право на строеж в полза на дружеството, което придобива правото да построи жилищна сграда със РЗП 1472.95 кв.м.срещу задължението да построи със свои сили и средства обекти в в същата сграда в полза на учредителите на право на строеж, за които обекти учредителите си запазват правото на строеж. Налице е доставка – учредяване право на строеж от страна на Орозови, заплащането по която ще се извърши със строителна услуга от страна на приемателя на правото на строеж - „Тобо Триадица 2" ЕООД. Не се спори, че в случая са налице две насрещни доставки- собствениците на правото на строеж са продавачи на същото, а дружеството е доставчик на строителната услуга- изграждане на обекти в полза на учредителите на правото на строеж. Съгласно чл.130, ал.3 от ЗДДС доставката по ал.1 с по-ранна дата на възникване на данъчното събитие ( в случая учредяване правото на строеж) се смята за авансово плащане / цялостно или частично/ по втората доставка.

Съгласно чл.26, ал.7 от ЗДДС когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги, без страните да са му придали парично изражение, данъчната основа на всяка от доставките към датата на възникване на данъчното събитие е данъчната основа при придобиването или себестойността на предоставената стока, а в случаите на внос - на данъчната основа при вноса или на направените преки разходи за извършване на предоставената услуга. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена.

Бартерната сделка включва прехвърляне правото на строеж срещу строителна услуга по смисъла на чл. 130, ал.1 ЗДДС, което е установено и от приходните органи.

В случая данъчната основа за облагане с ДДС може да се определи по себестойността на реализираната строителна услуга, която е 479 922.86лв. Установява се от доказателствата, че с учредяване правото на строеж в полза на „Тобо Триадица 2“ЕООД дружеството се е задължило да предостави обекти от нея – 4 бр. апартаменти, магазин и 2 бр. паркоместа на Р. О. и Б. О., чиято себестойност е именно горепосочената. Тази себествойност следва да се счита за определена към датата на въвеждане в експлоатация на жилищната сграда / Акт 16/, която в случая е 09.10.2020г.

В този смисъл е основателен изводът на органите по приходите, че данъчната основа на издадените на Р. О. и Б. О. фактури следва да се измени в посока увеличение като на основание чл.115, ал.1 ЗДДС издаде дебитно известние за сумата от 189 922.86 лв и начисли дължимото ДДС в размер на 37 984.57 лв. на основание чл.82, ал.1 и чл.86, ал.1 от ЗДДС.

Редът обаче за определяне на данъчното събитие и данъчната основа, предвиден за този вид строителна услуга в Закона за данък добавена стойност не може да обоснове изводи за определяне на сумата от 189 922.86 лева за недеклариран приход по реда на ЗКПО. Според съда в случая няма изложени мотиви за увеличаване на резултата по ЗКПО с приход от строителство. В обстоятелствената част на РД ревизиращите изцяло са се позовали на ЗДДС, който в случая за това друго данъчно задължение е неотносим. В заключителната част на РД сумата от 189 922.96 е включена в общия размер на недекларираните приходи от продажба на продукция- недвижими имоти, на основание чл.92 от ЗКПО и чл.78 от ЗКПО. Посочените разпореди съдържат реда за подаване на годишна данъчна декларация за облагане с корпоративен данък, както и принципа, че при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от ДЗЛ. Не е посочена конкретна нормативна разпоредба, която да урежда реда за третиране като приход на реализираното право на строеж т.е. реда за определяне като данъчна основа стойността на реализираните СМР, които всъщност са стойността на придобитото имуществото от учредителите на правото на строеж. Съобразно Счетоводен стандарт 18, „приход“ е брутния поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Съгласно СС 18, т.3.1 приходът се определя по справедливата стойност на полученото или подлежащото на получаване възнаграждение под формата на парични средства.Съгласно т.3.3 При размяна на стоки или услуги срещу стоки или услуги със сходен характер и стойност, например преработката на ишлеме, размяната не се разглежда като сделка, която създава приход.

В случая не може да се изключи приложимост на посочената т.3.3, доколкото ревизиращите изрично са приели, че се касае за бартер в смисъла на преотстъпеното право на строеж срещу насрещна престация с предмет право на собственост върху недвижим имот.

Не се твърди отклонение от данъчно облагане по ЗКПО напр. не се твърди, че договорената цена на учреденото право на строеж е под пазарните цени ( заб. в разпоредбата на чл.130 ЗДДС понятието пазарна цена е употребено при друга хипотеза ). Определението за пазарна цена е дадено в пар.1 т.14 от ДР на ЗКПО във вр. с пар.1, т.8 от ДР на ДОПК и това е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентични или сходни стоки между лица, които не са свързани. За данъчни цели пазарната цена се определя по някой от методите, предвидени в Наредба №Н-9 от 14 август 2006г. зареда и начина за прилагане на методите за определяне на пазарни цени.

В случая такива мотиви от ревизиращите не са излагани.

Съдът счита, че няма как сумата от 189 922.96 лв. да се третира като приход за ревизираното юридическо лице, след като тази стойност е доход за физическите лица учредители, за което има изрично нормативно уреждане в ЗОДФЛ т.е. невъзможно е една и съща стойност да бъде обложена два пъти с пряк идентичен данък.

Физическите лица Орозови са учредили на „Тобо Триадица 2“ЕООД ограничено вещно право- право на строеж върху земя срещу имоти от сградата, която ще бъде построена. Съгласно чл.63 от Закона за собствеността в този случай за физическото лице възниква продажба на ограниченото вещно право – правото на строеж, за което полученото възнаграждение не се получава в пари, а в натура- имоти /апартаменти, магазин и паркоместа/. Съгласно чл.33, ал.1 ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо иущество, включително ограничени вещни права върху такова имущество се определя като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10% нормативно признати разходи. Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. Когато доходът е непаричен, същият се счита за придобит на датата на получаване на престацията (чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ).

Изложената нормативна база изрично урежда сумата от 189 922.96лв. като доход за физическите лица- учредители на правото на строеж, поради което същата не може да се третира и като приход за юридическото лице – поемател на правото на строеж.

По изложените съображения ревизионният акт в частта на сочения недеклариран приход в размер на 189 922.86 лева и съответно дължимият върху него корпоративен данък за 2020 г. в размер на 18 992.29 лв. следва да бъде отменен.

РА следва да бъде отменен и в частта на изведения неотчетен приход от продажби на продукция за 2020г. в размер на 72 504.16лв., явяващ се разлика между фактурирани продажби в размер на 848 395лв. и отчетени в ГДД за 2020г. продажби в размер на 775 890.84лв.

За да достигне до извод за неотчетена разлика в размер на 72 504.16лв, ревизиращият орган е посочил, че декларираните приходи от продажбата на недвижими имоти в дневниците за продажба на „Тобо Триадица 2“ЕООД са, както следва: за 2018г.- 216 000лв, за 2019г.-327 658.33лв и за 2020г. 304 736.67лв. Посочил е, че за 2018г. и 2019г. дружеството не е декларирало приходи от продажбата на продукция за 2018г. и 2019г., видно от приложените ГДД по чл.92 ЗКПО и годишни отчети, а декларираните в ГДД за 2020 година приходи са 775 890.84лв. Посочил е, че целият приход от продажба на апартаменти следва да бъде отчетен през 2020г., когато сградата е била напълно завършена и надлежно е определен разхода за построяването й.

Обстоятелството, че през 2018г. и 2019г. дружеството не е декларирало приходи от продажба на продукция, не означава, че същите могат да се отчетат като приход през 2020г. заради обстоятелството, че тогава сградата, от която са продавани апартаменти, е снабдена с Акт 16 и нейната себестойност е вече известна. Ако дружеството е извършило продажби през 2018г. и 2019г., то недекларираният приход е именно за този период. Основен принцип в счетоводството е за текущо начисляване, като приходите и разходите се начисляват към момента на тяхното възникване и това е израз на посочения принцип. Приложимия СС-18 „Приходи“ изрично посочва в т.6.1, че приходът при продажба на стоки се признава, когато предприятието е прехвърлило на купувача съществени рискове и ползи от собствеността върху стоките, сумата на прихода може надеждно да бъде оценена, вероятно е икономическите ползи, свързани със сделката да бъдат получени от предприятието и направените разходи или тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат да бъдат надеждно оценени. Ако през 2018 и 2019г. са изповядани сделките по продажбите на апартаменти, то плащанията дружеството е следвало да отчете като приходи към момента на издаване на нотариалните актове, тъй като тогава сделката по прехвърляне на собствеността им е завършена и това е в съответствие със СС-18 "Приходи“. Ако приходите са възникнали през 2018 и 2019г. тогава е следвало да бъдат отчетени от ревизираното дружество (заб. ревизиращите не твърдят отчетеното в дневниците за продажби за 2018г. и 2019г. да е някакъв вид авансово плащане по сделки, които са изповядани 2020., за да се счита, че 2020 е извършена сделката по прехвърляне на собствеността съгласно СС 18).

По изложените съображения РА следва да бъде отменен в тази му част.

Извън гореизложеното, съдът намира за правилни изводите на ревизиращите органи ( след корекция с Решение №425 от 29.03.2024. на директора на дирекция ОДОП) за увеличаване на финансовия резултат на дружеството за 2020г. със сумата в размер на 624 949.93 лева, представляваща недекларирани приходи от продажба на имоти /продукция/. При сделките с А. Х., Д. М., И. Ц. и Б. М., Т. Е. Т. и Л. Д. Т., Д. П. Г., А. Й. и С. Д., И. Г., По сделките с купувач А. Х. се установява, че купувача е заплатил като покупна цена на имотите сумата от 138 079.81лв. / ДО 115 066.51 лв./, а дружеството е издало към него през 2020г. 3 бр. фактури, чиято ДО е 55 520 лв, което означава, че не е деклариран приход в размер на 59 546.51, каквато е разликата до действителното заплатена цена от клиента.

Представеното от дружеството извлечение от сметка 499- Други кредитори, съгласно която е отразено, че на А. Х. е върната сумата в размер на 82 915.15 лв. с ДДС в брой на 31.12.2021г. следва да се счита за недостоверно счетоводно записване. Липсват първични счетоводни документи, които да удостоверяват такъв вид операция, а извършената справка в ИС на НАП е установила, че посочената сума не е декларирана в дневниците за продажбите, както и не е издадено кредитно известние на тази стойност. Съответно, при насрещната проверка на А. Х. не се установява да му е възстановявана сума, нито от представените от него писмени доказателства, нито от дадените обяснения, чрез които удостоверява, че за покупката е заплатил по банков път сумата от 138 079.81лв.

Представените от дружеството в хода на административното обжалване писмени доказателства- допълнително споразумение № 1 от 30.06.2021г., сключено с А. Х., 17 бр. разписки за върнати суми на А. Х. и кредитно известние /л.307 и сл./ не са относими към правния спор, тъй като, видно от съдържанието им, те са създадени във връзка с нотариален акт за покупко- продажба на недв. имот № 9, том 4, рег.№10206 дело № 0552 от 21г., а този нотариален акт не е бил предмет на разглеждане и корекции в ревизионното производство (предмет на разглеждане са били нотариални актове с купувач А. Х., но от 2020г.) Сходен извод съдът прави и по отношение извършената продажба на ателие и идеални части от поземления имот на купувача Д. С. М.. Във вписаните за тези продажби нотариални актове № 138 от 07.12.2020г. и № 136 от 21.04.2020г. се установява, че продажната цена на имотите е общо 144 646.28 лв., от които ДО 121 317.02 лв. Видно от представените писмени доказателства в хода на насрещната проверка на купувача Д. М. се установява, че посочената сума в размер на 144 646.28 лв. е изплатена изцяло с три вносни бележки, съответно от 21.02.2020г., 05.05.2020г. и 22.10.2020г. Единственото счетоводно декларирано обстоятелство от дружеството по повод извършените покупко-продажби е издадена фактура към М. № 38 от 01.10.2020г. за сумата 63 000лв. / ДО 52500лв./, което води до извод, че дружеството не е декларирало приход през 2020г. в размер на 68 109.51лв.

По отношение на [нотариален акт] от 16.12.2020г. за покупко- продажба на апартамент и идеални части от поземлен имот от купувачите И. Ц. Ц. и Б. С. М. се установява, че продажната цена на имота е 241 070лв. и тя е заплатена изцяло от купувачите на продавача преди подписване на нотариалния акт по банков път. Обстоятелството за заплащането и размера на изплатената сума се потвърждава от представените в хода на насрещната проверка писмени доказателства от купувачите, представляващи 6 бр. платежни нареждания, съответно, от 11.12.19г, 12.12.2019г., 11.12.19г., 27.07.20г., 28.10.20г. и 30.10.20г. В същия смисъл са и снетите обяснения, потвърждаващи пълно заплащане на продажната цена, така както е посочена в нотариалния акт.

Издадените към И. Ц. и Б. М. 5 бр. фактури са с общ размер на ДО 186 000, което води до извод, че дружеството не е декларирало приход в размер на 68 109.51лв.

Издаденото кредитно известние към клиента И. Ц. № 28 от 27.032020г. с ДО минус 52 500 лв. и ДДС минус 10500 лв. е неправомерно издадено и като такова не може да удостовери обстоятелство по чл.115, ал.1 от ЗДДС, тъй като събраните писмени доказателства удостоверяват, че не е налице приспадане на цената по доставката, респ. на И. Ц. /Б. М./ не са възстановявани пари от вече заплатената сума по покупко- продажбата (съобразно представените от купувачите писмени доказателства и дадените от тях обяснения).

Във връзка със сделката с Т. Е. Т. и Л. Д. Т., удостоверена с [нотариален акт] от 01.12.2020 за покупко-продажба на апартамент, паркомясто и идеални части от поземлен имот, съобразно отразеното в НА се установява, че продажната цена е 163000лв, (преди сключване на НА е заплатена сумата в размер на 30 586 лв, а остатъкът в размер на 132 414 лв. ще бъде заплатена на продавача чрез банков кредит най-късно до 16.12.2020г.). Доказателствата по делото- представени банкови извлечения установяват, че на 07.08.2020г. по банков път по сметка на дружеството е постъпила сумата в размер на 30 620.48лв, а сумата в размер на 132 414 лв. е постъпила по сметка на дружеството по банков път на 11.12.2020г. ( заб. в РД вероятно поради техн. грешка е отразен друг размер на постъпили по сметка на дружеството суми).

По отношение на тази доставка дружеството е издало две фактури към купувачите с общ размер 58 200 лв / ДО 48 500лв/, което води до извод за недеклариран приход в размер на 87 333.33лв.

Представеното извлечение в хода на ревизията от сметка 499 „Други кредитори“ за заплатена на купувача Л. Т. (върната обратно на 31.12.2021г. сума в размер на 105 871.70 лв. с ДДС ) не следва да бъде счетено за достоверно счетоводно записване, поради отсъствие на съответните първични документи, удостоверяващи необходимостта от отразената счетоводна информация. Извършената проверка от ревизиращите в информационната система на НАП е установила, че посочената сума не е декларирана в дневниците за продажбите и не е издавано кредитно известние за тази стойност.

В хода на административното обжалване във връзка с горната покупко- продажба от дружеството са представени освен безспорно съществуващия [НА] от 2020г., така и допълнително споразумение № 1 от 22.12.2020г. (според съдържанието на което същите страни се споразумяват да се намали общата продажна цена с неизвършените луксозни довършителни работи в общите части на сградата, както и довършителните СМР в обекта), 22 бр. разписки за върнати суми на Л. Т., всяка с посочена стойност 4900лв., и документ с придаден вид на кредитно известние № 1352/31.12.2021 с посочена стойност 105 871.70 лв. Споразумението и приложените разписки са частни документи, които не са заверени и нямат материална доказателствена сила. Същите не могат да се преценяват от съда като находящи се в счетоводството на ревизираното дружество, дори и представянето им сред срока на ревизията да не е пречка те да бъдат анализирани.

Правилен е изводът на ревизиращите органи (след корекция с решението на директора на дирекция ОДОП) за наличе на недеклариран приход от страна на ревизираното дружество в размер на 30 865.83 лв. във връзка с покупко-продажба на недвижим имот ( апартамент и идеални части от поземлен имот), обективирана в [нотариален акт] от 02.12.2020г. с купувач Д. П. Г.. В нотариалния акт е посочено, че Г. купува имота от „Тобо Триадица 2“ ЕООД за сумата в размер на 37 039лв., която е изплатена на продавача преди подписване на нотариалния акт, по банков път. Обстоятелството за заплатената по банков път цена се удостоверява и от представеното платежно нареждане от 20.11.2020г. и обяснения на Д. Г. в хода на извършената й насрещна проверка.

Дружеството не е декларирало покупко- продажбата в счетоводството си и не е издавало фактура в полза на Г., а същевременно представя извлечение от сметка 499 „Други кредитори“ с удостоверено обстоятелство, че на 31.12.2021г. е върнало на Г. сумата в размер на 14 095.65 лв. в брой. Подобно обстоятелство не е удостоверено от Г., нито се твърди в обясненията й, а представените в хода на административното обжалване споразумение № 1 от 16.12.2020г., 3 бр. разписки и кредитно известние, на които е придаден вид, че установяват връщане на пари на Г. не следва да бъдат кредитирани по вече изложените съображения- за да се ползват най- напред с формална доказателствена сила съгл. 180 ГПК, те трябваше да бъдат заверени от лицето, което ги е представило. По изложените съображения тези документи не могат да обусловят извод да връщане на пари към купувача Г.. Сходен извод съдът прави и за сделките, представляващи покупко- продажби на недвижими имоти с продавач „Тобо Триадица 2 „ЕООД и купувачи А. В. Й. и С. Ю. Д. ( [НА] от 30.04.2020г. и [НА] от 09.12.2020г.) Съобразно отразеното в посочените нотариални актове А. Й. и С. Д. са закупили от ревизираното дружество апартамент и паркомясто в завършената от последното сграда в груб строеж на цена в размер на 137 000 лева, заплатени по банков път на продавача преди сделката ( [НА]), както и идеални части от поземления имот за сумата от 1 881лв., която цена е включена в сумата по [НА] ( [НА]). В хода на насрещната проверка на А. Й. и С. Д., купувачите са представили две платежни нареждания ( от 16.05.2020г. и 21.10.2020г.), удостоверяващи заплащане на посочената в нотариалните актове продажна цена. Установява се, че преди привеждане на сумите по тези две платежни нареждания, купувачите са извършили още три плащания по банков път към дружеството (2 бр. платежни нареждания от 14.10.2019г. за 34589.09лв. и 27 000 лв и на 27.04.2020г.- 36 356.35лв. с посочено основание и по трите „ предварителен договор от 11.10.2019г.) или общата заплатена цена е 234 945.34лв. Срещу тази заплатена цена дружеството е издало фактура № 20 от 01.11.2019г. с ДО 55 220 лв. и начислен ДДС 11044 лв. Горните обстоятелства извеждат наличие на недеклариран приход в размер на 140 567.78 лвева за отчетната 2020г.

Защитната позиция на дружеството за връщане на купувача А. Й. на сумата в размер на 177 602.73 лева в брой на 31.12.2021г. не може да бъде възприета, тъй като липсват надлежни първични счетоводни документи, удостоверяващи това твърдение. Подобно връщане не фигурира в дневниците за продажби в системата на ИС на НАП със съответното кредитно известие, а представените по административното обжалване частни документи не са надлежно заверени (не са отразени и по реда на чл.11 от ЗСч.), поради което не могат да имат обвързваща доказателствена сила за последващо отразяване на счетоводни операции.

Същият извод за наличие на недеклариран приход при сходни обстоятелства съдът прави за сделката с купувач И. Д. Г., удостоверена с [нотариален акт] от 01.12.2020г., при който е закупен апартамент и идеални части от поземления имот за сумата в размер на 205 362.00лв., изплатена изцяло от купувача по банков път преди сключване на нотариалния акт. Насрещната проверка на купувача Г. е установила съответното заплащане на продажната цена към дружеството-продавач, сторено с три платежни нареждания (от 06.07.20г.-93000 евро, от 30.07.2020г.- 7 000 евро и от 26.11.2020г. за 5000 евро). Дружеството не е издало фактура за посочената доставка и съответно- не е отчело получения приход най-късно в рамките на 5 дни от датата на сключване на нотариалния акт, което води до извод за неотчетен приход в размер на 171 135 лева за 2020г., когато е получена продажната цена на имота с така посочена данъчна основа.

Последващите отразени от дружеството счетоводни операции според съда са ненадежни като документално обосноваване, за да се счита, че удостоверяват последваща промяна в данъчната основа на посочената сделка. Фактура в полза на купувача Г. дружеството е издало на 10.08.2022г. ( с ДО 171 135 лв.) т.е. в хода на ревизията, приключила с РА Р-22221022002285-091-001 от 19.12.2022г., като междувременно е отразило в сметка 499“Други кредитори“, че на Г. е върната в брой сумата в размер на 162 642.79 лв. Извън записването в сметката по време на настоящата ревизия, не са представяни писмени доказателства за съществуващи задължения на дружеството към купувача Г. и погасяване на тези задължения. За приложените към жалбата до директора на дирекция ОДОП частни писмени документи важи вече изложеното липсващо основание за ползването им, поради неизпълнение на предпоставките на чл.183 ГПК вр. с пар.2 ДР ДОПК- докуентите не са представени нито в оригинал, нито в заверен препис с посочване на заверилото ги лице и неговото качество. По тези причини те се изключват от доказателствения материал, като е безпредметно обсъждането на истинността им.

Крайният извод на съда е, че в случая са налице съществуващи приходи, които не са отразени в текущия финансов резултат за периода на възникване и безспорно е изпълнена хипотезата на чл.78 от ЗКПО. В резултат на това, РЛ е нарушило принципа за текущо счетоводно отчитане по смисъла на чл.3 ал.3 от ЗСч, според който предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на основаната на документална обоснованост на стопанските операции и факти, при спазване на изискванията за съставяне на документи по този закон.

Предвид гореизложеното, настоящата инстанция счита, че счетоводният финансов резултат на дружеството за 2020г. следва да бъде увеличен на основание чл. 78 от ЗКПО със сума в размер на 624 949.63 лв. неотчетени приходи от сделки с горепосочените физически лица След корекцията, данъчният финансов резултат става 632 493.76 лв., а следващият се корпоративен данък е в размер на 63 249.38лв. Внесен е данък в размер на 754, 41 лв., при което остава разлика за довнасяно в размер на 62 494.97 лв., както и дължима лихва за периода от 01.07.2021 г. до 11.10.2023 г. По отношение задълженията по Закона за данък добавена стойност:

Всички установени недекларирани приходи от дейността на дружеството подлежат на облагане с данък добавена стойност за всеки данъчен период. Данъкът се счита за включен в установените недекларирани приходи.

Данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. Разпоредбата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС указва, че когато. преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането /за размера на плащането/, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Съгласно чл. 113, ал. 4 от ЗДДС, фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.

От събраните в хода на ревизията документи ( в това число и приобщените от предходната ревизия) е видно, че сделките за продажба на обекти на следните физически лица Д. М., И. Ц. и Б. М., Т. Е. Т. и Л. Д. Т., Д. П. Г., А. Й. и С. Д., и И. Г. от построената от дружеството сграда са документирани с нотариални актове, които са издадени на съответни дати през 2020 г. С оглед разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, на посочените в нотариалните актове дати е възникнало данъчно събитие, респ. данъкът е станал изискуем и за доставчика /ревизираното лице/ е възникнало задължение да го начисли по разписания в чл. 86, ал. 1 от ЗДДС ред. В определени случаи цялостното заплащане на закупуваните имоти е извършено преди изповядване на нотариалната сделка, като в тези случаи данъкът следва да се счита изискуем при получаване на плащането, като се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане.

Съобразявайки, че неотчетената продажба представлява недеклариран приход на дружеството и че тези суми са по осъществени облагаеми доставки, за които лицето е следвало да начисли ДДС на основание чл. 86, ал. 1 ЗДДС, както и хипотезите на данъчно събитие съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 2 ЗДДС и чл.25, ал.7 от ЗДДС, са налице следните корекции на начисления данък по извършени продажби, както следва:

С оглед продажбите на недвижим имот, осъществена на купувачите А. В. Й. и С. Ю. Д. върху данъчна основа в размер на неотчетения приход в размер на 140 567.78лв лв следва да се начисли ДДС в размер на 28 113.55лв., дължим за месец октомври 2020г., когато е извършено последното плащане за покупката на недвижимия имот / платежно нареждане от 21.10.2020г. с наредител А. Й./ С оглед продажбата на недвижим имот на Д. П. Г. върху данъчна основа в размер на неотчетен приход от 30 865.83. за 2020г., следва да се начисли ДДС в размер на 6 173.17лв. за месец 12.2020г.(когато е извършена продажбата на недв. имот с [нотариален акт] от 02.12.2020г.) С оглед продажбата на недвижим имот на Т. Е. Т. и Л. Д. Т. върху данъчна основа в размер на неотчетен приход от 87 333.33 лв. следва да се начисли ДДС в размер на 17 466.67лв за месец 12.2020, когато е осъществено данъчното събитие- продажбата с [нотариален акт] от 01.12.2020г.

С оглед продажбата на недвижим имот, осъществена на Д. С. М. върху данъчна основа в размер на неотчетения приход в размер на 68 109.17лв., е бил дължим ДДС в размер на 13 621.90, дължим за месец декември 2020 ( с оглед извършената продажба на 07.12.2020г./ За тази доставка дружеството е издало фактура едва в хода на равизията, на 05.04.2023г., поради което за начисляването на данъка със закъснение следва да се начисли лихва за периода от 15.01.2021г. до 15.02.2023г., която е в размер на 3 292.78лв.

С оглед продажбата на недвижим имот, осъществена на купувачите И. Ц. Ц. и Б. С. М. върху данъчна основа в размер на неотчетения приход в размер на 67 391.67 лв. е бил дължим ДДС в размер на 13 478.33 лв, дължим за месец декември 2020 ( оглед извършена продажба на 16.12.2020г.) За тази доставка дружеството е издало фактура едва в хода на равизията, на 05.04.2023г., поради което за начисляването на данъка със закъснение следва да се начисли лихва за периода от 15.01.2021г. до 15.02.2023г., която е в размер на 3 258.07лв.

С оглед продажбата на недвижим имот на И. Г. върху данъчна основа вразмер на неотчетен приход в размер на 171 135лв. за 2020г. е дължим ДДС в размер на 34 227 лв. За тази доставка дружестото е издало със закъснение фактура №…44/10.08.22г., поради което за начисляване на данъка със закъснение следва да се начисли лихва в периода 15.01.2021г. до 14.09.2022г. в размер на 5 781.02лв.

При три от извършените продажби на недвижими имоти са установяват издадени кредитни известния, за които не са налице основанията на ч.115, ал.1 от ЗДДС, поради което не следва да се признава начисления при тези КИ ДДС:

На 07.12.2020 е сключен нотариален акт за продажба на идеални части от поземлен имот, след предходно сключен нотариален акт на 22.04.2020г. за продажба на апартамент с купувач Т. К. К. с обща продажна цена 115 500 лв. Във връзка с посочената доставка „Тобо Триадица 2“ЕООД е издало фактури към купувача, съответно, № 0…19 от 01.10.2019г. с ДО 16 000лв и ДДС 3200лв. и №0…25 от 02.01.2020г. с ДО 96011.67лв. и ДДС 19202.33лв. Впоследствие дружеството е издало кредитно известие КИс № 0…32 от 01.09.2020 с ДО минус 60 000лв. и ДДС минус 12 000лв.

На 02.12.2020г. е сключен нотариален акт за продажба на апартамент и идеални части от поземлен имот с купувач В. Л. Т.. Във връзка с тази доставка ревизираното дружество е издало фактура №….13 от 08.07.2019г. с ДО 28 265.83лв. и ДДС 5653.17лв. Впоследствие, към така посочената фактура, „Тобо Триадица 2“ЕООД е издало Кредитно известие №----42/04.01.2021г. с ДО минус 1945лв. и ДДС минус 389 лв.

На 04.02.2021г. е сключен нотариален акт за продажба на апартамент и идеални части от недвижим имот купувач Г. К. М.. Във връзка с тази доставка ревизираното дружество е издало фактура № …14 от 18.07.2019г. с ДО 7700лв. и ДДС 1540лв. и фактура № …15 от 11.08.2019г. с ДО 20 565.83лв. и 4113.17лв. Впоследствие, към така посочената втора фактура е издадено кредитно известие КИ №…40 от 04.01.2021г. с ДО минус 14099.20лв. и ДДС минус 2 819.83лв.

Не се установяват съответните счетоводни причини за издаване на кредитни известния по реда на чл.115, ал.1 от ЗДДС. Съобразно посочената разпоредба при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. В случая не се установява доставката да е развалена (и в трите случая е изповядана сделка с нотариален акт), нито данъчната основа да е намалена респ. на купувачите на имотите да са връщани суми от заплатените продажни цени. На Т. К., В. Т. и Г. М. са извършени насрещни проверки, в хода на които са представен идокументи и снети обяснения. Същите не установяват връщане на суми, които да се свържат с посочените кредитни известия. Напротив- документално и от обясненията се установява пълно заплащане на договорената пазарна цена и обратно получаване на суми от „Тобо Триадица 2“ЕООД не е налице.

Отделно от горното, е налице и неиздаване на фактура за авансово плащане от дружеството във връзка с покупко- продажба на имот от Ц. К. В., осъществена с [НА] от 09.02.2021г. От представените в хода на ревизията банкови извлечения се установява, че Ц. В. на 15.12.2020г. е превела по сметка на дружеството сумата от 28 000 евро (54 763.24лв.). На основание чл.26, ал.7 ЗДДС дружеството не е изпълнило задължението да издаде фактура за това авансово плащане в 5-дневен срок от получаване на плащането, поради което върху данъчна основа в размер на 45 636.03лв. следва да бъде начислен ДДС в размер на 9 127.21лв.

Относно начисления ДДС във връзка с учреденото право на строеж с учредители Р. О. и Б. О. съдът е изложил потвърдителните си аргументи по-горе.

В резултат на гореизложеното ревизионният акт следва да бъде потвърден в частта на определените данъчни задължения по ЗДДС, така както са потвърдени и коригирани с Решение № 425 от 29.03.2024г. на директора на дирекция ОДОП при ТД на НАП.

По отношение изводите в назначената съдебно- счетоводна експертиза за неправилно изчислени лихви за закъснение върху дължим ДДС с ревизионния акт за месец 12.2020г. и месец 01.20201г.:

Изводите на вещото лице за месец 12.2020г. не са от значение, тъй като с Решение № 425 от 29.03.2024г. на директора на дирекция ОДОП резултатът по ЗДДС за м.12.2020г. от ДДС за внасяне в размер на 47 163.12лв. е определен на ДДС за внасяне в размер на 29 614.80лв., което предопределя друг размер на лихвата, която е за периода на забавата, т.е. от 15.01.2021г. до 11.10.2023г./ датата на издаване на РА/. Освен това, вещото лице е допуснало грешка в изчисленията си като вместно резултат по ЗДДС за м.12.20г. в размер на 47 163.12лв., е направило изчисленията си с резултат 26 190.81лв. (което не е определения ДДС с РА, а размера на лихвата за периода).

Погрешни са изчисленията на в.л. и по отношение на лихвата за забава относно ДДС за месец 01.2021г., тъй като вместо начална дата на забавата 15.02.2021г. /по аргумент на чл.125, ал.5 вр. чл.89, ал.1 от ЗДДС/, вещото лице неправилно е възприело за начална дата 16.02.2021г.

Не се споделя и изводът на вещото лице, че стойността на РЗП на сградата следва да се определи не съобразно посочената стойност в Разрешение за строеж №100/21.05.2018г., а според справката за площообразуване, приложена по делото. Разрешението за строеж е официалният удостоверителен документ, позволяващ на възложителя да пристъпи към реализация на инвестиционните си намерения и съответно, когато е притежател на правото на строеж, да трансформира правото на строеж в право на собственост върху построеното.

Предвид изхода на делото разноски се дължат както на жалбоподателя, така и на ответника, които са своевременно поискани на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Жалбоподателят претендира разноски в размер на 16 150 лв., от които 50 лв. държавна такса, 800 лв. депозит за вещо лице и 15 300 лв. адвокатско възнаграждение. Като съобрази материалния интерес по делото в размер на 255 575.24лв. и удовлетворената при обжалването част от 32 736.68 лв. съдът намира, че на жалбоподателя следва да бъдат присъдени 2 068.66лв.

Разноски следва да бъдат присъдени и на ответника. Като взе предвид минималния размер на адвокатското възнаграждение (в случая юрисконсултско), предвиден с чл.7, ал.2, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, при материален интерес в размер на 255 575.24лв и съобрази обема на отхвърлената част от жалбата, на ответника следва да бъде присъдено възнаграждение в размер на 12 967.91лв.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд София град, III отделение, 10 състав,