Решение № 9624 от 10.8.2026 г. на Административен съд - Пловдив по дело № 2054/2025 г.

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК

Делото е образувано по жалбата на „ГАРИДА" ЕООД, с [ЕИК] против РА № Р-16001624003323-091-001/03.06.2025 г, издаден от ТД на НАП [област], в частта, в която е потвърден с Решение № 267/21.08.2025 г. на Директор дирекция „ОДОП“ [област] при ЦУ на НАП.

Навеждат се доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска неговата отмяна от Съда. В тази насока се поддържа, че в хода на административното производство, административният орган е направил фактически констатации, които са необосновани.

В съдебното заседание дружеството - жалбоподател се представлява от адв. Х., която моли съда да отмени обжалвания ревизионен акт, като неправилен и незаконосъобразен, претендира разноски по делото съгласно представен списък, представя писмени бележки.

Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, чрез процесуален представител – юрисконсулт Я. намира жалбата за неоснователна и моли Съда да потвърди обжалвания ревизионен акт като правилен и законосъобразен, и да се присъди юрисконсултско възнаграждение, като се съобрази разпоредбата на чл. 161, ал.3 от ДОПК. Представя писмени бележки.

Прокурорът намира жалбата за неоснователна.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящият в йерархията на приходната данъчна администрация орган, който с решението си го е потвърдил / и изменил/ в обжалваната негова част. Така постановения от Директор Дирекция „ОДОП“ [област] неблагоприятен резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това процесуален срок налагат извод за нейната допустимост, а разгледана по същество същата е неоснователна.

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001624003323-020-001/09.07.2024 г.,

Чуждестранни дружества, от които „•••••••, [ЕИК] е получавало фактури в качеството му на получател /прехвърлител/ на стоката по тристранните операции са :

„[Наименование]“, [Наименование]ЕЕ102459546;

„[Наименование].“, [Наименование], Нидерландия;

„[Наименование]“ [Наименование], [Наименование];

„[Наименование].“, [Наименование], Нидерландия;

„2WAY [Наименование].“,[Наименование], Нидерландия;

„[Наименование]“, [Наименование], [държава]; по фактури подробно описани в Ревизионен доклад.

„••••••• е декларирало сделки като посредник в тристранни операции към следните придобиващи:

Към „[Наименование]“ с [Наименование]на обща стойност 974 744,60 лв., по 6 броя фактури за доставки на „[Наименование]“ за периодите месец 11.2023 г. и месец 12.2023 г. Относно тези стоки са представени фактури от прехвърлителите „[Наименование].“ с [Наименование], „[Наименование]“ с [Наименование]и „[Наименование].“ с [Наименование], които са подробно описани в ревизионен доклад /РД/ /л.537 –гръб/.

Към придобиващото дружество „[Наименование]“ с [Наименование]на обща стойност 781158,51 лв., по 2 броя фактури за доставки на „[Наименование]“ за период месец 11.2023 г. Представени са фактури от прехвърлителите „[Наименование] [интернет адрес] с [Наименование]и „[Наименование]“ с [Наименование], подробно описани в РД /л.539-гръб/.

Към „[Наименование]“ с [Наименование]на обща стойност 738 335,60 лв., по 4 броя фактури за доставки на „[Наименование]“ за периоди от месец 11.2023 г. до месец 02.2024 г. Относно тези стоки са представени фактури от прехвърлителите „[Наименование]“ с [Наименование]и „[Наименование]“ с [Наименование] /л.540/,

Към „[Наименование]“ с [Наименование]: [Наименование]на обща стойност 161 160,39 лв., по фактура № 82/21.02.2024 г. за доставка на „[Наименование]“, като относно тези стоки е представена фактура № [Наименование]/13.02.2024 г. издадена от прехвърлител „[Наименование]“ с [Наименование] /л.541 –гръб/.

Към „[Наименование]“ с [Наименование]на обща стойност 1 827 040,55 лв., по 5 броя фактури за доставки на „[Наименование]“ за периоди месец 05.2024 г. и месец 06.2024 г., подробно описани в РД, като относно тези стоки са представени фактури от прехвърлители „[Наименование]“ с [Наименование]и „[Наименование].“ с [Наименование] /л.542/.

Към „[Наименование]“ с [Наименование]на обща стойност 486 092,21 лв., по фактура № 91/13.06.2024 г. за доставка на „[Наименование]“, като относно тези стоки е представена фактура № GC#12346/31.05.2024 г. от прехвърлител „[Наименование]“ с [Наименование] /л.544 и сл./

В хода на ревизията са предприети множество процесуални действия, подробно описани в РД към оспорения РА. На основание чл. 37, ал. 2 и 3 от ДОПК, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на ревизираното дружество е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения, с което са изискани всички първични счетоводни документи, в т.ч. заявки, потвърждения, транспортни документи, договори и други документи във връзка с дейността на дружеството за ревизирания период, удостоверяващи декларираното обстоятелство - посредник в тристранни операции към 6 – те придобиващи дружества с регистрации по ДДС в [държава] с легализиран превод на български език, както и регистри, хронологични и аналитични записвания по счетоводните сметки, заведени в дружеството, оборотни ведомости, банкови сметки.

На основание чл. 37, ал. 1 от ДОПК с протокол към ревизията са приобщени отговори на изпратени искания за предоставяне на информация до данъчната администрация на [държава] относно придобиващите дружества: „[Наименование]“, „[Наименование]“, „[Наименование]“, „[Наименование]“, „[Наименование]“, „[Наименование]“.

В отговор на връчените ИПДПОЗЛ от „••••••• са представени част от изисканите документи и писмени обяснения, в които е посочено, че при декларираните тристранни операции стоките се превозват от прехвърлителя към логистичните дружества в страната, където е регистриран придобиващият. В обясненията се посочва, че както с доставчиците, така и с клиентите „••••••• се свързвало чрез „трейдинг платформи в Скайп“.

За да обосноват и мотивират посочения в ревизионния акт резултат, органите по приходите са приели за установено следното:

В представената кореспонденция с придобиващите дружества потвържденията за получаването на стоките са изпращани от „••••••• по електронен път до получателя с указания за поставяне на подпис и печат, върху чийто текст е положен печат на придобиващия търговец и подпис;

В потвържденията не са посочени всички обстоятелства, описани в чл. 9, ал. 2, т. 4 от ППЗДДС, а именно – не са посочени вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, или номер на товарителница за доставките чрез куриерска услуга, не е посочено име на лицето, предало стоките и длъжностното му качество, не е посочено име на лицето, получило стоките и длъжностното му качество;

От представените при ревизията транспортни документи е установено, че посредникът – „Гарида“ЕООД, фактурира получените доставки от прехвърлителите на придобиващите, но стоките не се превозват директно от прехвърлителя към придобиващия, а се получават от логистичните дружества „[Наименование]LОGISTIKA [Наименование].“ и „[Наименование]LОGISTIKА [интернет адрес]“;

Издадени са фактури от логистичните дружества за извършени услуги на територията на държавата членка на „придобиващите“, в случая [държава], които са за сметка на посредника – „•••••••, т.е. част от разходите по съхранение, обработка и последващото доставяне на стоката до „придобиващите“ е и за сметка на посредника - „•••••••.

В международните товарителници и в товарителниците от куриер не е вписан като получател придобиващият, а е вписан логистичен склад, както и „••••••• е посочено като получател на стоката на адрес на логистичните складове в държавата членка на „придобиващите“;

Относно разплащанията по доставките е констатирано, че са извършени по банков път, както към прехвърлителите, така и от придобиващите чрез банкова сметка на дружеството в евро в „ПРО КРЕДИТ БАНК“ ЕАД, но не в пълен размер.

Органите по приходите от събраните доказателства в ревизионното производство са установили, че не са изпълнени условията на чл. 15 от ЗДДС и по-конкретно - т. 2 и т. 4, след като е налице получаване на стоките в складовете на „[Наименование].“ и „[Наименование] [интернет адрес]“, но липсват транспортни документи доказващи директното транспортиране на стоките от прехвърлителя към придобиващите и няма доказателства, че ДДС е начислен от придобиващите фирми.

Съгласно чл. 15 ЗДДС тристранна операция е доставката на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в три различни държави членки А, Б, и В, когато са изпълнени едновременно следните условия: 1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка на стоки на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В (придобиващ); 2. стоката се транспортира от А до В; 3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В и 4. придобиващият начислява ДДС като получател по доставката.

Съгласно чл. 17, ал. 3 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока от посредник в тристранна операция до придобиващ в тристранна операция е държавата членка, където придобиващият в тристранната операция е регистриран за целите на ДДС.

При недоказано изпълнение на условията за осъществяване на тристранна операция, по силата на чл. 62, ал. 2 от ЗДДС е налице вътреобщностно придобиване /ВОП/ с място на изпълнение на територията на страната, когато лицето, което придобива стоките, е регистрирано по този закон и е осъществило придобиването им под идентификационен номер, издаден в страната.

Съгласно чл. 62, ал. 5 независимо от ал. 2, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, когато са налице едновременно следните условия: 1. посредникът в тристранна операция придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2; 2. лицето по т. 1, т. е. посредникът осъществява последваща доставка на стоките до придобиващия в тристранната операция; 3. лицето по т. 1 издаде фактура за доставката по т. 2, отговаряща на изискванията на чл. 114, в която посочи, че е посредник в тристранната операция и че данъкът по доставката се дължи от придобиващия в тристранната операция; 4. лицето по т. 1 декларира доставката по т. 2 във [Наименование]декларацията за съответния данъчен период. Документите, удостоверяващи тези обстоятелства са уредени в чл. 9, ал. 2 от ППЗДДС във връзка с чл. 62, ал. 6 от ЗДДС.

Според чл. 9, ал. 3 от ППЗДДС, в случай че посредникът в тристранната операция не се снабди с документите по ал. 2 до изтичането на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62, ал. 2 от закона би станал изискуем, се счита, че вътреобщностно придобиване е с място на изпълнение на територията на страната, данъкът за което става изискуем от посредника.

При така изложеното се обосновава извод, че за да е налице тристранна операция, следва да са налице кумулативно и четирите предпоставки по чл. 15 от ЗДДС. При липса на някоя от тези предпоставки, извършените сделки не могат да бъдат определени като „тристранни" и тогава следва да бъде преценено налице ли е вътреобщностно придобиване по смисъла на чл. 65, ал. 5 от ЗДДС въз основа на документите по чл. 9, ал. 2 от ППЗДДС.

„Гарида“ЕООД е декларирало осъществяването на доставки в качеството си на „посредник" в тристранни операции по смисъла на чл. 15 ЗДДС с предмет безжични слушалки [Марка] подробно посочени в решението на директора на дирекция ОДОП [област] и в РД, доставчици (нидерландски, латвийски, немски), както и дружествата получатели в [държава], към които дружеството е извършило доставки.

Органите по приходите са инициирали и провели административно сътрудничество с данъчната/приходна администрация на [държава] в съответствие с чл.7 от Регламент /ЕС/ 904/2010 по отношение на придобиващите дружества /л.39 и сл./.

В получения отговор на италианската приходна администрация /л.99 до л.106/ относно „[Наименование]“ е посочено, че декларираното място на дейност на едноличното дружество, разположено в Рим, е частен дом без офиси, складове и логистични съоръжения; г-н Д. С. Ф. не е представил никаква документация; заявил е, че никога не е издавал лично никаква фактура и никога не е създавал никакви задължителни счетоводни записи, като регистри по ДДС за покупки и продажби; няма опит или познания в областта на покупката и продажбата на компютри и електронни стоки и няма способност да прави вътреобщностни покупки, не говори чужд език, няма компютърни умения и никога не се е занимавал с международни транзакции, обявява се за подставено лице.

Дружеството „[Наименование]“ е прекратено на 02.09.2024 г. от Агенцията по приходите. Дружеството, посочено като местоназначение на стоките, [Наименование]LOGISTIKА [интернет адрес] с ДДС номер 03329871200 е в ликвидация и е неактивно в Болонската търговска, промишлена, занаятчийска и селскостопанска камара. До GEOLOGISTIKА [интернет адрес] е изпратено искане за данни и информация, но не е получен отговор.

В получения отговор на италианската приходна администрация/л.91 до л.98/ относно „[Наименование]“ е посочено, че компетентното данъчно подразделение не е успяло да извърши счетоводна проверка, тъй като управителят на [Наименование]е вписан като починал на 24.09.2024 г.; не е открит притежателят на счетоводните документи.

На 14.11.2024 г. данъчната администрация е издала акт за дерегистрация на ДДС номера. Едноличният търговец не е подал декларация за данъка върху доходите и ДДС. Мястото на стопанска дейност на едноличния търговец, [Наименование], [Наименование]се оказа, че не е реално, тъй като [Наименование]заявило по интернет през 05/2023 г. на [Наименование], [Наименование], управляваща временни и виртуални офиси и виртуални адреси на офиси, виртуална офис услуга за [Наименование].

След като не е платена дължимата сума за услугите, представителят на [Наименование]е изпратил на ищеца изрична молба за оттегляне на разрешението за използване на адреса на посоченото дружество като седалище на едноличния търговец. След справка в базите данни, с които разполага данъчната администрация се установява, че за 2023 г. дружество [Наименование], не е регистрирало извършени покупки от „•••••••.

В получения отговор на италианската приходна администрация /л.124 до л.131/ относно „[Наименование]“ е посочено, че териториалното звено, на което е възложено да разгледа случая, все още работи.

В получения отговор на италианската приходна администрация /л.83 и сл./ относно контрагент „[Наименование]“ е посочено, че едноличното търговско дружество [Наименование]с регистрационен номер по ДДС 17381021009, издаден на 21/11/2023 г. е прекратено на 07/11/2024 г., притежателят, [Наименование], роден в [държава] на 05/06/1968 и пребиваващ в Рим не е отчитал доходи от 2023 г.; не е подавал декларации през последните пет години; не е декларирал счетоводител на счетоводната документация; няма и никога не е имал служители; не са декларирани покупки от „•••••••. Приходната агенция на [държава] е посочила, че дружеството и собственикът имат характеристики на „липсващ търговец“ и съответно на подставено лице, поради което е издала мярка за прекратяване на регистрацията по ЗДДС и заличаване от база данни [Наименование]на 11.07.2024 г. и не са открити данни и документация относно икономически и търговски сделки с българската компания.

В получения отговор на италианската приходна администрация /л.108 до л.115/ относно контрагент „[Наименование]“ е посочено, че фирмата е създадена на 01.03.2020 г. и е закрита служебно от Агенцията по приходите на 01.07.2024 г. В периода на дейност се оказва, че тотално укрива данъци, като никога не са подавани декларации за преки данъци и ДДС цели, с изключение на данъчната 2023 година, когато е подал формуляра за ДДС, без да посочва основните елементи за уреждане на данъка; при извършена проверка на място на стопанска дейност, декларирана в Неапол, е установена жилищна сграда, както и че фирмата не е известна, нито е доставяна поща, адресирана до нея.

Събрана е информация, че [Наименование]е живяла в тази сграда, но отдавна се е преместила, не е съобщила за промяна на адреса и е в списъка за получаване на помощи за доходи; фирма [Наименование]може да бъде квалифицирана като „Липсващ търговец“.

В получения отговор на италианската приходна администрация /л.116 до л.123/ относно контрагент „[Наименование]“ е посочено, че фирмата и администраторът са неоткриваеми - липсващ търговец; от използваните бази данни е установено, че италианската компания не е изпълнила формалностите по ДДС и не е платила ДДС.

На база на получената информация по линия на международното сътрудничество от страна на органите по приходите са изградени констатации, че „прехвърлителите" са регистрирани по ДДС лица в съответните държави членки, същите представят доказателства за закупуването на слушалките и тяхното транспортиране до [държава], където се намират „получателите", като за последните е установено, че са липсващи търговци, участват в данъчни измами и не развиват реална дейност, поради която причина регистрацията им по ДДС е прекратена.

Установено е още, че същите не могат да бъдат открити на декларирани данъчни адреси, не представят изисканите им счетоводни документи във връзка с извършване на доставките, поради което съответните приходни администрации не предоставят информация за вида на сделките, както и за извършено от тяхна страна начисляване на ДДС в качеството им на получатели по доставки.

Дружеството - жалбоподател не е представило доказателства, които удостоверяват получаването на процесните стоки от получателите и облагането на доставките по местонахождението им, поради което не е доказано изискването на чл. 15, т. 4 от ЗДДС по повод на декларираните от „ГАРИДА" ЕООД тристранни операции.

При недоказана тристранна операция с посредничеството на ревизираното лице на вътреобщностната доставка на стоката, съответства вътреобщностно придобиване с място, определено съгласно чл. 41 от Директивата /транспониран с чл. 62 ал. 2 ЗДЦС/.

Няма спор, че в ревизионното производство от „ГАРИДА" ЕООД са изискани доказателства относно начисляване на данъка от получателите по тристранните операции. Необходимите документи за удостоверяване на стопанските операции са ясно очертани в закона, при точно транспониране на европейското законодателство. До хипотеза на чл. 62, ал. 4 от ЗДДС, при която посредникът следва да докаже, че това вътреобщностно придобиване е обложено и в държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, се стига само когато лицето не разполага с изискуемите се документи, посочени в чл. 9, ал. 2 от ППЗДДС.

Отговор на въпроса за приложението на посочената норма при действието на фикцията по чл. 9, ал. 3 от ППЗДДС и място на изпълнение на вътреобщностното придобиване, определено в хипотезата на чл. 62, ал. 2 от ЗДДС, дали посредникът има право на данъчен кредит, чрез механизма на обратното начисляване е даден в решението на Съда на ЕС по съединени дела С-536/08 и С-539/08. Според това решение, когато доставките са обложени като вътреобщностни придобивания, за които се приема, че са осъществени в държавата членка по идентификация съгласно чл. 28, б. „а", § 2, първа алинея от Шеста директива, не може да се счита, че посочените сделки пораждат „право на директно приспадане" по смисъла на чл. 17 от същата директива. Доколкото стоките не пристигат на територията на държавата членка - мястото на изпълнение се определя от идентификацията на посредника в тристранната операция. Това разрешение произтича от принципа мястото на облагане с ДДС да е на територията на държавата членка, където се осъществява крайното потребление на стоките.

Поради това в този случай е приложим специалният режим за освобождаване от облагане съгласно чл. 62, ал. 3 от ЗДДС, респективно корекция на облагането по чл. 62, ал. 4 от ЗДДС във връзка с чл. 10 от ППЗДДС - когато се докаже, че вътреобщностното придобиване е обложено в страната, в която пристигат стоките или е завършен превозът им. При липсата на ангажирани доказателства по делото, че стоките са обложени в държавата членка, където са пристигнали или е завършил превозът им, то мястото на изпълнение на вътреобщностните придобивания е територията на страната и чл. 73 а от ЗДДС няма как да бъде приложен.

Относно придобиването, складирането и последващата доставка на територията на [държава], до момента на „получаване“ на стоките предмет на процесните фактури от придобиващите в тристранните операции дружества „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование]; и „[Наименование]“; [Наименование]са представени Фактура № 426/01 от 30.11.2023г. 418,55 лева и Фактура № 431/01 от 28.06.2024г. 586,75 лева за услугите предоставените от „[Наименование].“, [Наименование], Адрес: [Наименование] № 9, 22070 [Наименование] /[Наименование]/ 20017.

Относно предоставените от „[Наименование], [Наименование].“, [Наименование], Адрес: [Наименование], [Наименование] № 2, 40016 [Наименование] (BO), [държава], услуги свързани с придобиването, складирането и последващата доставка са издадени фактури както следва: Фактура № 836 от 30.11.2023г. за 938,80 лв.; Фактура № 854 от 31.12.2023г. за 182,28 лева и Фактура № 32 от 29.02.2024г. за 156,47 лв..

По делото са представени документи /отговор на заявки и запитвания/ до придобиващите дружества: „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование]; „[Наименование]“, [Наименование], относно приемане /получаване/, съхранение и освобождаване /предаване/ на стоки. В същите са посочени условията в т.ч. цените, вид, обхват, особености на извършваните услуги на италиански и в превод на български език. /стр. 671-676/

По делото са представени Декларация от 13.04.2024 година от „[Наименование]“, [Наименование]адресирана до „••••••• относно необходимостта всички пратки по поръчки на електронни продукти да бъдат доставяни в „[Наименование]“, с които имат договор за управление и съхранение. Посочен е адрес за доставка: Е. Л. ООД, [улица], 22070 Каснате, [населено място] – С., [държава]. Печат и подпис на К. Д. П. – директор. /677-678/

Декларация от 25.10.2023 година от „[Наименование]“; [Наименование]адресирана до „••••••• относно необходимостта всички пратки по поръчки на електронни продукти да бъдат доставяни в „Гео Логистик“ с които имат договор за управление и съхранение. Посочен е адрес за доставка: Г. Л. ООД, [улица], Индустриална зона Стятико, 40016 С. Д. ди Пяно (BO), [държава]. Печат и подпис на [Наименование]директор. /679-680/

Декларация от 15.05.2024 година от „[Наименование]“, [Наименование]адресирана до „••••••• относно необходимостта всички пратки по поръчки на електронни продукти да бъдат доставяни в Eл Логистика с които имат договор за управление и съхранение. Посочен е адрес за доставка: Е. Л. ООД, [улица], 22070 Каснате, [населено място] – С., [държава]. Печат и подпис на М. Д. – директор. /681-682/

Относно тристранните сделки с получател “[Наименование]” с [Наименование]: [Наименование], по делото е представена Фактура № 70 от 07.11.2023 година, с Издател „Гарида“ и Получател: "[Наименование]", [Наименование]: [Наименование], с Предмет: продажбата на 1000 броя безжични слушалки "Аpple [Наименование]"; с посочена Единична цена: 146 евро; данъчна основа 146 000,00 евро /285 551,18 лева/; Основание за неначисляване на ДДС - 141 2006/112/ЕО

За да „кореспондира“ с тази сделка е представена и Поръчка /ордер/ № 144/2023 от 25.10.2023г. до „••••••• от „[Наименование]“ за доставка на "Аpple [Наименование]", 1000 броя, единична цена 146 евро; обща сума: 146 000,00 евро, като е посочено Място за доставка: [Наименование], [Наименование] (BO), [държава] /стр. 290/

Издадена е Проформа фактура № [Наименование]от 25.10.2023г. с издател: „Гарида" ЕООД; Получател: "[Наименование]", [Наименование]: [Наименование].; Предмет: Аpple [Наименование]броя; Единична цена: 146 евро; ДО 146 000,00 евро /стр. 289/

Издадено е [Наименование] /проформа фактура/ № 2300935 от 25.10.2023г. с Издател: [Наименование]., [Наименование]: [Наименование]; Получател: „Гарида" ЕООД; Предмет: "[Наименование]броя"; Единична цена: 142 евро; ДО 142 000,00 евро /стр. 288/

Издадена е Фактура № 23700818 от 26.10.2023г. с Издател: [Наименование]., [Наименование]: [Наименование]; Получател: Гарида ЕООД; Предмет: "Аpple [Наименование]броя"; Единична цена: 142 евро; ДО 142 000,00 евро; Транспортните разходи за сметка на изпращача [Наименование]. /стр. 287/

Налична е Електронна разпечатка на извършена доставка от 27.10.2023г. Куриерска фирма: [Наименование]; Копие на товарителница с изпращач [Наименование].; Получател: [Наименование] /стр. 298/.

Представено е [Наименование] /документ за освобождаване/ от 07.11.2023г. До управителя на [Наименование]; Издател: Гарида ЕООД относно освобождаване на 1000 броя [Наименование] /стр. 293/„

Представено е [Наименование] /Потвърждение/ от "[Наименование]" от 07.11.2023г. за получена стока по фактура № 0000000070 от 07.11.2023г. в склад на [Наименование], получени 1000 броя „[Наименование]" по превозно средство: [Наименование], 1ZU4P71••••3833960; Стоката е предадена от [Наименование]на 07.11.2023г. /стр. 285/

По делото е представено [Наименование] /Потвърждение/ от "[Наименование]" от 09.11.2023г. за получена стока по фактура № 0000000072 от 09.11.2023г. в склад на „[Наименование], получени 150 броя „[Наименование]" по превозно средство: [Наименование], 250••8615. Като се твърди, че стоката е предадена от [Наименование]на 09.11.2023г. на Франко де Сантис /стр. 297/

По делото е представен [Наименование] /документ за освобождаване/ от 09.11.2023г. до управителя на [Наименование]с Издател - Гарида ЕООД относно освобождаване на 150 броя [Наименование] /стр. 305/

Така очертаната и конструирана схема за тристранната операция се е следвала и по отношение на всяко едно от придобиващите дружества.

Тя се е осъществявала, като от страна на жалбоподателя се твърди, че „••••••• е действало в качеството на посредник, което получава запитване или поръчка за стока с която търгува - различни модели безжични слушалки. След като намери стоката в уеб сайтове, чието съдържание следи, се изготвя поръчка за покупка към доставчик - продавач с посочване на вид и модел на стоката, количество - брой, цена, място на доставка /като се е посочвал адрес на логистичен склад/;

Потвърждение за получаване на стоката - издава се от логистичния склад и носи подпис на представител на придобиващия стоката.

По отношение на писмените потвърждения, същите отразявят единствено, че съответните придобиващи дружества са получили стоката по издадената фактура, като в тези потвърждения не фигурират данни относно начина на транспортиране на стоките, няма посочване на имената и длъжностното качество на лицата, предали, респ. получили фактурираните количества безжични слушалки „[Наименование]“, т.е. дружеството жалбоподател не разполага с годни писмени потвърждения от придобиващите в тристранната операция, удостоверяващи, че стоките са получени, съгласно изискванията на чл. 9, ал. 2 т. 4 от ППЗДДС.

За „••••••• е възникнало задължение да начисли ДДС като получател по ВОП, което е с място на изпълнение на територията на страната и данъкът е изискуем от „посредника“ - чл. 62, ал. 2 и чл. 86 ал. 1 и ал. 2 ЗДДС вр. с чл. 9 ал. 2 от ППЗДДС .

Единствено при кумулативното /едновременно/ изпълнение на четирите условия на чл.15 ЗДДС ще е налице качеството на посредник в тристранна операция, като по арг. от чл. 17 ал. 3 ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на стока от посредник в тристранна операция до придобиващ в тристранна операция е държавата членка, където придобиващият в тристранната операция е регистриран за целите на ДДС и при недоказано изпълнение на условията за осъществяване на тристранна операция, по силата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС е налице вътреобщностно придобиване /ВОП/ с място на изпълнение на територията на страната, а разпоредбата на чл. 62 ал. 5 ЗДДС е приложима само когато са налице и са доказани всички условия, визирани в нормата на чл. 15 от материалния закон - обстоятелство, което в конкретния случай не е изпълнено за ревизираното дружество.

От събраните и анализирани документи е установено, че не са изпълнени условията на чл. 15 от ЗДДС и по-конкретно – т. 2 и т. 4 на цитирания член:

Налице е получаване на стоките в складовете на [Наименование]LОGISTIKA [Наименование]и [Наименование]LОGISTIK [интернет адрес], липсват транспортни документи, доказващи директното транспортиране на стоките от прехвърлителя към придобиващия и няма доказателства, че ДДС е начислен от придобиващите фирми.

За доказване на обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 от ЗДДС посредникът трябва да разполага с документите по чл. 9, ал. 2 от ППЗДДС. Посочените фирми не са придобиващи в тристранната операция на стоките пристигнали в [държава], като в тази връзка следва да се приеме, че е налице ВОП, което във връзка с чл. 62, ал. 2 от ЗДДС и съгласно редът на тази разпоредба, следва да се третира като такова с място на изпълнение на територията на [държава] и съответно да се обложи тук.

Според общото правило, мястото на вътреобщностно придобиване на стоки е на територията на страната, когато стоките пристигат и превозът им завършва на територията на страната. Съгласно чл. 62, ал. 2 от ЗДДС, в случаите когато стоките са превозени до друга територия, място на изпълнение на ВОП е страната, издала идентификационния номер за целите на ДДС на получателя по ВОП, освен когато придобиващият разполага с доказателства, че стоките са обложени на територията на страната на фактическо получаване, като при наличие на тези обстоятелства ЗДДС предвижда корекционен механизъм. Независимо от гореказаното, ал. 5 на чл. 62 от ЗДДС указва, че когато се касае за тристранна операция, мястото на изпълнение е в държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им.

Облагането на тристранните операции се осъществява по следния начин: прехвърлителят извършва вътреобщностна доставка (ВОД) към посредника, която доставка е облагаема с нулева ставка. Посредникът извършва вътреобшностно придобиване (ВОП) в държавата членка В, там където стоките пристигат. Съгласно чл. 62, ал. 5 от ЗДДС мястото на изпълнение на ВОП няма да е на територията на страната, а ще е на територията на [държава] /там където стоките пристигат/, ако са налице следните условия: българският посредник придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2, българският посредник осъществява последваща доставка на стоките до посочените фирми-придобиващи в тристранната операция, българският посредник издава фактура за доставката до придобиващите фирми, отговаряща на изискванията на чл. 114 от ЗДДС, в която посочва, че е посредник в тристранна операция, и че данъкът по доставката се дължи от съответния придобиващ, българският посредник декларира доставката до придобиващите фирми във [Наименование]декларацията за съответния данъчен период. В тези случаи съгласно чл. 114, ал. 3 от ЗДДС във фактурата като основание за неначисляване на данъка се посочва „чл.141 2006/112/ЕО”.

Впоследствие посредникът извършва последваща доставка на стоките до придобиващия, като тази доставка е с място на изпълнение в държавата членка В, където стоките пристигат, съгласно чл. 17, ал. 3 от ЗДДС, но посредникът е освободен от задължение да начисли данък, тъй като данъкът ще се дължи от придобиващия. По този начин данъчната тежест, а именно данъчните приходи се прехвърлят в държавата членка на крайното потребление.

Документите, с които трябва да разполага посредникът в тристранната операция за доказване, че мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е в държавата членка на пристигане на стоките /обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 от закона/, са посочени в чл. 9, ал. 2 от ППЗДДС и доказателствената тежест за тях в случая е на данъчно задълженото лице:

1. фактура, издадена от прехвърлителя в тристранната операция, в която е посочен идентификационният номер по ДДС по чл. 94, ал. 2 от закона на посредника.

2. фактура по чл. 79, ал. 2, т. 1, издадена от посредника в тристранна операция, в която е посочен ДДС номера на придобиващия в тристранна операция, издаден от държава членка, където стоките пристигат. 3. [Наименование]декларация за съответния данъчен период, в която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактурата по т. 2.

4. писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо, че стоките са получени, в което са посочени дата и място на получаване, вид и количество на стоката, и алтернативно вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество, или в случаите на транспорт на стоки чрез куриерска услуга - номер на товарителница.

В случай, че посредникът в тристранната операция не се снабди с документите по ал. 2 на чл. 9 от ППЗДДС до изтичането на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване би станал изискуем, съобразно разпоредбата на чл. 62, ал. 2 от ЗДДС, вр. чл. 9, ал. 3 от ППЗДДС се счита, че вътреобщностното придобиване е с място на изпълнение на територията на страната, данъкът за което става изискуем от посредника.

За посочените във фактурите за продажби дружества [Наименование], [Наименование], [Наименование], [Наименование], [Наименование], [Наименование]са представени потвърждения за получени стоки, които не съдържат всички изискуеми реквизити. Следва да се има предвид, че когато не е изпълнено условието за директно транспортиране на стоките от прехвърлителя към придобиващия, не е налице тристранна операция.

В случая всяка една от разглежданите доставки не е тристранна операция, налице е неизпълнение, както на т. 2 от чл. 15 от ЗДДС - стоките се транспортират директно от прехвърлител до придобиващ, тъй като стоките пристигат в [Наименование]LОGISTIKA [Наименование]и [Наименование]LОGISTIK [интернет адрес], така и на т. 4 - придобиващият начислява ДДС като получател по доставката, тъй като придобиващите дружества не са начислили ДДС.

В този случай данъкът при ВОП е изискуем от „••••••• на основание чл. 84 от ЗДДС. Данъчното събитие и изискуемостта на данъка за това ВОП се определят съгласно чл. 63 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 63, ал. 4 от ЗДДС данъкът става изискуем на датата на издаване на фактурите от доставчиците [Наименование]с [Наименование], [Наименование]с [Наименование], [Наименование]с [Наименование], [Наименование]с [Наименование], 2 [Наименование]с [Наименование]и [Наименование]с [Наименование].

На основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС в случаите когато не е издаден данъчен документ за начисляване на дължимия ДДС, данъкът е дължим от регистрираното лице за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем. Тъй като стоките, които подлежат на облагане като ВОП, за които се приема, че са осъществени в страната, не пристигат в действителност и превозът им не завършва на територията на страната, не може да се счита, че за придобиванията възниква право на приспадане на данъчен кредит по общия ред на ЗДДС.

Поради тази причина дружеството няма право да приспадне данъчен кредит за начисления ДДС по ВОП. В същия смисъл е и решение на СЕС по съединени дела С-536/08 и С 539/08 от 22 април 2010 год., съгласно което данъчно задълженото лице, което е осъществило ВОП на стоки под идентификационен номер, издаден в държава членка, различна от държавата членка, в която стоките пристигат или превозът им завършва и не е доказано, че придобиването е обложено в тази държава членка, няма право на приспадане на незабавно начисления ДДС по получени ВОП.

За лицето не възниква право на приспадане на данъчен кредит за начисления ДДС по ВОП, дори и в случай че докаже извършването на последваща облагаема доставка с място на изпълнение на територията на друга държава членка.

Условията и документите, които посредникът в тристранната операция следва да представи, за да бъде освободен от заплащане на ДДС, са регламентирани ясно в закона и посредникът следва да се снабди с тях, полагайки грижа за собствените си търговски дела, а именно - като поиска от получателя да декларира получаване на стоките по начина, регламентиран в българския закон, като твърденията на жалбоподателя за осъществяван контакт с логистичните дружества и продобиващите търговци на ниво – управители и ръководители, е следвало да бъдат обективирани по изискванията на приложимата норма.

Посредством съдебно-счетоводната експертиза не е е установено начисляване на ДДС от страна на придобиващите дружества, което с основание е възприето за отсъствие на предпоставка по см. на чл.15, т.4 ЗДДС, т.е. не е доказано, че сделките са обложени с ДДС в [държава].

Доказването на това обстоятелство е в тежест на ревизираното лице и не може да се прехвърли върху приходните органи поради възможностите, които им дава Регламентът за административно сътрудничество № 904/2010 /ЕС/. Дори за някои от придобиващите дружества да няма основание за квалифициране като „липсващ търговец” по см. на дефиницията за целите на Регламент /ЕО/ № 1925/2004г. на Комисията от 29 октомври 2004г. за определяне на подробни правила за прилагането на някои разпоредби на Регламент /ЕО/ № 1798/2003 на Съвета, то търговците не са открити или не са представили изискани данни и са се отклонили от облагане в [държава] – като придобиващи в тристранна операция не са начислили ДДС като предпоставка на чл.15, т.4 ЗДДС.

В случая е налице и допълнително основание във вр. с изискването на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС - в потвържденията не са отразени име и длъжностно качество на лице, предало стоките, както и длъжностно качество на лицето, получило стоките, вкл. не са пълни или не са индивидуализирани данните за превоз на стоката. Реквизитите са задължително съдържание на потвърждението и изискването по чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС не подлежи на разширително тълкуване.

Изискването на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС е недвусмислено и не предвижда доказване получаването на стоките с други документи. Според процесния механизмът на доставките, стоките се получават в логистичен склад и в документ за освобождаване „••••••• посочва марка и регистрационен номер на превозното средство, като този документ е с адресат – конкретно лице от логистичната фирма, но формално – в потвържденията отсъстват марка и регистрационен номер на превозното средство, както и номер на товарителница при куриерските услуги, вкл. името и длъжностното качество на лицето, предало стоката, а за лицето, получило стоката са изложени мотиви по-горе.

На база на получена информация по линия на международното сътрудничество са изградени констатации, че „прехвърлителите“ са регистрирани по ДДС лица в съответните държави членки, същите представят доказателства за закупуването на слушалките и тяхното транспортиране до [държава] , където се намират „получателите“, като за последните е установено, че са липсващи търговци, участват в данъчни измами и не развиват реална дейност, поради която причина регистрацията им по ДДС е прекратена.

Установено е още, че същите не могат да бъдат открити на декларирани данъчни адреси, не представят изисканите им счетоводни документи във връзка с извършване на доставките, поради което съответните приходни администрации не предоставят информация за вида на сделките, както и за извършено от тяхна страна начисляване на ДДС в качеството им на получатели по доставки. На база на това е изградена констатация, че от ревизираното лице не са представени доказателства, които удостоверяват получаването на процесните стоки от получателите и облагането на доставките по местонахождението им, поради което не е доказано изискването на чл.15,т.4 ЗДДС по повод на декларираните от „••••••• тристранни операции.

При недоказана тристранна операция с посредничеството на ревизираното лице на вътреобщностната доставка на стоката, съответства вътреобщностно придобиване с място, определено съгласно чл. 41 от Директивата /транспониран с чл. 62 ал. 2 ЗДДС/. Последната разпоредба, както и чл. 9, ал. 1 ППЗДДС, така и чл. 41, § 1 Директива 2006/112/ЕО регламентират, че лицето, което придобива стоките в хипотезата на ал. 2, следва да докаже, че ДДС във връзка с придобиването е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. В същия смисъл е и приетото от СЕС в решението от 22 април 2010 г. по съединени дела [Наименование]/08 и [Наименование]/08, Х, [Наименование], в т. 37: "Регламент (ЕО) № 1798/2003 на Съвета от 7 октомври 2003 година относно административното сътрудничество в областта на данъка върху добавената стойност не е приет с цел да се създаде система за обмен на информация между данъчните администрации на държавите членки, позволяваща им да установяват дали вътреобщностните придобивания са били в действителност обложени с ДДС в държавата членка на пристигане на пратката или на транспорта, в случай че самото данъчнозадължено лице не е в състояние да предостави необходимите за тази цел доказателства /както и решение от 27 [община] 2007 г. по дело [Наименование], [Наименование]/05"/"…поради недоказани осъществени тристранни операции по чл. 15 ЗДДС, доколкото не са налице доказателства по чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС и неустановеност стоките да са обложени с ДДС в държавите-членки, посочени като получатели по доставките в процесните фактури или където е завършил превозът им, то съгласно чл. 62, ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, за което по силата на чл. 9, ал. 3 ЗДДС данъкът става изискуем от посредника.“

Отговор на въпроса за приложението на посочената норма при действието на фикцията по чл. 9, ал. 3 ППЗДДС и място на изпълнение на вътреобщностното придобиване, определено в хипотезата на чл. 62, ал. 2 ЗДДС, дали посредникът има право на данъчен кредит, чрез механизма на обратното начисляване е даден в решението на Съда на ЕС по съединени дела С-536/08 и С-539/08.

Според това решение, когато доставките са обложени като вътреобщностни придобивания, за които се приема, че са осъществени в държавата членка по идентификация съгласно чл. 28, б. „а“, § 2, първа алинея от Шеста директива, не може да се счита, че посочените сделки пораждат „право на директно приспадане“ по смисъла на чл. 17 от същата директива. Доколкото стоките не пристигат на територията на държавата членка - мястото на изпълнение се определя от идентификацията на посредника в тристранната операция. Това разрешение произтича от принципа мястото на облагане с ДДС да е на територията на държавата членка, където се осъществява крайното потребление на стоките.

При липсата на ангажирани доказателства по делото, че стоките са обложени в държавата членка, където са пристигнали или е завършил превозът им, то мястото на изпълнение на вътреобщностните придобивания е територията на страната и чл.73а ЗДДС няма как да бъде приложен.

От събраните по делото доказателства се налага обоснован извод, че оспорения ревизионен акт е законосъобразнен. Изводите на органите по приходите обективирани и в оспорения РА не могат да бъдат опровергани от приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза.

Жалбата на „••••••• срещу Ревизионен акт № Р-16001624003323-091-001/03.06.2025 г, издаден от ТД на НАП – [област] следва да бъде отхвърлена.

Направеното искане от процесуалния представител на ответника за заплащане на разноските от страна на жалбоподателя, настоящият състав намира за основателно. Разноските определи съобразно размерите и правилата за изчисляване в НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (Загл. изм. – ДВ, бр. 14 от 2025 г.)възлизат на 21635,94 евро.

Мотивиран от гореизложеното, Административен съд [област], Х състав,