Чл. 5

Член 5 Настоящият регламент влиза в сила на двадесетия ден след деня на публикуването му в Официален вестник на Европейския съюз. Настоящият регламент е задължителен в своята цялост и се прилага пряко във всички държави членки. Съставено в Брюксел на 13 август 2023 година.

За Комисията

Председател

Ursula VON DER LEYEN

(1) ОВ L 243, 11.9.2002 г., стр. 1.

(2) Регламент (ЕО) № 1126/2008 на Комисията от 3 ноември 2008 г. за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета (ОВ L 320, 29.11.2008 г., стр. 1).

(3) Директива 2009/138/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 25 ноември 2009 г. относно започването и упражняването на застрахователна и презастрахователна дейност (Платежоспособност II) (ОВ L 335, 17.12.2009 г., стр. 1).

ПРИЛОЖЕНИЕ

МЕЖДУНАРОДНИ СЧЕТОВОДНИ СТАНДАРТИ

МСС 1 МСС 2 МСС 7 МСС 8 МСС 10 МСС 12 МСС 16 МСС 19 МСС 20 МСС 21 МСС 23 МСС 24 МСС 26 МСС 27 МСС 28 МСС 29 МСС 32 МСС 33 МСС 34 МСС 36 МСС 37 МСС 38 МСС 39 МСС 40 МСС 41 МСФО 1 МСФО 2 МСФО 3 МСФО 5 МСФО 5 МСФО 7 МСФО 8 МСФО 9 МСФО 1 МСФО 11 МСФО 12 МСФО 13 МСФО 15 МСФО 16 МСФО 17 КРМСФО 1 КРМСФО 2 КРМСФО 5 КРМСФО 6 КРМСФО 7 КРМСФО 10 КРМСФО 12 КРМСФО 14 КРМСФО 16 КРМСФО 17 КРМСФО 19 КРМСФО 20 КРМСФО 21 КРМСФО 22 КРМСФО 23 ПКР 7 ПКР 10 ПКР 25 ПКР 29 ПКР 32 Reproduction allowed within the European Economic Area. All existing rights reserved outside the EEA, with the exception of the right to reproduce for the purposes of personal use or other fair dealing. Further information can be obtained from the IASB at www.iasb.org

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 1

Представяне на финансови отчети

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

3 4 5 6 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

7

Счетоводни политики е термин, за който определение има в параграф 5 от МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки и който се използва в настоящия стандарт със същото значение.

Финансови отчети с общо предназначение (наричани „финансови отчети“) са тези, чиято цел е да удовлетворят потребностите на ползватели, които не са в позицията да изискват от предприятието да изготви отчети, приспособени към техните конкретни информационни потребности.

Практическа неприложимост – дадено изискване е практически неприложимо, когато предприятието не може да го приложи, след като е положило всички разумни усилия за това.

Международни стандарти за финансово отчитане (МСФО) – стандартите и разясненията, издадени от Съвета по Международните счетоводни стандарти (СМСС). Те се състоят от:

а)

Международните стандарти за финансово отчитане;

б)

Международните счетоводни стандарти;

в)

Разясненията на Комитета за разяснения на Международните стандарти за финансово отчитане (КРМСФО); и

г)

Разясненията на Постоянния комитет за разяснения (ПКР) (1).

Същественост:

Дадена информация е съществена, ако с основание би могло да се очаква пропускането ѝ, неточното ѝ представяне или прикриването ѝ да окаже влияние върху решенията, които основните ползватели на финансовите отчети с общо предназначение вземат въз основа на тези отчети, съдържащи финансова информация за конкретно отчитащо се предприятие.

Съществеността зависи от естеството или мащаба на информацията, или и от двете. Предприятието оценява дали информацията, самостоятелно или в комбинация с друга информация, е съществена в контекста на неговите финансови отчети, взети като цяло. Прикриване на информация е налице, ако тя е съобщена по начин, който по отношение на основните ползватели на финансовите отчети би породил последици, сходни с тези от пропускането на информацията или неточното ѝ представяне. По-долу са дадени примери за обстоятелства, които могат да доведат до прикриване на съществена информация: а) информация относно съществен отчетен обект, сделка или друго събитие, която е оповестена във финансовите отчети, но е използван неопределен или неясен език; б) информация относно съществен отчетен обект, сделка или друго събитие, която е разпръсната из финансовите отчети; в) информация за различни отчетни обекти, сделки или други събития, която е обединена по неподходящ начин; г) информация за подобни отчетни обекти, сделки или други събития, която е разделена по неподходящ начин; и д) разбираемостта на финансовите отчети е намалена, тъй като съществената информация е прикрита от несъществена информация по такъв начин, че основният ползвател не е в състояние да определи коя информация е съществена. За да се оцени доколко с основание може да се очаква информацията да окаже влияние върху решенията, взимани от основните ползватели на финансови отчети с общо предназначение, съдържащи информация за конкретно отчитащо се предприятие, е необходимо предприятието да вземе под внимание характеристиките на тези ползватели, като същевременно се отчетат и обстоятелствата, свързани със самото предприятие. Много действащи и потенциални инвеститори, заемодатели и други кредитори не могат да изискват от отчитащите се предприятия директно да им предоставят информация и трябва да разчитат на финансовите отчети с общо предназначение, за да получат голяма част от необходимата им финансова информация. Следователно те са основните ползватели, към които са насочени финансовите отчети с общо предназначение. Финансовите отчети се изготвят за ползватели, които имат приемливо ниво на познания за стопанската и икономическата дейност и които ползват и анализират информацията старателно. Има случаи, в които дори добре осведоменият и старателен ползвател може да има нужда от разясненията на консултант, за да разбере информация, представяща сложни икономически явления.

Пояснителните приложения съдържат информация в допълнение към представената в отчета за финансовото състояние, отчета за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход, отчета за промените в собствения капитал и отчета за паричните потоци. В пояснителните приложения се предоставя текстово описание или разбивка на отчетните обекти, представени в тези отчети, както и информация за отчетните обекти, които не отговарят на условията за признаване в тези отчети.

Другият всеобхватен доход съдържа приходите и разходите (включително корекции от прекласификация), които не се признават в печалбата или загубата, както е се изисква или е разрешено по силата на други МСФО. Компонентите на другия всеобхватен доход включват: а) промените в преоценъчния излишък (вж. МСС 16 Имоти, машини и съоръжения и МСС 38 Нематериални активи); б) последващите оценки на плановете с дефинирани доходи (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица); в) печалбите и загубите, възникващи от преизчисляване на финансовите отчети на предприятие в чужбина (вж. МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове); г) печалбите и загубите от инвестиции в инструменти на собствения капитал, определени по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5 от МСФО 9 Финансови инструменти; га) печалбите и загубите по финансови активи, оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А от МСФО 9; д) ефективната част от печалбите и загубите по хеджиращи инструменти при хеджиране на парични потоци и печалбите и загубите по хеджиращи инструменти, които хеджират инвестиции в инструменти на собствения капитал, оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5 от МСФО 9 (вж. глава 6 от МСФО 9); е) за определени пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата — размерът на промяната в справедливата стойност, която може да бъде отдадена на промени в кредитния риск по пасива (вж. параграф 5.7.7 от МСФО 9); ж) промените в размера на времевата стойност на опциите при отделяне на вътрешната стойност и времевата стойност на опционен договор и определяне като хеджиращ инструмент само на промяната във вътрешната стойност (вж. глава 6 от МСФО 9); з) промените в стойността на форуърдните елементи на форуърдните договори при отделяне на форуърд елемента и спот елемента на форуърден договор и определяне като хеджиращ инструмент само на промяната в стойността на спот елемента, както и промените в стойността на основния (базисния) спред на чуждестранна валута на финансов инструмент, когато той бива изключен при определянето на този финансов инструмент като хеджиращ инструмент (вж. глава 6 от МСФО 9). и) финансови приходи и разходи по застраховане от договори, издадени в обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори, които са изключени от печалбата или загубата, когато е направена разбивка на общите финансови приходи или разходи по застраховане, за да бъде включена в печалбата или загубата сумата, определена чрез систематично разпределяне, като се прилага параграф 88, буква б) от МСФО 17, или чрез сума, с която се отстраняват счетоводните несъответствия с финансовите приходи или разходи, възникващи по базовите (основните) отчетни обекти, като се прилага параграф 89, буква б) от МСФО 17; и й) финансови приходи и разходи от притежавани презастрахователни договори, които са изключени от печалбата или загубата, когато е направена разбивка на общите финансови приходи или разходи по презастраховане, за да бъде включена в печалбата или загубата сумата, определена чрез систематично разпределяне, като се прилага параграф 88, буква б) от МСФО 17.

Собственици са притежателите на инструменти, класифицирани като собствен капитал.

Печалба или загуба е общият размер на приходите минус разходите, като се изключат компонентите на другия всеобхватен доход.

Корекции от прекласификация са сумите, прекласифицирани към печалбата или загубата през текущия период, които са били признати в другия всеобхватен доход през текущия период или предходни периоди.

Общ всеобхватен доход е промяната в собствения капитал през периода в резултат от сделки и други събития, различни от промените в резултат от сделки със собствениците в качеството им на собственици. Общият всеобхватен доход се състои от всички компоненти на „печалбата или загубата“ и на „другия всеобхватен доход“. 8 8A а) финансов инструмент с право на връщане, класифициран като инструмент на собствения капитал (описан в параграфи 16А и 16Б на МСС 32); б) инструмент, който налага на предприятието задължение да предостави на друга страна пропорционален дял от своите нетни активи само при ликвидация, и който се класифицира като инструмент на собствения капитал (описан в параграфи 16В и 16Г от МСС 32). ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ

Предназначение на финансовите отчети

9 а) активите; б) пасивите; в) собствения капитал; г) приходите и разходите, включително печалбите и загубите; д) вноските от и разпределенията към собствениците в качеството им на такива; и е) паричните потоци. Тази информация заедно с информацията в пояснителните приложения към финансовите отчети помага на ползвателите да преценяват бъдещите парични потоци на предприятието и по-специално тяхното разположение във времето и степен на сигурност.

Пълен комплект финансови отчети

10

а)

отчет за финансовото състояние към края на периода;

б)

отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход за периода;

в)

отчет за промените в собствения капитал за периода;

г)

отчет за паричните потоци за периода;

д)

пояснителни приложения, съдържащи съществена информация за счетоводната политика и друга пояснителна информация;

дa)

сравнителна информация по отношение на предходния период, както е определено в параграфи 38 и 38А; и

е)

отчет за финансовото състояние към началото на предходния период, когато предприятието прилага счетоводна политика с обратна сила или прави преизчисление с обратна сила на статии в своите финансови отчети, или когато прекласифицира статии в своите финансови отчети в съответствие с параграфи 40А—40Г.

Предприятията може да използват наименования на отчетите, различни от използваните в настоящия стандарт. Например може да се използва терминът „отчет за всеобхватния доход“ вместо „отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход“.

10A

11

12 13 а) основните фактори и влияния, определящи финансовите резултати, включително промените в средата, в която предприятието извършва дейност, възможностите на предприятието да отговори на тези промени и техния ефект, както и инвестиционната политика на предприятието за поддържане и подобряване на финансовите резултати, в т.ч. неговата политика по отношение на дивидентите; б) източниците на финансиране на предприятието и неговото целево съотношение между пасивите и собствения капитал; и в) ресурсите на предприятието, които не са признати в отчета за финансовото състояние в съответствие с МСФО. 14

Общи характеристики

Честно представяне и съответствие с Международните стандарти за финансовo отчитане

15

16

17 а) избере и прилага счетоводна политика в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки. МСС 8 определя йерархията на меродавните насоки и указания, които ръководството трябва да вземе предвид при отсъствие на МСФО, който да се прилага конкретно за даден отчетен обект. б) представя информация, включително за счетоводната политика, по начин, който осигурява значима, надеждна, сравнима и разбираема информация. в) оповестява допълнителна информация, когато спазването на специфичните изисквания на МСФО е недостатъчно, за да даде възможност на ползвателите да разберат ефекта от конкретни сделки, други събития и условия върху финансовото състояние и финансовите резултати на предприятието.

18

19

20

а)

че ръководството е стигнало до заключение, че финансовите отчети представят честно финансовото състояние, финансовите резултати и паричните потоци на предприятието;

б)

че то е спазило приложимите МСФО, с изключение на отклонението от определено изискване, което е направило, за да постигне честно представяне;

в)

заглавието на МСФО, от който предприятието се е отклонило, естеството на отклонението, включително счетоводното отразяване (третирането), което този МСФО изисква, причината, поради която това счетоводно отразяване би било толкова подвеждащо при тези обстоятелства, че би противоречило на целта на финансовите отчети, изложена в Концептуалната рамка, и възприетото отразяване; и

г)

за всеки представен период – финансовото влияние на отклонението върху всяка статия във финансовите отчети, което би било отчетено при спазване на изискването.

21

22

23

а)

заглавието на въпросния МСФО, естеството на изискването и защо ръководството е преценило, че спазването на това изискване би било толкова подвеждащо при тези обстоятелства, че би противоречило на целта на финансовите отчети, изложена в Концептуалната рамка; и

б)

за всеки представен период – корекциите на всяка статия във финансовите отчети, за които ръководството е преценило, че са необходими за постигане на честно представяне.

24 а) защо целта на финансовите отчети не се постига при конкретните обстоятелства; и б) начина, по който обстоятелствата в предприятието се различават от обстоятелствата в други предприятия, които спазват изискването. Ако други предприятия при сходни обстоятелства спазват изискването, налице е оборимо предположение, че спазването на изискването от страна на предприятието не би било толкова подвеждащо, че да бъде в противоречие с целта на финансовите отчети, изложена в Концептуалната рамка.

Действащо предприятие

25

26

Счетоводен принцип на начисляването

27

28

Същественост и обобщаване

29

30 30A 31

Прихващане

32

33 34 а) предприятието представя печалбите и загубите от освобождаване от нетекущи активи, включително инвестиции и оперативни активи, като от размера на възнаграждението при освобождаване приспада балансовата стойност на актива и свързаните с продажбата разходи; и б) предприятието може да намали разходите, които са свързани с провизия, призната съгласно МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи, и които се възстановяват по силата на договорни отношения с трета страна (например договор за гаранция на доставчика), със съответния размер на възстановяването. 35

Честота на отчитане

36

а)

причината за използването на по-дълъг или по-кратък отчетен период; и

б)

факта, че представените във финансовите отчети суми не са изцяло сравними.

37

Сравнителна информация

Минимална сравнителна информация

38

38A

38Б

Допълнителна сравнителна информация

38В 38Г 39–40

Промяна в счетоводната политика, преизчисляване с обратна сила или прекласифициране

40A

а)

то прилага счетоводна политика с обратна сила, прави преизчисление с обратна сила на статии в своите финансови отчети или прекласифицира статии в своите финансови отчети; и

б)

прилагането с обратна сила, преизчислението с обратна сила или прекласифицирането оказва съществено влияние върху информацията в отчета за финансовото състояние към началото на предходния период.

40Б а) края на текущия период; б) края на предходния период; и в) началото на предходния период. 40В 40Г

41

а)

характера на прекласифицирането;

б)

сумата на всяка статия или група статии, които са прекласифицирани; и

в)

причината за прекласифицирането.

42

а)

причината, поради която не са прекласифицирани сумите; и

б)

същността на корекциите, които биха били направени, ако сумите бяха прекласифицирани.

43 44

Последователност на представянето

45

а)

е очевидно, в резултат на настъпила значителна промяна в характера на дейността на предприятието или при преглед на финансовите му отчети, че друго представяне или класификация ще бъдат по-подходящи с оглед на критериите за подбор и прилагане на счетоводната политика по МСС 8; или

б)

даден МФСО изисква промяна в представянето.

46 СТРУКТУРА И СЪДЪРЖАНИЕ

Въведение

47 48

Идентификация на финансовите отчети

49

50

51

а)

наименованието на отчитащото се предприятие или други начини за неговата идентификация и всякаква промяна в тази информация от края на предходния отчетен период;

б)

дали финансовите отчети се отнасят за отделно предприятие или за група предприятия;

в)

датата на края на отчетния период или периода, обхванат от комплекта финансови отчети или пояснителните приложения;

г)

валутата на представяне съгласно определението в МСС 21; и

д)

степента на закръгляване, използвана при представянето на сумите във финансовите отчети.

52 53

Отчет за финансовото състояние

Информация, която се представя в отчета за финансовото състояние

54

а)

имоти, машини и съоръжения;

б)

инвестиционни имоти;

в)

нематериални активи;

г)

финансови активи (с изключение на сумите, посочени в д), з) и и));

га)

портфейли от договори в обхвата на МСФО 17, които представляват активи, разделени съобразно изискването на параграф 78 от МСФО 17;

д)

инвестиции, отчетени по метода на собствения капитал;

е)

биологични активи от обхвата на МСС 41 Земеделие;

ж)

материални запаси;

з)

търговски и други вземания;

и)

парични средства и парични еквиваленти;

й)

общия размер на активите, класифицирани като държани за продажба, и активите, включени в групи за освобождаване, класифицирани като държани за продажба в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности;

к)

търговски и други задължения;

л)

провизии;

м)

финансови пасиви (с изключение на сумите, посочени в к) и л);

ма)

портфейли от договори в обхвата на МСФО 17, които представляват пасиви, разделени съобразно изискването на параграф 78 от МСФО 17;

н)

пасиви и активи за текущи данъци съгласно определението в МСС 12 Данъци върху дохода;

о)

отсрочени данъчни пасиви и отсрочени данъчни активи съгласно определението в МСС 12;

п)

пасиви, включени в групи за освобождаване, класифицирани като държани за продажба в съответствие с МСФО 5;

р)

неконтролиращи участия, представени в рамките на собствения капитал; и

с)

емитиран капитал и резерви, които може да бъдат отнесени към собствениците на предприятието майка.

55

55A а) се състоят от статии, съставени от суми, признати и оценени в съответствие с МСФО; б) се представят и наименуват по начин, който прави ясни и разбираеми статиите, които образуват междинен сбор; в) се запазват и през следващите периоди в съответствие с параграф 45; и г) не се представят по по-виден начин от изискваните от МСФО за отчета за финансовото състояние междинни сборове и общи сборове.

56

57 а) статии се добавят, когато размерът, характерът или функцията на статията или обобщението на сходни статии са такива, че отделното представяне е от значение за разбирането на финансовото състояние на предприятието; и б) използваните описания и подредбата на статиите или обобщението на сходни статии може да бъдат променени в зависимост от естеството на предприятието и неговите сделки, за да се осигури информация, която е от значение за разбирането на финансовото състояние на предприятието. Например, финансова институция може да измени горните описания, за да предостави информация, която е от значение за дейността на финансова институция. 58 а) естеството и ликвидността на активите; б) тяхната функция в предприятието; и в) сумата, естеството и срочността на пасивите. 59

Разграничение между текущи и нетекущи отчетни обекти

60

61

а)

не повече от дванадесет месеца след края на отчетния период, както и

б)

повече от дванадесет месеца след края на отчетния период.

62 63 64 65

Текущи активи

66

а)

очаква да реализира актива или възнамерява да го продаде или употреби в своя нормален оперативен цикъл;

б)

държи актива предимно с цел търгуване;

в)

очаква да реализира актива в рамките на дванадесет месеца след края на отчетния период; или

г)

активът представлява парични средства или парични еквиваленти (съгласно определението в МСС 7), освен ако за актива има ограничение да бъде разменян или използван за уреждане на пасив в продължение най-малко на дванадесет месеца след края на отчетния период.

Предприятието класифицира всички останали активи като нетекущи.

67 68

Текущи пасиви

69

а)

очаква да уреди пасива в своя нормален оперативен цикъл;

б)

държи пасива предимно с цел търгуване;

в)

пасивът трябва да бъде уреден в рамките на дванадесет месеца след края на отчетния период; или

г)

няма безусловно право да отсрочва уреждането на пасива за период от най-малко дванадесет месеца след края на отчетния период (вж. параграф 73). Класификацията на даден пасив не се влияе от условията във връзка с него, които биха позволили на контрагента при желание да го уреди чрез издаване на инструменти на собствения капитал.

Предприятието класифицира всички останали пасиви като нетекущи.

70 71 72 а) първоначалният срок е бил за период, по-дълъг от дванадесет месеца; и б) споразумение за рефинансиране или за нов погасителен план на дългосрочна база е сключено след края на отчетния период и преди финансовите отчети да са утвърдени за издаване. 73 74 75 76 а) рефинансиране на дългосрочна база; б) отстраняване на нарушение по дългосрочно споразумение за заем; и в) получаване от заемодателя на гратисен период за отстраняване на нарушението по дългосрочно споразумение за заем с край най-малко дванадесет месеца след края на отчетния период.

Информация, която трябва да се представи или в отчета за финансовото състояние, или в пояснителните приложения

77

78 а) имотите, машините и съоръженията се разпределят по класове в съответствие с МСС 16; б) вземанията се разпределят на вземания от търговски клиенти, вземания от свързани лица, предплащания и други суми; в) материалните запаси се разпределят допълнително в съответствие с МСС 2 Материални запаси по класификационни групи, например стоки, производствени запаси, суровини и материали, незавършено производство и продукция; г) провизиите се разпределят на провизии за доходи на наетите лица и други статии; и д) собственият капитал и резервите се разпределят в различни класове, като внесен капитал, премиен резерв и други резерви.

79

а)

за всеки клас дялов/акционерен капитал:

i)

броя на разрешените акции;

ii)

броя на емитираните и напълно платени акции, както и на тези, които са емитирани, но не са платени напълно;

iii)

номиналната стойност на една акция или факта, че акциите са без номинална стойност;

iv)

равнение на броя на акциите в обращение към началото и към края на периода;

v)

правата, преференциите и ограниченията, присъщи на съответния клас, включително ограниченията при разпределението на дивидентите и изплащането на капитала;

vi)

акциите на предприятието, държани от самото предприятие или от дъщерни или асоциирани предприятия; и

vii)

акциите, запазени за издаване в рамките на опции или договори за продажба на акции, включително условията и сумите; и

б)

описание на естеството и предназначението на всеки резерв в рамките на собствения капитал.

80

80A

а)

финансов инструмент с право на връщане, класифициран като инструмент на собствения капитал, или

б)

инструмент, който налага на предприятието задължение да предостави на друга страна пропорционален дял от своите нетни активи само при ликвидация и който е класифициран като инструмент на собствения капитал

между финансови пасиви и собствен капитал, то следва да оповести сумата, която е прекласифицирало във и от всяка категория (финансови пасиви или собствен капитал), както и момента и причините за такава прекласификация.

Отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход

81A

а)

печалбата или загубата;

б)

общият друг всеобхватен доход;

в)

всеобхватният доход за периода, който представлява общия размер на печалбата или загубата и другия всеобхватен доход.

Ако предприятието представя отделен отчет за печалбата или загубата, то не представя раздела за печалбата или загубата в отчета, представящ всеобхватния доход.

81Б

а)

печалбата или загубата за периода, която може да бъде отнесена към:

i)

неконтролиращите участия, както и

ii)

собствениците на предприятието майка;

б)

всеобхватния доход за периода, който може да бъде отнесен към:

i)

неконтролиращите участия, както и

ii)

собствениците на предприятието майка.

Ако предприятието представя печалбата или загубата в отделен отчет, то представя в него посоченото в буква а).

Информация, която се представя в раздела за печалбата или загубата или в отчета за печалбата или загубата

81

82

а)

приходите, като отделно се представят:

i)

приходите от лихви, изчислени по метода на ефективния лихвен процент; и

ii)

застрахователните приходи (вж. МСФО 17);

aa)

печалбите и загубите, произтичащи от отписването на финансови активи, оценявани по амортизирана стойност;

аб)

разходите за застрахователни услуги от издадени договори в обхвата на МСФО 17 (вж. МСФО 17);

ав)

приходите или разходите от притежавани презастрахователни договори (вж. МСФО 17);

б)

разходите за финансиране;

бa)

загубите от обезценка (включително възстановяване или обратно проявление на загубите или печалбите от обезценка), определени в съответствие с раздел 5.5 от МСФО 9;

бб)

финансови приходи или разходи по застраховане от издадени договори в обхвата на МСФО 17 (вж. МСФО 17);

бв)

финансови приходи или разходи от притежавани презастрахователни договори (вж. МСФО 17);

в)

дела от печалбите или загубите на асоциирани и съвместни предприятия, отчетен по метода на собствения капитал;

вa)

ако финансов актив се прекласифицира извън категорията на оценяваните по амортизирана стойност активи, за да бъде оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата – всяка печалба или загуба, произтичаща от разликата между предишната амортизирана стойност на финансовия актив и неговата справедлива стойност към датата на прекласифициране (съгласно определението в МСФО 9);

вб)

ако финансов актив се прекласифицира извън категорията на активите, оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход, за да бъде оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата – всяка съвкупна печалба или загуба, призната преди това в другия всеобхватен доход, която е прекласифицирана към печалбата или загубата;

г)

разходи за данъци;

д)

[заличен]

дa)

една-единствена сума за всички преустановени дейности (вж. МСФО 5).

fе)–и)

[заличени]

Информация, която се представя в раздела за другия всеобхватен доход

82A

а)

компонентите на другия всеобхватен доход (с изключение на сумите по буква б), класифицирани по естество и групирани в тези, които в съответствие с другите МСФО:

i)

впоследствие няма да бъдат прекласифицирани в печалбата или загубата; и

ii)

впоследствие ще бъдат прекласифицирани в печалбата или загубата при определени условия.

б)

дела от другия всеобхватен доход на асоциираните и съвместните предприятия, отчетен по метода на собствения капитал и разделен по дела на компонентите, които в съответствие с другите МСФО:

i)

впоследствие няма да бъдат прекласифицирани в печалбата или загубата; и

ii)

впоследствие ще бъдат прекласифицирани в печалбата или загубата при определени условия.

83–84

85

85A а) се състоят от статии, съставени от суми, признати и оценени в съответствие с МСФО; б) се представят и наименуват по начин, който прави ясни и разбираеми статиите, които съставят междинния сбор; в) се запазват и през следващите периоди в съответствие с параграф 45; и г) не се представят по по-виден начин от междинните сборове и общите сборове, изисквани от МСФО за отчета (или отчетите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход. 85Б 86

87

Печалба или загуба за периода

88

89

Друг всеобхватен доход за периода

90

91 а) след приспадане на свързаните с тях данъчни ефекти или б) преди приспадане на свързаните с тях данъчни ефекти с една сума, дадена за съвкупния размер на данъка върху дохода, свързан с тези отчетни обекти. Ако предприятието избере варианта по буква б), то разпределя данъка между отчетните обекти, които би могло впоследствие да бъдат прекласифицирани в раздела на печалбата или загубата, и тези, които впоследствие няма да бъдат прекласифицирани в този раздел.

92

93 94 95 96

Информация, която се представя в отчета (или отчетите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход или в пояснителните приложения

97

98 а) обезценка (намаление на отчетната стойност) на материалните запаси до нетната им реализируема стойност или на имотите, машините и съоръженията до възстановимата им стойност, както и обратно възстановяване на тази обезценка; б) преструктуриране на дейността на предприятието и възстановяване на провизиите за разходите за преструктурирането; в) освобождаване от имоти, машини и съоръжения; г) освобождаване от инвестиции; д) преустановени дейности; е) уреждане на съдебни спорове; и ж) други възстановени провизии.

99

100 101 102 Приходи

X Други доходи

X Промени в запасите от продукция и незавършено производство X

Използвани суровини, материали и консумативи X

Разходи за изплащане на доходи на наетите лица X

Разходи за амортизация X

Други разходи X

Общо разходи

(X) Печалба преди данъчно облагане

X 103 Приходи X Себестойност на продажбите (X) Брутна печалба X Други доходи X Разходи по разпространението (X) Административни разходи (X) Други разходи (X) Печалба преди данъчно облагане X

104

105

Отчет за промените в собствения капитал

Информация, която се представя в отчета за промените в собствения капитал

106

а)

общия всеобхватен доход за периода, като се показват поотделно общите суми, които може да бъдат отнесени към собствениците на предприятието майка и към неконтролиращите участия;

б)

за всеки компонент на собствения капитал – ефектите от прилагане с обратна сила или преизчисление с обратна сила, признати в съответствие с МСС 8; и

в)

[заличен]

г)

за всеки компонент на собствения капитал – равнение на балансовата стойност в началото и в края на периода, като се оповестяват отделно (най-малко) промените в резултат от:

i)

печалбата или загубата;

ii)

другия всеобхватен доход; и

iii)

сделки със собствениците в качеството им на собственици, като се показват отделно вноските от собствениците и разпределенията към собствениците и промените в притежаваните участия в собствеността на дъщерните предприятия, които не водят до загуба на контрол.

Информация, която трябва да се представи в отчета за промените в собствения капитал или в пояснителните приложения

106A

107

108 109 110

Отчет за паричните потоци

111

Пояснителни приложения

Структура

112

а)

представя се информация за принципа, на който са изготвени финансовите отчети и конкретните счетоводни политики, приложени в съответствие с параграфи 117–124;

б)

оповестя се информацията, изисквана от МСФО, която не е представена никъде другаде във финансовите отчети; и

в)

предоставя се информация, която не е представена никъде другаде във финансовите отчети, но е от значение за разбирането на всеки един от тях.

113

114 а) представяне по виден начин на областите на дейност, които предприятието смята, че са най-значими за разбирането на финансовите му резултати и финансовото му състояние, например групиране на информация за определени оперативни (основни) дейности; б) групиране на информация за аналогично оценявани отчетни обекти, например активи, оценявани по справедлива стойност; или в) съблюдаване на подреждането на статиите в отчета (или отчетите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход и отчета за финансовото състояние, например: i) заявление (декларация) за съответствие с МСФО (вж. параграф 16); ii) съществена информация за счетоводната политика (виж параграф 117); iii) съпътстваща информация за статиите, включени в отчетите за финансовото състояние, в отчета (или отчетите) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход и в отчетите за промените в собствения капитал и за паричните потоци, в реда, в който са представени всеки отчет и всяка статия; и iv) други оповестявания, включително:

(1) условни пасиви (вж. МСС 37) и непризнати поети договорни задължения; и

(2) нефинансови оповестявания, например целите и политиката на предприятието за управлението на финансовия риск (вж. МСФО 7). 115 116

Оповестяване на счетоводната политика

117

117A 117Б а) предприятието е променило счетоводната си политика през отчетния период и тази промяна е довела до съществена промяна в информацията във финансовите отчети; б) предприятието е избрало счетоводната политика от един или повече варианти, разрешени от МСФО — такава ситуация би могла да възникне, ако предприятието избере да оцени инвестиционния имот по историческа цена, а не по справедлива стойност; в) счетоводната политика е била разработена в съответствие с МСС 8 при липсата на специално приложим МСФО; г) счетоводната политика се отнася до област, за която предприятието е задължено да прави значими преценки или допускания при прилагането на счетоводната политика, и предприятието оповестява тези преценки или допускания в съответствие с параграфи 122 и 125; или д) счетоводното отчитане, което се изисква за тях, е сложно и в противен случай ползвателите на финансовите отчети на предприятието не биха разбрали тези съществени сделки, други събития или условия — такава ситуация може да възникне, ако предприятието прилага повече от един МСФО към даден клас съществени сделки. 117В 117Г 117Д 118 119 120 121

122

123 а) [заличен] б) кога по същество се прехвърлят на други предприятия всички значителни рискове и ползи (изгоди) от собствеността върху финансови активи и – за лизингодателите – върху активи, предмет на лизинг; в) дали по същество определени продажби на стоки представляват договорености за финансиране и следователно не пораждат приходи; и г) дали съгласно договорните условия на финансов актив на конкретни дати възникват парични потоци, които са единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. 124

Източници на несигурност на приблизителните оценки

125

а)

тяхното естество; и

б)

тяхната балансова стойност към края на отчетния период.

126 127 128 129 а) естеството на предположението или друга несигурност на приблизителните оценки; б) чувствителността на балансовите стойности към методите, предположенията и приблизителните оценки, стоящи в основата на техните изчисления, включително причините за тази чувствителност; в) очакваното разрешаване на несигурността и обхватът на възможните при разумно допускане последици в рамките на следващата финансова година по отношение на балансовите стойности на съответните активи и пасиви; и г) обяснение за направените промени в минали предположения, отнасящи се до тези активи и пасиви, ако несигурността остава неотстранена. 130 131 132 133

Капитал

134

135 а) качествена информация относно целите, политиките и процесите за управление на капитала, включително: i) описание на това какво управлява като капитал; ii) когато предприятието подлежи на външно наложени изисквания за капитала, естеството на тези изисквания и как тези изисквания са включени в управлението на капитала; и iii) как постига целите си за управление на капитала. б) обобщени количествени данни за това какво управлява като капитал. Някои предприятия приемат някои финансови пасиви (напр. някои форми на подчинен дълг) като част от капитала. Други предприятия приемат капитала като изключващ някои компоненти на собствения капитал (напр. компоненти, породени от хеджиране на парични потоци). в) всякакви промени в а) или б) от предходния период. г) дали през периода предприятието е спазвало външно наложени изисквания за капитала, които се прилагат спрямо него. д) когато предприятието не е спазвало такива външно наложени изисквания за капитала – последиците от това неспазване. Предприятието прави тези оповестявания въз основа на информацията, предоставяна вътрешно на ключовия управленски персонал. 136

Финансови инструменти с право на връщане, класифицирани като собствен капитал

136A

а)

обобщени количествени данни за сумата, класифицирана като собствен капитал;

б)

своите цели, политика и процеси за управление на задължението си да изкупи обратно инструментите, когато притежателите на инструментите изискат това, включително всякакви промени от предходния период;

в)

очаквания изходящ паричен поток при обратното изкупуване на тази група финансови инструменти; и

г)

информация как е бил определен изходящият паричен поток при обратното изкупуване.

Други оповестявания

137

а)

размера на дивидентите, предложени или декларирани преди утвърждаването на финансовите отчети за издаване, но непризнати като разпределение към собствениците през периода, и съответната сума на дял/акция; и

б)

размера на непризнатите натрупани дивиденти по привилегировани акции.

138

а)

седалището и правната форма на предприятието, държавата на регистрация и адреса на управление (или основното място на дейност, ако е различно от адреса на управление);

б)

описание на естеството на дейността на предприятието и неговите основни дейности;

в)

наименованието на предприятието майка и на крайното предприятие майка от групата; и

г)

ако е предприятие с ограничен срок на съществуване – информация за този срок.

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ И ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 139 139 A 139Б 139C 139Г 139Д 139Е 139Ж 139З 139И 139Й 139K 139Л 139M 139Н 139O 139П 139Р 139С 139Т 139У 139Х ОТМЯНА НА МСС 1 (ПРЕРАБОТЕН ПРЕЗ 2003 Г.) 140

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 2

Материални запаси

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

а)

[заличен]

б)

финансовите инструменти (вж. МСС 32 Финансови инструменти: представяне и МСФО 9 Финансови инструменти; и

в)

биологичните активи, свързани със земеделска дейност и земеделска продукция в момента на прибиране на реколтата (вж. МСС 41 Земеделие).

3

а)

производители на земеделска и горска продукция, земеделски продукти след прибиране на реколтата, минерали и минерални продукти дотолкова, доколкото те се оценяват по нетна реализируема стойност в съответствие с вече установените практики в тези отрасли. Когато такива материални запаси се оценяват по нетна реализируема стойност, промените в тази стойност се признават в печалбата или загубата през периода на промяната.

б)

стокови брокери търговци, които оценяват своите материални запаси по справедливата им стойност минус разходите за продажба. Когато такива материални запаси се оценяват по справедливата им стойност минус разходите за продажба, промените в справедливата им стойност минус разходите за продажба се признават в печалбата или загубата през периода на промяната. 4 5 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6

Материалните запаси са активи:

а)

държани за продажба в обичайния ход на стопанската дейност;

б)

намиращи се в процес на производство за такава продажба; или

в)

под формата на материали или запаси, които се изразходват в производствения процес или при предоставянето на услуги.

Нетна реализируема стойност е приблизително оценената продажна цена в обичайния ход на стопанската дейност минус приблизително оценените разходи за завършване на производствения цикъл и приблизително оценените разходи, които са необходими за осъществяване на продажбата.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност) 7 8 ОЦЕНЯВАНЕ НА МАТЕРИАЛНИТЕ ЗАПАСИ

9

Себестойност или цена на придобиване на материалните запаси

10

Разходи за закупуване

11

Разходи за преработка

12 13 14

Други разходи

15 16 а) наднормативните количества бракувани материали, вложеният за тях труд или други производствени разходи; б) разходите за складиране, освен в случаите, когато те са необходими за производствения процес преди следващ производствен етап; в) административните общи разходи, които не са свързани с довеждането на материалните запаси до сегашното им местоположение и състояние; и г) разходите за продажбата. 17 18 19

Себестойност на земеделска продукция, добита от биологични активи

20

Способи за оценяване на себестойността

21 22

Методи за изписване на себестойността или цената на придобиване

23

24

25

26 27

Нетна реализируема стойност

28 29 30 31 32 33 ПРИЗНАВАНЕ ЗА РАЗХОД

34

35 ОПОВЕСТЯВАНЕ

36

а)

счетоводната политика, приета при оценяването на материалните запаси, включително използваните методи за изписване на себестойността или цената на придобиване;

б)

общата балансова стойност на материалните запаси и балансовата стойност по класификационни групи, подходящи за предприятието;

в)

балансовата стойност на материалните запаси, отчитани по справедлива стойност, намалена с разходите за продажба;

г)

размерът на материалните запаси, признат като разход през периода;

д)

размера на всяка обезценка на материалните запаси, който е признат като разход през периода съгласно параграф 34;

е)

размера на всяко възстановяване на обезценки, който е признат като намаление на размера на материалните запаси, признат като разход през периода съгласно параграф 34;

ж)

условията или събитията, довели до възстановяване на обезценки на материалните запаси съгласно параграф 34; и

з)

балансовата стойност на материалните запаси, които са дадени в залог за обезпечаване на пасиви.

37 38 39 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 40 40 A 40Б 40В 40Г 40Д 40Е 40Ж ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 41 42

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 7

Отчет за паричните потоци

(2)

ЦЕЛ Информацията за паричните потоци на едно предприятие е полезна с това, че предоставя на ползвателите на финансовите отчети база за оценка на възможностите на предприятието да генерира парични средства и парични еквиваленти и на потребностите на предприятието да използва тези парични потоци. Икономическите решения, които вземат ползвателите, изискват да се направи оценка на възможностите на предприятието да генерира парични средства и парични еквиваленти, тяхното разположение във времето и сигурността на генерирането им. Целта на настоящия стандарт е да се изисква осигуряване на информация за историческите изменения на паричните средства и паричните еквиваленти на предприятието посредством отчет за паричните потоци, в който те се класифицират през отчетния период като такива от оперативна, инвестиционна и финансова дейност. ОБХВАТ

1

2 3 ПОЛЗА ОТ ИНФОРМАЦИЯТА ЗА ПАРИЧНИТЕ ПОТОЦИ 4 5 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6

Парични средства – парични средства, налични в брой и под формата на безсрочни депозити.

Парични еквиваленти – краткосрочни високоликвидни инвестиции, които са леснообръщаеми в конкретни парични суми и са свързани с незначителен риск от промяна в стойността им.

Парични потоци – входящи и изходящи потоци от парични средства и парични еквиваленти.

Оперативна дейност – основната приходоносна дейност на предприятието, както и друга дейност, която не е инвестиционна или финансова.

Инвестиционна дейност – придобиването и освобождаването от дълготрайни активи и други инвестиции, които не са включени в паричните еквиваленти.

Финансова дейност – дейност, която води до промени в размера и състава на внесения собствен капитал и привлечените средства на предприятието.

Парични средства и парични еквиваленти

7 8 9 ПРЕДСТАВЯНЕ НА ОТЧЕТА ЗА ПАРИЧНИТЕ ПОТОЦИ

10

11 12

Оперативна дейност

13 14 а) паричните постъпления от продажбата на стоки и извършването на услуги; б) паричните постъпления от възнаграждения за права, такси, комисиони и други приходи; в) паричните плащания към доставчици на стоки и услуги; г) паричните плащания към и от името на наетите лица (персонала); д) [заличен] е) паричните плащания или възстановяване на суми, внесени като подоходни данъци, с изключение на случаите, когато те може да бъдат конкретно разграничени и отнесени към финансовата и инвестиционната дейност; и ж) паричните постъпления и плащания по договори, държани за дилърски или търговски цели. Някои сделки, например продажбата на отчетен обект от категорията на машините, може да донесат печалба или загуба, която се включва в признатата печалба или загуба. Паричните потоци, които са свързани с подобни сделки, представляват парични потоци от инвестиционна дейност. Паричните плащания за производство или придобиване на активи, държани за отдаване под наем и впоследствие държани за продажба, както е описано в параграф 68А от МСС 16 Имоти, машини и съоръжения, обаче са парични потоци от оперативна дейност. Паричните постъпления от наеми и последващи продажби на такива активи също са парични потоци от оперативна дейност. 15

Инвестиционна дейност

16 а) паричните плащания за придобиване на имоти, машини и съоръжения, нематериални и други дълготрайни активи. Тези плащания включват плащанията, свързани с капитализираните разходи за развойна дейност, както и с капитализираните разходи за придобиване на имоти, машини и съоръжения по стопански начин; б) паричните постъпления от продажбата на имоти, машини и съоръжения, нематериални и други дълготрайни активи; в) паричните плащания за придобиване на капиталови или дългови инструменти на други предприятия и дялови участия в смесени предприятия (различни от плащанията за тези инструменти, които се разглеждат като парични еквиваленти, или тези, които се държат за дилърски или търговски цели); г) паричните постъпления от продажбата на капиталови или дългови инструменти на други предприятия и дялови участия в съвместни предприятия (различни от постъпленията за тези инструменти, които се разглеждат като парични еквиваленти, или тези, които се държат за дилърски или търговски цели); д) паричните аванси и заеми, предоставени на трети страни (които не са аванси и заеми, предоставени от финансова институция); е) паричните постъпления от връщането на аванси и погасяването на заеми, предоставени на трети страни (които не са аванси и заеми на финансова институция); ж) паричните плащания за фючърсни договори, форуърдни договори, опционни договори и суапови договори, с изключение на случаите, когато договорите се държат за дилърски или търговски цели или плащанията са класифицирани като финансова дейност; и

з) паричните постъпления от фючърсни договори, форуърдни договори, опционни договори и суапови договори, с изключение на случаите, когато договорите се държат за дилърски или търговски цели или плащанията са класифицирани като финансова дейност. Когато даден договор се отчита като хеджиране на разграничим отчетен обект, паричните потоци от договора се класифицират по същия начин, както паричните потоци на отчетния обект, който се хеджира.

Финансова дейност

17 а) паричните постъпления от емитирането на акции или други инструменти на собствения капитал; б) паричните плащания към собствениците за придобиването или обратното изкупуване на акции на предприятието; в) паричните постъпления от емитиране на облигации, заеми, кредити, полици, ипотеки и други краткосрочни или дългосрочни заемни средства; г) паричните погашения на получени в заем средства; и д) паричните плащания от страна на лизингополучател за намаляване на размера на неизплатеното задължение по лизинг. ОТЧИТАНЕ НА ПАРИЧНИТЕ ПОТОЦИ ОТ ОПЕРАТИВНА ДЕЙНОСТ

18

а)

или прекия метод, при който се оповестяват главните групи брутни парични постъпления и брутни парични плащания; или

б)

или косвения метод, при който печалбата или загубата се коригира по отношение на ефекта на сделките с непарично естество на отложените или начислените минали или бъдещи парични постъпления или плащания във връзка с оперативната дейност и на приходните или разходните отчетни обекти, свързани с инвестиционни или финансови парични потоци. 19 а) или от счетоводните регистри на предприятието; или б) чрез коригирането на продажбите, себестойността на продажбите (лихвите и други подобни приходи и разходите за лихви и други подобни разходи за финансова институция) и други статии от отчета за всеобхватния доход по отношение на: i) промените в материалните запаси и оперативните вземания и задължения през отчетния период; ii) други непарични отчетни обекти; и iii) други непарични обекти, за които паричните ефекти представляват инвестиционни или финансови парични потоци. 20 а) промените в материалните запаси и оперативните вземания и задължения през отчетния период; б) непаричните отчетни обекти, например амортизация, провизии, отсрочени данъци, нереализирани положителни и отрицателни курсови разлики и неразпределена печалба на асоциираните предприятия; и в) всички други отчетни обекти, за които паричните ефекти представляват инвестиционни или финансови парични потоци. Другата възможност е нетният паричен поток от оперативната дейност да бъде представен по косвения метод, като се покажат приходите и разходите, представени в отчета за всеобхватния доход, и промените в материалните запаси и оперативните вземания и задължения през отчетния период. ОТЧИТАНЕ НА ПАРИЧНИТЕ ПОТОЦИ ОТ ИНВЕСТИЦИОННА И ФИНАНСОВА ДЕЙНОСТ

21

ОТЧИТАНЕ НА ПАРИЧНИТЕ ПОТОЦИ НА НЕТНА БАЗА

22

а)

паричните постъпления и плащания от името на клиентите, когато паричните потоци отразяват по-скоро дейностите на клиента, отколкото тези на предприятието; и

б)

паричните постъпления и плащания за отчетни обекти, при които обращаемостта е бърза, сумите са големи и сроковете до падежите са кратки.

23 а) приемането и изплащането на безсрочни депозити в банка; б) финансови средства, държани от инвестиционно предприятие от името на клиента; и в) наеми, събирани от името на собствениците на имотите и изплащани на тях. 23A а) сумите на главниците, отнасящи се до кредитни карти на клиенти; б) закупуването и продажбата на инвестиции; и в) други краткосрочни заеми, например тези, които имат срок до падежа три месеца или по-малко.

24

а)

паричните постъпления и плащанията за приемане и изплащане на депозити с определен падеж;

б)

внасянето на суми по депозити в други финансови институции и тегленето на суми от депозити от други финансови институции; и

в)

паричните аванси и заеми, отпускани на клиенти, и връщането на тези аванси и погасяването на тези кредити.

ПАРИЧНИ ПОТОЦИ В ЧУЖДЕСТРАННА ВАЛУТА

25

26

27 28

29

30 ЛИХВИ И ДИВИДЕНТИ

31

32 33 34 ДАНЪЦИ ВЪРХУ ДОХОДА

35

36 ИНВЕСТИЦИИ В ДЪЩЕРНИ, АСОЦИИРАНИ И СЪВМЕСТНИ ПРЕДПРИЯТИЯ 37 38 ПРОМЕНИ В ПРИТЕЖАВАНИТЕ УЧАСТИЯ В СОБСТВЕНОСТТА НА ДЪЩЕРНИ ПРЕДПРИЯТИЯ И ДРУГИ СТОПАНСКИ ЕДИНИЦИ

39

40

а)

общия размер на полученото или извършено плащане;

б)

дела на плащането, състоящ се от парични средства и парични еквиваленти;

в)

размера на паричните средства и паричните еквиваленти в дъщерните предприятия или другите стопански единици, над които е придобит или изгубен контрол; и

г)

размера на активите и пасивите, с изключение на паричните средства и паричните еквиваленти в дъщерните предприятия или другите стопански единици, над които е придобит или изгубен контрол, обобщено за всяка главна категория.

40A 41 42 42 A 42Б. НЕПАРИЧНИ СДЕЛКИ (ОПЕРАЦИИ)

43

44 а) придобиване на активи или чрез пряко поемане на съответните свързани с тях пасиви, или чрез лизинг; б) придобиване на предприятия чрез емитиране на собствен капитал; и в) преобразуване на дълг в собственост. ПРОМЕНИ В ПАСИВИТЕ, ПРОИЗТИЧАЩИ ОТ ДЕЙНОСТИ ПО ФИНАНСИРАНЕ

44A

44Б а) промените, произтичащи от паричните потоци от дейностите по финансиране; б) промените, произтичащи от придобиването или загубата на контрол над дъщерни предприятия или други стопански единици; в) ефекта от промените в обменните курсове; г) промените в справедливата стойност; и д) други промени. 44В 44Г 44Д КОМПОНЕНТИ НА ПАРИЧНИТЕ СРЕДСТВА И ПАРИЧНИТЕ ЕКВИВАЛЕНТИ

45

46 47 ДРУГИ ОПОВЕСТЯВАНИЯ

48

49 50 а) размера на неусвоените отпуснати заеми, които може да бъдат на разположение за бъдещата оперативна дейност и за уреждане на капиталови ангажименти, като се посочват евентуалните ограничения върху ползването на тези заеми; в) съвкупния размер на паричните потоци, които представляват увеличения на оперативния капацитет отделно от тези парични потоци, които са необходими за поддържането на оперативния капацитет; и г) размера на паричните потоци, произтичащи от оперативната, инвестиционната и финансовата дейност от всеки отчетен сегмент (вж. МСФО 8 Оперативни сегменти). 51 52 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 53 54 55 56 57 58 59 60 61

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 8

Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

ЦЕЛ 1 2 ОБХВАТ

3

4 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5

Счетоводна политика са конкретни принципи, изходни положения, договорености, правила и практики, прилагани от предприятието при изготвянето и представянето на финансовите отчети.

Счетоводни приблизителни оценки са парични суми във финансовите отчети, чиято оценка е с елемент на несигурност.

Международни стандарти за финансово отчитане (МСФО) са стандартите и разясненията, издадени от Съвета по Международните счетоводни стандарти (СМСС). Те се състоят от:

а)

Международните стандарти за финансово отчитане;

б)

Международни счетоводни стандарти;

в)

Разясненията на Комитета за разяснения на Международните стандарти за финансово отчитане (КРМСФО); и

г)

Разясненията на Постоянния комитет за разяснения (ПКР) (3).

Определението на понятието за същественост е дадено в параграф 7 от МСС 1 и се използва със същото значение в рамките на настоящия стандарт.

Грешки от минал период са пропуски или неточно представяне във финансовите отчети на предприятието за един или повече предходни периоди, произтичащи от неизползване или неправилно използване на надеждна информация, която:

а)

е била налична към момента на утвърждаване на финансовите отчети за тези периоди за издаване; и

б)

е можело, при полагането на разумни усилия, да бъде получена и взета предвид при изготвянето и представянето на тези финансови отчети.

Тези грешки включват ефектите от математически грешки, грешките при прилагане на счетоводната политика, непосочването или неточното тълкуване на факти и измамите.

Прилагане с обратна сила е прилагане на нова счетоводна политика по отношение на сделките/операциите и други събития и условия така, сякаш винаги се е прилагала новоприетата счетоводна политика.

Преизчисляване с обратна сила е поправяне на признаването, оценяването и оповестяването на сумите на елементи от финансовите отчети така, сякаш не са възниквали грешки през предходни периоди.

Практическа неприложимост – дадено изискване е практически неприложимо (невъзможно), когато предприятието не може да го приложи, след като е положило всички разумни усилия за това. За конкретен предходен период прилагането на промяна в счетоводната политика с обратна сила или преизчисляването с обратна сила, за да се поправи грешка, се счита за практически неприложимо, когато:

а)

не може да се установят ефектите от прилагането или преизчисляването с обратна сила;

б)

прилагането или преизчисляването с обратна сила изисква изготвяне на предположения какви биха били намеренията на ръководството в този период; или

в)

прилагането или преизчисляването с обратна сила изисква важни приблизителни оценки на сумите и за целите на тези оценки не е възможно от общата информация да се извлекат обективни данни, които:

i)

да докажат съществуването на обстоятелства към датата или датите, към които тези суми трябва да бъдат признати, оценени или оповестени; и

ii)

биха били налични към момента на утвърждаване на финансовите отчети за този предходен период; за издаване.

Прилагане без обратна сила (за бъдещи периоди, занапред) на промяна в счетоводната политика и признаване на ефекта от промяната в счетоводната политика съответно означава:

а)

прилагане на новата счетоводна политика по отношение на сделките и другите събития и условия, които са настъпили след датата на промяна в политиката; и

б)

признаване на ефекта от промяната в счетоводната приблизителна оценка през текущия и бъдещите периоди, засегнати от тази промяна.

6 СЧЕТОВОДНА ПОЛИТИКА

Подбор и прилагане на счетоводната политика

7

8 9 10

а)

от значение за ползвателите при вземане на стопански решения; и

б)

надеждна, което означава, че финансовите отчети:

i)

представят достоверно финансовото състояние, финансовите резултати и паричните потоци на предприятието;

ii)

отразяват стопанската същност на сделките, другите събития и условия, а не само тяхната правна форма;

iii)

са неутрални, т.е. непредубедени;

iv)

са предпазливи; и

v)

са пълни във всички съществени отношения.

11

а)

изискванията на МСФО, уреждащи подобни или свързани въпроси; и

б)

определенията, критериите за признаване и концепциите за оценяване на активите, пасивите, приходите и разходите, изложени в Концептуалната рамка за финансовото отчитане (наричана по-нататък Концептуалната рамка) (4).

12

Последователност на счетоводната политика

13

Промени в счетоводната политика

14

а)

се изисква по силата на даден МФСО; или

б)

води до представяне във финансовите отчети на надеждна и по-значима информация за ефекта от сделките и другите събития или условия върху финансовото състояние, финансовите резултати или паричните потоци на предприятието.

15

16

а)

прилагане на счетоводна политика за сделки и други събития или условия, които се различават по същество от предишните; и

б)

прилагане на нова счетоводна политика за сделки и други събития или условия, които не са се случвали преди или са били несъществени.

17

18

Прилагане на промени в счетоводната политика

19

а)

предприятието отчита промяна в счетоводната политика, произтичаща от първоначалното прилагане на даден МФСО в съответствие с конкретните преходни разпоредби, ако има такива, в този МФСО; и

б)

когато предприятието променя своята счетоводна политика при първоначалното прилагане на МФСО, който не включва конкретни преходни разпоредби, приложими по отношение на тази промяна, или прави промени в счетоводната политика доброволно, то отразява тази промяна с обратна сила.

20 21

Прилагане с обратна сила

22

Ограничения за прилагането с обратна сила

23

24

25

26 27

Оповестяване

28

а)

заглавието на съответния МСФО;

б)

в съответните случаи – че промяната в счетоводната политика е направена в съответствие с неговите преходни разпоредби;

в)

естеството на промяната в счетоводната политика;

г)

в съответните случаи – описание на преходните разпоредби;

д)

в съответните случаи – преходните разпоредби, които биха оказали ефект върху бъдещите периоди;

е)

за текущия и всеки представен предходен период, доколкото е практически приложимо – размера на корекцията:

i)

за всяка засегната статия от финансовите отчети; и

ii)

в случай че спрямо предприятието се прилага МСС 33 Нетна печалба на акция – за основната нетна печалба на акция и нетната печалба на акция с намалена стойност;

ж)

доколкото е практически приложимо – размера на корекцията за периодите, предхождащи представените периоди; и

з)

в случай че прилагането с обратна сила съгласно изискванията на параграф 19, буква а) или б) е практически неприложимо за определен предходен период или за периоди, предхождащи представените периоди – обстоятелствата, които са довели до съществуването на това условие, и указание как и откога се прилага тази счетоводна политика.

Не е нужно тези оповестявания да се включват във финансовите отчети за следващите периоди.

29

а)

естеството на промяната в счетоводната политика;

б)

причините, поради които прилагането на новата счетоводна политика води до предоставянето на надеждна и по-значима информация;

в)

за текущия и всеки представен предходен период, доколкото е практически приложимо – размера на корекцията:

i)

за всяка засегната статия от финансовите отчети; и

ii)

в случай че спрямо предприятието се прилага МСС 33 – за основната нетна печалба на акция и нетната печалба на акция с намалена стойност;

г)

доколкото е практически приложимо – размерът на корекцията за периоди, предхождащи представените периоди; и

д)

в случай че прилагането с обратна сила е практически неприложимо за определен предходен период или за периодите, предхождащи представените периоди – обстоятелствата, които са довели до съществуването на това условие, и указание как и откога се прилага промяната в счетоводната политика.

Не е нужно тези оповестявания да се включват във финансовите отчети за следващите периоди.

30

а)

този факт; и

б)

всяка известна или подлежаща на приблизително оценяване при разумни усилия информация, необходима за оценяване на възможния ефект от прилагането на новия МФСО върху финансовите отчети на предприятието през периода на първоначално прилагане. 31 а) заглавието на новия МФСО; б) естеството на предстоящата промяна или промени в счетоводната политика; в) датата, до която трябва да започне прилагането на съответния МСФО; г) датата, от която предприятието планира да започне прилагането на съответния МСФО; и д) едно от следните: i) разискване за влиянието от първоначалното прилагане на съответния МСФО върху финансовите отчети на предприятието; или ii) в случай че това влияние не е известно или не подлежи на приблизително оценяване при разумни усилия – изявление в тази връзка. СЧЕТОВОДНИ ПРИБЛИЗИТЕЛНИ ОЦЕНКИ 32 а) коректив за загуби за очаквани кредитни загуби, като се прилага МСФО 9 Финансови инструменти; б) нетната реализируема стойност на отчетен обект от категорията на материалните запаси, като се прилага МСС 2 Материални запаси; в) справедливата стойност на актив или пасив, като се прилага МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност; г) разходите за амортизация на отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията, като се прилага МСС 16; както и д) провизия за гаранционни задължения, като се прилага МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи. 32A 32Б 33

Промени в счетоводните приблизителни оценки

34 34A 35

Извършване на промени на счетоводни приблизителни оценки

36

а)

периода на промяната, ако промяната засяга само този период; или

б)

периода на промяната и бъдещите периоди, ако промяната засяга и двата вида.

37

38

Оповестяване

39

40 ГРЕШКИ 41

42

а)

преизчисляване на сравнителните суми за представения предходен период или периоди, през които е възникнала грешката; или

б)

в случай че грешката е възникнала преди най-ранно представения предходен период – преизчисляване на началните салда на активите, пасивите и собствения капитал за най-ранно представения предходен период.

Ограничения при преизчисляването с обратна сила

43

44

45

46 47 48

Оповестяване на грешките за предходни периоди

49

а)

естеството на грешката от предходен период;

б)

за всеки представен предходен период, доколкото е практически приложимо – размера на поправката:

i)

за всяка засегната статия от финансовите отчети; и

ii)

в случай че спрямо предприятието се прилага МСС 33 – за основната нетна печалба на акция и нетната печалба на акция с намалена стойност;

в)

размера на поправката към началото на най-ранния представен предходен период; и

г)

в случай че преизчисляването с обратна сила е практически неприложимо за определен предходен период – обстоятелствата, които са довели до съществуването на това условие, и указание как и откога е поправена грешката.

Не е нужно тези оповестявания да се включват във финансовите отчети за следващите периоди.

ПРАКТИЧЕСКА НЕПРИЛОЖИМОСТ НА ПРИЛАГАНЕТО С ОБРАТНА СИЛА И ПРЕИЗЧИСЛЯВАНЕТО С ОБРАТНА СИЛА 50 51 52 а) предоставя доказателство за съществуващите обстоятелствата към датата (датите) на възникване на сделката, другото събитие или условие, и б) е трябвало да бъде налице към момента, в който финансовите отчети за този предходен период са били утвърдени за издаване; от другата информация. За определени видове приблизителни оценки (например оценяване по справедлива стойност с използване на значими ненаблюдаеми хипотези) е практически неприложимо да се разграничават тези видове информация. Когато прилагането или преизчисляването с обратна сила налагат изготвянето на значима приблизителна оценка, при която е невъзможно да се разграничат двата вида информация, е практически невъзможно да се приложи новата счетоводна политика или да се поправи грешката за предходен период с обратна сила. 53 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 54 54 A 54Б 54В 54Г 54Д 54Е 54Ж 54З 54И ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 55 56 а) Разяснение 2 на ПКР Последователност – Капитализация на разходите по заеми; и б) Разяснение 18 на ПКР Последователност – алтернативни методи.

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 10

Събития след края на отчетния период

ЦЕЛ 1 а) кога предприятието следва да коригира финансовите си отчети заради събития след края на отчетния период; и б) оповестяванията, които предприятието следва да направи относно датата, когато финансовите отчети са утвърдени за издаване, и относно събитията след края на отчетния период. Стандартът също така изисква предприятието да не изготвя финансовите си отчети въз основа на принципа на действащото предприятие, ако събитията след края на отчетния период показват, че допускането за действащо предприятие не е целесъобразно. ОБХВАТ

2

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

3

Събития след края на отчетния период са събитията, както благоприятни, така и неблагоприятни, които възникват между края на отчетния период и датата, на която финансовите отчети се утвърждават за издаване. Може да бъдат разграничени два вида събития:

а)

тези, които доказват условия, съществували към края на отчетния период (коригиращи събития след края на отчетния период); и

б)

тези, които са показателни за условия, възникнали след края на отчетния период (некоригиращи събития след края на отчетния период). 4 5

Пример

Ръководството на предприятието завършва проектите на финансовите отчети за годината към 31 декември 20X1 г. на 28 февруари 20X2 г. На 18 март 20X2 г. съветът на директорите разглежда финансовите отчети и официално ги утвърждава за издаване. Предприятието обявява своята печалба и подбрана друга финансова информация на 19 март 20X2 г. Финансовите отчети се предоставят на акционерите и други лица на 1 април 20X2 г. Акционерите одобряват финансовите отчети на годишното си събрание на 15 май 20X2 г. и одобрените финансови отчети след това се предават на регулаторния орган на 17 май 20X2 г. Финансовите отчети се считат за утвърдени за издаване на 18 март 20X2 г. (датата на утвърждаването за издаване от съвета на директорите). 6

Пример

На 18 март 20X2 г. ръководството на едно предприятие утвърждава финансовите отчети за издаване пред надзорния съвет. Надзорният съвет е съставен единствено от лица, които не участват в изпълнителното ръководство, и може да включва представители на наетите лица и други външни интереси. Надзорният съвет одобрява финансовите отчети на 26 март 20X2 г. Финансовите отчети се предоставят на акционерите и други лица на 1 април 20X2 г. Акционерите одобряват финансовите отчети на годишното си събрание на 15 май 20X2 г. и след това финансовите отчети се предават на регулаторния орган на 17 май 20X2 г.

Финансовите отчети се считат за утвърдени за издаване на 18 май 20X2 г. (датата на утвърждаване им за издаване от ръководството пред надзорния съвет).

7 ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

Коригиращи събития след края на отчетния период

8

9 а) решение след края на отчетния период по съдебно дело, с което се потвърждава, че предприятието вече е имало съществуващо задължение към края на отчетния период. Предприятието коригира вече признатата провизия, свързана с това съдебно дело, в съответствие с МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи, или признава нова провизия. Предприятието не оповестява само условен пасив, защото с решението по делото се предоставя допълнително доказателство, което би било разглеждано в съответствие с параграф 16 от МСС 37; б) получаване на информация след отчетния период, показваща, че даден актив е бил обезценен към края на отчетния период или че размерът на признатата по-рано загуба от обезценка на този актив трябва да бъде коригирана. Например: i) изпадането на клиент в несъстоятелност след края на отчетния период обикновено потвърждава, че към края на отчетния период клиентът е бил с кредитна обезценка; и ii) продажбата на материални запаси след края на отчетния период може да предостави доказателство относно тяхната нетна реализируема стойност към края на отчетния период; в) установяване след края на отчетния период на цената на придобиване на активи, закупени преди края на отчетния период, или постъпленията от активи, продадени преди края на отчетния период; г) установяване след края на отчетния период на плащания по линия на участието в разпределението на печалбата или премии, ако предприятието е имало съществуващо правно или конструктивно задължение към края на отчетния период да направи такива плащания в резултат на събития преди тази дата (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица); д) разкриване на измама или грешки, които показват, че финансовите отчети са неверни.

Некоригиращи събития след края на отчетния период

10

11

Дивиденти

12

13 ДЕЙСТВАЩО ПРЕДПРИЯТИЕ

14

15 16 а) финансовите отчети не са изготвени на принципа на действащото предприятие; или б) ръководството съзнава съществената несигурност, свързана със събития или условия, която може да породи значително съмнение относно способността на предприятието да продължи като действащо предприятие. Събитията или условията, изискващи оповестяване, може да възникнат след края на отчетния период. ОПОВЕСТЯВАНЕ

Дата на утвърждаване за издаване

17

18

Актуализиране на оповестените сведения относно условия към края на отчетния период

19

20

Некоригиращи събития след края на отчетния период

21

а)

естеството на събитието; и

б)

приблизителна оценка на финансовото му отражение или изявление, че такава приблизителна оценка не може да се направи.

22 а) важна бизнес комбинация след края на отчетния период (МСФО 3 Бизнес комбинации изисква специални оповестявания в такива случаи) или продажба на важно дъщерно предприятие; б) обявяване на план за преустановяване на дадена дейност; в) важни покупки на активи, класифициране на активи като държани за продажба в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности, други освобождавания от активи или изземване на важни активи от държавата; г) погиване на важна производствена единица в резултат на пожар след края на отчетния период; д) обявяване или започване на изпълнението на важно преструктуриране (вж. МСС 37); е) важни сделки с обикновени акции и сделки с потенциални обикновени акции след края на отчетния период (по силата на МСС 33 Нетна печалба на акция от предприятието се изисква да оповести описание на подобни сделки, различни от капитализационни или премийни емисии, разделяне на акции или анулиране на разделяне на акции, които всички следва да се коригират в съответствие с МСС 33); ж) необичайно големи промени след края на отчетния период в цената на активите или обменните курсове; з) промени в данъчните ставки или данъчните закони, приети или обявени след края на отчетния период, които оказват значителен ефект върху текущите и отсрочените данъчни активи и пасиви (вж. МСС 12 Данъци върху дохода); и) поемане на значителни ангажименти или условни пасиви, например чрез издаване на значителни гаранции; и й) започване на важен съдебен спор, произтичащ единствено от събития, възникнали след края на отчетния период. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 23 23 A 23Б 23В ОТМЯНА НА МСС 10 (ПРЕРАБОТЕН ПРЕЗ 1999 Г.) 24

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 12

Данъци върху дохода

ЦЕЛ Целта на настоящия стандарт е да се определи счетоводното отразяване на данъците върху дохода. Основният въпрос при счетоводното отчитане на данъците върху дохода е как да се отчитат текущите и бъдещите данъчни последици от: а) бъдещото възстановяване (уреждане) на балансовата стойност на активите (пасивите), признати в отчета за финансово състояние на предприятието; и б) сделките/операциите и другите събития през текущия период, които са признати във финансовия отчет на предприятието. От признаването на актив или пасив се подразбира, че отчитащото се предприятие очаква да си възстанови или да уреди балансовата стойност на този актив или пасив. Ако съществува вероятност това възстановяване или уреждане на балансовата стойност да направи бъдещите данъчни плащания по-големи (по-малки) отколкото биха били, ако това възстановяване или уреждане нямаше данъчни последици, настоящият стандарт изисква предприятието да признае отсрочен данъчен пасив (отсрочен данъчен актив) с някои ограничени на брой изключения. Настоящият стандарт изисква предприятието да осчетоводява данъчните последици от сделките и други събития по същия начин, по който осчетоводява самите сделки и други събития. Следователно за сделките и другите събития, признати в печалбата или загубата, всички свързани с тях данъчни ефекти се признават също в печалбата или загубата. За сделките и другите събития, признати извън печалбата или загубата (или в другия всеобхватен доход, или пряко в собствения капитал), всякакви свързани с тях данъчни ефекти също се признават извън печалбата или загубата (съответно или в другия всеобхватен доход, или пряко в собствения капитал). По подобен начин, признаването на отсрочени данъчни активи и пасиви в бизнес комбинация засяга стойността на репутацията, призната в тази бизнес комбинация, или размера на признатата печалба от изгодна покупка. Настоящият стандарт разглежда също признаването на отсрочените данъчни активи, възникващи от неизползвани данъчни загуби или неизползвани данъчни кредити, представянето на данъците върху дохода във финансовите отчети и оповестяването на информацията, отнасяща се до тези данъци. ОБХВАТ

1

2 3 4 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5

Счетоводна печалба – печалбата или загубата за периода преди приспадането на разходите за данъци.

Облагаема печалба / данъчна загуба – печалбата/загубата за периода, определена в съответствие с правилата, установени от данъчните органи, по силата на които се плащат/възстановяват данъците.

Данъчен разход / данъчен приход – съвкупната сума, включена при определянето на печалбата или загубата за периода във връзка с текущите и отсрочените данъци.

Текущ данък – размерът на дължимите / възстановимите данъци върху дохода във връзка с облагаемата печалба / данъчната загуба за периода.

Отсрочени данъчни пасиви – дължимите в бъдещи периоди суми за данъците върху дохода, свързани с облагаемите временни разлики.

Отсрочени данъчни активи – възстановимите в бъдещи периоди суми за данъците върху дохода, свързани с:

а)

приспадащите се временни разлики;

б)

преноса на неизползваните данъчни загуби; и

в)

преноса на неизползваните данъчни кредити.

Временни разлики – разликите между балансовата стойност на даден актив или пасив в отчета за финансовото състояние и неговата данъчна основа. Временните разлики може да бъдат:

а)

облагаеми временни разлики – временните разлики, в резултат на които ще възникнат облагаеми суми при определянето на облагаемата печалба/загуба през бъдещи периоди, когато балансовата стойност на актива или пасива бъде възстановена или уредена; или

б)

приспадащи се временни разлики – временните разлики, в резултат на които ще възникнат суми, подлежащи на приспадане при определянето на облагаемата печалба/загуба през бъдещи периоди, когато балансовата стойност на актива или пасива бъде възстановена или уредена.

Данъчна основа на актива или пасива – стойността, приписана на този актив или пасив за данъчни цели. 6

Данъчна основа

7

Примери

1. Една машина е придобита за 100 единици. За данъчни цели е била вече отчислена амортизация в размер на 30 единици в текущия и предходни периоди и остатъчната стойност ще подлежи на приспадане в бъдещи периоди или като амортизация, или чрез отчисление при изваждане на актива от употреба. Генерираният приход от използването на машината е облагаем, евентуалната печалба при изваждане на актива от употреба ще бъде облагаема, а всяка загуба при изваждане на актива от употреба ще подлежи на приспадане за данъчни цели. Данъчната основа на машината е 70 единици.

2. Вземане по лихви има балансова стойност 100 единици. Съответните приходи от лихви ще бъдат обложени с данък на базата на извършеното плащане. Данъчната основа на вземането от лихви е нула.

3. Търговски вземания имат балансова стойност 100 единици. Съответният приход вече е бил включен при изчисляването на облагаемата печалба/загуба. Данъчната основа на търговските вземания е 100 единици. 4. Вземане по дивиденти от дъщерно предприятие има балансова стойност 100 единици. Дивидентите са необлагаеми. По същество цялата балансова стойност на актива се приспада от получените икономически ползи. Следователно данъчната основа на вземането от дивиденти е 100 единици (1). 5. Вземане по предоставен заем има балансова стойност 100 единици. Изплащането на заема няма да има данъчни последици. Данъчната основа на заема е 100 единици.

8

Примери

1. Текущите пасиви включват начислени разходи с балансова стойност 100 единици. Свързаният с тях разход ще бъде приспаднат за данъчни цели на базата на извършеното плащане. Данъчната основа на начислените разходи е нула.

2. Текущите пасиви включват получени авансово приходи от лихви с балансова стойност 100 единици. Съответният приход от лихви е бил обложен с данък на базата на извършеното плащане. Данъчната основа на получените авансово лихви е нула.

3. Текущите пасиви включват начислени разходи с балансова стойност 100 единици. Свързаният с тях разход вече е бил приспаднат за данъчни цели. Данъчната основа на начислените разходи е 100 единици.

4. Текущите пасиви включват начислени глоби и наказателни лихви с балансова стойност 100 единици. Глобите и наказателните лихви не подлежат на приспадане за данъчни цели. Данъчната основа на начислените глоби и наказателни лихви е 100 единици (2). 5. Задължение по заем има балансова стойност 100 единици. Изплащането на заема няма да има данъчни последици. Данъчната основа на заема е 100 единици.

9 10 11 ПРИЗНАВАНЕ НА ТЕКУЩИТЕ ДАНЪЧНИ ПАСИВИ И ТЕКУЩИТЕ ДАНЪЧНИ АКТИВИ

12

13

14 ПРИЗНАВАНЕ НА ОТСРОЧЕНИТЕ ДАНЪЧНИ ПАСИВИ И ОТСРОЧЕНИТЕ ДАНЪЧНИ АКТИВИ

ОБЛАГАЕМИ ВРЕМЕННИ РАЗЛИКИ

15

а)

първоначалното признаване на репутация; или

б)

първоначалното признаване на актив или пасив при сделка, която:

i)

не е бизнес комбинация;

ii)

не влияе нито върху счетоводната, нито върху данъчната печалба/загуба към момента на извършване на сделката. както и

iii)

към момента на извършване на сделката не поражда еднакви облагаеми и приспадащи се временни разлики.

Обаче при временни данъчни разлики, свързани с инвестиции в дъщерни предприятия, клонове и асоциирани предприятия и участия в съвместни споразумения, в съответствие с параграф 39 се признава отсрочен данъчен пасив.

16

Пример

Актив, придобит за 150 единици, има балансова стойност 100 единици. Натрупаната амортизация за данъчни цели е 90 единици, а данъчната ставка е 25 %.

Данъчната основа на актива е 60 единици (цена на придобиване в размер на 150 единици, намалена с натрупаната амортизация от 90 единици). За да се възстанови балансовата стойност от 100 единици, предприятието трябва да заработи облагаем доход от 100 единици, но ще може да приспадне за данъчни цели амортизация само за 60 единици. Като последица от това предприятието ще плати данък върху дохода от 10 единици (25 % от 40 единици), когато си възстанови балансовата стойност на актива. Разликата между балансовата стойност от 100 единици и данъчната основа от 60 единици представлява облагаема временна разлика от 40 единици. Поради това предприятието признава отсрочен данъчен пасив в размер на 10 единици (25 % от 40 единици), представляващ данъците върху дохода, които ще бъдат платени, когато то възстанови балансовата стойност на актива.

17 а) приходите от лихви се включват в счетоводната печалба пропорционално на времето, но в някои юрисдикции може да се включват в облагаемата печалба при събирането на паричните средства. Данъчната основа на всяко признато в отчета за финансовото състояние вземане във връзка с такива приходи е нула, защото приходите не влияят върху облагаемата печалба, докато не бъдат събрани паричните средства; б) амортизацията, използвана при определянето на облагаемата печалба/загуба, може да се различава от използваната при определяне на счетоводната печалба. Временната разлика е разликата между балансовата стойност на актива и неговата данъчна основа, която представлява първоначалната себестойност или цена на придобиване на актива, намалена с всички отчисления във връзка с актива, позволени от данъчните органи при определяне на облагаемата печалба за текущия и предходните периоди. Облагаема временна разлика възниква и води до отсрочен данъчен пасив, когато данъчната амортизация е ускорена (ако данъчната амортизация е по-бавна, отколкото счетоводната амортизация, възниква приспадаща се временна разлика и тя води до отсрочен данъчен актив); и в) разходите за развойна дейност може да бъдат капитализирани и амортизирани през бъдещите периоди при определяне на счетоводната печалба, но да бъдат приспаднати при определяне на облагаемата печалба за периода, през който са възникнали. Такива разходи за развойна дейност имат нулева данъчна основа, тъй като те вече са били приспаднати от облагаемата печалба. Временната разлика представлява разликата между балансовата стойност на разходите за развойна дейност и тяхната данъчна основа, която е нула. 18 а) разграничимите придобити активи и поети пасиви в бизнес комбинация се признават по техните справедливи стойности в съответствие с МСФО 3 Бизнес комбинации, но не се прави равностойна корекция за данъчни цели (вж. параграф 19); б) активите се преоценяват, но не се прави равностойна корекция за данъчни цели (вж. параграф 20); в) в бизнес комбинация възниква репутация (вж. параграф 21); г) данъчната основа на един актив или пасив при първоначалното му признаване се различава от първоначалната му балансова стойност, например когато предприятието се ползва от необлагаеми безвъзмездни средства, предоставени от държавата, свързани с активи (вж. параграфи 22 и 33); или д) балансовата стойност на инвестициите в дъщерни предприятия, клонове и асоциирани предприятия или участията в съвместни споразумения става различна от данъчната основа на инвестициите или участията (вж. параграфи 38–45).

Бизнес комбинации

19

Активи, отчитани по справедлива стойност

20 а) предприятието не възнамерява да се освободи от актива. В такива случаи преоценената балансова стойност на актива ще бъде възстановена посредством използването му и така ще се генерира облагаем доход, който надвишава данъчно признатата амортизация през бъдещите периоди; или б) данъкът върху капиталовия доход се отсрочва, ако постъпленията от освобождаването от актива бъдат инвестирани в сходни активи. В такива случаи данъкът в крайна сметка ще бъде дължим при продажбата или използването на сходните активи.

Репутация

21 а) сбора на: i) прехвърленото възнаграждение, оценено в съответствие с МСФО 3, което по принцип изисква справедлива стойност към датата на придобиване; ii) размера на всяко неконтролиращо участие в придобиваното предприятие, признато в съответствие с МСФО 3; и iii) в бизнес комбинация, постигната на етапи, справедливата стойност към датата на придобиване на държаното преди участие на придобиващото предприятие в собствения капитал в придобиваното предприятие; б) нетния размер към датата на придобиване на разграничимите придобити активи и поети пасиви, оценени в съответствие с МСФО 3. Много данъчни органи не позволяват намаляване на балансовата стойност на репутацията като подлежащ на приспадане разход при определянето на облагаемата печалба. Още повече че в такива юрисдикции стойността на репутацията често не подлежи на приспадане, когато дъщерно предприятие се освободи от свързания с нея бизнес. В такива юрисдикции репутацията има данъчна основа нула. Всяка разлика между балансовата стойност на репутацията и нейната нулева данъчна основа представлява облагаема временна разлика. Въпреки това настоящият стандарт не разрешава признаването на произтичащия отсрочен данъчен пасив, тъй като репутацията се измерва като остатъчна величина и признаването на отсрочения данъчен пасив би увеличило балансовата стойност на репутацията. 21 A 21Б

Първоначално признаване на актив или пасив

22 а) в бизнес комбинация предприятието признава всякакви отсрочени данъчни пасиви или активи и това засяга стойността на репутацията или печалбата от изгодната покупка, които то признава (вж. параграф 19); б) ако сделката влияе върху счетоводната или облагаемата печалба или поражда еднакви облагаеми и приспадащи се временни разлики, предприятието признава всички отсрочени данъчни пасиви или активи, както и произтичащите от тях отсрочени данъчни разходи или приходи в печалбата или загубата (вж. параграф 59); в) ако сделката не представлява бизнес комбинация и не засяга нито счетоводната, нито облагаемата печалба и не поражда еднакви облагаеми и приспадащи се временни разлики, предприятието би могло, при отсъствието на освобождаването, предвидено в параграфи 15 и 24, да признае възникналия отсрочен данъчен пасив или актив и да коригира балансовата стойност на актива или пасива със същата сума. Такива корекции биха направили финансовите отчети по-малко прозрачни. Поради това настоящият стандарт не разрешава предприятието да признава така възникналия отсрочен данъчен пасив или актив нито при първоначалното признаване, нито впоследствие (вж. примера по-долу). Освен това предприятието не признава последващите изменения в непризнатите отсрочени данъчни пасиви или активи, когато активът се амортизира.

Пример, илюстриращ параграф 22, буква в)

Предприятие възнамерява да използва актив, който струва 1 000 единици през полезния му живот от 5 години, и след това да се освободи от него по остатъчната му стойност от нула единици. Данъчната ставка е 40 %. Амортизацията на актива не подлежи на приспадане за данъчни цели. При изваждането от употреба всеки капиталов доход не би бил облагаем и всяка евентуална капиталова загуба не би подлежала на приспадане.

В процеса на възстановяване на балансовата стойност на актива предприятието ще заработи облагаем доход от 1 000 единици и ще плати данък в размер на 400 единици. Предприятието не признава получения отсрочен данъчен пасив от 400 единици, тъй като той произтича от първоначалното признаване на актива.

През следващата година балансовата стойност на актива е 800 единици. Като заработи облагаем доход от 800 единици, предприятието ще заплати данък в размер на 320 единици. Предприятието не признава отсрочения данъчен пасив в размер на 320 единици, защото той произтича от първоначалното признаване на актива.

22A 23

Приспадащи се временни разлики

24

а)

не е бизнес комбинация;

б)

не влияе нито върху счетоводната печалба, нито върху данъчната печалба/загуба към момента на извършване на сделката. както и

в)

към момента на извършване на сделката не поражда еднакви облагаеми и приспадащи се временни разлики.

Независимо от това при приспадащи се временни разлики, свързани с инвестиции в дъщерни предприятия, клонове и асоциирани предприятия и дялове в съвместни споразумения, в съответствие с параграф 44 се признава отсрочен данъчен актив.

25

Пример

Предприятие признава пасив от 100 единици, свързан с начисление за разходи за продуктови гаранции. За данъчни цели разходите за продуктови гаранции няма да подлежат на приспадане, докато предприятието не заплати дължимите искове. Данъчната ставка е 25 %.

Данъчната основа на пасива е нула (балансовата стойност от 100 единици, намалена със сумата, която подлежи на приспадане за данъчни цели във връзка с този пасив през бъдещите периоди). При уреждане на този пасив в размер на балансовата му стойност предприятието ще намали бъдещата си облагаема печалба със сумата от 100 единици и следователно бъдещите си данъчни плащания – с 25 единици (25 % от 100 единици). Разликата между балансовата стойност от 100 единици и данъчната основа от нула единици представлява приспадаща се временна разлика от 100 единици. Поради това предприятието признава отсрочен данъчен актив от 25 единици (25 % от 100 единици), при положение че съществува вероятност предприятието да реализира достатъчна облагаема печалба през бъдещите периоди, за да може да извлече полза от намалението на данъчните плащания.

26 а) разходите за изплащане на пенсионни доходи може да бъдат приспадани при определянето на счетоводната печалба в течение на трудовия стаж на служителя, но се приспадат при определянето на облагаемата печалба или когато предприятието плаща вноски във фонд, или когато пенсионните доходи се изплащат от самото предприятие. Между балансовата стойност на пасива и неговата данъчна основа съществува временна разлика; данъчната основа на пасива обикновено е нула. Такава приспадаща се временна разлика води до отсрочен данъчен актив, тъй като икономическите ползи ще се влеят в предприятието под формата на приспадане от облагаемата печалба при плащане на вноските или пенсионните доходи; б) разходите за научноизследователска дейност се признават като разход при определяне на счетоводната печалба през периода, през който са направени, но приспадането им може да не е разрешено при определяне на облагаемата печалба/загуба до по-късен период. Разликата между данъчната основа на разходите за научноизследователска дейност, представляваща сумата, която данъчните органи ще позволят да се приспадне през бъдещите периоди, и нулевата балансова стойност, представлява приспадаща се временна разлика, която води до отсрочен данъчен актив; в) с ограничени изключения, предприятието признава разграничимите придобити активи и поети пасиви в бизнес комбинация по техните справедливи стойности към датата на придобиване. Когато се признава поет пасив към датата на придобиване, но свързаните с това разходи не се приспадат при определяне на облагаемата печалба до по-късен период, възниква приспадаща се временна разлика, която води до отсрочен данъчен актив. Отсрочен данъчен актив възниква също и когато справедливата стойност на придобит разграничим актив е по-ниска от неговата данъчна основа. И в двата случая възникващият отсрочен данъчен актив влияе върху репутацията (вж. параграф 66); и г) определени активи може да бъдат отчитани по справедлива стойност или да бъдат преоценявани, без да се извършва равностойна корекция за данъчни цели (вж. параграф 20). Ако данъчната основа на актива надвишава неговата балансова стойност, възниква приспадаща се временна разлика.

Пример, илюстриращ параграф 26, буква г)

Установяване на приспадаща се временна разлика към края на година 2:

В началото на година 1 предприятие А купува за 1 000 парични единици (ПЕ) дългов инструмент с номинална стойност 1 000 ПЕ, дължима на падежа след 5 години, с лихвен процент от 2 %, като лихвата е дължима в края на всяка година. Ефективният лихвен процент е 2 %. Дълговият инструмент се оценява по справедлива стойност.

Към края на година 2, в резултат на увеличение на пазарните лихвени проценти до 5 % справедливата стойност на дълговия инструмент е намаляла на 918 ПЕ. Вероятно е предприятие А да събере всички договорни парични потоци, ако продължава да държи дълговия инструмент.

Печалбата (загубата) по дълговия инструмент се облага с данък (се приспада) едва когато се реализира. За данъчни цели печалбата (загубата), произтичаща от продажбата или от настъпването на падежа на дълговия инструмент, се изчислява като разликата между събраната сума и първоначалната цена на придобиване на дълговия инструмент.

Съответно данъчната основа на дълговия инструмент е първоначалната му цена на придобиване.

Разликата между балансовата стойност на дълговия инструмент в отчета за финансовото състояние на предприятие А (918 ПЕ) и данъчната основа на дълговия инструмент (1 000 ПЕ) поражда приспадаща се временна разлика от 82 ПЕ към края на година 2 (вж. параграф 20 и параграф 26, буква г), независимо дали предприятие А очаква да възстанови балансовата стойност на дълговия инструмент чрез продажба или чрез оползотворяване (т.е. като го държи и събира договорните парични потоци), или чрез съчетание от двете.

Това е така, защото приспадащите се временни разлики са разликите между балансовата стойност на даден актив или пасив в отчета за финансовото състояние и неговата данъчна основа, в резултат на които ще възникнат суми, подлежащи на приспадане при определянето на облагаемата печалба (загуба) за бъдещите периоди, когато балансовата стойност на актива или пасива бъде възстановена или уредена (вж. параграф 5). Предприятие А получава приспадане, равностойно на данъчната основа на актива от 1 000 ПЕ, при определяне на облагаемата печалба (загуба) при продажбата или при настъпването на падежа. 27 27A 28 а) през същия период, през който се очаква обратното проявление на приспадащата се временна разлика; или б) през периодите, към които данъчната загуба, възникваща от отсрочения данъчен актив, може да бъде пренесена назад или напред. При такива обстоятелства отсроченият данъчен актив се признава през периода, през който възникват приспадащите се временни разлики. 29 а) е вероятно предприятието да реализира достатъчна облагаема печалба, отнасяща се до един и същ данъчен орган и едно и също данъчнозадължено предприятие през периода на обратно проявление на приспадащата се временна разлика (или през периодите, към които данъчната загуба, възникваща от отсрочените данъчни активи, може да бъде пренесена назад или напред). Когато преценява дали през бъдещите периоди ще има достатъчна облагаема печалба, предприятието: i) съпоставя приспадащите се временни разлики с бъдещата облагаема печалба, от която са изключени данъчните облекчения, произтичащи от обратното проявление на тези приспадащи се временни разлики. Съпоставката показва доколко бъдещата облагаема печалба на предприятието е достатъчна, за да приспадне то сумите, произтичащи от обратното проявление на тези приспадащи се временни разлики; и ii) не взема предвид облагаемите суми, произтичащи от приспадащи се временни разлики, които се очаква да възникнат през бъдещи периоди, тъй като за да бъде оползотворен отсроченият данъчен актив, възникващ от тези приспадащи се временни разлики, ще е необходима бъдеща облагаема печалба; или б) предприятието разполага с възможности за данъчно планиране, които да създадат данъчна печалба през подходящи периоди. 29A 30 а) като се предпочете приходите от лихви да се облагат на база постъпления или на база вземания; б) с отсрочване на претенциите за определени приспадания от облагаемата печалба; в) с продажба и евентуално обратно наемане/лизинг на активи, които са повишили стойността си, но за които данъчната основа не е коригирана, за да се отрази това повишение; и г) с продажба на актив, който генерира необлагаем доход (като например при някои законодателства, държавните облигации) с цел да се закупи друга инвестиция, генерираща облагаем доход. Когато чрез данъчно планиране облагаема печалба се прехвърля от по-късен към по-ранен период, оползотворяването на пренесената данъчна загуба или данъчен кредит все още зависи от съществуването на бъдеща облагаема печалба от източници, различни от временните разлики, които ще възникнат в бъдеще. 31 32

Репутация

32A

Първоначално признаване на актив или пасив

33

Неизползвани данъчни загуби и неизползвани данъчни кредити

34

35 36 а) дали предприятието има достатъчно облагаеми временни разлики, отнасящи се до същите данъчни органи и същото данъчнозадължено предприятие, които ще доведат до облагаеми суми, срещу които да бъдат оползотворени неизползваните данъчни загуби или неизползваните данъчни кредити преди изтичането на срока им; б) дали има вероятност предприятието да реализира облагаема печалба, преди да е изтекъл срокът на неизползваните данъчни загуби или неизползваните данъчни кредити; в) дали неизползваните данъчни загуби са в резултат от установими причини, които е малко вероятно да се проявят отново; и г) дали предприятието разполага с възможности за данъчно планиране (вж. параграф 30), чрез които би могло да създаде облагаема печалба през периода, през който може да се оползотворят неизползваните данъчни загуби или неизползваните данъчни кредити. Когато не съществува вероятност да бъде реализирана облагаема печалба, срещу която да бъдат оползотворени неизползваните данъчни загуби или неизползваните данъчни кредити, отсроченият данъчен актив не се признава.

Преразглеждане на непризнатите отсрочени данъчни активи

37

Инвестиции в дъщерни предприятия, клонове и асоциирани предприятия и участия в съвместни споразумения

38 а) съществуване на неразпределена печалба на дъщерни предприятия, клонове, асоциирани предприятия или съвместни споразумения; б) промени в обменните курсове, когато предприятието майка и неговото дъщерно предприятие се намират в различни държави; и в) намаление на балансовата стойност на инвестиция в асоциирано предприятие до нейната възстановима стойност. Временната разлика в консолидираните финансови отчети може да се различава от временната разлика, свързана с инвестицията, в самостоятелните финансови отчети на предприятието майка, в случай че предприятието майка отчита инвестицията в своя самостоятелен финансов отчет по цена на придобиване или по преоценена стойност.

39

а)

предприятието майка, инвеститорът, контролиращият участник (съдружник) в съвместно предприятие или контролиращият участник в съвместна дейност е в състояние да контролира времето на обратното проявление на временната разлика; и

б)

съществува вероятност временната разлика да не се прояви обратно в предвидимо бъдеще.

40 41 42 43

44

а)

временната разлика да се прояви обратно в обозримо бъдеще; и

б)

да бъде реализирана облагаема печалба, срещу която да се оползотвори временната разлика.

45 ОЦЕНЯВАНЕ

46

47

48 49 50

51

51A а) данъчната ставка, приложима към момента, в който предприятието ще възстанови/уреди балансовата стойност на актива/пасива; и б) данъчната основа на актива/пасива. В такива случаи предприятието оценява отсрочените данъчни пасиви и отсрочените данъчни активи, като прилага данъчна ставка и данъчна основа в съответствие с очаквания начин на възстановяване или уреждане.

Пример А

Отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията има балансова стойност 100 единици и данъчна основа 60 единици. Ако този отчетен обект бъде продаден, ще се приложи данъчна ставка 20 %, а по отношение на другите доходи ще се приложи данъчна ставка 30 %.

Предприятието признава отсрочен данъчен пасив от 8 единици (20 % от 40 единици), ако очаква да продаде този отчетен обект, без да го използва повече, и отсрочен данъчен пасив от 12 единици (30 % от 40 единици), ако очаква да задържи отчетния обект и да възстанови балансовата му стойност чрез употреба.

Пример Б

Отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията със себестойност или цена на придобиване 100 единици и балансова стойност 80 единици се преоценява на 150 единици. Не се извършва равностойна корекция за данъчни цели. Натрупаната амортизация за данъчни цели е 30 единици, а данъчната ставка е 30 %. Ако този отчетен обект се продаде над себестойността или цената на придобиване, натрупаната данъчна амортизация от 30 единици ще бъде включена в облагаемия доход, но постъпленията от продажбата, превишаващи себестойността или цената на придобиване, няма да бъдат облагаеми.

Данъчната основа на отчетния обект е 70 единици и съществува облагаема временна разлика от 80 единици. Ако предприятието очаква да възстанови балансовата стойност чрез използване на отчетния обект, то трябва да генерира облагаем доход в размер на 150 единици, но ще може да приспадне амортизация само в размер на 70 единици. По този начин се получава отсрочен данъчен пасив от 24 единици (30 % от 80). Ако предприятието очаква да възстанови балансовата стойност посредством незабавна продажба на отчетния обект за сумата от 150 единици, отсроченият данъчен пасив се изчислява както следва:

Облагаема временна разлика

Данъчна ставка

Отсрочен данъчен пасив

Натрупана данъчна амортизация

30

30 %

9

Постъпления, превишаващи себестойността или цената на придобиване

50

нула

— Общо

80

9

(забележка: (в съответствие с параграф 61А, допълнителният отсрочен данък, възникващ в резултат на преоценката, се признава в другия всеобхватен доход)

Пример В

Обстоятелствата са като в пример Б, с изключение на това, че ако отчетният обект бъде продаден на цена, надхвърляща себестойността или цената на придобиване, натрупаната данъчна амортизация ще бъде включена в облагаемия доход (при ставка 30 %), а постъпленията от продажбата ще се обложат със ставка 40 % след приспадане на коригираната с инфлацията себестойност или цена на придобиване от 110 единици.

Ако предприятието очаква да възстанови балансовата стойност чрез използване на отчетния обект, то трябва да генерира облагаем доход в размер на 150 единици, но ще може да приспадне амортизация само в размер на 70 единици. По този начин данъчната основа е 70 единици и се получава облагаема временна разлика от 80 единици и отсрочен данъчен пасив от 24 единици (30 % от 80), както в пример Б.

Ако предприятието очаква да възстанови балансовата стойност посредством незабавна продажба на отчетния обект за сумата от 150 единици, то ще бъде в състояние да приспадне индексираната себестойност или цена на придобиване от 110 единици. Нетните постъпления от 40 единици ще бъдат обложени с данък със ставка 40 %. Освен това натрупаната данъчна амортизация от 30 единици ще бъде включена в облагаемия доход и обложена с данък със ставка 30 %. По този начин данъчната основа е 80 единици (110 минус 30), има облагаема временна разлика в размер на 70 единици и отсрочен данъчен пасив от 25 единици (40 % от 40 единици плюс 30 % от 30 единици). Ако данъчната основа не е непосредствено видна в този пример, може да бъде от полза да се вземе предвид фундаменталният принцип, описан в параграф 10.

(забележка: (в съответствие с параграф 61А, допълнителният отсрочен данък, възникващ в резултат на преоценката, се признава в другия всеобхватен доход)

51Б 51В

Пример, илюстриращ параграф 51В

Инвестиционен имот, придобит за 100 единици, има балансова стойност 150 единици. Той се оценява според модела на справедливата стойност в МСС 40. Той се състои от земя, придобита за 40 единици и със справедлива стойност 60 единици, както и сграда, придобита за 60 единици и със справедлива стойност 90 единици. Земята има неограничен полезен живот.

Натрупаната амортизация за данъчни цели на сградата е 30 единици. Неосъществените изменения в справедливата стойност на инвестиционния имот не се отразяват на облагаемата печалба. Ако инвестиционният имот се продаде над себестойността или цената на придобиване, натрупаната данъчна амортизация от 30 единици ще бъде включена в облагаемата печалба и данъците въз основа на обичайна данъчна ставка в размер 30 %. За постъпленията от продажбата, превишаващи себестойността или цената на придобиване, данъчното законодателство определя данъчна ставка в размер 25 % за активите, държани по-малко от две години, и 20 % за активите, държани две или повече години.

Поради това, че инвестиционният имот е оценяван според модела на справедливата стойност в МСС 40, съществува оборимо предположение, че предприятието ще възстанови балансовата му стойност изцяло чрез продажба. Ако това предположение не бъде оборено, отсроченият данък отразява данъчните последствия от възстановяването на балансовата стойност изцяло чрез продажба, дори и ако предприятието смята, че ще заработи приходи от отдаване под наем на имота преди продажбата му.

Данъчната основа на земята в случай на продажба е 40 единици и съществува облагаема временна разлика от 20 (60 - 40) единици. Данъчната основа на сградата в случай на продажба е 30 (60 – 30) единици и съществува облагаема временна разлика от 60 (90 – 30) единици. Общата облагаема временна разлика, относима към инвестиционния имот, е следователно 80 (20 + 60) единици.

В съответствие с параграф 47 данъчната ставка е тази, която се очаква, че ще се прилага тогава, когато бъде осъществена сделката с инвестиционния имот. Следователно, ако предприятието очаква да продаде имота, след като го е държало повече от две години, отсроченият данъчен пасив, възникнал в резултат на това, се изчислява по следния начин:

Облагаема временна разлика

Данъчна ставка

Отсрочен данъчен пасив

Натрупана данъчна амортизация

30

30 %

9

Постъпления, превишаващи себестойността или цената на придобиване

50

20 %

10

Общо

80

19

Ако предприятието очаква да продаде имота, след като го е държало по-малко от две години, горепосоченото изчисление се изменя, за да може към превишаващите себестойността постъпления да се приложи данъчна ставка от 25 %, вместо 20 %.

Ако вместо това предприятието държи сградата в стопански модел, чиято цел е да бъдат усвоени в значителна степен всички икономически ползи от нея с течение на времето, а не при продажба, предположението за сградата е оборено. Земята обаче е неамортизируема. Следователно за нея предположението за възстановяване чрез продажба не е оборено. В резултат на това отсроченият данъчен пасив ще отразява данъчните последици от възстановяването на балансовата стойност на сградата чрез използването ѝ, а на земята – чрез продажбата ѝ.

Данъчната основа на сградата в случай на използване е 30 (60 - 30) единици и съществува облагаема временна разлика от 60 (90 – 30) единици, водеща до отсрочен данъчен пасив от 18 единици (30 % от 60 единици).

Данъчната основа на сградата в случай на продажба е 40 единици и съществува облагаема временна разлика от 20 (60 - 40) единици, водеща до отсрочен данъчен пасив от 4 единици (20 % от 20 единици).

Следователно, ако предположението за възстановяване чрез продажба е оборено за сградата, отсроченият данъчен пасив във връзка с инвестиционния имот е 22 единици (18 + 4).

51Г 51Д 52 52 A 52Б

Пример, илюстриращ параграфи 52А и 57А

Следващият пример разглежда оценяването на текущите и отсрочените данъчни активи и пасиви на предприятие в юрисдикция, в която данъците върху дохода са дължими при по-висока ставка за неразпределената печалба (50 %) и дадена сума подлежи на възстановяване, когато печалбата се разпределя. Данъчната ставка върху разпределената печалба е 35 %. Към края на отчетния период – 31 декември 20Х1 г. – предприятието не признава задължение за плащане на дивиденти, предложени или декларирани след края на отчетния период. В резултат на това няма признати дивиденти за 20Х1 г. Облагаемият доход за 20Х1 г. е 100 000 единици. Нетната облагаема временна разлика за 20Х1 г. е 40 000 единици. Предприятието признава текущ данъчен пасив и разход за текущ данък върху дохода от 50 000 единици. Не се признава актив за сумата, която ще бъде евентуално възстановена в резултат на бъдещи дивиденти. Предприятието признава също така отсрочен данъчен пасив и разход за отсрочен данък в размер на 20 000 единици (40 000 при 50 %), представляващ данъците върху дохода, които предприятието ще плати, когато възстанови или уреди балансовите стойности на своите активи и пасиви на базата на данъчната ставка, приложима за неразпределената печалба. Впоследствие на 15 март 20Х2 г. предприятието признава като пасив дивиденти в размер на 10 000 единици от печалба от дейността за предходни периоди. На 15 март 20Х2 г. предприятието признава възстановяването на данъци върху дохода от 1500 единици (15 % от дивидентите, признати като пасив) като текущ данъчен актив и като намаление на разходите за текущ данък върху дохода за 20Х2 г.

53

54 55

56

ПРИЗНАВАНЕ НА ТЕКУЩИЯ И ОТСРОЧЕНИЯ ДАНЪК 57 57A

Отчетни обекти, които се признават в печалбата или загубата

58

а)

сделка или събитие, които са признати, през същия или друг период, извън печалбата или загубата – в другия всеобхватен доход или пряко в собствения капитал (вж. параграфи 61А–65); или

б)

бизнес комбинация (различна от придобиването от инвестиционно предприятие съгласно определението в МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, на дъщерно предприятие, което трябва да се оценява по справедлива стойност през печалбата или загубата) (вж. параграфи 66–68). 59 а) приходи от лихви, лицензионни възнаграждения или дивиденти се получават с просрочие и се включват в счетоводната печалба в съответствие с МСФО 15 Приходи от договори с клиенти, МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване или МСФО 9 Финансови инструменти като имащи значение, но се включват в облагаемата печалба (загуба) на касова основа; и б) разходите за нематериални активи са били капитализирани в съответствие с МСС 38 и се амортизират в печалбата или загубата, но са били приспаднати за данъчни цели при извършването им. 60 а) промяна в данъчните ставки или данъчното законодателство; б) преразглеждане на възстановимостта на отсрочените данъчни активи; или в) промяна в очаквания начин на възстановяване на актива. Полученият в резултат на това отсрочен данък се признава в печалбата или загубата, освен до степента, до която се отнася до отчетни обекти, признати по-рано извън печалбата или загубата (вж. параграф 63).

Отчетни обекти, признати извън печалбата или загубата

61

61A

а)

в другия всеобхватен доход, следва да се признават в другия всеобхватен доход (вж. параграф 62).

б)

пряко в собствения капитал, следва да се признават пряко в собствения капитал (вж. параграф 62А).

62 а) промяна в балансовата стойност, възникваща от преоценка на имоти, машини и съоръжения (вж. МСС 16); и б) [заличен] в) курсови разлики, възникващи при преизчисление на финансовите отчети на предприятие в чужбина (вж. МСС 21). г) [заличен] 62A а) корекция в началното салдо на неразпределената печалба в резултат от промяна в счетоводната политика, приложена с обратна сила, или поправка на грешка (вж. МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки); и б) суми, възникващи при първоначалното признаване на капиталовия компонент в съставен финансов инструмент (вж. параграф 23). 63 а) когато данъкът върху дохода е прогресивен и не е възможно да се определи ставката, с която е бил обложен конкретният компонент от облагаемата печалба/данъчната загуба; б) когато промяна в данъчната ставка или други данъчни правила засяга отсрочен данъчен актив или пасив, отнасящ се (изцяло или частично) до отчетен обект, който по-рано е бил признат извън печалбата или загубата; или в) предприятието определя, че трябва да се признае отсрочен данъчен актив или че не трябва повече да бъде признаван в пълен размер, и отсроченият данъчен актив се отнася (изцяло или частично) до отчетен обект, който преди е бил признат извън печалбата или загубата. В такива случаи текущият и отсроченият данък, отнасящи се до отчетни обекти, признати извън печалбата или загубата, се базират на приемливо пропорционално разпределение на текущия и отсрочения данък на предприятието в съответната данъчна юрисдикция или друг метод, с който се постига по-целесъобразно разпределение при тези обстоятелства. 64 65 65A

Отсрочени данъци, произтичащи от бизнес комбинация

66 67 68 Предприятието признава придобитите отсрочени данъчни облекчения (ползи), които реализира след бизнес комбинация, както следва: а) Придобитите отсрочени данъчни облекчения, признати в рамките на периода на оценяване, които произтичат от нова информация за факти и обстоятелства, съществували към датата на придобиване, се прилагат, за да намалят балансовата стойност на репутацията, свързана с това придобиване. Ако балансовата стойност на тази репутация е нула, всякакви оставащи отсрочени данъчни облекчения се признават в печалбата или загубата. б) Всички други реализирани придобити отсрочени данъчни облекчения се признават в печалбата или загубата (или ако това се изисква по силата на настоящия стандарт, извън печалбата или загубата).

Текущи и отсрочени данъци, произтичащи от сделки с плащане на базата на акции

68 A 68Б 68В ПРЕДСТАВЯНЕ

Данъчни активи и данъчни пасиви

69 70

Прихващане

71

а)

има юридически подлежащо на изпълнение право да прихваща признатите суми; и

б)

възнамерява или да уреди на нетна основа, или едновременно да реализира актива и да уреди пасива.

72 73

74

а)

то има юридически подлежащо на изпълнение право да прихваща текущи данъчни активи срещу текущи данъчни пасиви; и

б)

отсрочените данъчни активи и пасиви се отнасят до данъци върху дохода, наложени от един и същ данъчен орган за:

i)

едно и също данъчнозадължено предприятие; или

ii)

различни данъчнозадължени предприятия, които възнамеряват или да уредят текущите данъчни пасиви и активи на нетна основа, или едновременно да реализират активите и да уредят пасивите през всеки бъдещ период, през който се очаква да бъдат уредени или възстановени значителни по размер отсрочени данъчни пасиви или активи.

75 76

Данъчен разход

Данъчен разход/приход, отнасящ се до печалбата или загубата от обичайна дейност

77

77A

Курсови разлики от чуждестранни отсрочени данъчни пасиви или активи

78 ОПОВЕСТЯВАНЕ

79

80 а) текущ данъчен разход/приход; б) всички корекции на текущия данък от предходни периоди, признати през периода; в) размера на отсрочения данъчен разход/приход, отнасяща се до възникването и обратното проявление на временни разлики; г) размера на отсрочения данъчен разход/приход, отнасяща се до промени в данъчните ставки или въвеждането на нови данъци; д) размера на ползите, възникващи от непризната преди данъчна загуба, данъчен кредит или временна разлика за предходен период, който се използва, за да се намали текущият данъчен разход; е) размера на ползите, възникващи от непризната преди данъчна загуба, данъчен кредит или временна разлика за предходен период, която се използва, за да се намали отсроченият данъчен разход; ж) отсрочения данъчен разход, възникващ в резултат на обезценката или възстановяването на предишна обезценка на отсрочен данъчен актив в съответствие с параграф 56; и з) размера на данъчния разход/приход, отнасящ се до онези промени в счетоводната политика и грешки, които са включени в печалбата или загубата в съответствие с МСС 8, тъй като не може да бъдат отчетени с обратна сила.

81

а)

съвкупният размер на текущия и отсрочения данък, отнасящ се до отчетни обекти, дебитирани или кредитирани пряко в собствения капитал (вж. параграф 62А);

аб)

размерът на данъка върху дохода, отнасящ се до всеки компонент на другия всеобхватен доход (вж. параграф 62 и МСС 1, преработен през 2007 г.);

б)

[заличен];

в)

обяснение на връзката между данъчния разход/приход и счетоводната печалба в едната или в двете следни форми:

i)

числово равнение между данъчния разход/приход и резултата от умножаването на счетоводната печалба по приложимата данъчна ставка или ставки, с оповестяване и на принципа на изчисляване на приложимата данъчна ставка или ставки; или

ii)

числово равнение между средната ефективна данъчна ставка и приложимата данъчна ставка с оповестяване също на принципите на изчисляване на приложимата данъчна ставка;

г)

обяснение на промените в приложимата данъчна ставка или ставки в сравнение с предходния отчетен период;

д)

размерът (и датата на изтичане на срока им, ако има такъв) на приспадащите се временни разлики и неизползваните данъчни загуби и кредити, за които в отчета за финансовото състояние не е бил признат отсрочен данъчен актив;

е)

съвкупният размер на временните разлики, свързани с инвестиции в дъщерни предприятия, клонове и асоциирани предприятия и участия в съвместни споразумения, за които не са били признати отсрочени данъчни пасиви (вж. параграф 39);

ж)

по отношение на всеки вид временни разлики и всеки вид неизползвани данъчни загуби и неизползвани данъчни кредити:

i)

размерът на отсрочените данъчни активи и пасиви, признати в отчета за финансовото състояние за всеки представен период;

ii)

размерът на отсрочения данъчен приход или разход, признат в печалбата или загубата, ако не е виден от измененията на сумите, признати в отчета за финансовото състояние;

з)

по отношение на преустановените дейности – данъчният разход, отнасящ се до:

i)

печалбата или загубата от преустановяването; и

ii)

печалбата или загубата от обичайната част от преустановените дейности за периода заедно със съответните суми за всеки предходен представен период;

и)

размерът на последиците от изплатените на акционерите в предприятието дивиденти върху данъка върху дохода, предложени или декларирани преди финансовите отчети да бъдат утвърдени за издаване, но непризнати като пасив във финансовите отчети;

й)

ако бизнес комбинация, в която предприятието е придобиващо предприятие, доведе до промяна на сумата, призната като отсрочен данъчен актив преди комбинацията (вж. параграф 67) – размера на тази промяна; и

к)

ако отсрочените данъчни облекчения, придобити в бизнес комбинация, не са признати към датата на придобиване, но са признати след датата на придобиване (вж. параграф 68) – описание на събитието или промяната в обстоятелствата, която е довела до признаването на отсрочените данъчни облекчения.

82

а)

оползотворяването на отсрочения данъчен актив зависи от бъдещите облагаеми печалби в превишение на печалбите, които възникват в резултат от възстановяването на съществуващите облагаеми временни разлики; и

б)

предприятието е претърпяло загуба през текущия или предходния период в данъчната юрисдикция, към която се отнася отсроченият данъчен актив.

82A

83 84 85

Пример, илюстриращ параграф 85

През 19Х2 г. предприятието има счетоводна печалба в собствената си юрисдикция (държава А) в размер на 1500 единици (19Х1 г: 2000 единици) и в държава Б — 1500 единици (19Х1 г.: 500 единици). Данъчната ставка е 30 % в държава А и 20 % в държава Б. В държава А разходите от 100 единици (19Х1 г.: 200 единици) не подлежат на приспадане за данъчни цели.

Пример, показващ равнението с вътрешната данъчна ставка:

19X1 19X2 Счетоводна печалба 2500 3000 Данък при вътрешна данъчна ставка от 30 % 750 900 Данъчен ефект от разходите, неподлежащи на приспадане за данъчни цели 60 30 Ефект от по-ниските данъчни ставки в държава Б

(50)

(150) Данъчен разход 760 780 Следващият пример илюстрира равнение, изготвено чрез обединяване на отделните равнения за всяка национална юрисдикция. При този метод ефектът от разликите между вътрешната данъчна ставка за отчитащото се предприятие и вътрешните данъчни ставки в други юрисдикции не се появява като отделна статия при равнението. Може да бъде необходимо предприятието да обясни ефекта от значителните промени или в данъчните ставки, или в структурата на печалбите, заработени в различните юрисдикции, с цел да обясни промените в данъчните ставки, които е приложило, както се изисква съгласно параграф 81, буква г). Счетоводна печалба 2500 3000 Данък при вътрешни данъчни ставки, приложими към печалбата в държавата, в която е реализирана 700 750 Данъчен ефект от разходите, неподлежащи на приспадане за данъчни цели 60 30 Данъчен разход 760 780 86 87 87 A 87Б 87В 88 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 98 A 98Б 98В 98Г 98Д 98Е 98Ж 98З 98И 98Й 98K 98Л а) признава отсрочен данъчен актив – доколкото е вероятно да съществува облагаема печалба, срещу която да може да се оползотвори приспадащата се временна разлика – и отсрочен данъчен пасив за всички приспадащи се и облагаеми временни разлики, свързани с: i) активи с право на ползване и лизингови пасиви; както и ii) задължения за извеждане от експлоатация, възстановяване и сходни с тях задължения и съответните суми, признати като част от себестойността или цената на придобиване на съответния актив; както и б) признава съвкупния ефект от първоначалното прилагане на измененията като корекция на началното салдо на неразпределената печалба (или друг компонент на собствения капитал, според случая) към тази дата. ОТМЯНА НА РАЗЯСНЕНИЕ 21 НА ПКР 99

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 16

Имоти, машини и съоръжения

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

3 а) имотите, машините и съоръженията, класифицирани като държани за продажба в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности. б) биологичните активи, свързани със земеделска дейност, различни от растения носители (вж. МСС 41 Земеделие). Настоящият стандарт се прилага за растенията носители, но не и за продукцията от растения носители. в) признаването и оценяването на активите по проучване и оценяване (вж. МСФО 6 Проучване и оценяване на минерални ресурси). г) запасите от полезни изкопаеми от рода на нефт, природен газ и подобни невъзстановими ресурси и правата върху тях. Настоящият стандарт обаче се прилага за имотите, машините и съоръженията, използвани за разработване или поддържане на активите, посочени в букви б)–г). 4 5 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6

Растение носител е живо растение, което:

а)

се използва при производството или доставката на земеделска продукция;

б)

се очаква да осигурява продукция през повече от един период; и

в)

е малко вероятно да бъде продадено като земеделска продукция освен при случайни продажби за получаване на остатъчната стойност.

(В параграфи 5А и 5Б от МСС 41 това определение за растение носител е допълнено с повече информация).

Балансова стойност е размерът (сумата), с който се признава един актив, след като се приспаднат натрупаната амортизация и натрупаните загуби от обезценка.

Себестойност или цена на придобиване е размерът на заплатените парични средства или парични еквиваленти или справедливата стойност на друго възнаграждение за придобиването на актив към момента на придобиването или създаването му или – когато е приложимо – размерът, отдаден на този актив, когато е признат първоначално в съответствие с конкретните изисквания на други МСФО, например МСФО 2 Плащане на базата на акции.

Амортизируема стойност е себестойността или цената на придобиване на даден актив или друга стойност, заменяща тази себестойност или цена на придобиване, намалена с остатъчната стойност.

Амортизация е систематичното разпределение на амортизируемата стойност на актив през полезния му живот.

Стойност, специфична за предприятието, е настоящата стойност на паричните потоци, които предприятието (стопанската единица) очаква да възникнат от продължаващото използване на актив и от освобождаването от него в края на неговия полезен живот, или очаква да възникнат при уреждането на пасив.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност)

Загуба от обезценка е сумата, с която балансовата стойност на даден актив превишава неговата възстановима стойност.

Имоти, машини и съоръжения са материалните активи, които:

а)

се държат от предприятието, за да се използват за производството или доставката на стоки или услуги, за отдаване под наем на други лица или за административни цели; и

б)

се очаква да бъдат използвани през повече от един период.

Възстановима стойност е по-високата измежду следните две стойности: справедливата стойност на актива, намалена с разходите по освобождаване, и неговата стойност в употреба.

Остатъчна стойност на актива е приблизително оценената сума, която предприятието би получило понастоящем при освобождаването от актива, след като се приспаднат приблизително оценените разходи по освобождаването от него, ако активът вече е остарял и в състоянието, в което се очаква да бъде в края на полезния си живот.

Полезен живот е:

а)

срокът, през който се очаква активът да бъде на разположение за използване от предприятието; или

б)

броят на произведените или подобни единици, които се очаква предприятието да получи от актива.

ПРИЗНАВАНЕ

7

а)

е вероятно предприятието да получи в бъдеще икономически ползи, свързани с актива; и

б)

себестойността или цената на придобиване на актива може надеждно да бъде оценена.

8 9 10

Първоначални разходи

11

Последващи разходи

12 13 14 ОЦЕНКА ПРИ ПРИЗНАВАНЕ

15

Елементи на себестойността или цената на придобиване

16 а) неговата покупна цена, включително вносните мита и невъзстановимите данъци върху покупката, след приспадане на всички търговски отстъпки; б) всякакви разходи, пряко относими към придвижването на актива до мястото и привеждането му в състояние, които са необходими за неговата експлоатация по начина, предвиден от ръководството; в) първоначалната приблизителна оценка на разходите за демонтаж и преместване на отчетния обект и възстановяване на терена, където е разположен, за което предприятието поема задължение при придобиването на актива или като последствие от използването на обекта през определен период за цели, различни от производството на материални запаси през този период. 17 а) разходи за възнаграждения (доходи) на наетите лица (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица), произтичащи пряко от създаването (построяването) или придобиването на отчетния обект от категорията на имотите, машините и съоръженията; б) разходи за подготовката на терена; в) разходи за първоначална доставка и обработка; г) разходи за инсталиране и сглобяване; д) разходи за изпитване дали активът функционира правилно (т.е. оценява се дали техническите и физическите резултати от работата на актива са такива, че той може да бъде използван за производството или доставката на стоки или услуги, за отдаване под наем на други лица или за административни цели); и е) професионални хонорари. 18 19 а) разходите за откриване на ново съоръжение (инсталация); б) разходите за въвеждане на нов продукт или услуга (включително разходите за реклама и насърчаване на продажбите); в) разходите за извършване на дейност на нова място или с нова категория клиенти (включително разходите за обучение на персонала); и г) административните и другите общи разходи. 20 а) разходите, извършени докато отчетен обект, годен за експлоатация по начина, предвиден от ръководството, предстои да бъде въведен в употреба или се експлоатира на по-малка от пълната му производствена мощност; б) първоначалните оперативни загуби, като тези, които се понасят, докато се създава търсене за продукцията на актива; и в) разходите за преместване или реорганизация на част или цялата дейност на предприятието. 20A 21 22 22A

Оценка на себестойността или цената на придобиване

23 24 25 а) конфигурацията (риск, разпределение във времето и размер) на паричните потоци от получения актив се различава от конфигурацията на паричните потоци от прехвърления актив; или б) специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, се промени в резултат от размяната; и в) разликата, посочена в буква а) или б), е значителна по отношение на справедливата стойност на разменените активи. За да се определи дали дадена сделка по размяна има търговска същност, специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, отразява паричните потоци след данъчно облагане. Резултатът от тези анализи може да е ясен и без да се налага предприятието да прави подробни изчисления. 26 27 28 ОЦЕНЯВАНЕ СЛЕД ПРИЗНАВАНЕ

29

29 A 29Б

Модел на себестойността или цената на придобиване

30

Преоценъчен модел

31

32 33 34 35 а) брутната балансова стойност се коригира по начин, който съответства на преоценката на балансовата стойност на актива. Например брутната балансова стойност може да бъде преизчислена чрез позоваване на наблюдаеми пазарни данни или може да се преизчисли пропорционално на промяната в балансовата стойност. Натрупаната амортизация към датата на преоценката се коригира, така че да е равна на разликата между брутната балансова стойност и балансовата стойност на актива, след като се вземат под внимание натрупаните загуби от обезценка. или б) натрупаната амортизация се отписва за сметка на брутната балансова стойност на актива. Размерът на корекцията на натрупаната амортизация съставлява част от увеличението или намалението на балансовата стойност, което се отчита в съответствие с параграфи 39 и 40.

36

37 а) земя; б) земя и сгради; в) машини; г) кораби; д) въздухоплавателни средства; е) моторни превозни средства; ж) обзавеждане и вътрешни инсталации; з) офис оборудване; и и) растения носители. 38

39

40

41 42

Амортизация

43

44 45 46 47

48

49

Амортизируема стойност и амортизационен срок

50

51

52 53 54 55 56 а) очакваното използване на актива от предприятието. Използването се оценява според очаквания капацитет или получената материална продукция от актива; б) очакваното физическо износване, което зависи от експлоатационните фактори, например броя на смените, през които активът ще се използва, и програмата на предприятието за ремонт и поддръжка, както и грижите и поддръжката на актива, докато не се използва; в) техническото или търговското остаряване поради промени или усъвършенстване на производството или поради промяна в пазарното търсене на продукта или услугата, получавани от актива. Очакваните бъдещи намаления на продажната цена на отчетен обект, произведен при използването на актив, биха могли да служат за ориентир за очакваното техническо или търговско остаряване на актива, което от своя страна би могло да отрази намаляването на бъдещите икономически ползи, съдържащи се в актива; г) правните или други подобни ограничения върху използването на актива, например датите, на които изтичат сроковете на съответните договори за лизинг. 57 58 59

Метод на амортизация

60

61

62 62A

Обезценка

63 64

Компенсация за обезценка

65

66 а) обезценките на отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията се признават в съответствие с МСС 36; б) отписването на отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията, които предприятието е извадило от употреба или от които се е освободило, се определя в съответствие с настоящия стандарт; в) компенсацията от трети страни за отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията, които са обезценени, погинали или изоставени, се включва при определянето на печалбата или загубата, когато стане получаема; и г) себестойността или цената на придобиване на отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията, които са възстановени, закупени или създадени (построени) като заменящи активи, се определя в съответствие с настоящия стандарт. ОТПИСВАНЕ

67

а)

при освобождаване; или

б)

когато не се очакват никакви бъдещи икономически ползи от неговото използване или при освобождаването от него.

68

68A 69 70

71

72 ОПОВЕСТЯВАНЕ

73

а)

базите за оценяване, използвани за определяне на брутната балансова стойност;

б)

използваните методи на амортизация;

в)

полезния живот или използваните амортизационни норми;

г)

брутната балансова стойност и натрупаната амортизация (заедно с натрупаните загуби от обезценка) в началото и в края на периода; и

д)

равнение на балансовата стойност в началото и в края на периода, при което се посочва:

i)

увеличенията (постъпилите активи);

ii)

активите, класифицирани като държани за продажба или включени в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба в съответствие с МСФО 5, както и други освобождавания;

iii)

придобиванията чрез бизнес комбинации;

iv)

увеличенията или намаленията в резултат от преоценки съгласно параграфи 31, 39 и 40 и от загуби от обезценка, които са признати или възстановени в другия всеобхватен доход в собствения капитал в съответствие с МСС 36;

v)

загубите от обезценка, които са признати в печалбата или загубата съгласно МСС 36;

vi)

загубите от обезценка, които са възстановени в печалбата или загубата в съответствие с МСС 36;

vii)

амортизацията;

viii)

нетните курсови разлики, които възникват от превалутирането на финансовите отчети от функционалната валута в друга валута на представяне, включително превалутирането на данните за предприятие в чужбина във валутата на представяне на отчитащото се предприятие; и

ix)

други промени.

74

а)

съществуването и размерът на ограниченията върху правото на собственост, както и на имотите, машините и съоръженията, заложени като обезпечения по пасиви;

б)

размерът на разходите, признат в балансовата стойност на отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията в процеса на неговото създаване (строителство); и

в)

размерът на поетите договорни задължения за придобиването на имоти, машини и съоръжения.

74A

а)

включената в печалбата или загубата компенсация (обезщетение) от трети страни за отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията, които са обезценени, погинали или изоставени; и

б)

постъпленията и разходите, включени в печалбата или загубата в съответствие с параграф 20А, които се отнасят до произведени отчетни обекти, които не представляват продукция от обичайната дейност на предприятието, и статията (статиите) в отчета за всеобхватния доход, съдържащи тези постъпления и разходи.

75 а) амортизацията, призната в печалбата или загубата или като част от себестойността или цената на придобиване на други активи през даден период; и б) натрупаната амортизация в края на този период. 76 а) остатъчните стойности; б) приблизително оценените разходи за демонтаж, преместване или възстановяване на отчетни обекти от категорията на имотите, машините или съоръженията; в) полезния живот; и г) методите на амортизация.

77

а)

датата на влизане в сила на преоценката;

б)

дали е участвал независим оценител;

в)

[заличен]

г)

[заличен]

д)

за всеки преоценен клас имоти, машини и съоръжения – балансовата стойност, която би била призната, ако активите се отчитаха по модела на себестойността или цената на придобиване; и

е)

преоценъчният излишък, като се посочват промяната през периода и всички ограничения върху разпределянето на резерва между акционерите.

78 79 а) балансовата стойност на временно неизползваните имоти, машини и съоръжения; б) брутната балансова стойност на всички напълно амортизирани имоти, машини и съоръжения, които все още са в употреба; в) балансовата стойност на имотите, машините и съоръженията, които са извадени от активна употреба и които не са класифицирани като държани за продажба съгласно МСФО 5; и г) когато се използва моделът на себестойността или цената на придобиване – справедливата стойност на имотите, машините и съоръженията, ако тя съществено се различава от балансовата стойност. Следователно предприятията се насърчават да оповестяват тези стойности. ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

80

80 A 80Б 80В 80Г ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 81 81 A 81Б 81В 81Г 81Д 81Е 81Ж 81З 81И 81Й 81K 81Л 81М 81Н ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 82 83 а) Разяснение 6 на ПКР Разходи за модифициране на съществуващи програмни продукти

б) Разяснение 14 на ПКР Имоти, съоръжения, машини и оборудване – компенсация за обезценка или загуба на активи; и в) Разяснение 23 на ПКР Имоти, съоръжения, машини и оборудване – разходи за основна инспекция или основен ремонт.

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 19

Доходи на наетите лица

ЦЕЛ 1 а) пасив, когато наето лице е работило в замяна на получаването на доходи, които са дължими в бъдеще; и б) разход, когато предприятието потребява икономическата полза, възникнала вследствие на положения труд от наетото лице срещу доходи за същото. ОБХВАТ

2

3 4 а) съгласно официални планове или други официални споразумения между предприятието и отделни наети лица, група наети лица или техни представители; б) съгласно законови изисквания или чрез браншови споразумения, по силата на които предприятията са задължени да правят вноски в национални, държавни, браншови или други планове на множество работодатели; или в) според неформално възприета практика, от която възниква конструктивно задължение. Неформално възприетата практика поражда конструктивно задължение, когато предприятието няма друга реална възможност, освен да изплати доходите на наетите лица. Пример за конструктивно задължение е когато промяна в неформално възприетата практика на предприятието би причинила неприемлива вреда във взаимоотношенията на същото с неговите наети лица. 5 а) краткосрочни доходи, като изброените по-долу, ако се очаква да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, в който наетите лица са положили съответния труд: i) надниците, заплатите и социалноосигурителните вноски; ii) платените годишни отпуски и отпуски по болест; iii) участието в разпределението на печалбата и премии;те и iv) непаричните възнаграждения (като медицинско обслужване, жилищно настаняване, служебни автомобили и безплатни или субсидирани стоки или услуги) за заетите в момента наети лица; б) доходи след напускане (приключване на трудовите правоотношения), като изброените по-долу: i) пенсионни доходи (например пенсии и еднократни суми, изплащани при пенсиониране); и ii) други възнаграждения (доходи) след напускане, например застраховки „Живот“ след напускане и медицинско обслужване след напускане; в) други дългосрочни доходи на наетите лица, като изброените по-долу: i) дългосрочни платени отсъствия, като допълнителни отпуски за дългогодишен трудов стаж или творчески отпуски; ii) доходи (възнаграждения) за юбилеи или други възнаграждения за дългогодишен трудов стаж; и iii) доходи за дългосрочна нетрудоспособност; и г) доходи при напускане (приключване на трудовите правоотношения). 6 7 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

8

Определения за доходи на наетите лица

Доходи на наетите лица са всички форми на възнаграждение, предоставени от предприятието в замяна на положения от наетите лица труд или за напускане (приключване на трудовите правоотношения).

Краткосрочни доходи на наетите лица са тези доходи на наети лица (различни от доходите при напускане), които следва да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили съответния труд.

Доходи след напускане са тези доходи на наетите лица (които не са доходи при напускане и краткосрочни доходи), които са дължими след напускане (след приключването на трудовите правоотношения).

Други дългосрочни доходи на наетите лица са всички доходи на наетите лица, които не са краткосрочни доходи, доходи след напускане и доходи при напускане.

Доходи при напускане са доходите на наетите лица в замяна на приключването на трудовите правоотношения между наетото лице и неговия работодател в резултат на:

а)

решение на предприятието да прекрати трудовите правоотношения на наетото лице преди обичайното време за пенсиониране; или

б)

решение на наетото лице да приеме предложение за доходи в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения.

Определения във връзка с класифицирането на плановете

Планове за доходи след напускане са официални или неофициални договорености, по силата на които предприятието осигурява доходи на едно или повече наети лица след напускане.

Планове с дефинирани вноски са планове за доходи след напускане, при които предприятието внася предварително определени вноски в отделно предприятие (фонд) и не носи законово или конструктивно задължение да заплаща допълнителни вноски, ако фондът не разполага с достатъчно активи за изплащането на всички доходи на наетите лица, отнасящи се до техния трудов стаж за текущия и предходните периоди.

Планове с дефинирани доходи са планове за доходи след напускане, които не са планове с дефинирани вноски.

Планове на множество работодатели са планове с дефинирани вноски (които не са държавни) или планове с дефинирани доходи (които не са държавни), в които:

а)

се обединяват активите, внесени от различни предприятия, които не са под общ контрол; и

б)

тези активи се използват за осигуряване на доходи на наетите лица на повече от едно предприятие въз основа на факта, че нивата на вноските и доходите се определят, без да се взема предвид кое е предприятието, което наема тези наети лица.

Определения във връзка с нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи

Нетен пасив (актив) по план с дефинирани доходи е дефицитът или излишъкът, коригиран с въздействието на ограничаването на нетния актив по план с дефинирани доходи до тавана на актива.

Дефицит или излишък е:

а)

настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи минус

б)

справедливата стойност на активите на плана (ако има).

Таван на актива е настоящата стойност на всички разполагаеми икономически ползи под формата на възстановени от плана средства или бъдещи намаления на вноските по плана.

Настояща стойност на задължение за изплащане на дефинирани доходи е настоящата стойност, без да се приспадат никакви активи по плана, на очакваните бъдещи плащания, необходими за уреждането на задължение, произтичащо от трудовия стаж на наетите лица през текущия и предходните периоди.

Активите по плана включват:

а)

активите, държани от фонд за дългосрочни доходи на наетите лица; и

б)

отговарящите на условията застрахователни полици.

Активи, държани от фонд за дългосрочни доходи на наетите лица, са активи (които не са непрехвърлими финансови инструменти, емитирани от отчитащото се предприятие), които:

а)

се държат от предприятие (фонд), което юридически е отделно от отчитащото се предприятие и съществува единствено, за да плаща или финансира доходите на наетите лица; и

б)

са на разположение, за да бъдат използвани само за плащане или финансиране на доходите на наетите лица, не са на разположение на кредиторите на отчитащото се предприятие (дори при несъстоятелност) и не може да бъдат върнати на отчитащото се предприятие, освен ако:

i)

оставащите във фонда активи са достатъчни за посрещане на всички съответни задължения на плана или на отчитащото се предприятие за изплащане на доходи на наетите лица; или

ii)

активите се връщат на отчитащото се предприятие за възстановяване на вече платени от него доходи на наети лица.

Отговаряща на условията застрахователна полица е застрахователна полица (7), издадена от застраховател, който не е свързано с отчитащото се предприятие лице (съгласно определението в МСС 24 Оповестяване на свързаните лица), ако постъпленията от полицата:

а)

може да бъдат използвани само за плащане или финансиране на доходите на наетите лица по план с дефинирани доходи; и

б)

не са на разположение на кредиторите на отчитащото се предприятие (дори при несъстоятелност) и не може да бъдат изплатени на отчитащото се предприятие, освен ако:

i)

постъпленията представляват излишък от активи, които не са необходими, за да може по полицата да бъдат посрещнати всички съответни задължения за изплащане на доходите на наетите лица; или

ii)

постъпленията се връщат на отчитащото се предприятие за възстановяване на вече платени от него доходи на наети лица.

Справедлива стойност е цената, която би била получена за продажбата на актив или платена за прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)

Определения във връзка с разходите за изплащане на дефинирани доходи

Разходите по трудовия стаж включват:

а)

разходите по текущия трудов стаж, които представляват увеличението на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи, произтичащо от трудовия стаж на наето лице през текущия период;

б)

разходите по изминалия трудов стаж, които представляват промяната в настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи за трудовия стаж на наето лице през минали периоди, произтичащо от изменение (въвеждане, оттегляне или изменение на план с дефинирани доходи) или свиване на плана (значително намаляване от предприятието на броя обхванати от плана наети лица); и

в)

всяка печалба или загуба при уреждане.

Нетна лихва по нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи е промяната в рамките на даден период на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи, произтичаща от изминалото време.

Последващото оценяване на нетен пасив (актив) по план с дефинирани доходи включва:

а)

актюерските печалби и загуби;

б)

възвращаемостта от активите по плана, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи; и

в)

всяка промяна на въздействието на тавана на актива, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи.

Актюерски печалби и загуби са промените в настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи в резултат на:

а)

корекциите, произтичащи от опита (въздействието от разликите между предходните актюерски предположения и събитията, които са настъпили в действителност); и

б)

въздействието от промените в самите актюерски предположения.

Възвръщаемост на активите по плана са лихвите, дивидентите и другите доходи, произтичащи от активите по плана, заедно с реализираната и нереализираната печалба или загуба от тези активи, минус:

а)

разходите по управлението им; и

б)

дължимия от самия план всякакъв данък, без включения в актюерските предположения, използвани за оценяването на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи.

Уреждане е сделка или операция, с която се отстраняват всякакви по-нататъшни правни или конструктивни задължения за всички доходи по план с дефинирани доходи или за част от тях, с изключение на изплащането на доходи в полза на или от името на наети лица, предвидено в условията на плана и включено в актюерските предположения. КРАТКОСРОЧНИ ДОХОДИ НА НАЕТИТЕ ЛИЦА 9 а) надниците, заплатите и социалноосигурителните вноски; б) платените годишни отпуски и отпуски по болест; в) участието в разпределението на печалбата и премиите; и г) непаричните възнаграждения (като медицинско обслужване, жилищно настаняване, автомобили и безплатни или субсидирани стоки или услуги) за заетите в момента наети лица. 10

Признаване и оценяване

Всички краткосрочни доходи на наетите лица

11

а)

като пасив (начислен разход) след приспадане на всички вече платени суми. Ако вече платената сума превишава недисконтирания размер на доходите, предприятието признава това превишение като актив (предплатен разход, т.е. разход за бъдещ период) до степента, в която това предплащане ще доведе например до намаление на бъдещи плащания или възстановяване на парични средства;

б)

като разход, освен ако по силата на друг МСФО се изисква или позволява включването на доходите в себестойността или цената на придобиване на даден актив (вж. например МСС 2 Материални запаси и МСС 16 Имоти, машини и съоръжения).

12

Краткосрочни платени отсъствия

13

а)

при натрупващи се платени отсъствия – когато наетите лица полагат труд, който увеличава тяхното право на платени отсъствия в бъдеще;

б)

при ненатрупващи се платени отсъствия – когато те възникнат. 14 а) натрупващи се; и б) ненатрупващи се. 15

16

17

Пример, илюстриращ параграфи 16 и 17

Предприятието има 100 наети лица, всяко от които има право на пет работни дни платен отпуск по болест годишно. Неизползваният отпуск по болест може да бъде пренесен напред за една календарна година. Отпускът по болест първо се изважда от правото на такъв отпуск за текущата година и после от пренесения остатък от предходната година (по метода „последна входяща – първа изходяща стойност“). На 31 декември 20Х1 г. неизползваното право на такъв отпуск е средно два дни на наето лице. Предприятието очаква, въз основа на минал опит, който се предполага, че ще продължи, че 92 от наетите лица ще вземат не повече от пет дни платен отпуск по болест през 20Х2 г. и че останалите осем наети лица ще вземат средно по шест и половина дни всяко.

Предприятието очаква, че ще изплати допълнително дванадесет дни платен отпуск по болест в резултат на неизползваното право на такъв, което се е натрупало към 31 декември 20Х1 г. (по един ден и половина за всяко от осемте наети лица). Следователно предприятието признава пасив (задължение), равен на дванадесет дни платен отпуск по болест.

18

Планове за участие в разпределението на печалбата и за изплащане на премии

19

а)

за предприятието съществува настоящо правно или конструктивно задължение да направи такива плащания в резултат на минали събития; и

б)

на задължението може да бъде направена надеждна приблизителна оценка.

Настоящо задължение е налице единствено когато предприятието няма реална друга възможност, освен да извърши плащанията.

20

Пример, илюстриращ параграф 20

Съгласно план за разпределение на печалбата се изисква предприятието да изплати определен дял от своята печалба за годината на наетите лица, които са работили през цялата година. Ако никое от наетите лица не напусне през годината, общият дял на плащанията по разпределението на печалбата за годината ще бъде 3 % от нея. Предприятието е преценило, че текучеството на персонала ще намали плащанията до 2,5 % от печалбата.

Предприятието признава пасив и разход в размер на 2,5 % от печалбата.

21 22 а) формалните условия на плана съдържат формула за определяне на размера на дохода; б) предприятието определя сумите за изплащане, преди финансовите отчети да бъдат утвърдени за издаване; или в) миналата практика дава ясно доказателство за размера на конструктивното задължение на предприятието. 23 24

Оповестяване

25 ДОХОДИ СЛЕД НАПУСКАНЕ: РАЗГРАНИЧЕНИЕ МЕЖДУ ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ВНОСКИ И ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ДОХОДИ 26 а) пенсионни доходи (например пенсии и еднократни суми, изплащани при пенсиониране); и б) други възнаграждения (доходи) след напускане, например застраховки „Живот“ след напускане и медицинско обслужване след напускане. Споразуменията, по силата на които предприятието осигурява доходи след напускане, представляват планове за доходи след напускане. Предприятието прилага настоящия стандарт по отношение на всички такива споразумения, без значение дали включват или не създаването на отделно предприятие, което да получава вноските и да изплаща доходите. 27 28 29 а) формула по плана за доходи, която не е обвързана само с размера на вноските и с която от предприятието се изискват допълнителни вноски, ако активите не са достатъчни за изплащането на доходите по нея; б) гаранция – или косвено чрез план, или пряко като точно определена възвръщаемост на вноските; или в) такава неформално възприета практика, която поражда конструктивно задължение. Например конструктивно задължение може да възникне, когато предприятието има традиция да увеличава доходите на бившите наети лица, за да се компенсира инфлацията, макар че може да не съществува такова правно задължение. 30 а) задължението на предприятието е да осигури уговорените доходи на настоящите и бившите наети лица; и б) актюерският риск (доходите да струват повече от очакваното) и инвестиционният риск по същество се носят от предприятието. Ако актюерският или инвестиционният опит водят до резултат, по-лош от очаквания, задължението на предприятието може да се увеличи. 31

Планове на множество работодатели

32

33

а)

отчита счетоводно своя пропорционален дял от задължението за изплащане на дефинирани доходи, от активите по плана и от разходите, свързани с плана, по същия начин, по който отчита всички други планове с дефинирани доходи; и

б)

оповестява информацията, изисквана по параграфи 135–148 (без параграф 148, буква г).

34

а)

отчита счетоводно плана в съответствие с параграфи 51 и 52, сякаш е план с дефинирани вноски; и

б)

оповестява информацията, изисквана съгласно параграф 148.

35 а) планът се финансира на разходопокривен принцип, така че: вноските се установяват на ниво, за което се очаква да бъде достатъчно за изплащане на доходите, които стават изискуеми през същия период, и бъдещите доходи, заработени през текущия период, ще бъдат изплащани от бъдещите вноски; и б) доходите на наетите лица се определят въз основа на продължителността на техния трудов стаж и участващите предприятия не разполагат с реални средства за оттегляне от плана, без да платят вноска за заработените от наетите лица доходи към датата на оттеглянето. Такъв план създава актюерски риск за предприятието: ако крайната стойност на вече заработените доходи към края на отчетния период е по-голяма от очакваната, предприятието ще трябва или да увеличи размера на вноските си, или да убеди наетите лица да приемат намаление на доходите. Следователно такъв план е план с дефинирани доходи. 36 а) планът излага участващите предприятия на актюерски рискове, свързани с настоящите и бившите наети лица на други предприятия, в резултат на което няма последователна и надеждна база за разпределяне на задължението, активите по плана и разходите между отделните предприятия, участващи в плана; или б) предприятието няма достъп до достатъчно информация относно плана, за да удовлетвори изискванията по настоящия стандарт. В тези случаи предприятието отчита плана така, сякаш е план с дефинирани вноски, и оповестява допълнителната информация, изисквана по параграф 148. 37

Пример, илюстриращ параграф 37

Предприятие, което участва в план на множество работодатели с дефинирани доходи, не изготвя оценки на плана по МСС 19. Следователно то отчита плана така, сякаш е план с дефинирани вноски. Оценката на финансирането не по МСС 19 показва дефицит по плана в размер на 100 млн. ПЕ (8). По силата на договор планът е приел схема на вноски от участващите в него работодатели, при която дефицитът ще се преодолее през следващите пет години. Общите вноски на предприятието по силата на договора възлизат на 8 млн. ПЕ.

Предприятието признава пасив за вноските, коригиран за отразяване на стойността на парите във времето, и разход в същия размер в печалбата или загубата.

38

39

Планове с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол

40 41 42

Държавни планове

43

44 45

Застраховани доходи

46

а)

да плаща доходите на наетите лица пряко, когато те станат изискуеми; или

б)

да плаща допълнителни суми, ако застрахователят не изплаща всички бъдещи доходи на наетите лица, свързани с трудовия стаж на същите за текущия и миналите периоди.

Ако предприятието запази такова правно или конструктивно задължение, то разглежда плана като план с дефинирани доходи.

47 48 а) отчита всяка отговаряща на условията застрахователна полица като актив по плана (вж. параграф 8); и б) признава другите застрахователни полици като права на възстановяване (ако тези полици отговарят на критерия по параграф 116). 49 ДОХОДИ СЛЕД НАПУСКАНЕ: ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ВНОСКИ 50

Признаване и оценяване

51

а)

като пасив (начислен разход) след приспадане на всички вече платени вноски. ако вече платената вноска превишава дължимата вноска за положения труд преди края на отчетния период, предприятието признава това превишение като актив (предплатен разход, т.е. разход за бъдещ период) до степента, в която това предплащане ще доведе например до намаление на бъдещи плащания или възстановяване в парични средства.

б)

като разход, освен ако по силата на друг МСФО се изисква или позволява включването на вноската в себестойността или цената на придобиване на даден актив (вж. например МСС 2 и МСС 16).

52

Оповестяване

53

54 ДОХОДИ СЛЕД НАПУСКАНЕ: ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ДОХОДИ 55

Признаване и оценяване

56 57 а) определяне на дефицита или излишъка. Това включва: i) използване на актюерски метод – кредитния метод на прогнозираните единици – за надеждна оценка на крайния разход за предприятието поради дохода на наетите лица в резултат на положения от тях труд през текущия и предходните периоди (вж. параграфи 67–69). Това налага предприятието да определи каква част от доходите се отнасят за текущия период и каква част за предходни периоди (вж. параграфи 70–74) и да направи приблизителни оценки (актюерски предположения) относно демографските променливи (като текучество и смъртност на наетите лица) и финансовите променливи (като бъдещо нарастване на заплатите и разходите за медицинско обслужване), които ще повлияят върху разходите за възнагражденията (доходите) (вж. параграфи 75-98); ii) дисконтиране на този доход с оглед определянето на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефиниран доход и разходите за текущ трудов стаж (вж. параграфи 67–69 и 83–86); iii) приспадане на справедливата стойност на всеки актив по плана (вж. параграфи 113–115) от настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирания доход; б) определяне на размера на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи като определения в буква а) излишък или дефицит, коригиран с въздействието на ограничаването на нетния актив по плана с дефинирани доходи до тавана на актива (вж. параграф 64); в) определяне на признаваните в печалбата или загубата: i) разходи за текущ трудов стаж (вж. параграфи 70–74 и параграф 122А); ii) разходи за минал трудов стаж и печалба или загуба при уреждането (вж. параграфи 99–112); iii) нетна лихва върху нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126); г) определяне на последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, които се признават в другия всеобхватен доход, включително: i) актюерските печалби или загуби (вж. параграфи 128 и 129); ii) възвращаемостта на активите по плана, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 130); и iii) всяко изменение на въздействието на тавана на актива (вж. параграф 64), без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи. Когато предприятието има повече от един план с дефинирани доходи, то прилага тези процедури за всеки съществен план поотделно.

58

59 60

Счетоводно отчитане на конструктивното задължение

61

62

Отчет за финансовото състояние

63

64

а)

излишъка по плана с дефинирани доходи; и

б)

тавана на актива, определен посредством посочения в параграф 83 дисконтов процент.

65 а) то контролира ресурс, който представлява възможността излишъкът да се използва за получаване на бъдещи ползи; б) този контрол е резултат от минали събития (вноски, платени от предприятието, и положен труд от наетото лице); и в) то разполага с бъдещи икономически ползи под формата на намаление на бъдещите вноски или възстановяване с парични средства, или пряко на предприятието, или косвено – към друг план с дефицит. Таванът на актива е настоящата стойност на тези бъдещи ползи.

Признаване и оценяване: настояща стойност на задължения за изплащане на дефинирани доходи и разходи за текущ трудов стаж

66 а) да се приложи актюерски метод за остойностяване (виж параграфи 67–69); б) доходите да се отнесат по периоди от трудовия стаж (вж. параграфи 70—74); и в) да се направят актюерски предположения (виж параграфи 75—98).

Актюерски метод за остойностяване (оценка)

67

68

Пример, илюстриращ параграф 68

Доход под формата на еднократна сума, дължима при прекратяване на трудовите правоотношения и равна на 1 % от последната заплата за всяка година от трудовия стаж. Заплатата през първата година е 10000 ПЕ и се приема, че тя ще нараства със 7 % (капитализирано) всяка година. Използваният дисконтов процент е 10 % годишно. Таблицата по-долу показва как се формира задължението за едно наето лице, което се очаква да напусне в края на петата година, като се приема, че няма изменения в актюерските предположения. За опростяване в този пример не се взема предвид допълнителната корекция, необходима за отразяването на вероятността наетото лице да напусне предприятието на по-ранна или по-късна дата.

Година

1

2

3

4

5

ПЕ

ПЕ

ПЕ

ПЕ

ПЕ

Доходи, отнесени към:

— предходни години

0

131

262

393

524

—

131

131

131

131

131

—

131

262

393

524

655

Начално задължение

—

89

196

324

476

Лихва в размер на 10 %

—

9

20

33

48

Разходи за текущия трудов стаж

89

98

108

119

131

Крайно задължение

89

196

324

476

655

Забележка:

1

2

3

69

Отнасяне на доходите на наетите лица по периоди на трудов стаж

70

а)

най-ранната дата, от която трудовият стаж на наетото лице води до доходи по този план (без значение дали доходите са зависими от по-нататъшния трудов стаж), до

б)

датата, от която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер по този план, освен при по-нататъшни повишения на заплатата.

71

Примери, илюстриращи параграф 71

1 По план с дефинирани доходи се осигурява доход под формата на еднократна сума от 100 ПЕ, дължима при пенсиониране за всяка година трудов стаж.

За всяка година се отнася доход от 100 ПЕ. Разходите за текущия трудов стаж са настоящата стойност на 100 ПЕ. Настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи е настоящата стойност на 100 ПЕ, умножена по броя години трудов стаж до края на отчетния период.

Ако доходът е дължим в момента, когато наетото лице напуска предприятието, разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи отразяват датата, на която наетото лице се очаква да напусне. По този начин, поради ефекта на дисконтирането, тези суми са по-малки от сумите, които биха били определени, ако наетото лице напусне в края на отчетния период.

2 По план се осигурява месечна пенсия в размер на 0,2 % от последната заплата за всяка година трудов стаж. Пенсията е дължима след навършване на 65-годишна възраст.

Доход, равен на настоящата стойност, към очакваната дата на пенсиониране, на месечна пенсия в размер на 0,2 % от предвижданата последна заплата и дължим от очакваната дата на пенсиониране до очакваната дата на смърт, се отнася към всяка година трудов стаж. Разходите за текущия трудов стаж представляват настоящата стойност на този доход. Настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи е равна на настоящата стойност на месечните плащания на пенсия в размер на 0,2 % от последната заплата, умножени по броя години трудов стаж до края на отчетния период. Разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи се дисконтират, понеже изплащането на пенсия започва при навършване на 65-годишна възраст.

72

Примери, илюстриращи параграф 72

1 По план се изплаща доход от 100 ПЕ за всяка година трудов стаж. Правото на доходите се придобива безусловно след десет години трудов стаж.

За всяка година се отнася доход от 100 ПЕ. През всяка от първите десет години разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението отразяват вероятността някое от наетите лица да не достигне десетте години трудов стаж.

2 По план се изплаща доход от 100 ПЕ за всяка година трудов стаж, без да се включва трудовият стаж преди навършване на 25-годишна възраст. Безусловното придобиване на правото на доходите се извършва незабавно.

За трудовия стаж до 25-годишна възраст не се отнасят никакви доходи, понеже трудовият стаж преди тази възраст не води до доходи (условни или безусловни). За всяка следваща година се отнася доход от 100 ПЕ.

73

Примери, илюстриращи параграф 73

1 По план се изплаща доход под формата на еднократна сума в размер 1 000 ПЕ, правото на който се придобива безусловно след десет години трудов стаж. По плана не се осигурява по-нататъшен доход за следващите години на трудовия стаж.

Към всяка от първите десет години се отнася доход от 100 ПЕ (1000/10).

Разходите за текущия трудов стаж през всяка от първите десет години отразяват вероятността наетото лице да не достигне десетте години трудов стаж. Към следващите години не се отнасят доходи.

2 По план се изплаща пенсионен доход под формата на еднократна сума в размер 2 000 ПЕ на всички наети лица, които са все още на служба на 55-годишна възрасти имат 20-годишен трудов стаж или които са все още на служба на 65-годишна възраст независимо от продължителността на техния трудов стаж.

За наетите лица, които постъпват на служба преди 35-годишна възраст, трудовият стаж: първо носи доходи съгласно плана на възраст 35 години (наето лице може да напусне на възраст 30 години и да се върне на 33-годишна възраст, без това да се отрази на размера или времето на доходите). Тези доходи са зависими от по-нататъшния трудов стаж. Също така трудовият стаж след 55-годишна възраст не води до по-нататъшни доходи със съществен размер. За тези наети лица предприятието отнася доход в размер на 100 ПЕ (2 000/20) към всяка година от 35- до 55-годишна възраст.

За наетите лица, които започват работа между 35- и 45-годишна възраст, трудовият стаж над двадесет години няма да доведе до по-нататъшни доходи със съществен размер. За тези наети лица предприятието отнася доход в размер 100 единици (2 000/20) към всяка година от първите двадесет.

За наето лице, което започва работа на 55-годишна възраст, трудовият стаж над десет години няма да доведе до по-нататъшни доходи със съществен размер. За такова наето лице предприятието отнася доход в размер на 200 единици (2 000/10) към всяка година от първите десет.

За всички наети лица разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението отразяват вероятността наетото лице да не натрупа необходимия трудов стаж.

3 По програма за медицинско обслужване след напускане се възстановяват 40 % от разходите на наетото лице за медицинско обслужване след напускане, ако то напусне предприятието след повече от десет и по-малко от двадесет години трудов стаж, и 50 % от тези разходи, ако наетото лице напусне след двадесет или повече години трудов стаж.

Съгласно формулата за доходи по плана предприятието отнася 4 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване (40 %/10) към всяка от първите десет години и 1 % (10%/10) към всяка от вторите десет години. Разходите за текущия трудов стаж през всяка година отразяват вероятността наетото лице да не натрупа необходимия трудов стаж, за да получи част от или всички доходи. За наетите лица, за които се очаква да напуснат в рамките на десет години, не се отнася доход.

4 По програма за медицинско обслужване след напускане се възстановяват 10 % от разходите на наетото лице за медицинско обслужване след напускане, ако то напусне предприятието след повече от десет и по-малко от двадесет години трудов стаж, и 50 % от тези разходи, ако наетото лице напусне след двадесет или повече години трудов стаж.

Трудовият стаж през по-късните години води до съществено по-високо ниво на доходите, отколкото този през по-ранните години. Следователно за наетите лица, за които се очаква да напуснат след двадесет или повече години, предприятието отнася доходи на линейна база съгласно параграф 71. Трудовият стаж над двадесет години не води до по-нататъшни доходи със съществен размер. Следователно доходът, отнесен към всяка от първите двадесет години, е равен на 2,5 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване (50 %/20).

За наетите лица, за които се очаква да напуснат след десет до двадесет години, доходът, отнесен към всяка от първите десет години, е равен на 1 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване.

За тези наети лица не се отнася доход за трудовия стаж между края на десетата година и очакваната дата на напускане.

За наетите лица, за които се очаква да напуснат в рамките на десет години, не се отнасят доходи.

74 а) за целите на параграф 70, буква б) увеличенията на заплатата не водят до допълнителни доходи, въпреки че размерът на доходите зависи от последната заплата; и б) размерът на дохода, отнесен към всеки период, е постоянен дял от заплатата, с която е обвързан този доход.

Пример, илюстриращ параграф 74

Наетите лица имат право на доход в размер на 3 % от последната заплата за всяка година трудов стаж преди 55-годишна възраст.

Към всяка година до 55-годишна възраст се отнася доход в размер на 3 % от очакваната последна заплата. Това е датата, след която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер по плана. За трудовия стаж след тази възраст не се отнасят доходи.

Актюерски предположения

75

76 а) демографските предположения относно бъдещите характеристики на настоящите и бившите наети лица (и лицата на тяхна издръжка), които отговарят на изискванията за получаване на доходи. В демографските предположения се разглеждат такива въпроси като: i) смъртността (вж. параграфи 81 и 82); ii) равнището на текучество на наетите лица, нетрудоспособността и ранното пенсиониране; iii) дела на членовете по плана с лица на тяхна издръжка, които също отговарят на изискванията за получаване на доходи; iv) дела на членовете по плана, които ще изберат всеки един вариант на плащане според условията на плана; и v) размера на исковете по плановете за медицинско обслужване; б) финансовите предположения, в които се разглеждат такива въпроси като: i) дисконтовия процент (вж. параграфи 83–86); ii) нивата на доходите, без разходите по тях за сметка на наетите лица, и бъдещите заплати (вж. параграфи 87–95); iii) при възнагражденията (доходите) във връзка с медицинско обслужване – бъдещите разходи за медицинско обслужване, включително за разглеждане на исканията (т.е. за обработване и разрешаване, включително за хонорари за правни услуги и услуги по определяне на размера разходите за възстановяване) (вж. параграфи 96-98); и iv) дължимите от плана данъци върху вноските във връзка с трудовия стаж преди отчетната дата или върху доходите, произтичащи от трудовия стаж. 77 78 79

80

Актюерски предположения: смъртност

81

82

Актюерски предположения: дисконтов процент (норма на дисконтиране)

83

84 85 86

Актюерски предположения: заплати, доходи и медицински разходи

87

а)

доходите, заложени в условията на плана (или тези, които произтичат от конструктивно задължение, което е извън тези условия) към края на отчетния период;

б)

предвижданите по приблизителни оценки бъдещи увеличения на заплатите, които се отразяват на дължимите доходи;

в)

ефекта на евентуално ограничаване на дела на работодателя в разходите за бъдещите възнаграждения (доходи);

г)

вноските от работодатели или трети страни, които намаляват крайните разходи на предприятието за тези възнаграждения (доходи); и

д)

предвижданите по приблизителни оценки бъдещи изменения в нивото на всякакви държавни доходи, които оказват влияние върху доходите, дължими по плана с дефинирани доходи, ако:

i)

тези изменения са били въведени в сила преди края на отчетния период; или

ii)

данни от минали периоди или други надеждни свидетелства показват, че тези държавни доходи ще се изменят по някакъв предвидим начин, например в съответствие с бъдещите изменения в общото ниво на цените или заплатите.

88 а) предприятието е повишавало доходите, например за смекчаване на ефекта от инфлацията, и няма признаци, че тази практика ще се промени в бъдеще; б) предприятието е задължено заради формалните условия на плана (или конструктивно задължение, което е извън тези условия) или по закон да използва всеки излишък по плана за изплащане на доходи на участниците в него (вж. параграф 108, буква в); или в) доходите се променят в зависимост от определена цел за резултатите или други критерии. Например, условията на плана може да предвиждат изплащането на намалени доходи или необходимост от допълнителни вноски от наетите лица, в случай че активите на плана са недостатъчни. Оценяването на задължението отразява най-надеждната приблизителна оценка за въздействието на целта за резултатите или другите критерии. 89 а) разходите за миналия трудов стаж до степента, в която те променят доходите за стажа преди изменението; и б) разходите за текущия трудов стаж за периодите след изменението до степента, в която те променят доходите за стажа след изменението. 90 91 а) очаквания живот на предприятието; и б) очакваната продължителност на плана. 92 93 а) ако размерът на вноските зависи от броя години трудов стаж, предприятието отнася вноските към периодите от трудовия стаж, като използва метода по параграф 70 на отнасяне на брутната печалба (т.е. като използва формулата за вноските по плана или на линейна основа); или б) ако размерът на вноските не зависи от броя години трудов стаж, предприятието може да признае вноските като намаление на разходите за трудовия стаж през периода, през който е положен съответният труд. Вноски, които не зависят от броя години трудов стаж, са например тези, които са фиксиран процент от заплатата на наетото лице, фиксирана сума през целия трудов стаж или в зависимост от възрастта на наетото лице. В параграф А1 се съдържат съответните насоки за прилагане. 94 а) разходи за текущия и миналия трудов стаж (ако измененията не са заложени във формалните условия на плана и не са породени от конструктивно задължение); или б) актюерски печалби и загуби (ако измененията са заложени във формалните условия на плана или са породени от конструктивно задължение). 95

96

97 98

Разходи за миналия трудов стаж и печалби или загуби при уреждане

99

а)

доходите, предложени съгласно плана, и активите по плана преди неговото изменение, съкращаване или уреждане; и

б)

доходите, предложени съгласно плана, и активите по плана след неговото изменение, съкращаване или уреждане.

100 101 101A

Разходи за миналия трудов стаж

102

103

а)

датата на самото изменение или съкращаване на плана; и

б)

датата, на която предприятието признава съответните разходи за преструктуриране (вж. МСС 37) или доходи при напускане (вж. параграф 165).

104 105 106 107 108 а) ефекта върху задължението да се изплащат доходи за трудов стаж през предходните години от разликите между фактическите увеличения на заплатите и предишните предположения за тях (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже в актюерските предположения прогнозните заплати са взети предвид); б) отклоненията под и над приблизителните оценки за увеличението на пенсиите по усмотрение на предприятието, когато то има конструктивно задължение да направи такива увеличения (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже в актюерските предположения тези увеличения са взети предвид); в) приблизителните оценки на повишението на доходите в резултат на актюерски печалби или възвращаемост на активите по плана, които вече са признати във финансовите отчети, ако предприятието е задължено съгласно формалните условия на плана (или поради конструктивно задължение, което е извън тези условия) или по закон да използва всеки излишък по плана за изплащане на доходи на участниците в него, дори ако увеличението на доходите все още не е формално решено (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, защото произтичащото увеличение на задължението представлява актюерска загуба, вж. параграф 88); и

г) увеличението на безусловно придобитите доходи (т.е. доходите, които не зависят от бъдещия трудов стаж – вж. параграф 72), когато при отсъствието на нови или повишени доходи наетите лица изпълнят условията за безусловно придобиване на правата (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже приблизително оценените разходи за възнагражденията (доходите) са признати като разходи за текущия трудов стаж при полагането на съответния труд).

Печалби и загуби при уреждане

109 а) настоящата стойност на урежданото задължение за изплащане на дефинирани доходи към датата на уреждане; и б) цената на уреждането, включително всяккави прехвърлени активи по плана и преки плащания от предприятието във връзка с уреждането.

110

111 112

Признаване и оценяване: активи на план

Справедлива стойност на активите по план

113 114 115

Възстановявания

116

а)

признава правото си на възстановяване като отделен актив. Предприятието оценява актива по справедлива стойност;

б)

прави разбивка и признава измененията в справедливата стойност на правата си на възстановяване по същия начин, както при справедливата стойност на активите по плана (вж. параграфи 124 и 125). Компонентите на разходите за изплащане на дефинирани доходи, признати в съответствие с параграф 120, може да бъдат признати без сумите във връзка с изменението на балансовата стойност на правото на възстановяване.

117 118 119

Компоненти на разходите за изплащане на дефинирани доходи

120

а)

разходите за трудов стаж (вж. параграфи 66–112 и параграф 122А) – в печалбата или загубата;

б)

нетната лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126) – в печалбата или загубата; и

в)

последващите оценки на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи (вж. параграфи 127–130) – в другия всеобхватен доход.

121

122

Разходи за текущия трудов стаж

122A

Нетна лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи

123

123A

а)

нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, определен в съответствие с параграф 99, буква б); и

б)

дисконтовия процент, използван за последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, буква б).

При прилагането на параграф 123А предприятието взема предвид също така всички промени в нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи през периода, настъпили вследствие на вноските или изплащането на доходи.

124 125 126

Последващо оценяване на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи

127 а) актюерските печалби и загуби (вж. параграфи 128 и 129); б) възвращаемостта на активите на плана (вж. параграф 130), без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 125); и в) всяко изменение на ефекта на тавана на актива, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 126). 128 а) неочаквано високо или ниско равнище на текучество на наетите лица, ранно пенсиониране или смъртност, или увеличения на заплатите, на доходите (ако формалните или конструктивните условия на плана предвиждат инфлационни увеличения на доходите), или на разходите за медицинско обслужване; б) ефекта от промените в предположенията относно вариантите за изплащане на доходите; в) ефекта от промените в приблизителните оценки за бъдещото текучество на наетите лица, ранно пенсиониране или смъртност, или увеличения на заплатите, доходите (ако формалните или конструктивните условия на плана предвиждат инфлационни увеличения на доходите), или на разходите за медицинско обслужване; и г) ефекта от промените в дисконтовия процент. 129 130

Представяне

Прихващане

131

а)

има юридически подлежащо на изпълнение право да използва излишъка по единия план за уреждане на задълженията по другия; и

б)

възнамерява да уреди задълженията на нетна база или едновременно да реализира излишъка по единия план и да уреди задължението си по другия план.

132

Разграничение между текущи и нетекущи отчетни обекти

133

Компоненти на разходите за изплащане на дефинирани доходи

134

Оповестяване

135

а)

обяснява характеристиките на неговите планове с дефинирани доходи и свързаните с тях рискове (вж. параграф 139);

б)

установява и обяснява сумите във финансовите отчети, произтичащи от плановете с дефинирани доходи (вж. параграфи 140–144); и

в)

обяснява как плановете с дефинирани доходи може да се отразят на размера, разпределението във времето и несигурността на бъдещите парични потоци (вж. параграфи 145–147).

136 а) необходимото равнище на подробност с оглед удовлетворяване на изискванията за оповестяване; б) значението, което трябва да отдаде на всяко отделно изискване; в) необходимата степен на обобщаване или разбивка (разпределение на данните); и г) дали ползвателите на финансовите отчети се нуждаят от допълнителна информация, за да оценят оповестената количествена информация. 137 а) сумите, дължими на работещите членове, сумите, дължими на членовете, отказали се от дадена схема, но притежаващи придобити права, и сумите, дължими на пенсионерите; б) безусловно придобитите права на доходи и начислените, но не безусловно придобити права на доходи; в) условните доходи, сумите, относими към бъдещите увеличения на заплатите, и другите доходи. 138 а) различно географско местоположение; б) различни характеристики, като пенсионни планове, базирани на твърда заплата, пенсионни планове, базирани на последната заплата, или планове за медицинско обслужване след напускане; в) различни нормативни среди; г) различни отчетни сегменти; д) различни споразумения за финансиране (изцяло нефинансирани, частично или изцяло финансирани).

Характеристики на плановете с дефинирани доходи и свързаните с тези планове рискове

139 а) информация за характеристиките на своите планове с дефинирани доходи, включително: i) естеството на осигуряваните по плана доходи (планове с дефинирани доходи на база последна заплата или планове въз основа на вноски с обезпечение); ii) описание на нормативната уредба, приложима към плана, например равнището на изискванията за минимално финансиране, както и въздействието ѝ върху плана, например тавана на активите (вж. параграф 64); iii) описание на останалите отговорности на предприятието във връзка с управлението на плана – например на попечителите или членовете на ръководния съвет на плана; б) описание на рисковете, на които планът излага предприятието, с повече внимание върху необичайните, специфични за предприятието или плана рискове, както и върху всяка значителна концентрация на риска. Ако активите по плана са например инвестирани предимно в един клас инструменти, например имоти, планът може да изложи предприятието на концентрация на риска на пазара на имоти; в) описание на измененията, съкращенията или урежданията на плана.

Обяснение на сумите във финансовите отчети

140 а) нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, с отделни равнения за: i) активите по плана; ii) настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи; iii) ефекта на тавана на актива; б) правата на възстановяване (ако има такива). Предприятието описва и връзката между правата на възстановяване и относимите към тях задължения. 141 а) разходите за текущия трудов стаж; б) приходите или разходите от/за лихви; в) последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, като се посочват отделно: i) възвръщаемостта на активите по плана, без сумите, включени в лихвите по буква б); ii) актюерските печалби и загуби в резултат на промени в демографските предположения (вж. параграф 76, буква а); iii) актюерските печалби и загуби в резултат на промени във финансовите предположения (вж. параграф 76, буква б); iv) всяко изменение на въздействието на ограничаването на нетния актив по плана с дефинирани доходи до тавана на актива, без сумите, включени в лихвите по буква б). Предприятието оповестява и начина, по който е определило максималната налична икономическа полза (доход), т.е. дали доходите ще бъдат под формата на възстановявания, намаления на бъдещите вноски или комбинация от тях; г) разходите за миналия трудов стаж и печалбите и загубите при уреждане. По силата на параграф 100 разходите за миналия трудов стаж и печалбите или загубите при уреждане няма нужда да бъдат разграничавани, ако възникват едновременно; д) ефектът от промените в обменните курсове; е) вноските по плана, като се посочват поотделно вноските от работодателя и вноските от участниците в плана; ж) плащанията от плана, като се посочват поотделно сумите, платени по различните уреждания; з) ефектът от бизнес комбинации и освобождавания от предприятия. 142 а) паричните средства и паричните еквиваленти; б) инструментите на собствения капитал (разпределени по отрасли, размер на предприятието, географско разположение и т.н.); в) дълговите инструменти (разпределени по емитенти, кредитно качество, географско разположение и т.н.); г) недвижимата собственост (разпределена според географското разположение и т.н.); д) деривативите (разпределени по видове риск в базовия договор, например договори за лихвени проценти, договори за обвяна на валута, договори за собствен капитал, договори за кредит, суапове за дълголетие и т.н.); е) инвестиционни фондове (разпределени по видове); ж) обезпечени с активи ценни книжа; и з) структуриран дълг. 143 144

Размер, разпределение във времето и несигурност на бъдещите парични потоци

145 а) анализ на чувствителността за всяко значимо актюерско предположение (както се оповестява по параграф 144) към края на отчетния период, в който се посочва как биха се отразили промените в съответното актюерско предположение, които при разумно допускане са възможни към тази дата, върху задължението за изплащане на дефинирани доходи; б) методите и предположенията, използвани за подготвяне на анализа на чувствителността по буква а), както и ограниченията на тези методи; в) промените от предходния период в методите и предположенията, използвани за изготвяне на анализа на чувствителността, както и причините за тези промени. 146 147 а) описание на споразуменията и политиката за финансиране, които имат отражение върху бъдещите вноски; б) очакваните вноски по плана за следващия годишен отчетен период; в) информация за падежния профил на задължението за изплащане на дефинирани доходи. Тук се включва среднопретегленият срок (продължителност) на задължението за изплащане на дефинирани доходи, както и евентуално друга информация за разпределението във времето на плащанията на доходите, например падежен анализ на плащанията на доходите.

Планове на множество работодатели

148 а) описание на споразуменията за финансиране, включително на метода, използван за определяне на относителния размер на вноските на предприятието и изискванията за минимално финансиране; б) описание на степента, до която предприятието носи отговорност по плана във връзка със задълженията на другите предприятия според условията на плана на множество работодатели; в) описание на приетото разпределение (отнасяне) на всеки дефицит или излишък при: i) ликвидацията на плана; или ii) оттеглянето на предприятието от него; г) Ако предприятието осчетоводява плана така, сякаш е план с дефинирани вноски по параграф 34, освен информацията, изисквана по букви а)–в) и вместо информацията по параграфи 139–147, то оповестява следното: i) факта, че планът е план с дефинирани доходи; ii) причината, поради която няма достатъчно информация, която да даде възможност на предприятието да осчетоводи този план като план с дефинирани доходи; iii) очакваните вноски по плана за следващия годишен отчетен период; iv) информация за всеки дефицит или излишък по плана, който би могъл да се отрази на размера на бъдещите вноски, включително начина на изчисляване на този дефицит или излишък и ефекта му върху предприятието, ако има такъв; v) предварителна информация за степента на участие на предприятието в плана в сравнение с останалите участващи предприятия. Примери за оценките, които биха указали такова участие, са делът на предприятието в общите вноски по плана или в общия брой работещи членове, пенсионирани членове и бивши членове с право на доходи – ако има такава информация.

Планове с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол

149 а) договорното споразумение или заявената политика за начисляване на нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи или фактът, че няма такава политика; б) политиката за определяне на вноската, която трябва да бъде платена от предприятието; в) ако предприятието осчетоводява разпределената му част от нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи в съответствие с параграф 41 – цялата информация за плана като цяло, изисквана по силата на параграфи 135–147; г) ако предприятието осчетоводява дължимата за периода вноска в съответствие с параграф 41 – цялата информация за плана като цяло, изисквана по параграфи 135–137, 139, 142–144 и 147, букви а) и б). 150 а) във финансовите отчети на другото предприятие от групата отделно се посочва и оповестява изискваната информация за плана; и б) финансовите отчети на другото предприятие от групата са достъпни за ползвателите на финансови отчети при същите условия, както и финансовите отчети на предприятието, и по същото време или по-рано от финансовите отчети на предприятието.

Изисквания за оповестяване в други МСФО

151 а) сделките между свързани лица с планове с дефинирани доходи след напускане; и б) доходите на ключовия управленски персонал след напускане. 152 ДРУГИ ДЪЛГОСРОЧНИ ДОХОДИ НА НАЕТИТЕ ЛИЦА 153 а) дългосрочни платени отсъствия като допълнителни отпуски за дългогодишен трудов стаж или творчески отпуски; б) възнаграждения за юбилеи или други възнаграждения за дългогодишен трудов стаж; в) доходи за дългосрочна нетрудоспособност; г) участие в разпределението на печалбата и премии; и д) отсрочено възнаграждение. 154

Признаване и оценяване

155

156

а)

разходите за трудов стаж (вж. параграфи 66–112 и параграф 122А);

б)

нетната лихва върху нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126); и

в)

последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 127–130).

157

Оповестяване

158 ДОХОДИ ПРИ НАПУСКАНЕ 159 160 161 а) подобряване на доходите след напускане – косвено чрез план за доходи на наетите лица или пряко; б) заплата до края на определен период с предизвестие, ако наетото лице не полага по-нататъшен труд, който осигурява икономическа полза за предприятието. 162 а) доходът зависи от полагането на бъдещ труд (включително доходи, които нарастват с полагането на още труд); б) доходът се предоставя в съответствие с условията на план за доходи на наетите лица. 163 164

Признаване

165

а)

когато предприятието вече не може да оттегли предложението за тези доходи; и

б)

когато предприятието признае разходи за преструктуриране, които попадат в обхвата на МСС 37 и включват изплащането на доходи при напускане.

166 а) когато наетото лице приеме предложението; и б) когато влезе в сила ограничение (законово, подзаконово или договорно изискване или друго ограничение) върху възможността на предприятието да оттегли предложението. Ако ограничението е налице при отправянето на предложението, този момент е моментът на отправяне на предложението. 167 а) действията за изпълнение на плана указват, че съществени изменения в него не са вероятни; б) в плана се посочват броят на наетите лица, трудовите правоотношения с които подлежат на прекратяване, тяхната трудова характеристика или функции и местонахождение (като не е необходимо да се посочват поотделно всички заинтересовани наети лица), както и очакваната дата на завършване на изпълнението; в) в плана се установяват доходите при напускане, които наетите лица ще получат, достатъчно подробно, така че те да могат да определят вида и размера на доходите, които ще получат при прекратяването на трудовите им правоотношения. 168

Оценяване

169

а)

ако се очаква доходите при напускане да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който са признати, предприятието прилага изискванията, приложими към краткосрочните доходи на наетите лица;

б)

ако не се очаква доходите при напускане да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, предприятието прилага изискванията, приложими към другите дългосрочните доходи на наетите лица. 170

Пример, илюстриращ параграфи 159–170

Справка В резултат на неотдавна извършено придобиване предприятието решава да закрие фабрика след десет месеца и тогава да прекрати трудовите правоотношения с всички останали във фабриката наети лица. Предприятието се нуждае от квалификацията на наетите лица във фабриката, за да приключи изпълнението на някои договори, поради което обявява следния план: Всяко наето лице, което остане и положи труд до закриване на фабриката, ще получи на датата на прекратяване парично плащане в размер 30 000 ПЕ. Наетите лица, които напуснат преди закриването, ще получат 10 000 ПЕ. Във фабриката работят 120 наети лица. При обявяването на плана предприятието очаква 20 от тях да напуснат преди закриването. Следователно общият размер на очакваните изходящи парични потоци по плана е 3 200 000 ПЕ (т.е. 20×10 000 + 100×30 000). В съответствие с параграф 160 предприятието осчетоводява доходите, предоставени в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения, като доходи при напускане, а доходите, предоставени за положения труд – като краткосрочни доходи на наетите лица. Доходи при напускане Доходите, предоставени в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения, са 10 000 ПЕ. Това е сумата, която предприятието трябва да плати за прекратяването на трудовите правоотношения, независимо дали наетите лица ще останат и положат труд до закриването на фабриката, или ще напуснат преди това. Въпреки че наетите лица могат да напуснат преди закриването на фабриката, прекратяването на трудовите правоотношения с всички наети лица е резултат от решението на предприятието да закрие фабриката и да прекрати трудовите правоотношения с тях (т.е. всички наети лица ще напуснат при закриването на фабриката). Следователно предприятието признава пасив в размер 1 200 000 ПЕ (т.е. 120×10 000) за доходите при напускане, предоставени в съответствие с плана за доходи на наетите лица, на по-ранната от следните две дати: обявяването на плана за прекратяване на трудовите правоотношения или признаването от предприятието на разходите за преструктуриране във връзка със закриването на фабриката. Доходи, предоставени в замяна на положен труд Допълнителните доходи, които наетите лица ще получат, ако положат труд през пълния десетмесечен период, са в замяна на положения през този период труд. Предприятието ги осчетоводява като краткосрочни доходи на наетите лица, тъй като очаква да ги уреди в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период. В този пример не се изисква дисконтиране, затова всеки месец през десетмесечния период на полагания труд се признава разход в размер на 200 000 ПЕ (т.е. 2 000 000÷10), със съответстващо нарастване на балансовата стойност на пасива.

Оповестяване

171 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ И ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 172 173 а) не трябва да коригира балансовата стойност на активите извън обхвата на настоящия стандарт с промените в разходите за изплащане на доходи на наетите лица, включени в балансовата стойност преди датата на първоначално прилагане. Датата на първоначално прилагане е началото на най-ранния предходен период, представен в първите финансови отчети, в които предприятието прилага настоящия стандарт. б) във финансовите отчети за периодите, започващи преди 1 януари 2014 г., предприятието не трябва да представя сравнителна информация за оповестяванията по параграф 145 за чувствителността на задължението за изплащане на дефинирани доходи. 174 175 176 177 178 179 Допълнение А

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 92 и 93 и е със същата правна сила като останалите части на МСФО.

A1

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 20

Счетоводно отчитане на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавната помощ

(9)

ОБХВАТ

1

2 а) специалните проблеми, възникващи при счетоводното отчитане на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, във финансовите отчети, отразяващи ефектите от промени на цените или във връзка с допълнителна информация от подобно естество; б) държавната помощ, предоставена на предприятие под формата на ползи (изгоди), които са налице при определяне на облагаемата печалба или данъчната загуба, или които са определени или ограничени на базата на пасив за данъка върху дохода. Примери за такива ползи са данъчните ваканции за данъка върху дохода, инвестиционните данъчни кредити, ускорените амортизационни отчисления и намалените ставки на данъка върху дохода; в) участието на държавата в собствеността на предприятието; г) безвъзмездните средства, предоставени от държавата, обхванати от МСС 41 Земеделие. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

3

Държава са правителството, държавните агенции и подобни органи, които може да бъдат местни, национални или международни.

Държавна помощ е действие на държавата, предназначено за предоставяне на икономическа полза конкретно за предприятие или за група предприятия, отговарящи на определени критерии. За целите на настоящия стандарт държавната помощ не включва ползите, предоставени само косвено чрез мерки, влияещи на общите търговски условия, например осигуряване на инфраструктура в развиващите се области или налагане на търговски ограничения за конкуренти.

Безвъзмездни средства, предоставени от държавата са помощ от държавата под формата на прехвърляне на ресурси към предприятие в замяна на минало или бъдещо спазване на определени условия по отношение на оперативната (основната) дейност на предприятието. Те изключват онези форми на държавна помощ, които не може да бъдат остойностени в рамките на разумното, и сделките с държавата, които не може да бъдат разграничени от обичайните търговски сделки на предприятието (10).

Безвъзмездни средства, свързани с активи са безвъзмездни средства, предоставени от държавата, чието основно условие е, че предприятието, отговарящо на условията за получаването им, следва да купи, да създаде (построи) или да придобие по друг начин дълготрайни активи. Може да бъдат прилагани и допълнителни условия, ограничаващи вида или местоположението на активите или сроковете, в които те може да бъдат придобити или държани.

Безвъзмездни средства, свързани с приходи са безвъзмездни средства, предоставени от държавата, различни от свързаните с активи.

Опростими заеми са заеми, за които заемодателят поема задължението да се откаже от изплащане при определени предписани условия.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност) 4 5 6 БЕЗВЪЗМЕЗДНИ СРЕДСТВА, ПРЕДОСТАВЕНИ ОТ ДЪРЖАВАТА

7

а)

предприятието ще изпълни условията, с които те са обвързани; и

б)

безвъзмездните средства ще бъдат получени.

8 9 10 10A 11

12

13 14 а) безвъзмездните средства, предоставени от държавата, са средство за финансиране и като такива те следва да се включват в отчета за финансовото състояние, вместо да бъдат признавани в печалбата или загубата за прихващане срещу разходните отчетни обекти, които те финансират. Тъй като не се очаква погасяване, тези безвъзмездни средства се признават извън печалбата или загубата; б) не е целесъобразно безвъзмездните средства, предоставени от държавата, да се признават в печалбата или загубата, тъй като те не са заработени, а представляват стимул, предоставен от държавата, без съответни разходи. 15 а) тъй като безвъзмездните средства, предоставени от държавата, са постъпления от източник, различен от акционерите, те не се признават пряко в собствения капитал, а в печалбата или загубата за съответните периоди; б) безвъзмездните средства, предоставени от държавата, рядко са без условия. Предприятието ги заработва чрез спазване на техните условия и изпълнение на предвидените задължения. Затова безвъзмездните средства, предоставени от държавата, се признават в печалбата или загубата системно през периодите, през които предприятието признава като разход съответните разходи, за чието компенсиране са предназначени безвъзмездните средства. в) тъй като данъците върху дохода и другите данъци са разходи, логично е и безвъзмездните средства, предоставени от държавата, които са продължение на фискалната политика, да се включват в печалбата или загубата. 16 17 18 19

20

21 22

Непарични безвъзмездни средства, предоставени от държавата

23

Предоставяне на безвъзмездни средства, свързани с активи

24

25 26 27 28

Представяне на безвъзмездните средства, свързани с приходи

29 29A 30 31

Възстановяване на безвъзмездните средства, предоставени от държавата

32

33 ДЪРЖАВНА ПОМОЩ 34 35 36 37 38 ОПОВЕСТЯВАНЕ

39

а)

счетоводната политика, възприета за безвъзмездните средства, предоставени от държавата, включително методите на представяне, прилагани във финансовите отчети;

б)

естеството и размерът на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, признати във финансовите отчети, и предварителна информация за другите форми на държавна помощ, от които предприятието се е ползвало пряко; и

в)

неизпълнените условия и другите условности, с които е била обвързана признатата държавна помощ.

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

40

а)

спазва изискванията за оповестяване в съответните случаи; и

б)

едно от следните:

i)

коригира своите финансови отчети за отчитане на промяната на счетоводната политика в съответствие с МСС 8; или

ii)

прилага счетоводните изисквания на стандарта само към безвъзмездните средства или частите от безвъзмездни средства, които подлежат на получаване или възстановяване след датата на влизане в сила на стандарта.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 41 42 43 44 45 46 47 48

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 21

Ефекти от промените в обменните курсове

ЦЕЛ 1 2 ОБХВАТ

3

а)

при отчитането на сделки и салда в чуждестранна валута, с изключение на тези сделки с деривативни инструменти и салда по деривативни инструменти, които са от обхвата на МСФО 9 Финансови инструменти;

б)

при преизчисляване на резултатите и финансовото състояние на предприятията в чужбина, които се включват във финансовите отчети на предприятието чрез консолидация или по метода на собствения капитал; и

в)

при преизчисляване на резултатите на предприятието и неговото финансово състояние във валутата на представяне.

4 5 6 7 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

8

Заключителен курс е спот обменният курс към края на отчетния период.

Курсова разлика е разликата, възникнала в резултат от преизчисляването на даден брой единици от една валута в друга валута при различни обменни курсове.

Обменен курс (валутен курс) е съотношението, в което се обменят две валути.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност)

Чуждестранна валута е всяка валута, различна от функционалната валута на предприятието.

Предприятие в чужбина е предприятие, което е дъщерно, асоциирано или съвместно или е клон на отчитащото се предприятие, чиито дейности са базирани или се ръководят в страна или валута, различни от тези на отчитащото се предприятие.

Функционална валута е валутата на основната икономическа среда, в която действа предприятието.

Група е предприятие майка и всички негови дъщерни предприятия.

Парични отчетни обекти (позиции) са държаните парични наличности (валутни единици), както и активите и пасивите, които предстои да бъдат получени или заплатени в определен или определим брой валутни единици.

Нетна инвестиция в предприятие в чужбина е размерът на участието на отчитащото се предприятие в нетните активи на тази дейност.

Валута на представяне е валутата, използвана при представянето на финансовите отчети.

Спот обменен курс е обменният курс при незабавна доставка.

Уточняване на определенията

Функционална валута

9 а) валутата: i) която основно влияе върху продажните цени на стоките и услугите (това често е валутата, в която се определят и заплащат цените на неговите стоки и услуги); и ii) на страната, чиито конкурентно въздействие и нормативна уредба са основно определящи за продажната цена на стоките и услугите; б) валутата, която основно влияе върху разходите за труд, материали и другите разходи за предоставянето на стоки или услуги (това обикновено е валутата, в която се определят и заплащат тези разходи). 10 а) валутата, в която се генерират средства от финансова дейност (например емитиране на дългови и капиталови инструменти); б) валутата, в която се държат постъпленията от оперативната дейност. 11 а) дали дейностите на предприятието в чужбина се осъществяват като продължение на дейностите на отчитащото се предприятие, а не със значителна степен на автономност. Например възможно е такова предприятие в чужбина да продава само стоки, внесени от отчитащото се предприятие, и да превежда постъпленията към него. За втория случай като пример може да се даде чуждестранна дейност, при която се натрупват парични средства и други парични отчетни обекти, правят се разходи, генерират се приходи и се уреждат получени заеми и всичко това предимно в местната за нея валута; б) дали сделките с отчитащото се предприятие представляват голям или малък процент от дейността на предприятиеjf в чужбина; в) дали паричните потоци от дейността на предприятието в чужбина влияят пряко върху паричните потоци на отчитащото се предприятие и са на разположение за превеждане към него веднага; г) дали паричните потоци от дейността на предприятието в чужбина са достатъчни, за да се обслужват съществуващите и обичайно очакваните задължения по дълга, без предоставяне на средства от отчитащото се предприятие. 12 13 14

Нетна инвестиция в предприятие в чужбина

15 15A

Парични отчетни обекти

16 ОБОБЩЕНИЕ НА ПОДХОДА, КОЙТО СЕ ИЗИСКВА СЪГЛАСНО НАСТОЯЩИЯ СТАНДАРТ 17 18 19 ОТЧИТАНЕ НА СДЕЛКИТЕ В ЧУЖДЕСТРАННА ВАЛУТА ВЪВ ФУНКЦИОНАЛНАТА ВАЛУТА

Първоначално признаване

20 а) купува или продава стоки или услуги, чиято цена е деноминирана в чуждестранна валута; б) взема или дава в заем средства, при което задълженията или вземанията са деноминирани в чуждестранна валута; или в) по друг начин придобива или се освобождава от активи или поема или урежда пасиви, деноминирани в чуждестранна валута.

21

22

Отчитане към края на следващите отчетни периоди

23

а)

паричните отчетни обекти в чуждестранна валута се преизчисляват по заключителния курс;

б)

непаричните отчетни обекти, които се оценяват по историческа цена в чуждестранна валута, се преизчисляват по обменния курс към датата на сделката; и

в)

непаричните отчетни обекти, които се оценяват по справедлива стойност в чуждестранна валута, се преизчисляват по обменните курсове към датата на оценяване на справедливата стойност.

24 25 а) себестойността/цената на придобиване или балансовата стойност, според случая, преизчислена по обменния курс към датата на определяне на стойността (т.е. датата на сделката за отчетен обект, оценяван по историческа цена); и б) нетната реализируема стойност или възстановимата стойност, според случая, преизчислена по обменния курс към датата, когато стойността е била определена (например заключителния курс към края на отчетния период); Като ефект от това съпоставяне загубата от обезценка може да бъде призната във функционалната валута, но да не бъде призната в чуждестранната валута или обратно. 26

Признаване на курсовите разлики

27

28

29

30

31

32

33 34

Промяна на функционалната валута

35

36 37 ИЗПОЛЗВАНЕ НА ВАЛУТА НА ПРЕДСТАВЯНЕ, РАЗЛИЧНА ОТ ФУНКЦИОНАЛНАТА ВАЛУТА

Преизчисляване във валутата на представяне

38

39

а)

активите и пасивите за всеки представен отчет за финансовото състояние (вкл. сравнителната информация) се преизчисляват по заключителния курс към датата на отчета за финансовото състояние;

б)

приходите и разходите за всеки отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход (т.е. включително сравнителните данни) се преизчисляват по обменните курсове към датите на съответните сделки; и

в)

всички курсови разлики, възникнали в резултат на преизчисляването, се признават в другия всеобхватен доход. 40 41 а) преизчисляване на приходите и разходите по обменните курсове към датите на сделките, а на активите и пасивите – по заключителния курс; б) преизчисляване на началните нетни активи по заключителен курс, различен от предишния заключителен курс. Тези курсови разлики не се признават в печалбата или загубата, тъй като промените в обменните курсове имат малък или никакъв пряк ефект върху настоящите и бъдещите парични потоци от дейността. Съвкупният размер на курсовите разлики се представя в отделен компонент на собствения капитал до освобождаването от предприятието в чужбина. Когато курсовите разлики се отнасят до предприятие в чужбина, което е консолидирано, но не изцяло притежавано, натрупаните курсови разлики, които са възникнали от преизчислението и които може да бъдат отнесени към неконтролиращите участия, се разпределят и признават като част от неконтролиращите участия в консолидирания отчет за финансовото състояние.

42

а)

всички суми (активи, пасиви, собствен капитал, приходи и разходи, вкл. сравнителна информация) се преизчисляват по заключителния курс към датата на най-скорошния отчет за финансовото състояние; освен когато:

б)

когато сумите се преизчисляват във валутата на несвръхинфлационна икономика, сравнителните суми са тези, които са били представени като суми за текущата година в съответните финансови отчети от предходна година (т.е. които не са коригирани за отчитане на последващите промени в ценовите равнища или за последващите промени в обменния курс).

43

Превалутиране (преизчисление) на данните за предприятие в чужбина

44 45 46

47

Освобождаване или частично освобождаване от предприятие в чужбина

48

48A а) когато частичното освобождаване включва загубата на контрол над дъщерно предприятие, което включва предприятие в чужбина, независимо дали предприятието запазва неконтролиращо участие в бившето си дъщерно предприятие след частичното освобождаване; и б) когато запазеното участие след частичното освобождаване от участие в съвместно споразумение или частичното освобождаване от участие в асоциирано предприятие, което включва предприятие в чужбина, е финансов актив, който включва предприятие в чужбина. 48Б

48В

48Г 49 ДАНЪЧНИ ЕФЕКТИ ОТ ВСИЧКИ КУРСОВИ РАЗЛИКИ 50 ОПОВЕСТЯВАНЕ

51

52

а)

размера на курсовите разлики, признати в печалбата или загубата, с изключение на тези, които са възникнали от финансови инструменти, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с МСФО 9; и

б)

нетните курсови разлики, признати в другия всеобхватен доход и натрупани в отделен компонент на собствения капитал, и равнението на размера на тези курсови разлики в началото и края на периода.

53

54

55

56

57

а)

ясно обозначава информацията като допълнителна информация, за да я разграничи от информацията, която е в съответствие с МСФО;

б)

оповестява валутата, в която е представена допълнителната информация; и

в)

оповестява функционалната валута на предприятието и използваните методите на превалутиране при определяне на допълнителната информация. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 58 58A 59 60 60 A 60Б 60В 60Г 60Д 60Е 60Ж 60З 60И 60Й 60K ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 61 62 а) Разяснение 11 на ПКР Обмяна на чуждестранна валута – капитализация на загубите в резултат на голяма девалвация на валутата; б) Разяснение 19 на ПКР Отчетна валута – оценка и представяне на финансовите отчети съгласно МСС 21 и МСС 29; и в) Разяснение 30 на ПКР Отчетна валута – преизчисляване от валутата на оценяване във валутата на представяне.

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 23

Разходи по заеми

ОСНОВЕН ПРИНЦИП

1

ОБХВАТ

2

3 4 а) отговарящ на условията актив, оценен по справедлива стойност, например биологичен актив от обхвата на МСС 41 Земеделие; или б) материални запаси, които се изработват или произвеждат по друг начин серийно в големи количества и с повторяемост. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5

Разходи по заеми са лихви и други разходи, които предприятието понася във връзка със заемането на средства.

Отговарящ на условията актив е актив, за който непременно е необходим значителен срок за подготовка за употреба по предназначение или продажба. 6 а) разходи за лихви, изчислени по метода на ефективния лихвен процент, описан в МСФО 9; б) [заличен] в) [заличен] г) лихви във връзка с пасиви по лизинг, признати в съответствие с МСС 16 Лизинг; и д) курсови разлики, произтичащи от заеми в чуждестранна валута, доколкото се разглеждат като корекция на разходите за лихви. 7 а) материални запаси; б) производствени машини (съоръжения); в) съоръжения за производство на енергия; г) нематериални активи; д) инвестиционни имоти; е) растения носители. Финансовите активи и материалните запаси, които се изработват или произвеждат по друг начин в кратки срокове, не представляват отговарящи на условията активи. Активите, които са готови за употреба по предназначение или за продажба, когато се придобиват, не представляват отговарящи на условията активи. ПРИЗНАВАНЕ

8

9

Разходи по заеми, които са допустими за капитализиране

10 11

12

13

14

15

Превишение на балансовата стойност на отговарящия на условията актив над възстановимата стойност

16

Начало на капитализацията

17

а)

да извърши разходите за актива;

б)

да извърши разходите по заемите; и

в)

да предприеме дейности, необходими за подготвяне на актива за употребата му по предназначение или продажбата му.

18 19

Спиране на капитализацията

20

21

Прекратяване на капитализацията

22

23

24

25 ОПОВЕСТЯВАНЕ

26

а)

размера на разходите по заеми, които са капитализирани през периода; и

б)

процента на капитализация, който е използван за определяне на размера на разходите по заемите, които са допустими за капитализиране.

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

27

28

28A ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 29 29 A 29Б 29В 29Г ОТМЯНА НА МСС 23 (ПРЕРАБОТЕН ПРЕЗ 1993 Г.) 30

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 24

Оповестяване на свързаните лица

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

а)

идентифициране на взаимоотношенията и сделките със свързани лица;

б)

идентифициране на неуредените салда, включително поетите задължения, между предприятието и свързаните с него лица;

в)

идентифициране на обстоятелствата, при които се изисква оповестяване на информацията по букви а) и б); и

г)

определяне на оповестяванията, които ще бъдат направени за тази информация.

3

4 ЦЕЛ НА ОПОВЕСТЯВАНИЯТА НА СВЪРЗАНИТЕ ЛИЦА 5 6 7 8 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

9

Свързано лице е лице или предприятие, което е свързано с предприятието, което изготвя финансовите си отчети (наричано в настоящия стандарт „отчитащото се предприятие“)

а)

Лице или близък член на семейството на това лице е свързано с отчитащото се предприятие, ако лицето:

i)

упражнява контрол или съвместен контрол върху отчитащото се предприятие;

ii)

упражнява значително влияние върху отчитащото се предприятие; или

iii)

е член на ключовия управленски персонал на отчитащото се предприятие или на предприятието майка на отчитащото се предприятие.

б)

Предприятие е свързано с отчитащото се предприятие, ако е изпълнено някое от следните условия:

i)

Предприятието и отчитащото се предприятие са членове на една и съща група (което означава, че всяко предприятие майка, дъщерно предприятие и друго дъщерно предприятие от групата е свързано с останалите).

ii)

Едно предприятие е асоциирано или съвместно предприятие на другото предприятие (или асоциирано или съвместно предприятие на член от група, на която другото предприятие е член).

iii)

И двете предприятия са съвместни предприятия на едно и също трето лице.

iv)

Дадено предприятие е съвместно предприятие на трето предприятие и другото предприятие е асоциирано предприятие на третото предприятие.

v)

Предприятието представлява план за доходи след напускане в полза на наетите лица на отчитащото се предприятие или на предприятие, свързано с отчитащото се предприятие. Ако отчитащото се предприятие само по себе си представлява такъв план, финансиращите работодатели също са свързани с отчитащото се предприятие.

vi)

Предприятието е контролирано или контролирано съвместно от лице, определено в буква a).

vii)

Лице, определено в буква a), подточка i), упражнява значително влияние върху предприятието или е член на ключовия управленски персонал на предприятието (или на предприятието майка).

viii)

Предприятието или член на групата, на която то е член, предоставя на отчитащото се предприятие или на предприятието майка на отчитащото се предприятие услуги, свързани с ключовия управленски персонал.

Сделка между свързани лица е прехвърляне на ресурси, услуги или задължения между отчитащото се предприятие и свързано с него лице, без значение дали се начислява някаква цена.

Близки членове на семейството на дадено лице са онези членове на семейството, за които може да се очаква да повлияят или да бъдат повлияни от това лице във взаимоотношенията им с предприятието, и те включват:

а)

децата и съпруга/съпругата или партньора на семейни начала на това лице;

б)

децата на съпруга/съпругата или на партньора на семейни начала на това лице; и

в)

лицата, които са на издръжка на това лице или на съпруга/съпругата или на партньора на семейни начала на това лице.

Възнагражденията включват всички доходи на наетите лица (съгласно определението в МСС 19 Доходи на наетите лица), включително доходите на наетите лица, за които се прилага МСФО 2 Плащане на базата на акции. Доходите на наетите лица са всички форми на възнаграждения, платени, дължими или предоставени от предприятието или от негово име за положения за него труд. Те включват и такива възнаграждения, платени от името на предприятието майка по отношение на предприятието. Възнагрежденията включват:

а)

краткосрочните доходи на наетите лица като надници, заплати и социални осигуровки, платен годишен отпуск и платен отпуск по болест, разпределение на печалбата и премии (ако са дължими в срок от дванадесет месеца след края на периода) и непарични възнаграждения (като медицинско обслужване, жилищно настаняване, автомобили и безплатни или субсидирани стоки или услуги) за наетите в момента лица;

б)

доходи след напускане, като пенсии, други пенсионни доходи, застраховки „Живот“ след напускане и медицинско обслужване след напускане;

в)

други дългосрочни доходи на наетите лица, в т.ч. допълнителни отпуски за дългогодишен трудов стаж или творчески отпуск, отпуск за юбилеи или други възнаграждения за дългогодишен трудов стаж, обезщетения за дългосрочна нетрудоспособност (инвалидност) и – ако не са дължими изцяло в срок от дванадесет месеца след края на периода – разпределение на печалбата, премии и отсрочени възнаграждения;

г)

доходи при напускане; и

д)

плащания на базата на акции.

Ключов управленски (ръководен) персонал са лицата, които имат правомощия и отговорност за планирането, управлението и контрола върху дейността на предприятието, пряко или непряко, в т.ч. всеки директор (изпълнителен или друг) на това предприятие.

Държава са правителството, държавните агенции и подобни органи, които може да бъдат местни, национални или международни.

Предприятие, свързано с държавата, е предприятие, което е контролирано, съвместно контролирано или значителното повлияно от държавата.

Определения за термините „контрол“, „инвестиционно предприятие“, „съвместен контрол“ и „значително влияние“ има в МСФО 10, МСФО 11 Съвместни споразумения и МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия и тези термини се използват със значенията, посочени в споменатите МСФО. 10 11 а) две предприятия, само защото имат един и същ директор или друг член на ключовия управленски персонал или защото член на ключовия управленски персонал на едното предприятие упражнява значително влияние върху другото предприятие; б) двама контролиращи участници в съвместно предприятие само защото упражняват съвместен контрол върху съвместно предприятие; в) i) предоставящи финансиране организации; ii) професионални съюзи; iii) предприятия за обществени услуги; и iv) държавни ведомства и агенции, които не контролират, контролират съвместно или влияят значително върху отчитащото се предприятие, само заради обичайните им взаимоотношения с предприятието (въпреки че те могат да ограничат свободата на действие на предприятието или да участват в процеса на вземане на решения); г) отделен клиент, доставчик, притежател на франчайзни права, разпространител (дистрибутор) или генерален представител, с когото предприятието извършва значителен обем от стопанската си дейност, само заради възникналата вследствие на това икономическа зависимост. 12 ОПОВЕСТЯВАНЕ

Всички предприятия

13

14 15 16

17

а)

краткосрочни доходи на наетите лица;

б)

доходи след напускане;

в)

други дългосрочни доходи;

г)

доходи при напускане; и

д)

плащания на базата на акции.

17A

18

а)

сумата на сделките;

б)

размерът на неуредените салда, включително поетите задължения, и

i)

техните условия, включително дали са обезпечени, както и естеството на възнаграждението, което ще бъде предоставено при уреждането; и

ii)

подробности за дадените или получените гаранции;

в)

провизиите за съмнителни вземания, свързани с размера на неуредените салда; и

г)

разходите, признати през периода по отношение на несъбираемите или съмнителните вземания, дължими от свързани лица.

18A

19

а)

предприятието майка;

б)

предприятията със съвместен контрол или значително влияние върху отчитащото се предприятие;

в)

дъщерните предприятия;

г)

асоциираните предприятия;

д)

съвместните предприятия, в които предприятието е контролиращ участник;

е)

ключовия управленски персонал на предприятието или неговото предприятие майка; и

ж)

други свързани лица.

20 21 а) покупко-продажба на стоки (готова или незавършена продукция); б) покупко-продажба на имоти и други активи; в) предоставяне или ползване на услуги; г) лизингови споразумения; д) прехвърляния на научноизследователска и развойна дейност; е) прехвърляния по лицензионни споразумения; ж) прехвърляния по споразумения за финансиране (включително заеми и вноски в собствения капитал в парични средства или в натура); з) предоставяне на гаранции или обезпечения; и) поемане на задължения да се предприеме действие, ако определено събитие настъпи или не настъпи в бъдеще, включително подлежащи на изпълнение договори (12) (признати и непризнати); и й) уреждане на пасиви от името на предприятието или от самото предприятие, действащо от името на това свързано лице. 22 23

24

Предприятия, свързани с държавата

25

а)

държава, която упражнява контрол, съвместен контрол или значително влияние върху отчитащото се предприятие; и

б)

друго предприятие, което е свързано лице, тъй като тази държава упражнява контрол, съвместен контрол или значително влияние както върху отчитащото се предприятие, така и върху другото предприятие.

26

а)

името на държавата и естеството на взаимоотношения с отчитащото се предприятие (т.е. контрол, съвместен контрол или значително влияние);

б)

следната информация с достатъчно подробности, за да позволи на ползвателите на финансовите отчети на предприятието да разберат ефекта от сделките между свързаните лица върху неговите финансови отчети:

i)

естеството и стойността на всяка отделно значима сделка; и

ii)

за другите сделки, които са съвкупно, но не поотделно значими – количествена или качествена предварителна информация за техния размер. Видовете сделки включват тези, които са изброени в параграф 21.

27 а) значима по отношение на размера; б) осъществена при непазарни условия; в) извън обичайните ежедневни икономически дейности, например покупката и продажбата на предприятия; г) оповестена пред регулаторни или надзорни органи; д) докладвана на висшето ръководство; е) подлежи на одобрение от акционерите. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 28 28 A 28Б 28В ОТМЯНА НА МСС 24 (2003) 29

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 26

Счетоводство и отчитане на плановете за пенсионно осигуряване

ОБХВАТ

1

2 3 4 5 6 7 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

8

Планове за пенсионно осигуряване са договорености, при които предприятието предоставя доходи на наетите лица при или след напускане, т.е. прекратяване на трудовите правоотношения (или под формата на годишен доход, или като еднократна сума), когато такива доходи или вноските, направени за тях, може да бъдат определени точно или оценени приблизително преди пенсионирането по силата на представен документ или на утвърдената в предприятието практика.

Планове с дефинирани вноски са планове за пенсионно осигуряване, при които сумите за изплащане като пенсионни доходи се определят от вноските във фонд плюс инвестиционните доходи върху тях.

Планове с дефинирани доходи са планове за пенсионно осигуряване, при които сумите за изплащане като пенсионни доходи се определят по формула, която обикновено се основава на трудовото възнаграждение и/или трудовия стаж на наетите лица.

Финансиране е прехвърляне на активи към предприятие (наречено фонд), отделно от предприятието на работодателя, с цел покриване на бъдещи задължения за изплащане на пенсионни доходи.

За целите на настоящия стандарт са използвани също следните термини:

Участници са членовете на плана за пенсионно осигуряване и другите лица, които имат право на доходи в рамките на този план.

Нетни активи на разположение за изплащане на доходи са активите по даден план минус пасивите, с изключение на актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи.

Актюерска настояща стойност на обещаните пенсионни доходи е настоящата стойност на очакваните плащания от план за пенсионно осигуряване към сегашни и бивши наети лица, които се полагат за положения вече труд.

Безусловно придобити доходи са доходи, правата върху които съгласно условията на плана за пенсионно осигуряване не зависят от продължаването на трудовия стаж. 9 10 11 12 ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ВНОСКИ

13

14 15 16 а) описание на значимите дейности за периода и ефекта на евентуалните промени, свързани с плана, неговите членове и условия; б) отчети за сделките и резултата от инвестициите за периода, както и за финансовото състояние на плана към края на периода; и в) описание на инвестиционната политика. ПЛАНОВЕ С ДЕФИНИРАНИ ДОХОДИ

17

а)

отчет, показващ:

i)

нетните активи на разположение за изплащане на доходи;

ii)

актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи, като се разграничават безусловно придобитите права на доходи от небезусловно придобитите права на доходи; и

iii)

получения излишък или дефицит; или

б)

отчет за нетните активи на разположение за изплащане на доходи, който да включва или: i) обяснителна бележка, оповестяваща актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи, като се разграничават безусловно придобитите права на доходи от небезусловно придобитите права на доходи; или

ii)

препратка към тази информация в приложен актюерски отчет.

Ако няма изготвена актюерска оценка към датата на финансовия отчет, за база се използва последната направена оценка и се оповестява датата ѝ.

18

19

20 21 22 а) описание на значимите дейности за периода и ефекта на евентуалните промени, свързани с плана, неговите членове и условия; б) отчети за сделките и резултата от инвестициите за периода, както и за финансовото състояние на плана към края на периода; в) актюерска информация – или като част от отчетите, или като отделен отчет; и г) описание на инвестиционната политика.

Актюерска настояща стойност на обещаните пенсионни доходи

23 24 а) актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи, която представлява сбор от сумите, които в момента се полагат на всеки участник в плана, може да се изчисли по-обективно, отколкото с прогнозни нива на заплатите, тъй като включва по-малко предположения; б) увеличенията на пенсионните доходи, дължащи се на увеличаване на заплатите, стават задължение на плана в момента на увеличаването на заплатите; и в) размерът на актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи, определени на базата на текущите нива на заплатите, обикновено е по-тясно свързан с размера на задължението в случай на приключване или преустановяване на плана. 25 а) финансовата информация се изготвя съгласно принципа на действащото предприятие, независимо от предположенията и приблизителните оценки, които трябва да се направят; б) при плановете, обвързани с последното трудово възнаграждение, пенсионните доходи се определят на базата на заплатите към датата на пенсиониране или близка до нея дата. По тази причина заплатите, нивата на вноските и нормите на възвръщаемост трябва да бъдат прогнозирани; и в) пропуск да се включат прогнозни заплати, когато в по-голямата си част финансирането се базира на тях, може да доведе до отчитане на привидно свръхфинансиране, когато всъщност не съществува такова, или до отчитане на достатъчно финансиране, когато всъщност планът е недофинансиран. 26

Честота на актюерските оценки

27

Съдържание на финансовия отчет

28 а) във финансовите отчети се включва отчет, посочващ нетните активи на разположение за изплащане на доходи, актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи и произтичащия излишък или недостиг. Финансовите отчети на плана съдържат също отчети за промените в нетните активи на разположение за изплащане на доходи и в актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи. Финансовите отчети може да бъдат придружавани от отделен актюерски отчет, обосноваващ актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи; б) финансови отчети, включващи отчет за нетните активи на разположение за изплащане на доходи и отчет за промените в тях. Актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи се оповестява в обяснителна бележка към отчетите. Финансовите отчети може също така да бъдат придружавани от актюерски доклад, обосноваващ актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи; и в) финансови отчети, включващи отчет за нетните активи на разположение за изплащане на доходи и отчет за промените в тях, като актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи се съдържа в отделен актюерски отчет. При всеки от тези формати финансовите отчети може да бъдат придружени също от доклад на попечителите, който има характер на управленски или директорски доклад, и от отчет за инвестициите. 29 30 31 ВСИЧКИ ПЛАНОВЕ

Оценка на активите по плановете

32

33

Оповестяване

34

а)

отчет за промените в нетните активи на разположение за изплащане на доходи;

б)

съществена информация за счетоводната политика; и

в)

описание на плана и на влиянието на настъпилите през периода промени в него.

35 а) отчет за нетните активи на разположение за изплащане на доходи, оповестяващ: i) активите към края на периода, класифицирани по подходящ начин, ii) принципа на остойностяване на активите; iii) подробности за всяка отделна инвестиция, надхвърляща 5 % от нетните активи на разположение за изплащане на доходи или 5 % от отделен клас или вид ценни книжа; iv) подробности за всяка една инвестиция в предприятието на работодателя; и v) пасивите, различни от актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи; б) отчет за промените в нетните активи на разположение за изплащане на доходи, представящ следното; i) вноските на работодателя; ii) вноските на наетите лица; iii) приходите от инвестиции, като лихви и дивиденти; iv) други приходи; v) изплатените или дължимите доходи (анализирани, например като пенсионни доходи, доходи при смърт или нетрудоспособност и изплащане на еднократни суми); vi) административни разходи; vii) други разходи; viii) данъци върху дохода; ix) печалби и загуби при освобождаване от инвестиции и промени в стойността на инвестициите; и

x) прехвърляния от или към други планове; в) описание на политиката за финансирането; г) при плановете с дефинирани доходи – актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи (при която може да се разграничат безусловно придобитите права на доходи и небезусловно придобитите права на доходи) въз основа на обещаните доходи, съгласно условията на плана, за положения до момента труд и като се използват текущите нивата на заплатите или прогнозните нива на заплатите. Тази информация може да се включи в придружаващ актюерски отчет, който да се чете съвместно със съответните финансови отчети; и д) при плановете с дефинирани доходи – описание на направените значими актюерски предположения и на метода, използван при изчисляването на актюерската настояща стойност на обещаните пенсионни доходи. 36 а) наименованията на работодателите и групите наети лица, обхванати от плана; б) броя на получаващите доходи участници и броя на останалите участници, класифицирани по подходящ начин; в) вида на плана – с дефинирани вноски или с дефинирани доходи; г) сведение дали участниците правят вноски в плана; д) описание на пенсионните доходи, обещани на участниците; е) описание на всички условия за прекратяване на плана; и ж) промените в информацията по букви от а) до е), настъпили през периода, покрит от отчета. Не е необичайно да се препраща към други леснодостъпни за ползвателите документи, в които е описан планът, и да се включва единствено информация за последващите промени. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 37 38

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 27

Самостоятелни финансови отчети

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

3 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

4

Консолидирани финансови отчети са финансовите отчети на група, в които активите, пасивите, собственият капитал, приходите, разходите и паричните потоци на предприятието майка и неговите дъщерни предприятия са представени като такива на една стопанска единица.

Самостоятелни финансови отчети са отчетите, които се представят от предприятие, в които предприятието може да избере, при спазване на изискванията по настоящия стандарт, да отчита инвестициите си в дъщерни предприятия, съвместни предприятия или асоциирани предприятия или по цената на придобиване в съответствие с МСФО 9 Финансови инструменти, или по метода на собствения капитал, описан в МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия. 5 — асоциирано предприятие — контрол върху предприятие, в което е инвестирано, — метод на собствения капитал — група — инвестиционно предприятие — съвместен контрол — съвместно предприятие — контролиращ участник в съвместно предприятие — предприятие майка — значително влияние — дъщерно предприятие. 6 7 8 8A ИЗГОТВЯНЕ НА САМОСТОЯТЕЛНИ ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ

9

10

а)

по цена на придобиване (себестойност);

б)

в съответствие с МСФО 9; или

в)

по метода на собствения капитал, описан в МСС 28.

Предприятието прилага същото счетоводно отчитане за всяка категория инвестиции. Инвестициите, отчетени по цена на придобиване или по метода на собствения капитал, се отчитат в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности, когато те са класифицирани като държани за продажба или за разпределяне (или са включени в група за освобождаване, която е класифицирана като държана за продажба или за разпределяне). Оценяването на отчитаните в съответствие с МСФО 9 инвестиции не се променя при тези условия. 11 11A 11Б а) когато предприятието престане да бъде инвестиционно предприятие, то отчита инвестициите в дъщерно предприятие в съответствие с параграф 10. Датата на придобиване се приема за дата на промяна на статута. Справедливата стойност на дъщерното предприятие към приетата дата на придобиване представлява прехвърленото прието възнаграждение при отчитането на инвестицията в съответствие с параграф 10. i) [заличен] ii) [заличен] б) когато предприятието стане инвестиционно, то отчита инвестицията в дъщерно предприятие по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с МСФО 9. Разликата между предишната балансова стойност на дъщерното предприятие и неговата справедлива стойност към датата на промяната на статута на инвеститора се признава като печалба или загуба (нетен резултат) в печалбата или загубата. Съвкупният размер на всяка печалба или загуба, които преди са били признати в другия всеобхватен доход по отношение на тези дъщерни дружества, се разглежда така, сякаш инвестиционното предприятие се е освободило от тези дъщерни предприятия към датата на промяната в статута.

12

13 а) новото предприятие майка придобива контрол над първоначалното предприятие майка чрез издаването на инструменти на собствения капитал в замяна на съществуващите инструменти на собствения капитал на първоначалното предприятие майка; б) непосредствено преди и след реорганизацията активите и пасивите на новата група и първоначалната група са едни и същи; и в) непосредствено преди и след реорганизацията собствениците на първоначалното предприятие майка преди реорганизацията имат същите абсолютни и относителни участия в нетните активи на първоначалната група и новата група, а новото предприятие майка отчита инвестицията си в първоначалното предприятие майка в съответствие с параграф 10, буква а) в своите самостоятелни финансови отчети, новото предприятие майка оценява стойността по балансовата стойност на дела си в отчетните обекти от категорията на собствения капитал, представени в самостоятелните финансови отчети на първоначалното предприятие майка към датата на реорганизацията. 14 ОПОВЕСТЯВАНЕ

15

16

а)

факта, че финансовите отчети са самостоятелни финансови отчети; че е използвано освобождаването от изискването за консолидация; наименованието (фирмата) и основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е различна) на предприятието, чиито консолидирани финансови отчети, изготвени в съответствие с Международните стандарти за финансово отчитане, са представени за обществено ползване; както и адресът, на който тези консолидирани финансови отчети може да се получат;

б)

списък на значимите инвестиции в дъщерни предприятия, съвместни предприятия и асоциирани предприятия, включително:

i)

наименованието на тези предприятия, в които е инвестирано;

ii)

основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е различна) на тези предприятия, в които е инвестирано;

iii)

дела на притежаваното участие в собствеността (и дела на притежаваните права на глас, ако е различен), притежаван в тези предприятия, в които е инвестирано.

в)

описание на използвания метод за отчитане на инвестициите, изброени в буква б).

16A

17

а)

факта, че отчетите представляват самостоятелни финансови отчети и причините, поради които те са изготвени, ако това не се изисква по закон;

б)

списък на значимите инвестиции в дъщерни предприятия, съвместни предприятия и асоциирани предприятия, включително:

i)

наименованието на тези предприятия, в които е инвестирано;

ii)

основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е различна) на тези предприятия, в които е инвестирано;

iii)

дела на притежаваното участие в собствеността (и дела на притежаваните права на глас, ако е различен), притежаван в тези предприятия, в които е инвестирано.

в)

описание на използвания метод за отчитане на инвестициите, изброени в буква б).

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 18 18 A 18Б 18В а) предишната балансова стойност на инвестицията; и б) справедливата стойност на инвестицията на инвеститора в дъщерното предприятие. 18Г 18Д 18Е 18Ж а) предишната балансова стойност на инвестицията; и б) справедливата стойност на инвестицията на инвеститора в дъщерното предприятие. Ако най-ранният период, за който прилагането на настоящия параграф е практически приложимо, е текущият период, корекцията на собствения капитал се признава към началото на текущия период. 18З 18И 18Й

Позовавания на МСФО 9

19 ОТМЯНА НА МСС 27 (2008 г.) 20

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 28

Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия

ЦЕЛ

1

ОБХВАТ

2

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

3

Асоциирано предприятие е предприятие, върху което инвеститорът упражнява значително влияние.

Консолидирани финансови отчети са финансовите отчети на групата, в които активите, пасивите, собственият капитал, приходите, разходите и паричните потоци на предприятието майка и неговите дъщерни предприятия са представени като такива на една стопанска единица.

Методът на собствения капитал е метод на отчитане, според който инвестицията първоначално се признава по цена на придобиване (себестойност), а след това се преизчислява в съответствие с настъпилите след придобиването промени в дела на инвеститора в нетните активи на предприятието, в което е инвестирано. Печалбата или загубата на инвеститора включва неговия дял в печалбата или загубата на предприятието, в което е инвестирано, а другият всеобхватен доход на инвеститора включва неговия дял в другия всеобхватен доход на предприятието, в което е инвестирано.

Съвместно споразумение е споразумение, върху което две или повече страни притежават съвместен контрол.

Съвместен контрол е уредено с договор поделяне на контрола върху дадено споразумение и съществува само когато решенията по отношение на значимите дейности изискват единодушното съгласие на страните, поделящи си контрола.

Съвместно предприятие е съвместно споразумение, по което страните, които упражняват съвместен контрол върху споразумението, имат права върху нетните активи по споразумението.

Контролиращият участник в съвместно предприятие е страна в съвместно предприятие, която притежава съвместен контрол върху това съвместно предприятие.

Значително влияние е правото на участие при вземането на решения, свързани с финансовата и оперативната политика на предприятието, в което е инвестирано, но не е контрол или съвместен контрол върху тази политика. 4 — контрол върху предприятие, в което е инвестирано, — група — предприятие майка — самостоятелни финансови отчети, — дъщерно предприятие. ЗНАЧИТЕЛНО ВЛИЯНИЕ 5 6 а) представителство в съвета на директорите или в равностоен управителен орган на предприятието, в което е инвестирано; б) участие в процеса на вземане на решения за политиката, включително вземане на решения за разпределение на дивиденти или други подобни; в) съществени сделки между предприятието и предприятието, в което е инвестирано; г) взаимен обмен на управленски персонал; или д) предоставяне на съществена техническа информация. 7 8 9 МЕТОД НА СОБСТВЕНИЯ КАПИТАЛ 10 11 12 13 14 14A 15 ПРИЛАГАНЕ НА МЕТОДА НА СОБСТВЕНИЯ КАПИТАЛ 16

Освобождавания от задължението за прилагане на метода на собствения капитал

17 а) предприятието е изцяло притежавано дъщерно предприятие или е частично притежавано дъщерно предприятие на друго предприятие и другите негови собственици, включително онези, които принципно нямат право на глас, които са уведомени, че предприятието няма да прилага метода на собствения капитал и които не възразяват на това; б) дълговите или капиталовите инструменти на предприятието не се търгуват на публичен пазар (местна или чуждестранна фондова борса или извънборсов пазар, включително местни и регионални пазари); в) предприятието не е представило, нито е в процес на представяне на своите финансови отчети пред комисия по ценните книжа или друга регулаторна организация за целите на емитиране на какъвто и да било клас инструменти на публичен пазар; и г) Крайното или което и да било междинно предприятие майка на предприятието изготвя финансови отчети, които са на разположение за публично ползване, които отговарят на изискванията на МСФО и в които дъщерните предприятия са консолидирани или са оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата в съответствие с МСФО 10. 18 19

Класификация на инвестицията като държана за продажба

20 21

Прекратяване на използването на метода на собствения капитал

22

а)

ако инвестицията стане дъщерно предприятие, предприятието отчита своята инвестиция в съответствие с МСФО 3 Бизнес комбинации и МСФО 10;

б)

ако запазеното участие в бившето асоциирано предприятие или съвместно предприятие представлява финансов актив, предприятието оценява запазеното участие по справедлива стойност. Справедливата стойност на запазеното участие се счита за негова справедлива стойност при първоначалното му признаване като финансов актив в съответствие с МСФО 9. Предприятието признава в печалбата или загубата всяка разлика между:

i)

справедливата стойност на всяко запазено участие и всички постъпления от освобождаването от частично участие в асоциираното предприятие или съвместното предприятие; и

ii)

балансовата стойност на инвестицията към датата на прекратяване използването на метода на собствения капитал.

в)

Когато предприятието прекрати използването на метода на собствения капитал, то отчита всички суми, предварително признати в другия всеобхватен доход по отношение на въпросната инвестиция, съгласно същия принцип, както би било необходимо, ако предприятието, в което е инвестирано, пряко се бе освободило от съответните активи или пасиви.

23

24

Промени в участието в собствеността

25

Процедури при метода на собствения капитал

26 27 28 29 30 31 32 а) репутацията, свързана с асоциирано предприятие или съвместно предприятие, се включва в балансовата стойност на инвестицията. Не се разрешава амортизация на въпросната репутация; б) всяко превишение на дела на предприятието в нетната справедлива стойност на разграничимите активи и пасиви на предприятието, в което е инвестирано, над цената на придобиване на инвестицията се включва като приход при определянето на дела на предприятието от печалбата или загубата на асоциираното предприятие или съвместното предприятие през периода, през който е придобита инвестицията. Извършват се подходящи корекции на дела на предприятието от печалбата или загубата на асоциираното предприятие или съвместното предприятие след придобиването, за да се отчете например амортизацията на амортизируемите активи въз основа на справедливата им стойност към датата на придобиване. Аналогично се извършват подходящи корекции на дела на предприятието от печалбата или загубата на асоциираното предприятие или съвместното предприятие след придобиването, за да се отчетат загубите от обезценка, например за репутацията или имотите, машините и съоръженията.

33

34

35

36 36A 37 38 39

Загуби от обезценка

40 41 41A а) значително финансово затруднение на асоциираното предприятие или съвместното предприятие; б) нарушаване на договор, например неизпълнение или просрочие в плащанията от страна на асоциираното предприятие или съвместното предприятие; в) отстъпка от страна на предприятието по икономически или правни причини, свързани с финансовото затруднение на асоциираното предприятие или съвместното предприятие, в полза на асоциираното предприятие или съвместното предприятие, каквато предприятието не би направило при други обстоятелства; г) възникване на вероятност асоциираното предприятие или съвместното предприятие да влезе в производство по несъстоятелност или друго производство по финансово оздравяване; или д) изчезване на активен пазар за тази нетна инвестиция заради финансови затруднения на асоциираното предприятие или съвместното предприятие. 41Б 41В 42 а) своя дял от настоящата стойност на приблизително оценените бъдещи парични потоци, които се очаква да бъдат генерирани от асоциираното предприятие или съвместното предприятие, включително паричните потоци от дейността на асоциираното предприятие или съвместното предприятие и постъпленията при окончателното освобождаване от инвестицията; или б) настоящата стойност на приблизително оценените бъдещи парични потоци, които се очаква да възникнат от разпределяне на дивидентите от инвестицията и от окончателното освобождаване от инвестицията. При целесъобразни допускания и двата метода дават един и същ резултат. 43 САМОСТОЯТЕЛНИ ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ 44 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 45 45 A 45Б 45Г 45Д 45Е 45Ж 45H 45I 45Й 45K а) предишната балансова стойност на дългосрочните участия, описани в параграф 14А, към тази дата; и б) балансовата стойност на тези дългосрочни участия към тази дата.

Позовавания на МСФО 9

46 ОТМЯНА НА МСС 28 (2003 г.) 47

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 29

Финансово отчитане при свръхинфлационни икономики

(13)

ОБХВАТ

1

2 3 а) населението предпочита да държи състоянието си в непарични активи или в относително стабилна чуждестранна валута; притежаваните суми в местна валута незабавно се инвестират, за да запазят покупателната си способност; б) населението разглежда паричните суми не от гледна точка на местната валута, а от гледна точка на една относително стабилна чуждестранна валута; цените може да се обявяват в тази валута; в) покупко-продажбите на кредит се извършват по цени, които компенсират очакваната загуба на покупателна способност през срока на кредита дори ако срокът е кратък; г) лихвените проценти, заплатите и цените са обвързани към ценови индекс; и д) натрупаният процент на инфлацията за три години се приближава до или надхвърля 100 %. 4 ПРЕИЗЧИСЛЯВАНЕ НА ФИНАНСОВИТЕ ОТЧЕТИ 5 6 7

8

9

10

Финансови отчети, съставени по исторически цени

Отчет за финансовото състояние

11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25

Отчет за всеобхватния доход

26

Печалба или загуба от нетна парична позиция

27 28

Финансови отчети, съставени по текуща стойност

Отчет за финансовото състояние

29

Отчет за всеобхватния доход

30

Печалба или загуба от нетната парична позиция

31

Данъци

32

Отчет за паричните потоци

33

Съответстващи данни

34

Консолидирани финансови отчети

35 36

Избор и използване на общия ценови индекс

37 ИКОНОМИКИ, КОИТО ПРЕСТАВАТ ДА БЪДАТ СВРЪХИНФЛАЦИОННИ

38

ОПОВЕСТЯВАНЕ

39

а)

фактът, че финансовите отчети и съответстващите данни за предходни периоди са били преизчислени с оглед отразяване на промените в общата покупателна способност на функционалната валута и в резултат на това са представени в мерната единица, актуална към края на отчетния период;

б)

дали финансовите отчети са основани на подхода на историческата цена или на подхода на текущата стойност; и

в)

естеството и равнището на ценовия индекс към края на отчетния период и движението на индекса през текущия и предходния отчетен период.

40 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 41

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 32

Финансови инструменти: представяне

ЦЕЛ 1 2 3 ОБХВАТ

4

а)

тези участия в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия, които се отчитат счетоводно съгласно МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСС 27 Самостоятелни финансови отчети или МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия. В някои случаи обаче по силата на МСФО 10, МСС 27 или МСС 28 се изисква или разрешава предприятието да отчете участие в дъщерно, асоциирано или съвместно предприятие, като използва МСФО 9; в тези случаи предприятията прилагат изискванията на настоящия стандарт. Предприятията прилагат настоящия стандарт и по отношение на всички деривативни инструменти, свързани с участия в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия;

б)

правата и задълженията на работодатели по планове за доходи на наетите лица, за които се прилага МСС 19 Доходи на наетите лица;

в)

[заличен]

г)

застрахователни договори съгласно определението в МСФО 17 Застрахователни договори или инвестиционни договори с допълнителен негарантиран доход, попадащи в обхвата на МСФО 17. Настоящият стандарт обаче се прилага по отношение на:

i)

деривативите, които са внедрени в договори от обхвата на МСФО 17, ако по силата на МСФО 9 от предприятието се изисква да ги отчита отделно;

ii)

инвестиционните компоненти, които са отделени от договорите от обхвата на МСФО 17, ако по силата на МСФО 17 се изисква такова отделяне, освен ако отделеният инвестиционен компонент е инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход, попадащ в обхвата на МСФО 17;

iii)

правата и задълженията на емитента, произтичащи от застрахователни договори, които отговарят на определението за договори за финансова гаранция, ако емитентът прилага МСФО 9 при признаването и оценяването на договорите. Емитентът обаче прилага МСФО 17, ако при признаването и оценяването на договорите е избрал в съответствие с параграф 7, буква д) от МСФО 17 да приложи МСФО 17;

iv)

правата и задълженията на предприятието, които са финансови инструменти, произтичащи от договори за кредитни карти, или подобни договори, с които се осигуряват кредитни или разплащателни механизми, издавани от предприятието и отговарящи на определението за застрахователен договор, ако предприятието прилага МСФО 9 по отношение на тези права и задължения в съответствие с параграф 7, буква з) от МСФО 17 и параграф 2.1, буква д), подточка iv) от МСФО 9;

v)

правата и задълженията на предприятието, които са финансови инструменти, произтичащи от застрахователни договори, издавани от емитента и ограничаващи обезщетението за застрахователни събития до размера, необходим по принцип за уреждане на задълженията на притежателя на полицата, произтичащи от договора, ако предприятието избере в съответствие с параграф 8А от МСФО 17 да прилага МСФО 9 вместо МСФО 17 за такива договори;

д)

[заличен]

е)

финансовите инструменти, договори и задължения по сделки с плащане на базата на акции, за които се прилага МСФО 2 Плащания на базата на акции, с изключение на: i)

договорите в обхвата на параграфи 8–10 от настоящия стандарт, за които се прилага настоящият стандарт;

ii)

параграфи 33 и 34 от настоящия стандарт, които се прилагат за изкупените собствени акции, които са купени, продадени, емитирани или обезсилени във връзка с планове за предоставяне на опции за акции на наетите лица, планове за покупка на акции от наетите лица и всякакви споразумения за плащане на базата на акции.

5-7

8

9 а) когато условията на договора позволяват на всяка една от страните да го уреди нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти; б) когато възможността да се извърши нетно уреждане в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти, не е изрично посочена в условията на договора, но предприятието има практика да урежда сходни договори нетно в парични средства или в друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти (независимо дали с контрагента, чрез договори за прихващане или чрез продажба на договора преди неговото изпълнение или изтичане); в) когато за сходни договори предприятието обикновено поема доставката на базовия отчетен обект и продажбата му в рамките на кратък срок след доставката с оглед генериране на печалба от краткосрочните колебания в цената или нормата на печалба (маржа) на дилъра; и г) когато нефинансовият отчетен обект, който е предмет на договора, е лесно обратим в парични средства. Договор, по отношение на който се прилага буква б) или в), не е сключен с цел получаване или доставка на нефинансовия отчетен обект във връзка с очакваните потребности на предприятието от покупка, продажба или използване и съответно е в обхвата на настоящия стандарт. Другите договори, за които се прилага параграф 8, се оценяват, за да се определи дали са сключени и продължават да се държат с цел получаване или доставка на нефинансовия отчетен обект в съответствие с очакваните потребности на предприятието от покупка, продажба или използване и съответно дали са в обхвата на настоящия стандарт. 10 ОПРЕДЕЛЕНИЯ (ВЖ. СЪЩО ПАРАГРАФИ НП3–НП23)

11

Финансов инструмент е всеки договор, който поражда финансов актив за дадено предприятие и финансов пасив или инструмент на собствения капитал за друго предприятие.

Финансов актив е всеки актив, който представлява:

а)

парични средства;

б)

инструмент на собствения капитал на друго предприятие;

в)

договорно право:

i)

да се получат парични средства или друг финансов актив от друго предприятие; или

ii)

да се разменят финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално благоприятни за предприятието; или

г)

договор, който ще бъде или може да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на предприятието и е:

i)

недеривативен инструмент, за който предприятието е или може да бъде задължено да получи променлив брой инструменти на собствения капитал на предприятието; или

ii)

деривативен инструмент (дериватив), който ще бъде или може да бъде уреден по начин, различен от размяна на твърдо определена сума парични средства или друг финансов актив за твърдо определен брой инструменти на собствения капитал на предприятието. За тази цел инструментите на собствения капитал на предприятието не включват финансовите инструменти с право на връщане, класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б, инструментите, които налагат на предприятието задължението да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация и са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16В и 16Г, нито инструментите, които са договори за бъдещо получаване или доставка на инструменти на собствения капитал на предприятието.

Финансов пасив е всеки пасив, който представлява:

а)

договорно задължение:

i)

да се доставят парични средства или друг финансов актив на друго предприятие; или

ii)

да се разменят финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неблагоприятни за предприятието; или

б)

договор, който ще бъде или може да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на предприятието и е:

i)

недеривативен инструмент, за който предприятието е или може да бъде задължено да достави променлив брой инструменти на собствения капитал на предприятието; или

ii)

деривативен инструмент, който ще бъде или може да бъде уреден чрез размяна на твърдо определена сума парични средства или друг финансов актив за твърдо определен брой инструменти на собствения капитал на предприятието. За тази цел правата, опциите или варантите за придобиване на твърдо определен брой инструменти на собствения капитал на предприятието за твърдо определена сума в каквато и да било валута представляват инструменти на собствения капитал, ако предприятието предлага тези права, опции или варанти пропорционално на всички съществуващи притежатели на същия клас от неговите недеривативни инструменти на собствения капитал. Също така за тази цел инструментите на собствения капитал на предприятието не включват финансовите инструменти с право на връщане, класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б, инструментите, които налагат на предприятието задължението да достави на друга страна пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация и са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16В и 16Г, нито инструментите, които са договори за бъдещо получаване или доставка на инструменти на собствения капитал на предприятието.

По изключение инструмент, който отговаря на определението за финансов пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако притежава всички характеристики и отговаря на условията по параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г.

Инструмент на собствения капитал е всеки договор, който доказва остатъчно участие в активите на дадено предприятие след приспадането на всички негови пасиви.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност)

Инструмент с право на връщане е финансов инструмент, който дава на държателя право да върне инструмента обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив или който автоматично се връща обратно на емитента при настъпване на несигурно бъдещо събитие или при смъртта или пенсионирането на държателя на инструмента. 12 — амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив — отписване — деривативен инструмент (дериватив) — метод на ефективния лихвен процент — договор за финансова гаранция — финансов пасив по справедлива стойност през печалбата или загубата — неотменим ангажимент

— прогнозна сделка (операция) — ефективност на хеджирането — хеджиран отчетен обект (позиция) — хеджиращ инструмент — държан за търгуване — обичайна покупка или продажба — разходи по сделката. 13 14 ПРЕДСТАВЯНЕ

Пасиви и собствен капитал (вж. също параграфи НП13–НП14Й и НП25–НП29)

15

16 а) Инструментът не включва договорно задължение: i) да се доставят парични средства или друг финансов актив на друго предприятие; или ii) да се разменят финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неблагоприятни за емитента. б) Ако инструментът ще бъде или може да бъде уреден в инструменти на собствения капитал на емитента, той е: i) недеривативен инструмент, който не включва договорно задължение за емитента да достави променлив брой свои инструменти на собствения капитал; или ii) деривативен инструмент, който ще бъде уреден от емитента само чрез размяна на фиксирана парична сума или друг финансов актив за фиксиран брой от неговите инструменти на собствения капитал. За тази цел правата, опциите или варантите за придобиване на твърдо определен брой инструменти на собствения капитал на предприятието за твърдо определена сума в каквато и да било валута представляват инструменти на собствения капитал, ако предприятието предлага тези права, опции или варанти пропорционално на всички съществуващи държатели на същия клас от неговите собствени недеривативни инструменти на собствения капитал. Също така за тази цел инструментите на собствения капитал на емитента не включват инструменти, които имат всички характеристики и отговарят на всички условия, посочени в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г, или инструменти, които сами по себе си са договори за бъдещо получаване или доставка на инструменти на собствения капитал на емитента. Договорно задължение, включително възникващо от деривативен финансов инструмент, който ще или може да доведе до бъдещо получаване или доставка на инструменти на собствения капитал на емитента, но не отговаря на условията по букви а) и б) по-горе, не е инструмент на собствения капитал. Като изключение инструмент, който отговаря на определението за финансов пасив, се класифицира като инструмент на собствения капитал, ако притежава всички характеристики и отговаря на условията по параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г.

Инструменти с право на връщане

16A а) Той дава право на държателя на пропорционален дял от нетните активи на предприятието в случай на ликвидация на предприятието. Нетните активи на предприятието са тези, които остават след приспадане на всички други вземания към неговите активи. Пропорционалният дял се определя по следния начин: i) нетните активи на предприятието при ликвидация се разделят на единици с еднакъв размер; и ii) този размер се умножава по броя на единиците, държани от държателя на финансовия инструмент. б) Инструментът е в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти. За да бъде в такъв клас, инструментът: i) няма предимство пред другите вземания към активите на предприятието в ликвидация и ii) не е необходимо да се преобразува в друг инструмент, преди да влезе в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти. в) Всички финансови инструменти в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти, притежават еднакви характеристики. Например всички те трябва да бъдат с право на връщане и формулата или друг метод, използвани за изчисляване на цената на обратно изкупуване, са едни и същи за всички инструменти в този клас. г) Освен договорното задължение на емитента за обратно изкупуване на инструмента срещу парични средства или друг финансов актив, инструментът не включва друго договорно задължение за доставка на парични средства или други финансови активи на друго предприятие или за размяна на финансови активи или финансови пасиви с друго предприятие при условия, които са потенциално неблагоприятни за предприятието, и не представлява договор, който ще бъде или може да бъде уреден с инструменти на собствения капитал на самото предприятие, както е посочено в буква б) от определението за финансов пасив. д) Общият размер на очакваните парични потоци, относими към този инструмент през целия живот на инструмента, се основава в съществена степен на печалбата или загубата, промяната в признатите нетни активи или промяната в справедливата стойност на признатите и непризнатите нетни активи на предприятието през целия живот на инструмента (с изключение на всякакви ефекти на инструмента). 16Б а) общ размер на паричните потоци, основан в съществена степен на печалбата или загубата, промяната в признатите нетни активи или промяната в справедливата стойност на признатите и непризнатите нетни активи на предприятието (с изключение на всякакви ефекти на този инструмент или договор) и б) ефект на съществено ограничаване или твърдо определяне на остатъчната възвращаемост за държателите на инструмента с право на връщане. За целите на прилагането на това условие предприятието не взема предвид нефинансовите договори с държател на инструмент, описан в параграф 16А, с договорни условия, които са сходни на договорните условия по равностоен договор, който може да възникне между лице, което не държи инструмента, и емитиращото предприятие. Ако предприятието не може да определи, че това условие е спазено, то не класифицира инструмента с право на връщане като инструмент на собствения капитал.

Инструменти или компоненти на инструменти, които налагат на предприятието задължение за доставка на друга страна на пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация

16В а) Той дава право на държателя на пропорционален дял от нетните активи на предприятието в случай на ликвидация на предприятието. Нетните активи на предприятието са тези, които остават след приспадане на всички други вземания към неговите активи. Пропорционалният дял се определя по следния начин: i) нетните активи на предприятието при ликвидация се разделят на единици с еднакъв размер; и ii) размерът се умножава по броя на единиците, държани от държателя на финансовия инструмент. б) Инструментът е в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти. За да бъде в такъв клас, инструментът: i) няма предимство пред другите вземания към активите на предприятието в ликвидация и ii) не е необходимо да се преобразува в друг инструмент, преди да влезе в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти. в) Всички финансови инструменти в класа инструменти, който е подчинен на всички други класове инструменти, трябва да притежават еднакво договорно задължение за емитиращото предприятие да достави пропорционален дял от нетните си активи при ликвидация. 16Г а) общ размер на паричните потоци, основан в съществена степен на печалбата или загубата, промяната в признатите нетни активи или промяната в справедливата стойност на признатите и непризнатите нетни активи на предприятието (с изключение на всякакви ефекти на този инструмент или договор) и б) ефекта от съществено ограничаване или твърдо определяне на остатъчната възвращаемост за държателите на инструмента. За целите на прилагането на това условие предприятието не взема предвид нефинансовите договори с държател на инструмент, описан в параграф 16В, с договорни условия, които са сходни на договорните условия по равностоен договор, който може да възникне между лице, което не държи инструмента, и емитиращото предприятие. Ако предприятието не може да определи, че това условие е спазено, то не класифицира инструмента като инструмент на собствения капитал.

Прекласификация на инструментите с право на връщане и инструментите, които налагат на предприятието задължение за предоставяне на друга страна на пропорционален дял от нетните активи на предприятието само при ликвидация

16Д 16Е а) То прекласифицира инструмент на собствения капитал като финансов пасив от датата, на която инструментът престане да притежава всички характеристики и да отговаря на всички условия по параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Финансовият пасив се оценява по справедливата стойност на инструмента към датата на прекласификация. Предприятието признава в собствения капитал всяка разлика между балансовата стойност на инструмента на собствения капитал и справедливата стойност на финансовия пасив към датата на прекласификацията. б) То прекласифицира финансовия пасив към собствения капитал от датата, от която инструментът притежава всички характеристики и отговаря на условията, изложени в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Инструмент на собствения капитал се оценява по балансовата стойност на финансовия пасив към датата на прекласификацията.

Без договорно задължение за доставка на парични средства или друг финансов актив (параграф 16, буква а)

17 18 а) привилегирована акция, която подлежи на задължително обратно изкупуване от страна на емитента срещу твърдо определена или определяема сума или на твърдо определена или определяема бъдеща дата, или пък дава правото на държателя да изиска от емитента да изкупи инструмента на или след определена дата срещу твърдо определена или определяема сума, е финансов пасив; б) финансов инструмент, който дава на държателя правото да го върне обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив (инструмент с право на връщане) е финансов пасив, с изключение на онези инструменти, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Финансовият инструмент е финансов пасив дори когато размерът на паричните средства или други финансови активи е определен въз основа на индекс или друг обект, който има потенциала да се повишава или понижава. Наличието на възможност за държателя да върне инструмента обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив означава, че инструментът с право на връщане отговаря на определението за финансов пасив, с изключение на онези инструменти, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Например, отворените взаимни фондове, дяловите тръстове, персоналните търговски дружества и някои кооперативни предприятия може да предоставят на своите притежатели на дялове или членове право да изкупят обратно своите участия в емитента по всяко време срещу парични средства, в резултат на което участията на притежателите на дялове или членовете се класифицират като финансови пасиви, с изключение на онези инструменти, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Такава класификация като финансов пасив обаче не изключва използването на описания, например „стойност на нетния актив, относима към притежателите на дялове“ и „промяна в нетната стойност на актив, относима към притежателите на дялове“, във финансовите отчети на предприятие, което няма внесен капитал (например някои взаимни фондове и дялови тръстове, вж. пример за илюстрация 7), или използването на допълнително оповестяване, при което да се посочи, че общият размер на участията на членовете включва такива статии, като резерви, които отговарят на определението за собствен капитал, както и инструменти с право на връщане, които не отговарят (вж. пример за илюстрация 8). 19 а) ограничение на способността на предприятието да удовлетвори договорно задължение, например липса на достъп до чуждестранна валута или необходимост от получаване на одобрение за плащане от регулаторен орган, не обезсилва договорното задължение на предприятието или договорното право на притежателя по инструмента; б) договорно задължение, което се обуславя от упражняването на правото на контрагента на обратно изкупуване, е финансов пасив, тъй като предприятието няма безусловното право да избегне доставката на парични средства или друг финансов актив. 20 а) финансов инструмент може да съдържа нефинансово задължение, което се урежда единствено ако предприятието не направи разпределения или не изкупи обратно инструмента. Ако предприятието може да избегне прехвърлянето на парични средства или на друг финансов актив само чрез уреждането на нефинансовото задължение, финансовият инструмент е финансов пасив; б) финансов инструмент е финансов пасив, ако се предвижда, че при уреждането предприятието ще достави или: i) парични средства или друг финансов актив, или ii) свои собствени акции, чиято стойност е определена като съществено превишаваща стойността на паричните средства или другия финансов актив. Въпреки че предприятието няма изрично договорно задължение да достави парични средства или друг финансов актив, стойността при другия възможен начин за уреждане с акции е такава, че предприятието ще извърши уреждането в парични средства. Във всички случаи на притежателя по същество се гарантира получаването на сума, която е най-малкото равна на възможността за уреждане в парични средства (вж. параграф 21).

Уреждане в инструменти на собствения капитал на предприятието (параграф 16, буква б)

21 22 22A 23 24

Клаузи за уреждане под условие

25 а) частта от клаузата за уреждане под условие, която би изисквала уреждане в парични средства или друг финансов актив (или по друг начин така, че той би бил финансов пасив), не е действителна; б) от емитента може да се изиска да уреди задължението в парични средства или друг финансов актив (или по друг начин да го уреди така, че той би бил финансов пасив) само в случай на ликвидация на емитента; или в) инструментът притежава всички характеристики и отговаря на условията по параграфи 16А и 16Б.

Варианти за уреждане

26

27

Съставни финансови инструменти (вж. също параграфи НП30–НП35 и примери за илюстрация 9–12)

28

29 30 31 32

Изкупени собствени акции (вж. също параграф НП36)

33

33A 34

Лихви, дивиденти, загуби и печалби (вж. също параграф НП37)

35

35A 36 37 38 39 40 41

Прихващане на финансов актив и финансов пасив (вж. също параграфи НП38 и НП39)

42

а)

понастоящем има юридически подлежащо на изпълнение право да прихваща признатите суми; и

б)

възнамерява или да уреди на нетна основа, или едновременно да реализира актива и да уреди пасива.

При счетоводното отчитане на прехвърлянето на финансов актив, който не отговаря на изискванията за отписване, предприятието не прихваща прехвърления актив и съответния пасив (вж. МСФО 9, параграф 3.2.22).

43 44 45 46 47 48 49 а) няколко различни финансови инструмента се използват за наподобяване на характеристиките на един финансов инструмент („синтетичен инструмент“); б) финансовите активи и финансовите пасиви възникват от финансови инструменти със същата основна рискова експозиция (например активи и пасиви в портфейл от форуърдни договори или други деривативни инструменти), но включват различни контрагенти; в) финансовите или другите активи са заложени като обезпечение за финансови пасиви без право на регресен иск; г) заделени са финансови активи на доверително управление от длъжник с цел погасяване на задължение, без тези активи да са били приети от кредитора за уреждане на задължението (например споразумение за погасителен фонд); или д) задължения, възникнали в резултат на събития, водещи до загуби, се очаква да бъдат събрани от трето лице по силата на претенция, предявена по силата на застрахователен договор. 50 51–95 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 96 96 A 96Б 96В 97 97 A 97Б 97В 97Г 97Д 97Е 97Ж 97З 97И 97Й 97K 97Л 97M 97Н 97O 97П 97Р 97С 97Т 97У ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 98 99 а) Разяснение 5 на ПКР Класификация на финансови инструменти – клаузи за уреждане под условие; б) Разяснение 16 на ПКР Акционерен капитал – обратно придобити инструменти на собствения капитал (изкупени собствени акции); и в) Разяснение 17 на ПКР Собствен капитал – разходи по сделки със собствен капитал. 100 Допълнение

НАСОКИ ЗА ПРИЛАГАНЕ

МСС 32 Финансови инструменти: представяне

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

НП1 НП2 ОПРЕДЕЛЕНИЯ (ПАРАГРАФИ 11–14)

Финансови активи и финансови пасиви

НП3 НП4 а) търговски вземания и задължения; б) вземания и задължения по полици; в) вземания и задължения по заеми; и г) вземания и задължения по облигации. Във всеки случай договорното право на едната страна да получи (или задължението да плати) парични средства се съпоставя със съответстващото задължение на другата страна да плати (или право да получи). НП5 НП6 НП7 НП8 НП9 НП10 НП11 НП12

Инструменти на собствения капитал

НП13 НП14

Класът инструменти, който е подчинен на всички други класове (параграф 16А, буква б) и параграф 16В, буква б)

НП14A НП14Б НП14В НП14Г

Общ размер на очакваните парични потоци, отнасящи се до инструмента, за целия живот на инструмента (параграф 16А, буква д)

НП14Д

Сделки, сключени от притежателя на инструмент в качество, различно от качеството на собственик на предприятието (параграфи 16А и 16В)

НП14Е НП14Ж НП14З НП14И

Отсъствие на друг финансов инструмент или договор с общ размер на паричните потоци, който в значителна степен определя твърдо или ограничава остатъчната възвращаемост за притежателя на инструмента (параграфи 16Б и 16Г)

НП14Й а) инструменти с общ размер на паричните потоци, основан в значителна степен на печалбата или загубата от конкретни активи на предприятието; б) инструменти с общ размер на паричните потоци, основан на процент от приходите; в) договори, предназначени за възнаграждаване на наетите лица за труд, положен в полза на предприятието; г) договори, изискващи плащане на незначителен процент от печалбата за предоставени услуги или доставени стоки.

Деривативни финансови инструменти

НП15 НП16 НП17 НП18 НП19

Договори за покупка или продажба на нефинансови отчетни обекти (параграфи 8–10)

НП20 НП21 НП22 НП23 НП24 ПРЕДСТАВЯНЕ

Пасиви и собствен капитал (параграфи 15–27)

Няма договорно задължение за доставка на парични средства или друг финансов актив (параграфи 17–20)

НП25 НП26 а) историята на извършването на разпределения; б) намерението да се правят разпределения в бъдеще; в) възможно отрицателно влияние върху цената на обикновените акции на емитента, ако не се направят разпределения (поради ограничения върху изплащането на дивиденти по обикновените акции, ако не се изплащат дивиденти по привилегированите акции); г) размера на резервите на емитента; д) очакванията на емитента за печалба или загуба за периода; или е) способността или неспособността на емитента да окаже влияние върху размера на своята печалба или загуба за периода.

Уреждане в инструменти на собствения капитал на предприятието (параграфи 21–24)

НП27 а) Договор, който ще бъде уреден от предприятието чрез получаване или доставка на твърдо определен брой собствени акции, без бъдещо възнаграждение, или чрез размяна на твърдо определен брой собствени акции срещу твърдо определена сума парични средства или друг финансов актив, е инструмент на собствения капитал (с изключение на посоченото в параграф 22А). Съответно всяко получено или платено възнаграждение по такъв договор се добавя пряко в собствения капитал или се приспада пряко от него. Пример за това е издадена опция за акции, която дава право на контрагента да купи твърдо определен брой акции на предприятието срещу твърдо определена сума парични средства. Ако обаче договорът изисква от предприятието да изкупи обратно своите собствени акции срещу парични средства или друг финансов актив на твърдо определена или определима дата или при поискване, предприятието също признава финансов пасив за настоящата стойност на сумата на обратното изкупуване (с изключение на инструменти, които притежават всички характеристики и отговарят на условията по параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г). Един пример е задължение на предприятието по форуърден договор да изкупи обратно фиксиран брой от своите собствени акции срещу фиксирана сума парични средства. б) Задължението на предприятието да изкупи обратно своите собствени акции срещу парични средства поражда финансов пасив за настоящата стойност на сумата на обратното изкупуване, дори ако броят на акциите, които предприятието е задължено да изкупи обратно, не е фиксиран или ако задължението е под условие спрямо упражняването от страна на контрагента на правото на обратно изкупуване (с изключение на посоченото в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г). Пример за условно задължение е издадена опция, с която от предприятието се изисква да изкупи обратно свои собствени акции срещу парични средства, ако контрагентът упражни опцията. в) Договор, който ще бъде уреден в парични средства или друг финансов актив, е финансов актив или финансов пасив дори ако размерът на паричните средства или другия финансов актив, които ще бъдат получени или доставени, се основава на промените в пазарната цена на собствения капитал на предприятието (с изключение на посоченото в параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г). Пример за това е опция за акции, уреждана нетно с парични средства. г) Договор, който ще бъде уреден с променлив брой собствени акции на предприятието, чиято стойност е равна на твърдо определена сума или на сума, основаваща се на промените в базова променлива (напр. цена на стока), е финансов актив или финансов пасив. Пример за това е издадена опция за покупка на злато, която, ако бъде упражнена, се урежда нетно в инструменти на собствения капитал на предприятието, като предприятието доставя толкова от тези инструменти, колкото са равни на стойността на договора за опция. Такъв договор е финансов актив или финансов пасив дори ако базовата променлива е цената на собствените акции на предприятието, а не на златото. Съответно договор, който ще бъде уреден в твърдо определен брой собствени акции на предприятието, но при който правата, съдържащи се в тези акции, ще се променят така, че стойността на уреждането да е равна на твърдо определена сума или на сума, основаваща се на промените в базова променлива, е финансов актив или финансов пасив.

Клаузи за уреждане под условие (параграф 25)

НП28

Отразяване в консолидираните финансови отчети

НП29 НП29A

Съставни финансови инструменти (параграфи 28–32)

НП30 НП31 а) Задължението на емитента да направи планирани плащания на лихвите и главницата е финансов пасив, който съществува до момента, в който инструментът бъде конвертиран. При първоначалното признаване справедливата стойност на пасивния компонент пасив е настоящата стойност на договорно определения поток от бъдещи парични потоци, дисконтирани с лихвения процент, прилаган в този момент на пазара към инструментите със съпоставим кредитен статус и осигуряващи по същество същите парични потоци при същите условия, но без опция за конвертиране. б) Инструментът на собствения капитал е внедрена опция за конвертиране на пасива в собствен капитал на емитента. Тази опция има стойност при първоначалното признаване дори когато тя е „извън пари“. НП32 НП33 НП34 а) размерът на печалбата или загубата, свързана с пасивния компонент, се признава в печалбата или загубата; и б) размерът на възнаграждението, свързано с капиталовия компонент, се признава в собствения капитал. НП35

Изкупени собствени акции (параграфи 33 и 34)

НП36

Лихви, дивиденти, загуби и печалби (параграфи 35–41)

НП37

Прихващане на финансов актив и финансов пасив (параграфи 42–50)

НП38

Критерий за това, че предприятието „понастоящем има юридически подлежащо на изпълнение право да прихваща признатите суми“ (параграф 42, буква а)

НП38A НП38Б а) трябва да не зависи от бъдещо събитие; и б) трябва да бъде юридически подлежащо на изпълнение при всяко едно от следните обстоятелства: i) обичайния ход на дейността, ii) неизпълнение, и iii) неплатежоспособност или несъстоятелност на предприятието и всички негови контрагенти. НП38В НП38Г

Критерий за това, че предприятието „възнамерява или да уреди на нетна основа, или едновременно да реализира актива и да уреди пасива“ (параграф 42, буква б)

НП38Д НП38Е а) допустимите за прихващане финансови активи и финансови пасиви се предоставят за обработка едновременно; б) след предоставянето за обработка на финансовите активи и пасиви страните се споразумяват да изпълнят задължението по уреждането; в) няма възможност паричните потоци от активите и пасивите да се променят след предоставянето им за обработка (освен ако обработването не бъде осъществено – вж. буква г) по-долу); г) обезпечените с ценни книжа активи и пасиви се уреждат при прехвърляне на ценните книжа или подобен механизъм (например доставка срещу плащане), така че ако прехвърлянето не се осъществи, обработването на съответното вземане или задължение, за което ценните книжа са предоставени като обезпечение, също няма да се осъществи (и обратно); д) всяка сделка, която не бъде изпълнена (според посоченото в буква г), се въвежда отново за обработване до уреждането ѝ; е) уреждането се извършва в рамките на една и съща институция (банка по сетълмента, централна банка или централен депозитар на ценни книжа); и ж) налице е кредитен механизъм, действащ в рамките на деня (дневен кредитен механизъм), който ще предостави достатъчно суми овърдрафт за извършване на обработването на плащанията на датата на уреждане за всяка от страните, като също така е почти сигурно, че задълженията към дневния кредитен механизъм ще бъдат изпълнени при поискване. НП39 НП40

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 33

Нетна печалба на акция

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

а)

самостоятелните или индивидуалните финансови отчети на предприятие:

i) чиито обикновени акции или потенциални обикновени акции се търгуват на публичен пазар (вътрешна или чуждестранна фондова борса или извънборсов пазар, включително местни и регионални пазари), или

ii)

което подава или е в процес на подаване на своите финансови отчети пред комисия по ценните книжа или друг регулаторен орган за целите на емитиране (издаване) на обикновени акции на публичен пазар; и

б)

консолидираните финансови отчети на група с предприятие майка:

i) чиито обикновени акции или потенциални обикновени акции се търгуват на публичен пазар (вътрешна или чуждестранна фондова борса или извънборсов пазар, включително местни и регионални пазари), или

ii)

което подава или е в процес на подаване на своите финансови отчети пред комисия по ценните книжа или друг регулаторен орган за целите на емитиране на обикновени акции на публичния пазар.

3

4

4A

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5

Мерки срещу намаляване на стойността са увеличение на нетната печалба на акция или намаление на загубата на акция, възникващо от предположението, че конвертируемите инструменти се конвертират, че опциите или варантите се упражняват или че се емитират обикновени акции при изпълнението на определени условия.

Договор за емитиране на акции под условие е договор за емитиране на акции, който зависи от удовлетворяването на определени условия.

Обикновени акции, емитируеми под условие са обикновени акции, които се емитират срещу малка сума парични средства, без парични средства или срещу друго възнаграждение при удовлетворяването на определени условия, заложени в договора за емитиране на акции под условие.

Намаляване на стойността е намаляване на нетната печалба на акция или увеличение на загубата на акция, което е резултат от предположението, че конвертируемите инструменти се конвертират, че опциите или варантите се упражняват или че се емитират обикновени акции при изпълнението на определени условия.

Опции, варанти и еквивалентни инструменти са финансови инструменти, които дават на притежателя си правото да закупи обикновени акции.

Обикновена акция е инструмент на собствения капитал, който е подчинен на всички други класове инструменти на собствения капитал.

Потенциална обикновена акция е финансов инструмент или друг договор, който може да даде на притежателя си правото на обикновени акции.

Опции за продажба (пут опции) на обикновени акции са договори, които дават на притежателя си правото да продаде обикновени акции на определена цена и в определен срок. 6 7 а) финансови пасиви или инструменти на собствения капитал, включващи привилегировани акции, които са конвертируеми в обикновени акции;

б) опции и варанти; в) акции, които ще бъдат емитирани при изпълнението на условия, произтичащи от договорни споразумения, като закупуването на дадена стопанска дейност или други активи. 8 ОЦЕНЯВАНЕ

Основна нетна печалба на акция

9

10

11

Нетна печалба

12

а)

печалбата или загубата, произтичаща от продължаващи дейности и полагаща се на предприятието майка; и

б)

печалбата или загубата, полагаща се на предприятието майка, са сумите, посочени в букви а) и б), коригирани със сумите след данъчно облагане на дивидентите по привилегировани акции, разликите от уреждане по привилегировани акции и други подобни ефекти от операции с привилегировани акции, които са класифицирани като собствен капитал. 13 14 а) сумата на всички дивиденти по привилегировани акции без натрупване на дивидентите след данъчно облагане, декларирани за периода; и б) сумата на дивидентите по привилегировани акции с натрупване на дивидентите след данъчно облагане, изисквани за периода, независимо дали дивидентите са били обявени. Сумата на дивидентите по привилегировани акции за периода не включва сумата на дивидентите по привилегировани акции с натрупване на дивидентите, платени или обявени през текущия период по отношение на минали периоди. 15 16 17 18

Акции

19

20 21 а) обикновените акции, емитирани срещу парични средства, се включват от датата, на която вземането е дължимо; б) обикновените акции, емитирани при доброволно реинвестиране на дивидентите по обикновени или привилегировани акции, се включват от датата на реинвестирането; в) обикновените акции, емитирани в резултат от конвертирането на дългов инструмент в обикновени акции, се включват от датата, от която престава да се начислява лихва; г) обикновените акции, емитирани вместо лихва или главница по други финансови инструменти, се включват от датата, от която престава да се начислява лихва; д) обикновените акции, емитирани срещу уреждане на пасив на предприятието, се включват от датата на уреждане на пасива; е) обикновените акции, емитирани като възнаграждение за придобиването на актив, различен от парични средства, се включват от датата, на която е признато придобиването; и ж) обикновените акции, емитирани в замяна на предоставянето на услуги на предприятието, се включват от датата на предоставянето на услугите. Моментът на включване на обикновените акции в среднопретегления брой акции се определя от условията, съпровождащи тяхното емитиране. Специално внимание трябва да се отдели на съдържанието на всеки договор, свързан с емитирането на акциите. 22 23 24 25

26

27 а) капитализационна или премийна емисия (понякога наричана „дивидент, платим под формата на акции“); б) премиен елемент към друга емисия, например премиен елемент при емисия на права за съществуващите акционери; в) разделяне на акции; и г) възстановяване на разделени акции (консолидация на акции). 28 29

Нетна печалба на акция с намалена стойност

30

31

32 а) печалбата или загубата за периода, полагаща се на притежателите на обикновени акции в предприятието майка, се увеличава със сумата на дивидентите и лихвите след данъчно облагане, признати през периода във връзка с потенциалните обикновени акции с ефект на намаляване на стойността, и се коригира за отразяване на всякакви други промени в приходите или разходите, които биха могли да възникнат в резултат от конвертирането на потенциалните обикновени акции с ефект на намаляване на стойността; и б) среднопретегленият брой на обикновените акции в обращение през периода се увеличава със среднопретегления брой на допълнителните обикновени акции, които биха били в обращение при конвертиране на всички потенциални обикновени акции с ефект на намаляване на стойността.

Нетна печалба

33

а)

всички дивиденти или други отчетни обекти, свързани с потенциалните обикновени акции с ефект на намаляване на стойността, които са били приспаднати с цел изчисляване на печалбата или загубата, полагаща се на притежателите на обикновени акции в предприятието майка, изчислена в съответствие с параграф 12;

б)

лихвата по потенциалните обикновени акции с ефект на намаляване на стойността, призната за периода; и

в)

всички други промени в приходите или разходите, които биха възникнали от конвертирането на потенциалните обикновени акции с ефект на намаляване на стойността.

34 35

Акции

36

37 38 39 40

Потенциални обикновени акции с ефект на намаляване на стойността

41

42 43 44

Опции, варанти и равностойни инструменти

45

46 а) договор за емитиране на определен брой обикновени акции по тяхната средна пазарна цена за периода. Предполага се, че цената на тези обикновени акции е справедлива и те не са нито с ефект на намаляване на стойността, нито с ефект срещу такова намаляване. Те не се вземат предвид в изчислението на нетната печалба на акция с намалена стойност; б) договор за емитиране на останалите обикновени акции без насрещно възнаграждение. Такива обикновени акции не генерират постъпления и нямат ефект върху нетната печалба или загуба, полагаща се на притежателите на обикновени акции в обращение. Поради това такива акции са с ефект на намаляване на стойността и се прибавят към броя на обикновените акции в обращение при изчисляването на нетната печалба на акция с намалена стойност. 47 47A 48

Конвертируеми инструменти

49 50 51

Акции, емитируеми под условие

52 53 54 55 56 57 а) предприятието определя дали потенциалните обикновени акции може да се приемат за емитируеми въз основа на посочените условия за тяхното емитиране в съответствие с разпоредбите за емитиране на акции под условие, съдържащи се в параграфи 52–56; и б) ако тези потенциални обикновени акции трябва да бъдат отразени в нетната печалба на акция с намалена стойност, предприятието определя тяхното влияние върху изчислението на нетната печалба на акция, като следва разпоредбите за опциите и варантите в параграфи 45–48, разпоредбите за конвертируемите инструменти в параграфи 49–51, разпоредбите за договорите, които може да се уреждат с обикновени акции или парични средства в параграфи 58–61, или други разпоредби, според случая. За изчисляването на нетната печалба на акция с намалена стойност обаче не се прави допускане за упражняването или конвертирането, освен ако е направено допускане за упражняването или конвертирането на сходни потенциални обикновени акции в обращение, които не са емитируеми под условие.

Договори, които може да се уреждат с обикновени акции или парични средства

58

59

60

61

Закупени опции

62

Издадени опции за продажба

63

а)

приема се, че в началото на периода ще бъдат емитирани достатъчно обикновени акции (по средната пазарна цена за периода), за да се генерират постъпления за изпълнение на договора;

б)

приема се, че постъпленията от емисията ще бъдат използвани с цел изпълнение на договора (т.е. да бъдат купени обратно обикновени акции); и

в)

допълнителните обикновени акции (разликата между броя на хипотетично емитираните обикновени акции и броя на получените акции в резултат от изпълнението на договора) се включват при изчислението на нетната печалба на акция с намалена стойност.

ПРЕИЗЧИСЛЯВАНЕ С ОБРАТНА СИЛА

64

65 ПРЕДСТАВЯНЕ

66

67 67A

68

68A

69

ОПОВЕСТЯВАНЕ

70

а)

сумите, използвани като числители при изчисляването на основната нетна печалба на акция и нетната печалба на акция с намалена стойност, и равнение на тези суми спрямо печалбата или загубата, полагаща се на предприятието майка за периода. Равнението включва индивидуалния ефект от всеки клас инструменти върху нетната печалба на акция;

б)

среднопретегления брой на обикновените акции, използван като знаменател при изчисляването на основната нетна печалба на акция и нетната печалба на акция с намалена стойност, и равнение на тези знаменатели помежду им. Равнението включва индивидуалния ефект от всеки клас инструменти върху нетната печалба на акция;

в)

инструментите (включително акциите, емитируеми под условие), които биха могли да намалят основната нетна печалба на акция в бъдещето, но които не са били включени в изчислението на нетната печалба на акция с намалена стойност, тъй като за представения период или периоди имат ефект срещу намаляването на стойността;

г)

описание на сделките с обикновени акции или с потенциални обикновени акции, различни от осчетоводените в съответствие с параграф 64, които се извършват след края на отчетния период и които биха променили значително броя на обикновените или потенциалните обикновени акции в обращение в края на периода, ако бяха извършени преди края на отчетния период.

71 а) емитиране на акции срещу парични средства; б) емитиране на акции, когато постъпленията от емисията се използват за погасяване на дълг или привилегировани акции в обращение към края на отчетния период; в) обратно изкупуване на обикновени акции в обращение; г) конвертиране или упражняване на потенциални обикновени акции, които са в обращение към края на отчетния период, в обикновени акции; д) издаване на опции, варанти или конвертируеми инструменти; и е) постигане на условията, които биха довели до емитирането на акции, емитируеми под условие. Размерите на нетната печалба на акция не се коригират за отразяване на такива сделки, извършени след края на отчетния период, защото те не влияят върху размера на капитала, използван за създаване на печалбата или загубата за периода. 72

73

73A

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 74 74A 74Б 74В 74Г 74Д ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 75 76 Допълнение А

НАСОКИ ЗА ПРИЛАГАНЕ

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

Печалба или загуба, полагаща се на предприятието майка

A1

Емисии на права

A2

Теоретичната справедлива стойност на акция без права се изчислява, като общата справедлива стойност на акциите непосредствено преди упражняването на правата се добави към постъпленията от упражняването на правата, като сборът се разделя на броя на акциите в обращение след упражняване на правата. В случай че правата подлежат на публично търгуване отделно от акциите преди датата на упражняване на правата, справедливата стойност се оценява в края на последния ден, в който акциите се търгуват заедно с правата.

Контролно число

A3

Средна пазарна цена на обикновените акции

A4 A5

Опции, варанти и еквивалентни инструменти

A6 A7 A8 A9

Издадени опции за продажба

A10

Инструменти на дъщерни, съвместни или асоциирани предприятия

A11 а) инструментите, емитирани от дъщерно, съвместно или асоциирано предприятие, даващи възможност на притежателите им да придобият обикновени акции на дъщерното, съвместното или асоциираното предприятие, се включват в изчисляването на размера на нетната печалба на акция с намалена стойност на дъщерното, съвместното или асоциираното предприятие. Получената нетна печалба на акция се включва в изчисляването на нетната печалба на акция на отчитащото се предприятие въз основа на притежаваните от отчитащото се предприятие инструменти, емитирани от дъщерното, съвместното или асоциираното предприятие; б) инструментите на дъщерното, съвместното или асоциираното предприятие, които са конвертируеми в обикновени акции на отчитащото се предприятие, се разглеждат като потенциални обикновени акции на отчитащото се предприятие за целите на изчисляването на нетната печалба на акция с намалена стойност. По подобен начин опциите или варантите, издадени от дъщерното, съвместното или асоциираното предприятие с цел закупуване на обикновени акции на отчитащото се предприятие, се разглеждат като потенциални обикновени акции на отчитащото се предприятие при изчисляването на консолидираната нетна печалба на акция с намалена стойност. A12

Инструменти на собствения капитал, даващи право на участие в печалбата, и обикновени акции от два класа

A13 а) инструменти, които участват при формиране на дивиденти от обикновени акции съгласно установена формула (например две за едно), като понякога съществува горна граница за размера на участието (например в рамките на, но не и над определена сума на акция); б) клас обикновени акции с дивидент, който се различава от дивидента по друг клас обикновени акции, но без предварително определени или привилегировани права. A14 а) печалбата или загубата, полагаща се на притежателите на обикновени акции на предприятието майка, се коригира (печалбата се намалява, а загубата се увеличава) с размера на дивидентите, декларирани през периода за всеки клас акции, и с договорения размер на дивидентите (или лихвите върху облигациите, даващи право на участие в печалбата), които трябва да се платят за периода (например, натрупания размер на неизплатените дивиденти); б) оставащата печалба или загуба се разпределя към обикновените акции и инструментите, даващи право на участие в печалбата, доколкото всеки инструмент участва в печалбата, сякаш цялата печалба или загуба за периода е била разпределена. Общият размер на печалбата или загубата, разпределена към всеки клас инструменти на собствения капитал, се определя чрез събиране на сумата, предвидена за дивиденти, и сумата, предвидена за правото на участие в печалбата; в) общият размер на печалбата или загубата, разпределена към всеки клас инструменти на собствения капитал, се разделя на броя инструменти в обращение, към които е отнесена печалбата с цел определяне на нетната печалба на акция за съответния инструмент. При изчисляването на нетната печалба на акции с намалена стойност всички потенциални обикновени акции, за които се приема, че са емитирани, се включват в акциите в обращение.

Частично изплатени акции

A15 A16

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 34

Междинно финансово отчитане

ЦЕЛ Целта на настоящия стандарт е да се определи минималното съдържание на междинния финансов отчет и принципите за признаване и оценка при пълните или съкратените финансови отчети за междинен период. Навременното и надеждно междинно финансово отчитане подобрява възможността за инвеститорите, кредиторите и други лица да разберат способността на предприятието да генерира доход и парични потоци и неговото финансово състояние и ликвидност.

ОБХВАТ 1 а) да представят междинни финансови отчети най-малко към края на първото полугодие на своята финансова година; и б) да правят достъпни своите междинни финансови отчети не по-късно от 60 дни след края на междинния период. 2 3 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

4

Междинен период е период на финансово отчитане, по-кратък от пълна финансова година.

Междинен финансов отчет е финансов отчет, съдържащ или пълен комплект финансови отчети (описани в МСС 1 Представяне на финансови отчети, преработен през 2007 г.), или комплект съкратени финансови отчети (описани в настоящия стандарт) за даден междинен период. СЪДЪРЖАНИЕ НА МЕЖДИННИЯ ФИНАНСОВ ОТЧЕТ 5 а) отчет за финансовото състояние към края на периода; б) отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход за периода; в) отчет за промените в собствения капитал за периода; г) отчет за паричните потоци за периода; д) пояснителни приложения, съдържащи съществена информация за счетоводната политика и друга пояснителна информация; дa) сравнителна информация по отношение на предходния период, както е определено в параграфи 38 и 38А от МСС 1; и е) отчет за финансовото състояние към началото на предходния период, когато предприятието прилага счетоводна политика с обратна сила или прави преизчисление с обратна сила на статии в своите финансови отчети, или когато прекласифицира статии в своите финансови отчети в съответствие с параграфи 40А–40Г от МСС 1. Предприятията може да използват наименования на отчетите, различни от използваните в настоящия стандарт. Например може да се използва наименованието „отчет за всеобхватния доход“ вместо „отчет за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход“. 6 7

Минимални компоненти на междинния финансов отчет

8

а)

съкратен отчет за финансовото състояние;

б)

съкратен отчет (или отчети) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход;

в)

съкратен отчет за промените в собствения капитал;

г)

съкратен отчет за паричните потоци; и

д)

подбрани пояснителни бележки.

8A

Форма и съдържание на междинните финансови отчети

9

10

11

11A

12 14

Значими събития и сделки

15 15 A 15Б а) обезценката на материалните запаси до нетната им реализируема стойност и възстановяването на такава обезценка; б) признаването на загуба от обезценката на финансови активи, имоти, машини и съоръжения, нематериални активи, активи, произтичащи от договори с клиенти, или други активи и възстановяване на такава загуба от обезценка; в) обратното проявление на всякакви провизии за разходи за преструктуриране; г) придобиването и освобождаването от отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията; д) поетите задължения за покупка на имоти, машини и съоръжения; е) уреждането на съдебни спорове; ж) поправките на грешки от предходни периоди; з) промените във фирмените или икономическите обстоятелства, които влияят на справедливата стойност на финансовите активи и пасиви на предприятието, независимо дали тези активи или пасиви са признати по справедлива стойности или амортизирана стойност; и) всяко неизпълнение по заем или нарушаване на заемно споразумение, което не е било отстранено в или преди края на отчетния период; й) сделките между свързани лица; к) прехвърлянията между равнищата на използваната йерархия на справедливата стойност при изчисляване на справедливата стойност на финансовите инструменти; л) промените в класификацията на финансовите активи в резултат на промяна в предназначението или използването на тези активи; и м) промените в условните пасиви или условните активи. 15В 16

Други оповестявания

16A

а)

изявление, че при междинните финансови отчети се следват същата счетоводна политика и методи на изчисление, както при последните годишни финансови отчети или, ако тази политика или методи са били променени, описание на естеството и ефекта от тази промяна;

б)

пояснителни коментари относно сезонността или цикличността на междинните операции;

в)

естеството и броя на елементите, засягащи активите, пасивите, собствения капитал, нетния доход или паричните потоци, които са необичайни поради своето естество, размер или честота на проявление;

г)

естество и размера на промените в приблизителните оценки на сумите, отчетени през предходните междинни периоди на текущата финансова година, или промените в приблизителните оценки на сумите, отчетени през предходните финансови години;

д)

емитирането, обратното изкупуване и погасяването на дългови и капиталови ценни книжа;

е)

платените дивиденти (общо или на акция) отделно за обикновените акции и другите акции;

ж)

следната информация по сегменти (оповестяване на информация по сегменти се изисква в междинните финансови отчети на предприятието само ако по силата на МСФО 8 Оперативни сегменти от предприятието се изисква да оповестява информация по сегменти в своите годишни финансови отчети):

i)

приходи от външни клиенти, ако са включени в оценката на печалбата или загубата на сегмента, преглеждана от ръководителя, вземащ главните оперативни решения, или са редовно съобщавани по друг начин на ръководителя, вземащ главните оперативни решения;

ii)

приходи между сегментите, ако са включени в оценката на печалбата или загубата на сегмента, преглеждана от ръководителя, вземащ главните оперативни решения, или са редовно съобщавани по друг начин на ръководителя, вземащ главните оперативни решения;

iii)

оценка на печалбата или загубата на сегмента;

iv)

оценка на общия размер на активите и пасивите за определен отчетен сегмент, ако тези суми редовно се съобщават на ръководителя, вземащ главните оперативни решения, и ако е имало значителна промяна спрямо сумата, оповестена в последните годишни финансови отчети за този отчетен сегмент

v)

описание на разликите спрямо последните годишни финансови отчети в принципа на сегментирането или в принципа на оценяване на печалбата или загубата на сегмента;

vi)

равнение на общия размер на печалбата или загубата на отчетните сегменти с печалбата или загубата на предприятието преди разходи за данъци (приходи от данъци) и преустановените дейности. Все пак ако предприятието направи разпределение по отчетни сегментни на отчетни обекти от рода на разходи за данъци (приходи от данъци), предприятието може да направи равнение на общия размер на печалбата или загубата на сегментите с печалбата или загубата след отчитане на тези обекти. Съществените изравнителни (обясняващи разликите) обекти се установяват и описват поотделно в това равнение;

з)

събития след края на междинния период, които не са отразени във финансовите отчети за междинния период;

и)

ефекта от промените в състава на предприятието по време на междинния период, включително бизнес комбинациите, получения или загубен контрол върху дъщерни дружества и дългосрочните инвестиции, преструктуриранията и преустановените дейности. В случай на бизнес комбинации предприятието оповестява информацията, изисквана по силата на МСФО 3 Бизнес комбинации;

й)

за финансовите инструменти – оповестяване на справедливата стойност в съответствие с параграфи 91 и 92, параграф 93, буква з), параграфи 94–96, 98 и 99 от МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност и параграфи 25, 26 и 28–30 от МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване;

к)

за предприятията, които стават или престават да бъдат инвестиционни предприятия, както е определено в МСФО 10 Консолидирани финансови отчети – информацията, изисквана по силата на параграф 9Б от МСФО 12 Оповестяване на участията в други предприятия;

л)

разпределението (разбивката) на приходите от договори с клиенти, изисквано по силата на параграфи 114–115 от МСФО 15 Приходи от договори с клиенти. 17–18

Оповестяване на съответствието с МСФО

19

Периоди, за които се изисква представяне на междинни финансови отчети

20

а)

отчет за финансовото състояние към края на текущия междинен период и сравнителен отчет за финансовото състояние към края на непосредствено предхождащата финансова година;

б)

отчети за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход за текущия междинен период и с натрупване за текущата финансова година до настоящия момент, със сравнителни отчети за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход за съответните сравними междинни периоди (текущ и от началото на годината до момента) на непосредствено предхождащата финансова година. Както се позволява от МСС 1 (изменен през 2011 г.), в междинния отчет може за всеки период да се представи отчет (отчети) за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход.

в)

отчет за промените в собствения капитал с натрупване за текущата финансова година до настоящия момент, със сравнителен отчет за съответния сравним период от началото на годината до момента на непосредствено предхождащата финансова година;

г)

отчет за паричните потоци с натрупване за текущата финансова година до настоящия момент, със сравнителен отчет за съответния сравним период от началото на годината до момента на непосредствено предхождащата финансова година.

21 22

Същественост

23

24 25 ОПОВЕСТЯВАНИЯ В ГОДИШНИТЕ ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ

26

27 ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

Еднаква счетоводна политика, както при годишните финансови отчети

28

29 30 а) принципите за признаване и оценяване на загубите от намаление на отчетната стойност на материалните запаси, преструктурирания или обезценки през даден междинен период са същите, както онези, които предприятието би следвало, ако изготвяше единствено годишни финансови отчети. Все пак, ако такива отчетни обекти се признават и оценяват през един междинен период, а приблизителната оценка се промени през следващ междинен период на същата финансова година, първоначалната приблизителна оценка се променя през следващия междинен период или чрез начисляване на допълнителна сума на загуба, или чрез сторниране на признатата преди сума; б) разход, който не отговаря на определението за актив в края на даден междинен период, не се отсрочва в отчета за финансовото състояние или за да се изчака бъдеща информация за това, дали е отговорил на определението за актив, или за да се изравнят доходите за междинните периоди в рамките на финансовата година; и в) разход за данък върху дохода се признава през всеки междинен период въз основа на най-надеждната приблизителна оценка на претеглената средногодишна ставка на данъка върху дохода, очаквана за цялата финансова година. Може да се наложи сумите, начислени за разходи за данъка върху дохода за един междинен период, да бъдат коригирани през следващ междинен период на същата финансова година, ако се промени приблизителната оценка на годишната ставка на данъка върху дохода. 31 32 33 34 35 36

Приходи, получавани сезонно, циклично или случайно

37

38

Разходи, извършвани неравномерно през финансовата година

39

Прилагане на принципите на признаване и оценяване

40

Използване на приблизителни оценки

41

42 ПРЕИЗЧИСЛЯВАНЕ НА ВЕЧЕ ОТЧЕТЕНИ МЕЖДИННИ ПЕРИОДИ

43

а)

преизчисляване на финансовите отчети за предходните междинни периоди на текущата финансова година и сравнимите междинни периоди на предходни финансови години, които ще бъдат преизчислени в годишните финансови отчети съгласно МСС 8; или

б)

когато не е практически приложимо да се определи съвкупният ефект към началото на финансовата година от прилагането на нова счетоводна политика за всички предходни периоди – чрез коригиране на финансовите отчети за предходните междинни периоди на текущата финансова година, както и сравнимите междинни периоди на предходни финансови години, така че новата счетоводна политика да се прилага без обратна сила от най-ранната практически възможна дата.

44 45 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 36

Обезценка на активи

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

а)

материалните запаси (вж. МСС 2 Материални запаси);

б)

активите по договор и активите, възникващи от разходи за получаване или изпълнение на договор, които са признати в съответствие с МСФО 15 Приходи от договори с клиенти;

в)

отсрочените данъчни активи (вж. МСС 12 Данъци върху дохода);

г)

активите, възникващи от доходите на наетите лица (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица);

д)

финансовите активи, включени в обхвата на МСФО 9 Финансови инструменти;

е)

инвестиционните имоти, оценени по справедлива стойност (вж. МСС 40 Инвестиционни имоти);

ж)

биологичните активи, които са свързани със земеделска дейност от обхвата на МСС 41 Земеделие, и които са оценени по справедлива стойност, намалена с разходите за продажба;

з)

договорите от обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори, които са активи, и всякакви активи за парични потоци за придобиване на застраховки съгласно определението по МСФО 17; и

и)

нетекущите активи (или групи за освобождаване), класифицирани като държани за продажба съгласно МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности. 3 4 а) дъщерни предприятия съгласно определението по МСФО 10 Консолидирани финансови отчети; б) асоциирани предприятия съгласно определението по МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия; и в) съвместни предприятия съгласно определението по МСФО 11 Съвместни споразумения. За обезценката на други финансови активи се прилага МСФО 9. 5 а) i) Ако разходите за освобождаване от актива са несъществени, възстановимата стойност на преоценения актив ще бъде близка до преоценената му стойност или по-висока от нея. В този случай, след прилагане на изискванията за преоценка, не е вероятно преоцененият актив да е обезценен и няма нужда да се прави приблизителна оценка на неговата възстановима стойност. ii) [заличен] б) [заличен] в) Ако разходите по освобождаване от актива не са несъществени, справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, на преоценения актив ще бъде по-ниска от справедливата му стойност. Следователно, ако стойността в употреба на преоценения актив е по-ниска от преоценената му стойност, то той е обезценен. В този случай, след прилагане на изискванията за преоценка, предприятието прилага настоящия стандарт, за да определи дали активът може да е обезценен.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6

Балансова стойност е стойността, с която един актив се признава след приспадане на натрупаната амортизация и натрупаните загуби от обезценка по него.

Единица, генерираща парични потоци, е най-малката разграничима група активи, генерираща парични потоци, които са в значителна степен независими от входящите парични потоци от други активи или групи от активи.

Активи за спомагателни и общи дейности (корпоративни активи) са активи, различни от репутацията, които допринасят за генерирането на бъдещи парични потоци както от разглежданите единици, генериращи парични потоци, така и от други единици, генериращи парични потоци.

Разходи по освобождаване са допълнителните разходи, които са пряко относими към освобождаването (изваждането от употреба) от даден актив или единица, генерираща парични потоци, с изключение на финансовите разходи и разходите за данъци върху дохода.

Амортизируема стойност е себестойността или цената на придобиване на актива или друга сума, заменяща себестойността или цената на придобиване във финансовите отчети, намалена с остатъчната му стойност.

Амортизация е систематичното разпределение на амортизируемата стойност на даден актив през полезния му живот (21).

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)

Загуба от обезценка е сумата, с която балансовата стойност на актив или единица, генерираща парични потоци, надвишава неговата възстановима стойност.

Възстановима стойност на актив или единица, генерираща парични потоци, е по-високата стойност измежду справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, и неговата/нейната стойност в употреба.

Полезен живот е едно от двете:

а)

периодът от време, през който се очаква активът да бъде ползван от предприятието; или

б)

количеството на единиците продукция или подобни единици, които се очаква предприятието да получи от актива.

Стойност в употреба е настоящата стойност на бъдещите парични потоци, които се очаква да бъдат получени от актив или единица, генерираща парични потоци. УСТАНОВЯВАНЕ НА АКТИВ, КОЙТО МОЖЕ ДА Е ОБЕЗЦЕНЕН 7 а) в параграфи 18–57 се определят изискванията за оценяване на възстановимата стойност. В тези изисквания също се използва термина „актив“, но те се прилагат в еднаква степен за отделните активи и за единиците, генериращи парични потоци; б) в параграфи 58–108 се определят изискванията за признаване и оценяване на загубите от обезценка. Признаването и оценяването на загубите от обезценка за отделните активи, различни от репутация, се разглеждат в параграфи 58–64. В параграфи 65–108 се разглеждат признаването и оценяването на загубите от обезценка на единици, генериращи парични потоци, и репутация; в) в параграфи 109–116 се определят изискванията за възстановяване на загубите от обезценка, признати през предходните периоди за актив или единица, генерираща парични потоци. И отново, в тези изисквания се използва терминът „актив“, но те се прилагат в еднаква степен за отделните активи и за единиците, генериращи парични потоци. Допълнителни изисквания за отделните (индивидуалните) активи са изложени в параграфи 117–121, за единиците, генериращи парични потоци – в параграфи 122 и 123, а за репутацията – в параграфи 124 и 125; г) в параграфи 126–133 се посочва информацията, която се оповестява относно загубите от обезценка и възстановяването на загубите от обезценка за активите и единиците, генериращи парични потоци. В параграфи 134–137 се определят допълнителни изисквания за оповестяване за единиците, генериращи парични потоци, към които са разпределени репутация или активи с неопределен полезен живот за целите на проверката за обезценка. 8

9

10

а)

проверява нематериален актив с неопределен полезен живот или нематериален актив, който все още не е на разположение за употреба, за обезценка ежегодно, като сравнява неговата балансова стойност с възстановимата му стойност. Тази проверка за обезценка може да се извършва по всяко време през годишния период, при условие че всяка година се извършва по едно и също време. Различните нематериални активи може да се проверяват за обезценка по различно време. Ако обаче такъв нематериален актив е бил първоначално признат през текущия годишен период, този нематериален актив се проверява за обезценка преди края на текущия годишен период;

б)

проверява репутацията, придобита в бизнес комбинация, за обезценка ежегодно в съответствие с параграфи 80—99.

11

12

Външни източници на информация

а)

има видими признаци, че стойността на актива е намаляла през периода значително повече, отколкото би могло да се очаква като резултат от изминалото време или обичайната употреба;

б)

през периода са настъпили или в близко бъдеще ще настъпят значителни промени с отрицателен ефект върху предприятието, свързани с технологичната, пазарната, икономическата или правната среда, в която извършва дейност предприятието, или с пазара, за който е предназначен активът;

в)

пазарните лихвени проценти или други пазарни норми на възвръщаемост на инвестициите са нараснали през отчетния период и е вероятно тези увеличения да окажат влияние върху дисконтовия процент, използван при изчисляване на стойността в употреба на актива и да намалят значително възстановимата стойност на актива;

г)

балансовата стойност на нетните активи на отчитащото се предприятие е по-висока от неговата пазарна капитализация.

Вътрешни източници на информация

д)

има данни за негодност поради остаряване или физическо увреждане на актива;

е)

през отчетния период са настъпили или в близко бъдеще се очаква да настъпят значителни промени с отрицателен ефект върху предприятието, в степента или начина на настоящото или бъдещото използване на актива. Тези промени включват неизползване на актива, планове за преустановяване или преструктуриране на дейността, за която се използва активът, или освобождаване от актива преди очаквания по-рано срок, преоценка на полезния живот на актива като определен вместо като неопределен (22);

ж)

има данни от вътрешнофирмената отчетност, които показват, че икономическите резултати от ползването на актива са или се очаква да бъдат по-ниски от очакваните.

Дивиденти от дъщерно предприятие, съвместно предприятие или асоциирано предприятие

з)

за инвестиция в дъщерно предприятие, съвместно предприятие или асоциирано предприятие инвеститорът признава дивидент от инвестицията и налице са доказателства, че:

i)

балансовата стойност на инвестицията в самостоятелните финансови отчети надвишава балансовите стойности в консолидираните финансови отчети на нетните активи на предприятието, в което е инвестирано, включително съответната репутация; или

ii)

дивидентът надвишава общия размер на всеобхватния доход на дъщерното предприятие, съвместното предприятие или асоциираното предприятие през периода, през който е обявен.

13 14 а) парични потоци за придобиване на актив или последваща нужда от парични средства за експлоатация или поддръжка на актива, значително надвишаващи предварително планираните; б) фактически нетни парични потоци или оперативна печалба или загуба, произтичащи от актива, които са значително по-лоши от планираните; в) значително намаление на планираните нетни парични потоци или оперативната печалба или значително увеличение на планираната загуба, произтичащи от актива; или г) оперативни загуби или нетни изходящи парични потоци, когато сумите за текущия период се съберат с планираните бъдещи суми. 15 16 а) ако не е вероятно дисконтовият процент, използван при изчисляване на стойността в употреба на актива, да бъде повлиян от увеличение на пазарните лихвени нива. Например увеличения в краткосрочните лихвени проценти може да не окажат съществен ефект върху дисконтовия процент, използван за актив с дълъг остатъчен полезен живот; или б) ако е вероятно дисконтовият процент, използван при изчисляване на стойността в употреба на актива, да бъде повлиян от увеличение на пазарните лихвени нива, но предходен анализ на чувствителността на възстановимата стойност на актива показва, че: i) не е вероятно да настъпи значително намаление във възстановимата стойност на актива, тъй като има вероятност бъдещите парични потоци също да се увеличат. Например в някои случаи предприятието може да е в състояние да покаже, че то променя приходите си с цел компенсиране на възможно увеличение на пазарните лихвени нива; или ii) не е вероятно намалението във възстановимата стойност на актива да доведе до съществено намаление на стойността му. 17 ОЦЕНЯВАНЕ НА ВЪЗСТАНОВИМАТА СТОЙНОСТ 18 19 20 21 22 а) справедливата стойност на актива, намалена с разходите по освобождаване от него, е по-висока от балансовата му стойност; или б) стойността в употреба на актива може да бъде оценена приблизително като близка до справедливата му стойност, намалена с разходите по освобождаване от него, а справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване от него, може да бъде оценена. 23

Оценяване на възстановимата стойност на нематериален актив с неопределен полезен живот

24 а) ако нематериалният актив не генерира входящи парични потоци от продължаващата му употреба, които са до голяма степен независими от тези от други активи или групи активи и следователно се проверява за обезценка като част от единицата, генерираща парични потоци, към която принадлежи, активите и пасивите, съставляващи тази единица, не са се променили значително от последното изчисление на възстановимата стойност; б) последното изчисление на възстановимата стойност е довело до сума, която надвишава значително балансовата стойност на актива; и в) въз основа на анализ на събитията, които са настъпили, и обстоятелствата, които са се променили от времето на последното изчисление на възстановимата стойност, вероятността при текущо определяне възстановимата стойност тя да бъде по-ниска от балансовата стойност на актива е много малка.

Справедлива стойност, намалена с разходите по освобождаване

25-27 28 29

Стойност в употреба

30

а)

приблизителната оценка на бъдещите парични потоци, които предприятието очаква да получи от актива;

б)

очакванията за възможните промени в размера или разпределението във времето на тези бъдещи парични потоци;

в)

стойността на парите във времето, представена от текущия пазарен безрисков лихвен процент;

г)

цената за поемане на несигурността, присъща на актива; и

д)

други фактори, като неликвидност, които участниците на пазара биха взели предвид при определяне на цената на бъдещите парични потоци, които предприятието очаква да получи от актива.

31 а) приблизително оценяване на бъдещите входящи и изходящи парични потоци, които ще се получат от продължаващата употреба на актива и от освобождаването в крайна сметка от него; и б) прилагането на подходящ дисконтов процент към тези бъдещи парични потоци. 32

Принципи за приблизително оценяване на бъдещите парични потоци

33

а)

съставя прогнозите за паричните потоци въз основа на разумни и аргументирани предположения, които представляват най-надеждната приблизителна оценка на ръководството на предприятието за икономическите условия, които се очаква да съществуват през оставащия полезен живот на актива. По-голямо значение се отдава на данните от външни източници;

б)

съставя прогнозните парични потоци въз основа на последните финансови бюджети (планове) или прогнози, одобрени от ръководството, но изключва всякакви прогнозни бъдещи входящи или изходящи парични потоци, които се очаква да възникнат от преструктуриране или от подобряване или повишаване резултатите от експлоатацията на актива. Прогнозите, основани на такива бюджети/прогнози, покриват период, не по-дълъг от пет години, освен ако има основание за избиране на по-дълъг период;

в)

прави приблизителна оценка на паричните потоци за периоди, следващи периода, обхванат от последните бюджети/прогнози чрез екстраполация на прогнозите, основани на бюджетите/прогнозите, използвайки постоянен или намаляващ темп на растеж за следващите години, освен ако е оправдано използването на по-висок темп. Този темп на растеж не бива да надхвърля дългосрочния среден темп на растеж за продуктите, отраслите, държавата или държавите, в които извършва дейност предприятието, или за пазара, на който се използва активът, освен ако е оправдано използването на по-висок темп.

34 35 36 37 38

Компоненти на приблизителните оценки за бъдещи парични потоци

39

а)

прогнози за входящите парични потоци от продължаващото използване на актива;

б)

прогнози за изходящите парични потоци, които непременно възникват при генерирането на входящите парични потоци при продължаващото използване на актива (включително парични разходи по привеждането на актива в състояние, годно за употреба) и които може да бъдат пряко отнесени или разпределени въз основа на разумни и последователни принципи към актива; и

в)

нетни парични потоци, в случай че такива съществуват, които се очаква да се получат (или изплатят) по повод освобождаване от актива в края на полезния му живот.

40 41 42 43 а) входящите парични потоци от активи, генериращи парични потоци, които са в значителна степен независими от входящите парични потоци от разглеждания актив (например финансови активи като вземания); и б) изходящите парични потоци, свързани със задължения, които вече са признати като пасиви (например задължения за плащане, пенсии или провизии).

44

а)

бъдещо преструктуриране, за което предприятието все още не е поело задължение; или

б)

подобряване или повишаване резултатите от експлоатацията на актива.

45 а) бъдещите изходящи парични потоци или съответните икономии на разходи (например намаление в разходите за персонала) или ползи, които се очаква да възникнат от бъдещо преструктуриране, за което предприятието все още не е поело задължение; или

б) бъдещите изходящи парични потоци, които ще подобрят или ще повишат резултатите от актива, или съответните входящи парични потоци, които се очаква да възникнат от тези изходящи потоци. 46 47 а) при определяне на стойността в употреба приблизителната оценка на входящите и изходящите бъдещи парични потоци отразява икономиите на разходи и другите ползи от преструктурирането (въз основа на последните финансови бюджети/прогнози, които са одобрени от ръководството); и б) приблизителните оценки на бъдещите изходящи парични потоци, свързани с преструктурирането, се включват в провизия за преструктуриране съгласно МСС 37. Пример 5 илюстрира ефекта от бъдещото преструктуриране върху изчисляването на стойността в употреба. 48 49

50

а)

входящите и изходящите парични потоци от финансова дейност; или

б)

постъпленията от или плащанията на данък върху дохода.

51

52

53 а) предприятието използва преобладаващите цени към датата на приблизително оценяване на подобни активи, които са достигнали края на полезния си живот и са били експлоатирани при условия, подобни на тези, в които ще бъде използван активът; б) предприятието коригира тези цени за отразяване на ефекта от бъдещите увеличения на цените в резултат на обща инфлация и специфични бъдещи увеличения или намаления на цените. Ако обаче приблизителните оценки на бъдещите парични потоци от продължаващата употреба на актива и дисконтовият процент не включват ефекта от общата инфлация, този ефект не се включва и в приблизителната оценка на нетните парични потоци при освобождаване. 53A а) допълнителна стойност в резултат на групирането на активи (като създаването на портфейл от инвестиционни имоти с различни местонахождения); б) полезни взаимодействия между оценявания актив и други активи; в) права или ограничения от правно естество, които са специфични само за настоящия собственик на актива; и г) данъчни облекчения или тежести, които са специфични за настоящия собственик на актива.

Бъдещи парични потоци в чуждестранна валута

54

Дисконтов процент

55

а)

стойността на парите във времето; и

б)

специфичните за актива рискове, спрямо които не са коригирани приблизителните оценки на бъдещите парични потоци.

56 57 ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ НА ЗАГУБИТЕ ОТ ОБЕЗЦЕНКА НА АКТИВИ 58

59

60

61

62

63

64 ЕДИНИЦИ, ГЕНЕРИРАЩИ ПАРИЧНИ ПОТОЦИ 65

Установяване на единицата, генерираща парични потоци, към която принадлежи активът

66

67 а) стойността в употреба на актива не може да бъде приблизително оценена като близка до справедливата му стойност, намалена с разходите по освобождаване (например когато бъдещите парични потоци от продължаващата употреба на актива не може да бъдат приблизително оценени като пренебрежими); и б) активът не генерира входящи парични потоци, които да са в значителна степен независими от потоците от други активи. В такива случаи стойността в употреба и следователно възстановимата стойност може да се определят само за генериращата парични потоци единица на актива.

Пример

Минно предприятие притежава частна железопътна линия за обслужване на дейността си. Частната железопътна линия може да бъде продадена само като вторични суровини (скрап) и тя не генерира входящи парични потоци, които да са в значителна степен независими от паричните потоци, генерирани от останалите активи на мината.

Не е възможно да се оцени приблизително възстановимата стойност на частната железопътна линия, тъй като стойността в употреба не може да бъде определена, а има вероятност тя да е различна от стойността на вторичните суровини. Следователно предприятието оценява приблизително възстановимата стойност на единицата, генерираща парични потоци, към която принадлежи частната железопътна линия, т.е. мината като цяло.

68

Пример

Автобусно дружество предоставя услуги по договор с община, според който се изисква минимално обслужване по всеки един от пет отделни маршрута. Активите, използвани по всеки маршрут, и паричните потоци, генерирани от всеки маршрут, може да бъдат установени поотделно. По един от маршрутите предприятието работа на значителна загуба.

Тъй като предприятието не разполага с възможност да закрие някоя от автобусните линии, най-ниското ниво на разграничими парични потоци, които са в значителна степен независими от потоците от други активи или групи от активи, са потоците, генерирани от петте линии заедно. Генериращата парични потоци единица за всяка линия е автобусното дружество като цяло.

69

70

а)

приблизително оценяване на бъдещите парични потоци, използвани за определяне на стойността в употреба на актива или единицата, генерираща парични потоци; и

б)

приблизително оценяване на бъдещите парични потоци, използвани за определяне на стойността в употреба на всеки друг актив или единица, генерираща парични потоци, които са повлияни от вътрешно трансферно ценообразуване.

71

72

73

Възстановима стойност и балансова стойност на единица, генерираща парични потоци

74

75

76 а) включва балансовата стойност само на онези активи, които може да бъдат пряко отнесени или да бъдат разпределени по разумен и последователен начин към единицата, генерираща парични потоци, и които ще генерират бъдещите парични потоци, използвани при определянето на стойността в употреба на единицата, генерираща парични потоци; и б) не включва балансовата стойност на никакъв признат пасив, освен ако възстановимата стойност на генериращата парични потоци единица не може да бъде определена, без да се вземе предвид този пасив; Това е така, защото справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, и стойността в употреба на единицата, генерираща парични потоци, се определят като се изключат паричните потоци, свързани с активи, които не са част от единицата, генерираща парични потоци, и пасиви, които вече са били признати (вж. параграфи 28 и 43). 77 78

Пример

Дружество експлоатира мина в държава, в която законодателството изисква при приключване на добивната дейност собственикът да възстанови терена в първоначалното му състояние. Разходите по възстановяването включват връщане на почвения пласт над мината, който се отстранява, преди да започне добива, на старото му място. Още при отстраняването на почвения пласт над мината във финансовите отчети са включени провизии за разходите по връщане на почвения пласт на старото му място. Размерът на провизиите е отчетен като част от цената на придобиване на мината и се амортизира през полезния живот на мината. Балансовата стойност на провизията за тези разходи по възстановяването е 500 ПЕ (3), което е равно на настоящата стойност на разходите по възстановяването. Дружеството извършва проверка за обезценка на мината. Единицата, генерираща парични потоци, за мината, е самата мина като цяло. Предприятието е получило различни предложения за покупка на мината на цена около 800 ПЕ; в тази цена се взема предвид фактът, че купувачът ще поеме задължението за връщане на почвения пласт. Разходите по освобождаване са пренебрежими. Стойността в употреба на мината е приблизително 1200 ПЕ, без разходите по възстановяването. Балансовата стойност на мината е 1000 ПЕ. Справедливата стойност на единицата, генерираща парични потоци, намалена с разходите по освобождаване, е 800 ПЕ. Тази сума включва провизираните вече разходи по възстановяването. Следователно стойността в употреба на единицата, генерираща парични потоци, се определя, като се вземе предвид, че очакваните разходи по възстановяването са 700 ПЕ (1200 - 500 ПЕ). Балансовата стойност на единицата, генерираща парични потоци, е 500 ПЕ, т.е. балансовата стойност на мината (1000 ПЕ) минус балансовата стойност на провизията за разходите по възстановяването (500 ПЕ). Следователно възстановимата стойност на единицата, генерираща парични потоци, надвишава нейната балансова стойност. 79

Репутация

Разпределяне на репутацията към единиците, генериращи парични потоци

80

а)

представлява най-ниското ниво в рамките на предприятието, на което се следи репутацията за вътрешно управленски цели; и

б)

не надвишава по размер оперативен сегмент, съгласно определението по параграф 5 от МСФО 8 Оперативни сегменти, преди агрегирането. 81 82 83

84

85 а) отчете комбинацията, като използва тези провизорни (предварителни) стойности; и б) признае всякакви корекции на тези провизорни стойности в резултат от завършване на първоначалното отчитане в рамките на периода на оценяване, който няма да надвишава дванадесет месеца от датата на придобиване. При тези обстоятелства е възможно предприятието да не може също да завърши първоначалното разпределение на репутацията, призната в комбинацията, преди края на годишния отчетен период, през който е извършена комбинацията. В такъв случай предприятието оповестява информацията, изисквана от параграф 133.

86

а)

включва в балансовата стойност на дейността, когато се определя печалбата или загубата от освобождаването от нея; и

б)

оценява въз основа на относителните стойности на дейността, от която се е освободило предприятието, и запазената част от единицата, генерираща парични потоци, освен ако предприятието може да докаже, че друг метод отразява по-добре репутацията, свързана с тази дейност.

Пример

Предприятие продава за 100 ПЕ дейност, която представлява част от единица, генерираща парични потоци, към която е била разпределена репутация. Репутацията, разпределена към единицата, не може да се установи или свърже с група активи на ниво, по-ниско от това на единицата, освен произволно. Възстановимата стойност на задържаната част от единицата, генерираща парични потоци, е 300 ПЕ.

Тъй като репутацията, разпределена към единицата, генерираща парични потоци, не може да бъде непроизволно установена или свързана с група активи на ниво, по-ниско от това на единицата, репутацията, свързана с дейността, от която се освобождава предприятието, се оценява на базата на относителните стойности на дейността и задържаната част от единицата. Следователно 25 % от репутацията, разпределена към единицата, генерираща парични потоци, се включват в балансовата стойност на дейността, която се продава.

87

Пример

Репутацията е била разпределена към единица А, генерираща парични потоци. Репутацията, разпределена към А, не може да се установи или свърже с група активи на ниво, по-ниско от А, освен произволно. А се разделя и включва в три други единици, генериращи парични потоци – Б, В и Г.

Тъй като репутацията, разпределена към А, не може да бъде непроизволно установена или свързана с група активи на ниво, по-ниско от А, тя се преразпределя към единици Б, В и Г на базата на трите части от А, преди тези части да бъдат обединени с Б, В и Г.

Проверка на единиците, генериращи парични потоци, с репутация за обезценка

88

89

90

91-95

Момент за извършване на проверка за обезценка

96

97

98

99

а)

активите и пасивите, съставляващи единицата, не са се променили значително от последното изчисляване на възстановимата стойност;

б)

последното изчисляване на възстановимата стойност е довело до сума, която е значително по-висока от балансовата стойност на единицата; и

в)

на базата на анализ на събитията, които са настъпили, и на обстоятелствата, които са се променили от последното изчисляване на възстановимата стойност, вероятността при текущото определяне възстановимата стойност да бъде по-ниска от текущата балансова стойност на единицата е малка.

Активи за спомагателни и общи дейности

100 101

102

а)

може да се разпредели по разумен и последователен начин към разглежданата единица, генерираща парични потоци, предприятието сравнява балансовата стойност на единицата, включително частта от балансовата стойност на актива за спомагателни и общи дейности, разпределена към единицата, с възстановимата ѝ стойност. Всяка загуба от обезценка се признава в съответствие с параграф 104;

б)

не може да се разпредели по разумен и последователен начин към разглежданата единица, генерираща парични потоци, предприятието:

i)

сравнява балансовата стойност на единицата, без актива за спомагателни и общи дейности, с възстановимата ѝ стойност и признава всяка загуба от обезценка в съответствие с параграф 104;

ii)

установява най-малката група единици, генериращи парични потоци, която включва разглежданата единица, генерираща парични потоци, и към която по разумен и последователен начин може да се разпредели част от балансовата стойност на актива за спомагателни и общи дейности; и

iii)

сравнява балансовата стойност на тази група единици, генериращи парични потоци, включително частта от балансовата стойност на актива за спомагателни и общи дейности, разпределена към тази група единици, с възстановимата стойност на групата единици. Всяка загуба от обезценка се признава в съответствие с параграф 104.

103

Загуба от обезценка за единица, генерираща парични потоци

104

а)

първо, за намаление на балансовата стойност на репутацията, разпределена към единицата (групата единици), генерираща парични потоци; и

б)

след това, за намаление на балансовата стойност на останалите активи от единицата (групата единици), генерираща парични потоци, пропорционално на балансовата стойност на всеки актив в единицата (групата единици).

Тези намаления на балансовите стойности се разглеждат като загуби от обезценка по отделните активи и се признават в съответствие с параграф 60.

105

а)

справедливата му стойност, намалена с разходите по освобождаването (ако са оценими);

б)

стойността му в употреба (ако е определима); и

в)

нула.

Размерът на загубата от обезценка, която в противен случай би била разпределена към актива, се разпределя пропорционално към останалите активи от единицата (групата единици), генерираща парични потоци.

106 107 а) признава се загуба от обезценка на актива, ако балансовата му стойност е по-голяма от по-високата измежду следните стойности: справедливата му стойност, намалена с разходите по освобождаване, и резултатите от разпределението, описано в параграфи 104 и 105; и б) не се признава загуба от обезценка на актива, ако свързаната с него единица, генерираща парични потоци, не е обезценена. Това важи дори когато справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, е по-ниска от балансовата му стойност.

Пример

Машина е била физически повредена, но все още работи, макар и не така добре, както по-рано. Справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, е по-ниска от балансовата ѝ стойност. Машината не генерира независими парични потоци. Най-малката разграничима група активи, която включва машината и генерира входящи парични потоци, които са до голяма степен независими от потоците, генерирани от други активи, е производствената линия, към която спада машината. Възстановимата стойност на производствената линия показва, че тя като цяло не е обезценена. Предположение 1: бюджетите/прогнозите, одобрени от ръководството, не отразяват намерение на ръководството да смени машината.

Възстановимата стойност на самата машина не може да бъде оценена приблизително, тъй като нейната стойност в употреба:

а)

може да се различава от справедливата ѝ стойност, намалена с разходите по освобождаване; и

б)

може да бъде определена само за единицата, генерираща парични потоци, към която машината принадлежи (производствената линия).

Производствената линия не е обезценена. Следователно за машината не се признава загуба от обезценка. Въпреки това може да се наложи предприятието да преразгледа амортизационния срок или метода за амортизация на машината. Вероятно по-кратък амортизационен срок или ускорен метод за амортизация е необходим за отразяване на очаквания остатъчен полезен живот на машината или начина, по който предприятието черпи икономически ползи.

Предположение 2: бюджетите/прогнозите, одобрени от ръководството, отразяват намерение на ръководството да смени машината и да я продаде в близко бъдеще. Паричните потоци от продължаващото използване на машината до освобождаването от нея се оценяват като незначителни.

Може да се направи приблизителна оценка, че стойността в употреба на машината е близка до справедливата ѝ стойност, намалена с разходите по освобождаване. Поради това възстановимата стойност на машината може да бъде определена и не се обръща внимание на единицата, генерираща парични потоци, към която принадлежи машината (производствената линия). Тъй като справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаване, е по-ниска от балансовата ѝ стойност, за машината се признава загуба от обезценка.

108

ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ НА ЗАГУБА ОТ ОБЕЗЦЕНКА 109

110

111

Външни източници на информация

а)

наблюдаеми признаци, че стойността на актива се е повишила значително през периода;

б)

през периода са настъпили или ще настъпят в близко бъдеще значителни промени с положителен ефект върху предприятието в технологичната, пазарната, икономическата или правната среда, в които работи предприятието, или на пазара, за който е предназначен активът;

в)

пазарните лихвени проценти или други пазарни норми на възвръщаемост на инвестициите са се понижили през периода и това понижение вероятно ще окаже влияние върху дисконтовия процент, използван при изчисляване на стойността в употреба на актива, и ще повиши съществено възстановимата стойност на актива;

Вътрешни източници на информация

г)

през периода са настъпили или се очаква да настъпят в близко бъдеще значителни промени с положителен ефект върху предприятието, в степента или начина, по който се използва или се очаква да бъде използван активът. Тези промени включват разходите, извършени през периода с цел подобряване или повишаване на резултатите от актива или с цел преструктуриране на дейността, към която принадлежи активът;

д)

налице са сведения от вътрешнофирмената отчетност, че резултатите от актива са или ще бъдат по-високи от очакваното.

112 113

114

115 а) промяна в начина на определяне на възстановимата стойност (т.е. дали възстановимата стойност се основава на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването, или на стойността в употреба); б) ако възстановимата стойност се е основавала на стойността в употреба: промяна в размера или разпределението във времето на приблизително оценените бъдещи парични потоци или в дисконтовия процент; или в) ако възстановимата стойност се е основавала на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването: промяна в приблизителната оценка на компонентите на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването. 116

Възстановяване на загуба от обезценка на отделен актив

117

118

119

120

121

Възстановяване на загуба от обезценка на единица, генерираща парични потоци

122

123

а)

възстановимата му стойност (ако е определима); и

б)

балансовата стойност, която би била определена (след приспадане на амортизацията), ако през предходните години не бе признавана загуба от обезценка на актива.

Размерът на възстановяването на загуба от обезценка, която в противен случай би била разпределена към актива, се разпределя пропорционално между останалите активи от единицата, с изключение на репутацията.

Възстановяване на загуба от обезценка на репутацията

124

125 ОПОВЕСТЯВАНЕ

126

а)

размера на загубите от обезценка, признати в печалбата или загубата през периода, и статията или статиите в отчета за всеобхватния доход, в които са включени тези загуби от обезценка;

б)

размера на възстановяванията на загуби от обезценка, признати в печалбата или загубата през периода, и статията или статиите в отчета за всеобхватния доход, в които са включени тези загуби от обезценка;

в)

размера на загубите от обезценка по преоценени активи, признати през периода в отчета за другия всеобхватен доход;

г)

размера на възстановяванията на загуби от обезценка по преоценени активи, признати през периода в другия всеобхватен доход.

127 128

129

а)

размера на загубите от обезценка, признати в печалбата или загубата и в другия всеобхватен доход през периода;

б)

размера на възстановяванията на загуби от обезценка, признати в печалбата или загубата и в другия всеобхватен доход през периода.

130

а)

събитията и обстоятелствата, довели до признаването или възстановяването на загубата от обезценка;

б)

размера на признатата или възстановената загуба от обезценка;

в)

за отделен актив:

i)

естеството на актива; и

ii)

сегмента, към който принадлежи активът, ако предприятието отчита информация по сегменти съгласно МСФО 8;

г)

за единица, генерираща парични потоци:

i)

описание на единицата, генерираща парични потоци (напр. дали е производствена линия, фабрика, стопанска дейност, географска област или отчетен сегмент съгласно МСФО 8);

ii)

размера на признатата или възстановената загуба от обезценка по класове активи и – ако предприятието отчита информация по сегменти съгласно МСФО 8 – по сегменти; и

iii)

ако групирането на активи с цел установяване на единицата, генерираща парични потоци, е променено след последната приблизителна оценка на възстановимата стойност на единицата, генерираща парични потоци (ако има такава) – описание на текущия и предишния начин на групиране на активите, както и причините за промяна на начина, по който се установява единицата, генерираща парични потоци;

д)

възстановимата стойност на актива (единицата, генерираща парични потоци) и дали възстановимата стойност на актива (единицата, генерираща парични потоци) е равна на справедливата му стойност, намалена с разходите по освобождаването, или на стойността му в употреба;

е)

ако възстановимата стойност е равна на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването, предприятието оповестява следната информация:

i) нивото в йерархията на справедливите стойности (вж. МСФО 13), в рамките на което е категоризирана оценката на справедливата стойност на актива (единицата, генерираща парични потоци) в цялостния ѝ обхват (като не се взема предвид дали „разходите по освобождаването“ са наблюдаеми);

ii)

за оценките на справедливата стойност, категоризирани в ниво 2 и ниво 3 от йерархията на справедливите стойности – описание на способите за остойностяване, използвани за оценяване на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването. Ако е имало промяна в способа за остойностяване, предприятието оповестява тази промяна и причината или причините за нея; и

iii)

за оценките на справедливата стойност, категоризирани в ниво 2 и ниво 3 от йерархията на справедливите стойности – всяко ключово предположение, въз основа на което ръководството е определило справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването. Ключови предположения (допускания) са тези, към които възстановимата стойност на актива (единицата, генерираща парични потоци) е най-чувствителна. Предприятието оповестява и дисконтовия процент или проценти, използвани при текущото и предходното оценяване, ако справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването, се оценява по метода на настоящата стойност.

ж)

ако възстановимата стойност е равна на стойността в употреба – дисконтовия процент или проценти, използвани при изготвяне на текущата и предишната приблизителна оценка (ако има такава) на стойността в употреба.

131

а)

основните класове активи, засегнати от загуби от обезценка, и основните класове активи, засегнати от възстановяването на загубите от обезценка;

б)

основните събития и обстоятелства, довели до признаването на тези загуби от обезценка и възстановявания на загубите от обезценка.

132

133

Приблизителни оценки, използвани за оценяване на възстановимите стойности на единици, генериращи парични потоци, съдържащи репутация или нематериални активи с неопределен полезен живот

134

а)

балансовата стойност на репутацията, разпределена към единицата (групата единици);

б)

балансовата стойност на нематериалните активи с неопределен полезен живот, разпределена към единицата (групата единици);

в)

начинът, по който е определена възстановимата стойност на единицата (групата единици) (т.е. стойността в употреба или справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването);

г)

Ако възстановимата стойност на единицата (или групата единици) се основава на стойността в употреба:

i)

всяко ключово предположение, въз основа на което ръководството е съставило своите прогнози за паричните потоци за периода, обхванат от последните бюджети/прогнози. Ключови предположения са тези, към които възстановимата стойност на единицата (или групата единици) е най-чувствителна;

ii)

описание на подхода на ръководството към определяне на стойността или стойностите, зададени във всяко ключово предположение, дали тези стойности отразяват минал опит или, ако е целесъобразно, дали са в съответствие с външни източници на информация, и ако не – защо и как се различават от миналия опит или от външните източници на информация;

iii)

периода, за който ръководството е прогнозирало паричните потоци въз основа на финансовите бюджети/прогнози, одобрени от ръководството, и – когато за единица, генерираща парични потоци (група единици) е използван период над пет години – пояснение за обосновка на такъв по-дълъг период;

iv)

темпа на растеж, използван за екстраполиране на прогнозните парични потоци отвъд периода, обхванат от последните бюджети/прогнози, и обосновка за използването на темп на растеж, който надвишава дългосрочния темп на растеж за продуктите, отраслите или държавата или държавите, в които работи предприятието, или за пазара, за който е предназначена единицата (групата единици);

v)

процента или процентите на дисконтиране, приложени към прогнозите на паричните потоци;

д)

ако възстановимата стойност на единицата (или групата единици) се основава на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването – способа (или способите) за остойностяване, използвани за оценяване на справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването. Предприятието не е длъжно да извърши оповестяванията, изисквани по силата на МСФО 13. Ако справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването, не е оценена чрез обявена цена на идентична единица (или група единици), предприятието оповестява следната информация:

i)

всяко ключово предположение, въз основа на което ръководството е определило справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването. Ключови предположения са тези, към които възстановимата стойност на единицата (или групата единици) е най-чувствителна;

ii)

описание на подхода на ръководството към определянето на стойността (стойностите), зададени във всяко ключово предположение, дали тази стойност отразява минал опит или, ако е целесъобразно, дали е в съответствие с външни източници на информация, и ако не – защо и как тези стойности се различават от миналия опит или от външните източници на информация;

iiA)

нивото в йерархията на справедливите стойности (вж. МСФО 13), в рамките на което е категоризирана оценката на справедливата стойност в нейната цялост (без да се отчита наблюдаемостта на „разходите по освобождаването“);

iiБ)

Ако е имало промяна в способа за остойностяване – промяната и причините за нея.

Ако справедливата стойност, намалена с разходите по освобождаването, се оценява чрез използването на дисконтирани прогнози за паричните потоци, предприятието оповестява следната информация:

iii)

периода, за който ръководството е направило прогнози за паричните потоци;

iv)

темпа на растеж, използван за екстраполиране на прогнозите за паричните потоци;

v)

процента или процентите на дисконтиране, приложени към прогнозите за паричните потоци;

е)

ако възможна при разумно допускане промяна на ключово предположение, въз основа на което ръководството е определило възстановимата стойност на единицата (групата единици), би довела до превишение на балансовата стойност на единицата (групата единици) над възстановимата ѝ стойност;

i)

сумата, с която възстановимата стойност на единицата (групата единици) надвишава балансовата ѝ стойност;

ii)

стойността, зададена във всяко ключово предположение;

iii)

сумата, с която стойността, зададена в ключовото предположение, се променя след включване на всякакви последващи ефекти от тази промяна върху другите променливи, използване за измерване на възстановимата стойност, за да бъде възстановимата стойност на единицата (групата единици) равна на балансовата ѝ сума.

135

а)

съвкупната балансова стойност на репутацията, разпределена към тези единици (групи единици);

б)

съвкупната балансова стойност на нематериалните активи с неопределен полезен живот, разпределена към тези единици (групи единици);

в)

описание на ключовите предположения;

г)

описание на подхода на ръководството към определяне на стойността или стойностите, зададени във всяко ключово предположение, дали тези стойности отразяват минал опит или, ако е целесъобразно, дали са в съответствие с външни източници на информация, и ако не – защо и как тези стойности се различават от миналия опит или от външните източници на информация.

д)

ако възможно при разумно допускане промяна на ключово предположение би довело до превишение на съвкупния размер на балансовите стойности на единиците (групите единици) над съвкупния размер на възстановимите им стойности:

i)

сумата, с която съвкупният размер на възстановимите стойности на единиците (групите единици) превишава съвкупния размер на балансовите им стойности;

ii)

стойността или стойностите, зададени във всяко ключово предположение;

iii)

сумата, с която трябва да се променят стойността или стойностите, зададени в ключовото предположение, след включване на всякакви последващи ефекти от тази промяна върху другите променливи, използвани за оценяване на възстановимата стойност, така че съвкупният размер на възстановимите стойности на единиците (групите единици) да бъде равен на съвкупния размер на балансовите им стойности.

136 137 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ И ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 138 139 а) за репутацията и нематериалните активи, придобити в бизнес комбинация, за които договорната дата е на 31 март 2004 г. или след тази дата; и б) за всички други активи без обратна сила от началото на първия годишен период, започващ на 31 март 2004 г. или след тази дата. 140 140 A 140Б 140В 140Г 140Д 140Е 140Ж 140З 140И 140Й 140K 140Л 140M 140Н ОТМЯНА НА МСС 36 (ИЗДАДЕН ПРЕЗ 1998 Г.) 141 Допълнение А

ИЗПОЛЗВАНЕ НА МЕТОДИТЕ НА НАСТОЯЩАТА СТОЙНОСТ ЗА ОЦЕНЯВАНЕ НА СТОЙНОСТТА В УПОТРЕБА

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта. В него се предоставят насоки за използването на методите на настоящата стойност при оценяването на стойността в употреба. Въпреки че в насоките е използван терминът „актив“, той се прилага в същата степен и по отношение на група активи, които формират единица, генерираща парични потоци.

Компонентите на оценката на настоящата стойност

A1 а) приблизителната оценка на бъдещия паричен поток или – при по-сложни случаи – поредица от бъдещи парични потоци, които предприятието очаква да получи от актива; б) очакванията относно възможните колебания в сумата и времето на възникване на тези парични потоци; в) стойността на парите във времето, представена от текущия пазарен безрисков лихвен процент; г) цената за поемане на несигурността, присъща на актива; и д) други, понякога неопределими, фактори (като неликвидност), които участниците на пазара биха отразили в цената на бъдещите парични потоци, които предприятието очаква да получи от актива. A2

Общи принципи

A3 а) лихвените проценти, използвани за дисконтиране на паричните потоци, трябва да отразяват предположенията, които съответстват на тези, присъщи на приблизително оценените парични потоци. В противен случай ефектът от някои предположения ще бъде отчетен два пъти или няма да бъде отчетен изобщо. Например дисконтов процент от 12 % може да се приложи по отношение на договорните парични потоци на вземания по заем. Този процент отразява очакванията относно бъдещите неизпълнения по заеми с конкретни характеристики. Същата тази 12-процентна норма не трябва да бъде използвана за дисконтиране на очакваните парични потоци, тъй като тези парични потоци вече отразяват предположенията за бъдещите неизпълнения; б) приблизителните оценки за паричните потоци и дисконтовите проценти трябва да бъдат непредубедени и неповлияни от фактори, които не са свързани с въпросния актив. Например умишленото подценяване на очакваните нетни парични потоци за увеличаване на привидната бъдеща доходност на актив въвежда предубеждение в оценката; в) приблизително оценените парични потоци или дисконтови проценти трябва да отразяват диапазона от възможни резултати, а не единична най-вероятна минимална или максимална възможна сума.

Традиционен подход и подход на очаквания паричен подход към настоящата стойност

Традиционен подход

A4 A5 A6 а) да определи съвкупността от парични потоци, които ще бъдат дисконтирани; б) да определи друг актив в пазарното пространство, който изглежда, че притежава сходни характеристики на паричния поток; в) да съпостави съвкупностите от парични потоци от двата обекта, за да гарантира, че те са сходни (например дали и двете съвкупности се състоят от договорни парични потоци, или в едната потоците са договорни, а в другата са по приблизителна оценка); г) да прецени дали съществува елемент в единия обект, който не е представен в другия (например дали единият е по-малко ликвиден от другия); и д) да прецени дали има вероятност двете съвкупности от парични потоци е вероятно да се държат (т.е. променят) по сходен начин при промяна на икономическите условия.

Подход на очаквания паричен поток

A7 A8 Настояща стойност 1000 ПЕ след 1 година при 5 % 952,38 ПЕ

Вероятност 10,00 % 95,24 ПЕ Настояща стойност 1000 ПЕ след 2 години при 5,25 % 902,73 ПЕ

Вероятност 60,00 % 541,64 ПЕ Настояща стойност 1000 ПЕ след 3 година при 5,50 % 851,61 ПЕ

Вероятност 30,00 % 255,48 ПЕ Очаквана настояща стойност

892,36 ПЕ A9 A10 A11 а) сумата по приблизителна оценка попада някъде между 50 и 250 ПЕ, но никоя от сумите в този диапазон не е по-вероятна от коя да е друга сума. Въз основа на тази ограничена информация очакваният паричен поток по приблизителна оценка е 150 ПЕ [(50 + 250)/2]; б) сумата по приблизителна оценка попада някъде между 50 и 250 ПЕ, като най-вероятната сума е 100 ПЕ. Вероятностите обаче, свързани с всяка сума, са неизвестни. Въз основа на тази ограничена информация очакваният паричен поток по приблизителна оценка е 133,33 ПЕ [(50 + 100 + 250)/3]; в) сумата по приблизителна оценка ще бъде 50 ПЕ (10 % вероятност), 250 ПЕ (30 % вероятност) или 100 ПЕ (60 % вероятност). Въз основа на тази ограничена информация очакваният паричен поток по приблизителна оценка е 140 ПЕ [(50 × 0,10) + (250 × 0,30) + (100 × 0,60)]. В този случай очакваният паричен поток по приблизителна оценка е вероятно да представлява по-добра приблизителна оценка на стойността в употреба отколкото минималната, най-вероятната или максималната сума, взети поотделно. A12 A13 A14

Дисконтов процент

A15 A16 а) стойността на парите във времето за периодите до края на полезния живот на актива; и б) фактори б), г) и д), описани в параграф А1, доколкото тези фактори не са довели до корекция при достигането до приблизително оценените парични потоци. A17 а) средната претеглена цена на капитала на предприятието, определена чрез използването на такива методи като модела за оценка на капиталови активи; б) диференциалния лихвен процент по заеми на предприятието; и в) други пазарни лихвени проценти по заеми. A18 а) за да отразят начина, по който пазарът би оценил специфичните рискове, свързвани с приблизително оценените парични потоци от актива; и б) за да изключат рисковете, които не са от значение за приблизително оценените парични потоци от актива или за отразяване на които тези потоци са били коригирани. Трябва да се обърне внимание на такива рискове като риска на държавата, валутния риск и ценовия риск. A19 A20 A21

Приложение В

ПРОВЕРКИ ЗА ОБЕЗЦЕНКА НА ЕДИНИЦИ, ГЕНЕРИРАЩИ ПАРИЧНИ ПОТОЦИ, С РЕПУТАЦИЯ И НЕКОНТРОЛИРАЩИ УЧАСТИЯ

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

В1 а) сбора на: i) прехвърленото възнаграждение, оценено в съответствие с МСФО 3, което по принцип изисква справедлива стойност към датата на придобиване; ii) размера на всяко неконтролиращо участие в придобиваното предприятие, оценено в съответствие с МСФО 3; и iii) в бизнес комбинация, постигната на етапи – справедливата стойност към датата на придобиване на притежаваното преди участие в собствения капитал в придобиваното предприятие от страна на на придобиващото предприятие; б) нетния размер към датата на придобиване на размерите на разграничимите придобити активи и поети пасиви, оценени в съответствие с МСФО 3.

Разпределение на репутацията

В2

Проверка за обезценка

В3 В4

Разпределяне на загуба от обезценка

В5 В6 В7 а) доколкото обезценката е свързана с репутацията в единицата, генерираща парични потоци – относителните балансови стойности на репутацията на частите преди обезценката; и б) доколкото обезценката е свързана с разграничимите активи в единицата, генерираща парични потоци – относителните балансови стойности на нетните разграничими активи на частите преди обезценката. Всяка такава загуба се разпределя към активите на частите на всяка единица пропорционално на основата на балансовата стойност на всеки актив в частта. В онези части, които имат неконтролиращо участие, загубата от обезценка се разпределя между предприятието майка и неконтролиращото участие на същата основа, на която се разпределя печалба или загуба. В8 В9

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 37

Провизии, условни пасиви и условни активи

ЦЕЛ Целта на настоящия стандарт е да осигури подходящи критерии за признаване и бази за оценяване, които да се прилагат към провизиите, условните пасиви и условните активи, както и да осигури оповестяването на достатъчна информация в поясненията към счетоводния отчет, за да се даде възможност на потребителите му да разберат техния характер, разположение във времето и сума. ОБХВАТ

1

а)

такива, които произтичат от подлежащи на изпълнение договори, освен ако договорите са обременяващи; и

б)

[заличен]

в)

такива, покрити от друг стандарт.

2 3 4 5 а) [заличен] б) данъци върху доходите (вж. МСС 12 Данъци върху дохода); в) лизинги (вж. МСФО 16 Лизинг). Настоящият стандарт обаче се прилага по отношение на всеки лизингов договор, който става обременяващ преди началната дата на лизинга, както е определено в МСФО 16. Настоящият стандарт се прилага и по отношение на краткосрочните лизингови договори и лизинговите договори, базовият актив по които е с ниска стойност, които се отчитат в съответствие с параграф 6 от МСФО 16 и които са станали обременяващи; г) доходи на наетите лица (виж МСС 19 Доходи на наетите лица); д) застрахователни договори и други договори в обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори; е) възнаграждение под условие на придобиващо предприятие в бизнес комбинация (вж. МСФО 3 Бизнес комбинации); и ж) приходи от договори с клиенти (вж. МСФО 15 Приходи от договори с клиенти). Тъй като, понеже МСФО 15 не съдържа специфични изисквания относно договори с клиенти, които са или са станали обременяващи, в такива случаи се прилага настоящият стандарт. 6 7 8 9 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

10

Провизия е пасив (задължение) с неопределена срочност или размер.

Пасив

(23) е настоящо задължение на предприятието, произтичащо от минали събития, чието уреждане се очаква да породи изходящ поток от ресурси на предприятието, съдържащ икономически ползи.

Задължаващо събитие е събитие, което поражда правно или конструктивно задължение и в резултат на което предприятието няма реална друга възможност освен да уреди задължението.

Правно задължение е задължение, което произтича от:

а)

договор (според неговите изрични клаузи и по подразбиране);

б)

законодателство; или

в)

друго действие на закона.

Конструктивно задължение е задължение, което произтича от действията на предприятието, когато:

а)

на базата на установена тенденция на предходна практика, публикувани политики или достатъчно специфично текущо твърдение предприятието е показало на други страни, че е готово да приеме определени отговорности; и

б)

в резултат на това предприятието поражда у другите страни основателно очакване, че ще изпълни тези отговорности.

Условен пасив е:

а)

възможно задължение, което възниква от минали събития и чието съществуване може да се потвърди само от настъпването или ненастъпването на едно или повече несигурни бъдещи събития, които не са изцяло под контрола на предприятието; или

б)

настоящо задължение, произтичащо от минали събития, което не е било признато поради това, че:

i)

не е вероятно да се появи необходимост от изходящ поток от ресурси, съдържащи икономически ползи, за уреждане на задължението; или

ii)

размерът на задължението не подлежи на оценяване с необходимата надеждност.

Условен актив е възможен актив, който възниква от минали събития и чието съществуване може да се потвърди от настъпването или ненастъпването на едно или повече несигурни бъдещи събития, които не са изцяло под контрола на предприятието.

Обременяващ договор е такъв договор, по силата на който разходите, които не може да бъдат избегнати при изпълнение на задълженията съгласно договора, превишават икономическите ползи, които се очаква да бъдат получени по договора.

Преструктуриране е програма, която е планирана и контролирана от ръководството на предприятието и която променя съществено:

а)

обхвата на дейността на предприятието; или

б)

начина на осъществяване на дейността на предприятието.

Провизии и други пасиви

11 а) търговските задължения представляват задължения да се заплати за получени стоки или услуги, които са били фактурирани или са били предмет на формално споразумение с доставчика; и б) начислените разходи представляват задължения да се заплати за получени стоки или услуги, които все още не са платени, фактурирани или са предмет на формално споразумение с доставчика, включително суми, дължими на служители (например начислени суми за отпуски, дължими на служители); въпреки че понякога е необходимо да се направи преценка на сумите или на времето, за което се отнасят, степента на несигурност при начислените разходи обикновено е по-малка от тази, за която се изисква да се направи провизия. Начислените разходи обикновено се отчитат като част от търговските и другите задължения, докато провизиите се отчитат отделно.

Взаимовръзка между провизии и условни пасиви

12 13 а) провизии — които се признават като пасиви (като се вземе предвид надеждността на оценката, която може да им бъде направена), тъй като те са настоящи задължения и е вероятно за тяхното погасяване да бъде необходим изходящ поток, съдържащ икономически ползи; и б) условни пасиви — които не се признават като пасиви, защото са: i) възможни задължения, тъй като все още не е потвърдено дали предприятието има налично задължение, което би могло да доведе до необходимост от поток ресурси, съдържащи икономически ползи; или ii) настоящи задължения, които не отговарят на критериите за признаване, определени в настоящия стандарт (тъй като или не е вероятно да се появи необходимост от поток ресурси, съдържащи икономически ползи за погасяване на задължението, или не може да бъде направена достатъчно надеждна оценка на сумата на задължението). ПРИЗНАВАНЕ

Провизии

14

а)

предприятието има настоящо задължение (правно или конструктивно) като резултат от минали събития;

б)

има вероятност за погасяване на задължението да бъде необходим поток ресурси, съдържащ икономически ползи; и

в)

може да бъде направена надеждна оценка на стойността на задължението.

Ако тези условия не са изпълнени, провизия не се признава.

Настоящо задължение

15

16 а) когато е по-вероятно настоящото задължение да съществува към края на отчетния период, предприятието признава провизия (ако са изпълнени критериите за признаване); и б) когато е по-вероятно настоящото задължение да не съществува към края на отчетния период, предприятието оповестява условно задължение, освен ако възможността за изходящ поток ресурси, съдържащ икономически ползи, за погасяването на задължението е отдалечена във времето (вж. параграф 86).

Минало събитие

17 а) уреждането на задължението е наложено от закона; или б) когато съществува конструктивно задължение, при което породилото го събитие (което може да бъде действие на предприятието) създава основателно очакване у други страни, че предприятието ще се освободи от това задължение. 18 19 20 21 22

Вероятен изходящ поток ресурси, съдържащи икономически ползи

23 24

Надеждна приблизителна оценка на задължението

25 26

Условни пасиви

27

28 29 30

Условни активи

31

32 33 34 35 ОЦЕНЯВАНЕ

Най-надеждна приблизителна оценка

36

37 38 39

Пример

Едно предприятие продава стоки с гаранция, по силата на която потребителите получават възстановяване на разходите, направени за ремонт на производствени дефекти, проявили се през първите 6 месеца от покупката на изделията. Ако във всички продадени изделия се проявят минимални дефекти, разходите за ремонт биха възлезли на 1 милион. Ако във всички продадени изделия се проявят сериозни дефекти, разходите за ремонт биха възлезли на 4 милиона. На базата на минал опит и бъдещи очаквания предприятието може да предвиди, че 75 % от продадените изделия ще бъдат без дефекти, 20 % от продадените изделия ще проявят минимални дефекти и 5 % от продадените изделия ще проявят сериозни дефекти. В съответствие с параграф 24 предприятието оценява вероятната сума на разходи за покриване на гаранции като цяло. Очакваната стойност на разходите за ремонт е: (75 % от нула) + (20 % от 1 милион) + (5 % от 4 милиона) = 400 000

40 41

Рискове и несигурности

42

43 44

Настояща стойност

45

46

47

Бъдещи събития

48

49 50

Очаквано освобождаване от активи

51

52 ВЪЗСТАНОВЯВАНИЯ

53

54

55 56 57 58 ПРОМЕНИ В ПРОВИЗИИТЕ

59

60 ИЗПОЛЗВАНЕ НА ПРОВИЗИИТЕ

61

62 ПРИЛАГАНЕ НА ПРАВИЛАТА ЗА ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНКА.

БЪДЕЩИ ЗАГУБИ ОТ ДЕЙНОСТТА

63

64 65

Обременяващи договори

66

67 68 68A а) допълнителните разходи за изпълнение на договора, например пряк труд и материали; и б) разпределянето на други разходи, които са пряко свързани с изпълнението на договора – например, наред с другото, разпределяне на амортизационната квота за отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията, използван при изпълнението на договора. 69

Преструктуриране

70 а) продажба или прекратяване на част от дейността; б) затваряне на места на стопанска дейност в определена държава или регион или пренасочване на стопанските дейности от една държава или регион в други; в) промени в структурата на управлението, например премахване на определено ниво от управлението; и г) фундаментални реорганизации, които имат съществен ефект върху характера и фокуса на дейността на предприятието. 71

72

а)

има подробен формален план за преструктуриране, в който се посочват най-малко:

i)

дейността или частта от нея, която ще бъде засегната;

ii)

засегнатите основни териториални поделения;

iii)

териториалното поделение, дейността и приблизителният брой служители, които ще бъдат компенсирани за прекратяването на тяхната работа;

iv)

разходите, които ще трябва да бъдат посрещнати; и

v)

кога ще бъде внедрен планът; и

б)

е породило у засегнатите основателно очакване, че преструктурирането ще бъде извършено, като се започне осъществяването на този план, или е обявило основните моменти на плана за преструктурирането пред засегнатите от него.

73 74 75 а) започнало да изпълнява плана за преструктуриране; или б) обявило основните характеристики на плана за преструктуриране пред засегнатите от него страни по достатъчно точен начин, така щото да породи у тях основателно очакване, че предприятието ще извърши преструктурирането. Ако предприятието започне да изпълнява план за преструктуриране или обяви основните характеристики на този план на засегнатите от него страни едва след края на отчетния период, се изисква оповестяване в съответствие с МСС 10 Събития след края на отчетния период, ако преструктурирането е съществено и с основание би могло да се очаква неоповестяването да окаже влияние върху решенията, които основните ползватели на финансовите отчети с общо предназначение вземат въз основа на тези отчети, съдържащи финансова информация за конкретното отчитащо се предприятие. 76 77

78

79

80

а)

да са породени по необходимост от преструктурирането; и

б)

да не са свързани с продължаващата дейност на предприятието.

81 а) преквалифициране или преместване на персонал; б) маркетинг; или в) инвестиции в нови системи и дистрибуторски мрежи. Тези разходи се отнасят до бъдещо осъществяване на дейността и не са задължения за преструктуриране към края на отчетния период. Такива разходи се признават на същата база, както ако са произлезли независимо от преструктурирането. 82 83 ОПОВЕСТЯВАНЕ

84

а)

балансовата стойност в началото и в края на периода;

б)

допълнителните провизии, направени през периода, включително увеличенията на съществуващите провизии;

в)

използваните суми (т.е. възникналите и отписаните разходи срещу провизии) през периода;

г)

неизползваните суми, които са отменени през периода; и

д)

увеличението през периода на дисконтираните суми, произтичащо от изминалото време, и ефекта от евентуални настъпили промени в дисконтовия процент.

Не се изисква сравнителна информация.

85

а)

кратко описание на характера на задължението и очакваното разпределение във времето на изходящите потоци икономически ползи;

б)

предварителна информация за елементите на несигурност относно разпределението във времето и размера на тези потоци; когато е необходимо да се предостави съответната информация, предприятието оповестява основните предположения, направени по отношение на бъдещи събития, във връзка с параграф 84; и

в)

сумата на очакваните възстановени суми с отразяване на сумата на актива, който е бил признат за тези очаквани възстановени суми.

86

а)

приблизителна оценка на техния финансов ефект, оценен в съответствие с изискванията на параграфи 36—52;

б)

предварителна информация за елементите на несигурност, отнасящи се до размера и разпределението във времето на потоците; и

в)

вероятността да бъдат възстановени суми.

87 88

89

90

91

92

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

93

94 94A ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104 105

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 38

Нематериални активи

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

а)

нематериалните активи, които попадат в обхвата на друг стандарт;

б)

финансовите активи съгласно определението в МСС 39 Финансови инструменти: представяне;

в)

признаването и оценяването на активите по проучване и оценяване (вж. МСФО 6 Проучване и оценяване на минерални ресурси). и

г)

разходите за развойна дейност и добив на полезни изкопаеми, нефт, природен газ и подобни невъзстановими ресурси.

3 а) нематериалните активи, държани от предприятието за продажба в обичайния ход на дейността му (вж. МСС 2 Материални запаси); б) отсрочените данъчни активи (вж. МСС 12 Данъци върху дохода); в) лизинга на нематериални активи, отчитан в съответствие с МСФО 16 Лизинг; г) активите, възникващи от доходите на наетите лица (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица); д) финансовите активи съгласно определението в МСС 32. Признаването и оценяването на някои финансови активи са обхванати от МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСС 27 Самостоятелни финансови отчети и МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия; е) репутацията, придобита в бизнес комбинация (вж. МСФО 3 Бизнес комбинации); ж) договорите от обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори и всякакви активи за парични потоци за придобиване на застраховки по смисъла на МСФО 17; з) нетекущите нематериални активи, класифицирани като държани за продажба (или включени в група за освобождаване, която е класифицирана като държана за продажба) в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности; i) активите, възникващи от договори с клиенти, които са признати в съответствие с МСФО 15 Приходи от договори с клиенти. 4 5 6 7 ОПРЕДЕЛЕНИЯ

8

Амортизация е систематичното разпределение на амортизируемата стойност на нематериален актив през полезния му живот.

Актив

(25) е ресурс:

а)

контролиран от предприятие в резултат на минали събития; и

б)

от който се очаква да се получат бъдещи икономически ползи за предприятието.

Балансова стойност е стойността, с която активът се признава в отчета за финансовото състояние след приспадане на натрупаната амортизация и натрупаните загуби от обезценка по него.

Себестойност или цена на придобиване е размерът на заплатените парични средства или парични еквиваленти или справедливата стойност на друго възнаграждение за придобиването на актив към момента на придобиването или създаването му или – когато е приложимо – размерът, отдаден на този актив, когато е признат първоначално в съответствие с конкретните изисквания на други МСФО, например МСФО 2 Плащане на базата на акции.

Амортизируема стойност е себестойността или цената на придобиване на даден актив или друга стойност, заместваща тази себестойност или цена на придобиване, намалена с остатъчната стойност.

Развойна дейност e прилагането на научноизследователски открития или други познания към план или проект за производството на нови или съществено подобрени материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги преди началото на търговско производство или ползване.

Стойност, специфична за предприятието, е настоящата стойност на паричните потоци, които предприятието (стопанската единица) очаква да възникнат от продължаващото използване на актив и от освобождаването от него в края на неговия полезен живот, или очаква да възникнат при уреждането на пасив.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)

Загуба от обезценка е сумата, с която балансовата стойност на даден актив превишава неговата възстановима стойност.

Нематериален актив е разграничим непаричен актив без физическо съдържание.

Парични активи са държаните пари и активите, които трябва да бъдат получени в твърдо определени или определими парични суми.

Научно изследване (научноизследователска дейност) е оригинално и планирано проучване, предприето с цел да се получи ново научно или техническо познание и разбиране.

Остатъчна стойност на нематериален актив е приблизително оценената сума, която предприятието би получило понастоящем при освобождаването от актива, след като се приспаднат приблизително оценените разходи по освобождаването от него, ако активът вече е остарял и в състоянието, в което се очаква да бъде в края на полезния си живот.

Полезен живот е:

а)

срокът, през който се очаква активът да бъде на разположение за използване от предприятието; или

б)

броят на произведените или подобни единици, които се очаква предприятието да получи от актива.

Нематериални активи

9 10

Разграничимост

11

12

а)

е делим, т.е. може да бъде разделен или отделен от предприятието и продаден, прехвърлен, лицензиран, отдаден под наем или разменен, отделно или заедно със свързания договор, разграничим актив или пасив, независимо дали предприятието възнамерява да направи това; или

б)

възниква от договорни или други законови права, независимо от това дали тези права са прехвърляеми или отделими от предприятието или от други права и задължения.

Контрол

13 14 15 16

Бъдещи икономически ползи

17 ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ 18 а) определението за нематериален актив (вж. параграфи 8—17); и б) критериите за признаване (вж. параграфи 21—23). Това изискване се прилага към разходите, които са направени първоначално при придобиването или вътрешното създаване на нематериален актив, и тези, направени впоследствие за разширяването му, замяната на част от него, или поддръжката му. 19 20

21

а)

е вероятно, че предприятието ще получи очакваните бъдещи икономически ползи, които са свързани с актива; и

б)

себестойността или цената на придобиване на актива може да бъде определена надеждно.

22

23

24

Отделно придобиване

25 26 27 а) неговата покупна цена, включително вносните мита и невъзстановимите данъци върху покупката, след приспадане на всички търговски отстъпки; и б) всякакви пряко относими разходи за подготовката на актива за неговото използване по предназначение. 28 а) разходи за доходи на наетите лица (съгласно определението в МСС 19), възникващи пряко от привеждането на актива в работно състояние; б) професионални възнаграждения, произтичащи пряко от привеждането на актива в работно състояние; и в) разходи за изпитване, когато активът функционира нормално. 29 а) разходите за въвеждане на нов продукт или услуга (включително разходите за реклама и насърчаване на продажбите); б) разходите за извършване на дейност на ново местоположение или с нова категория клиенти (включително разходите за обучение на персонала); и в) административните и другите общи разходи. 30 а) разходи, направени в момента, в който актив, можещ да функционира по начина, очакван от ръководството, все още не е въведен в експлоатация; и б) първоначалните оперативни загуби, като например такива направени по време на създаването на търсене на продукцията на актива. 31 32

Придобиване като част от бизнес комбинация

33 34 а) отговаря на определението за актив; и б) е разграничим, т.е. е отделим или възниква от договорни или други законови права.

Нематериален актив, придобит в бизнес комбинация

35 36 37 38-41

Последващи разходи по придобит незавършен проект за научноизследователска и развойна дейност

42

а)

са свързани с незавършен проект за научноизследователска и развойна дейност, придобит отделно или в бизнес комбинация и признат като нематериален актив; и

б)

са направени след придобиването на този проект; се отчитат счетоводно в съответствие с параграфи 54—62. 43 а) признати като разход в момента, в който са направени, ако са разходи за научноизследователска дейност; б) признати като разход в момента, в който са направени, ако са разходи за развойна дейност, които не отговарят на критериите за признаване като нематериален актив в параграф 57; и в) добавени към балансовата стойност на придобития незавършен проект за научноизследователска и развойна дейност, ако това са разходи за развойна дейност, които отговарят на критериите за признаване в параграф 57.

Придобиване чрез безвъзмездни средства, предоставени от държавата

44

Размяна на активи

45 46 а) конфигурацията (т.е. рискът, разпределението във времето и размерът) на паричните потоци от получения актив се различава от конфигурацията на паричните потоци на прехвърления актив; или б) специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, се промени в резултат от размяната; и в) разликата, посочена в буква а) или б), е значителна по отношение на справедливата стойност на разменените активи. За да се определи дали дадена сделка по размяна има търговска същност, специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, отразява паричните потоци след данъчно облагане. Резултатът от тези анализи може да е ясен и без да се налага предприятието да прави подробни изчисления. 47

Вътрешно създадена репутация

48

49 50

Вътрешно създадени нематериални активи

51 а) определянето дали и кога е налице разграничим актив, който ще генерира очаквани бъдещи икономически ползи; и б) надеждното определяне на себестойността на актива. В някои случаи, разходите за вътрешно създаване на нематериален актив не могат да бъдат разграничени от разходите за поддържане или разширяване на вътрешно създадената репутация на предприятието или за осъществяването на ежедневните операции. Ето защо, в допълнение към спазването на общите изисквания за признаване и първоначална оценка на нематериален актив, предприятието прилага изискванията и насоките, включени в параграфи 52—67, по отношение на всички вътрешно създадени нематериални активи. 52 а) фазата на научноизследователска дейност; и б) фазата на развойна дейност. Въпреки че за термините „научно изследване“ и „развойна дейност“ има определения, термините „фаза на научноизследователската дейност“ и „фаза на развойната дейност“ имат по-широко значение за целите на настоящия стандарт. 53

Фаза на научноизследователска дейност

54

55 56 а) дейности, чиято цел е получаването на нови познания; б) търсенето, оценката и окончателният избор на приложения на научноизследователските открития или други познания; в) търсенето на алтернативи за материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги; и г) формулата, дизайна, оценката и окончателният избор на възможни алтернативи за нови или подобрени материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги.

Фаза на развойна дейност

57

а)

техническата изпълнимост на завършването на нематериален актив, така че той да бъде на разположение за ползване или продажба;

б)

намерението да завърши нематериалния актив и да го използва или продаде;

в)

неговата способност да използва или продаде нематериалния актив;

г)

как нематериалният актив ще генерира вероятни бъдещи икономически ползи. Наред с всичко останало, предприятието може да докаже съществуването на пазар за продукцията на нематериалния актив или за самия нематериален актив, или ако той ще се използва вътрешно, полезността на нематериалния актив;

д)

наличието на адекватни технически, финансови и други ресурси за приключване на развойната дейност и за ползването или продажбата на нематериалния актив;

е)

неговата способност за надеждно определяне на разходите, отнасящи се до нематериалния актив по време на неговото разработване.

58 59 а) проектирането, изграждането и изпитването на прототипи и модели преди производството или преди използването; б) проектирането на инструменти, матрици, шаблони и матрични плочи, свързани с нови технологии; в) проектирането, изграждането и експлоатацията на пилотни съоръжения, които не са в мащаб, икономически осъществим като търговско производство; и г) проектирането, изграждането и изпитването на избрани алтернативи за нови или подобрени материали, устройства, продукти, процеси, системи или услуги. 60 61 62

63

64

Себестойност на вътрешно създаден нематериален актив

65 66 а) разходи за материали и услуги, използвани или консумирани при създаването на нематериален актив; б) разходи за доходи на наетите лица (съгласно определението в МСС 19 Доходи на наетите лица), произтичащи от създаването на нематериален актив; в) такси за регистриране на законови права; и г) амортизация на патенти и лицензи, които са използвани за създаване на нематериалния актив. МСС 23 определя критерии за признаване на лихви като елемент от себестойността на вътрешно създаден нематериален актив. 67 а) разходи по продажбата, административни и други общопроизводствени разходи, освен ако тези разходи може да бъдат пряко отнесени към подготовката на актива за ползване; б) установена неефективност и първоначални оперативни загуби, възникнали, преди активът да достигне до планирания капацитет; и в) разходи за персонал по обучението за работа с актива.

Пример, илюстриращ параграф 65

Предприятие разработва нов производствен процес. През 2005 г. направените разходи са в размер на 1000 (4) ПЕ, от които 900 ПЕ са направени преди 1 декември 20Х5 г., а 100 ПЕ са направени между 1 декември 20Х5 г. и 31 декември 20Х5 г. Предприятието е в състояние да покаже, че на 1 декември 20Х5 г. производственият процес отговаря на критериите за признаване като нематериален актив. Възстановимата стойност на ноу-хау, включено в процеса (включително бъдещи парични изходящи потоци за приключване на процеса преди да стане на разположение за ползване), е определена на 500 ПЕ.

В края на 20Х5 г. производственият процес е признат като нематериален актив по себестойност в размер на 100 ПЕ (разходи, направени от датата, когато критериите за признаване са били изпълнени, т.е. 1 декември 20Х5 г.) Разходът в размер на 900 ПЕ, направени преди 1 декември 20Х5 г., е признат като разход, тъй като критериите за признаване не са изпълнени до 1 декември 20Х5 г. Тези разходи не формират част от себестойността на производствения процес, призната в отчета за финансовото състояние.

През 20Х6 г. направените разходи са в размер на 2000 ПЕ. В края на 20Х6 г. възстановимата стойност на ноу-хау, въплътено в процеса (включително бъдещи парични изходящи потоци за приключване на процеса преди да стане на разположение за ползване), е определена на 1900 ПЕ.

В края на 20Х6 г. себестойността на производствения процес е 2100 ПЕ (разходи в размер на 100 ПЕ, признати в края на 20Х5 г. плюс разходи в размер на 2000 ПЕ, признати в 20Х6 г.). Предприятието признава загуба от обезценка в размер на 200 ПЕ за коригиране на балансовата стойност на процеса преди загубата от обезценка (2100 ПЕ) до неговата възстановима стойност (1900 ПЕ). Тази загуба от обезценка ще се обърне в последващ период, ако изискванията за обратно проявление на загубата от обезценка в МСС 36, са изпълнени.

ПРИЗНАВАНЕ НА РАЗХОД

68

а)

формират част от стойността на нематериален актив, който отговаря на критериите за признаване (вж. параграфи 18–67); или

б)

обектът е придобит в бизнес комбинация и не може да бъде признат като нематериален актив. В такъв случай той сформира част от сумата, призната като репутация към датата на придобиване (вж. МСФО 3).

69 а) разходи по първоначални дейности (т.е. разходи за учредяване и започване на дейност, наричани също „първоначални разходи“), освен ако тези разходи са включени в стойността на отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията в съответствие с МСС 16. Разходите за учредяване и започване на дейност може да се състоят от разходи за учредяване, например законови и административни разходи, направени при учредяването на юридическо лице, разходите за откриване на ново съоръжение или стопанска дейност (т.е. разходи преди откриването) или разходи за започването на нови дейности или пускането на нови продукти или процеси (т.е. разходи преди пускане в експлоатация); б) разходи за дейности по обучението; в) Разходи за дейности по реклама и насърчаване на продажбите (включително поръчки по каталог по пощата); г) разходи за преместване или реорганизация на част или на цялото предприятие. 69A 70

Минали разходи не следва да бъдат признавани като актив

71

ОЦЕНЯВАНЕ СЛЕД ПРИЗНАВАНЕ

72

73

Модел на себестойността или цената на придобиване

74

Преоценъчен модел

75

76 а) преоценката на нематериални активи, които не са били признати преди това като активи; или б) първоначалното признаване на нематериалните активи по суми, различни от себестойността или цената на придобиване. 77 78 79 80 а) брутната балансова стойност се коригира по начин, който е съвместим с преоценката на балансовата стойност на актива. Например брутната балансова стойност може да бъде преизчислена чрез позоваване на наблюдаеми пазарни данни или може да се преизчисли пропорционално на промяната в балансовата стойност. Натрупаната амортизация към датата на преоценката се коригира, така че да е равна на разликата между брутната балансова стойност и балансовата стойност на актива, след като се вземат под внимание натрупаните загуби от обезценка; или б) натрупаната амортизация се отписва за сметка на брутната балансова стойност на актива. Сумата на корекцията на натрупаната амортизация съставлява част от увеличението или намалението на балансовата стойност, което се отчита в съответствие с параграфи 85 и 86.

81

82

83 84

85

86

87 ПОЛЕЗЕН ЖИВОТ

88

89 90 а) очакваното използване на актива от предприятието и дали активът би могъл да се управлява ефективно от друг управленски екип; б) типичните продуктови жизнени цикли за актива и публичната информация за приблизителните оценки на полезните животи на сходни активи, които се използват по подобен начин; в) технически, технологични, търговски или други видове морално остаряване; г) стабилността на индустрията, в която функционира активът, и промените в пазарното търсене за продукти и услуги, получени от актива; д) очакваните действия от конкуренти или потенциални конкуренти; е) нивото на разходите за поддръжка, необходими за получаването на очакваните бъдещи икономически ползи от актива и способността и намеренията на предприятието да достигне това ниво; ж) периодът на контрол над актива и законовите или сходни ограничения върху използването на актива като например дати на изтичане на срока на съответния лизинг; и з) дали полезният живот на актива зависи от полезния живот на други активи на предприятието. 91 92 93

94

95 96 а) съществуват доказателства, по възможност базирани на опит, че договорните или другите законови права ще бъдат подновени. Ако подновяването зависи от съгласието на трета страна, това включва доказателства, че третата страна ще даде своето съгласие; б) съществуват доказателства, че всякакви условия, необходими за получаване на подновяването, ще бъдат изпълнени; и в) разходите за подновяването не са съществени за предприятието, ако бъдат съпоставени с бъдещите икономически ползи, които се очаква да бъдат получени от предприятието от подновяването. Ако разходите за подновяването са съществени при съпоставянето им с бъдещите икономически ползи, които се очаква да бъдат получени от предприятието от подновяването, разходите за подновяването представляват, по своята същност, разходи за придобиването на нов нематериален актив на датата на подновяването. НЕМАТЕРИАЛНИ АКТИВИ С ОГРАНИЧЕН ПОЛЕЗЕН ЖИВОТ

Амортизационен период и метод на амортизация

97

98 98A а) в които нематериалният актив е изразен като оценка на прихода, както е описано в параграф 98В; или б) когато може да се докаже, че приходите и потреблението на икономическите ползи от нематериален актив са тясно свързани. 98 B. 98C 99

Остатъчна стойност

100

а)

има поето задължение от трета страна за закупуване на актива в края на неговия полезен живот; или

б)

за този актив има активен пазар (както е определено в МСФО 13) и:

i)

остатъчната стойност може да бъде определена чрез препратка към този пазар; и

ii)

е вероятно, че този пазар ще съществува в края на полезния живот на актива.

101 102 103

Преглед на амортизационния срок и метода на амортизация

104

105 106 НЕМАТЕРИАЛНИ АКТИВИ С НЕОПРЕДЕЛЕН ПОЛЕЗЕН ЖИВОТ

107

108 а) ежегодно; и б) когато съществува признак, че нематериалният актив може да е обезценен.

Преглед на оценката на полезния живот

109

110 ВЪЗСТАНОВИМОСТ НА БАЛАНСОВАТА СТОЙНОСТ – ЗАГУБИ ОТ ОБЕЗЦЕНКА 111 ИЗВАЖДАНЕ ОТ УПОТРЕБА И ОСВОБОЖДАВАНЕ ОТ АКТИВИ

112

а)

при освобождаване; или

б)

когато не се очакват никакви бъдещи икономически ползи от неговото използване или при освобождаването от него.

113

114 115 115A 116 117 ОПОВЕСТЯВАНЕ

Общи изисквания

118

а)

дали полезните животи са неопределени или определени и, ако са определени, прилаганите полезни животи или амортизационни норми;

б)

използваните методи за амортизация на нематериалните активи с ограничен полезен живот;

в)

брутната балансова стойност и всяка натрупана амортизация (взети в заедно с натрупаните загуби от обезценка) в началото и в края на периода;

г)

статията или статиите в отчета за всеобхватния доход, в които се включва амортизацията на нематериалните активи;

д)

равнение на балансовата стойност към началото и края на отчетния период, като се показват:

i)

увеличения, посочени отделно от тези от вътрешна развойна дейност, тези, придобити отделно, и тези, придобити чрез бизнес комбинации;

ii)

активите, класифицирани като държани за продажба или включени в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба в съответствие с МСФО 5, и други освобождавания;

iii)

увеличения или намаления през периода, произтичащи от преоценки съгласно параграфи 75, 85 и 86 и от загуби от обезценка, признати или възстановени в другия всеобхватен доход в съответствие с МСС 36 (ако има такива);

iv)

загуби от обезценка, признати в печалбата или загубата през периода в съответствие с МСС 36 (ако има такива);

v)

загуби от обезценка, възстановени в печалбата или загубата през периода в съответствие с МСС 36 (ако има такива);

vi)

всякаква амортизация, призната през периода;

vii)

нетните курсови разлики, възникващи при превалутирането (презчислението) на финансовите отчети във валутата на представянето, както и при превалутирането на данните за предприятие в чужбина във валутата на представяне на предприятието; и

viii)

други промени в балансовата стойност през периода.

119 а) имена на търговски марки; б) наименования на информационни издания и издателски права; в) компютърни програмни продукти; г) лицензи и франчайзи; д) авторски права, патенти и други права на индустриална собственост, услуги и оперативни права; е) рецептури, формули, модели, дизайни и прототипи; и ж) нематериални активи в процес на разработване. Класовете, посочени по-горе, се разделят (обединяват) на по-малки (по-големи) класове, ако това води до по-значима информация за ползвателите на финансовите отчети. 120 121 а) оценката на полезния живот на нематериален актив; б) метода на амортизация; или в) остатъчните стойности.

122

а)

за нематериален актив, оценен като имащ неопределен полезен живот – балансовата стойност на този актив и причините, аргументиращи оценката на неопределения полезен живот. Като се имат предвид тези причини, предприятието трябва да опише фактора(ите), който(ито) оказва(т) съществено влияние при преценката, че активът има неопределен полезен живот;

б)

описанието, балансовата стойност и остатъчния амортизационен период на всякакъв индивидуален нематериален актив, който е съществен за финансовите отчети на предприятието;

в)

за нематериални активи, придобити чрез безвъзмездни средства, предоставени от правителството, и признати първоначално по справедлива стойност (вж. параграф 44):

i)

справедливата стойност, призната първоначално за тези активи;

ii)

тяхната балансова стойност; и

iii)

дали са оценени след признаване по модела на себестойността или цената на придобиване или по преоценъчния модел;

г)

съществуването и балансовите стойности на нематериалните активи, чиято собственост е ограничена и балансовите стойности на нематериалните активи, заложени като обезпечение за задълженията;

д)

размера на поетите договорни задължения за придобиването на нематериални активи.

123

Нематериални активи, оценени след признаване по преоценъчния модел

124

а)

по клас нематериални активи:

i)

датата на влизане в сила на преоценката;

ii)

балансовата стойност на преоценените нематериални активи; и

iii)

балансовата стойност, която би била призната, ако преоценената група нематериални активи беше определена след признаването, като се използва модела на себестойността или цената на придобиване в параграф 74; и

б)

размерът на преоценъчния излишък, който е свързан с нематериалните активи в началото и в края на периода, като се посочват промените през периода и всякакви ограничения за разпределението на остатъка към акционерите.

в)

[заличен] 125

Разходи за научноизследователска и развойна дейност

126

127

Друга информация

128 а) описание на всеки напълно амортизиран нематериален актив, който все още е в употреба; и б) кратко описание на значимите нематериални активи, които са контролирани от предприятието, но не са непризнати като активи, тъй като не отговарят на критериите за признаване по настоящия стандарт или тъй като са придобити или създадени преди влизането в сила на варианта на МСС 38 Нематериални активи, издаден през 1998 г. ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ И ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 129 130 а) за счетоводното отчитане на нематериалните активи, придобити в бизнес комбинации, за които датата на споразумението е на 31 март 2004 г. или след тази дата; и б) за счетоводното отчитане на всички останали нематериални активи без обратна сила от началото на първия годишен период, започващ на 31 март 2004 г. или след тази дата. Следователно предприятието не коригира балансовата стойност на нематериалните активи, признати към тази дата. Предприятието обаче към тази дата прилага настоящия стандарт, за да извърши повторна оценка на полезните животи на тези признати нематериални активи. Ако в резултат от тази повторна оценка предприятието промени своята оценка на полезния живот на даден актив, тази промяна се отразява счетоводно като промяна в счетоводната приблизителна оценка в съответствие с МСС 8. 130 A 130Б 130В 130Г 130Д 130Е 130Ж 130З 130И 130Й 130К 130Л 130М

Размяна на сходни активи

131

По-ранно прилагане

132 ОТМЯНА НА МСС 38 (ИЗДАДЕН ПРЕЗ 1998 Г.) 133

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 39

Финансови инструменти: признаване и оценяване

ОБХВАТ

2

а)

МСФО 9 позволява да се прилагат изискванията за отчитане на хеджирането по настоящия стандарт; и

б)

финансовият инструмент е част от хеджиращо взаимоотношение, което отговаря на условията за отчитане на хеджирането в съответствие с настоящия стандарт.

2A–7

ОПРЕДЕЛЕНИЯ 8 — амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив — отписване — дериватив (наричан също дериват и деривативен инструмент) — метод на ефективния лихвен процент — ефективен лихвен процент — инструмент на собствения капитал (капиталов инструмент) — справедлива стойност — финансов актив — финансов инструмент — финансов пасив и дават насоки за прилагането на тези определения.

9

Определения, свързани с отчитане на хеджирането

Неотменим ангажимент е обвързващо споразумение за размяната на определено количество ресурси на определена цена на определена дата или дати в бъдеще.

Прогнозна сделка е недоговорена, но очаквана бъдеща сделка.

Хеджиращ инструмент е определен дериватив или (само по отношение на хеджирането на риска от промяна на обменните курсове) определен недеривативен финансов актив или недеривативен финансов пасив, чиято справедлива стойност или парични потоци се очаква да компенсират промените в справедливата стойност или паричните потоци на определена хеджирана позиция (параграфи 72—77 и допълнение А, параграфи НП94—НП97 съдържат подробности за определението за хеджиращ инструмент).

Хеджирана позиция (хеджиран отчетен обект) е актив, пасив, неотменим ангажимент, много вероятна прогнозна сделка или нетна инвестиция в предприятие в чужбина, която: а) излага предприятието на риск от промени в справедливата стойност или бъдещите парични потоци, и б) е определена като хеджирана (параграфи 78—84 и допълнение А, параграфи НП98—НП101 съдържат подробности за определението за хеджирана позиция).

Ефективност на хеджирането е степента, до която промените в справедливата стойност или паричните потоци на хеджираната позиция, които се дължат на хеджирания риск, се компенсират от промените в справедливата стойност или паричните потоци на хеджиращия инструмент (вж. допълнение А, параграфи НП105—НП113А). 10-70

ХЕДЖИРАНЕ

71

Хеджиращи инструменти

Инструменти, отговарящи на изискванията

72 73

Определяне на хеджиращите инструменти

74 а) отделяне на вътрешната стойност и времевата стойност на опционен договор и определяне като хеджиращ инструмент само на промяната във вътрешната стойност на опцията, като се изключи промяната във времевата стойност; и б) отделяне на лихвения елемент и спот цената на форуърден договор. Тези изключения са позволени, защото вътрешната стойност на опцията и премията на форуърда могат като цяло да бъдат оценени поотделно. Динамична стратегия на хеджиране, която оценява както вътрешната стойност, така и времевата стойност на опционен договор, може да отговори на изискванията за отчитане на хеджирането. 75 76 77

Хеджирани позиции

Позиции, отговарящи на изискванията

78 79 80

Определяне на финансови отчетни обекти като хеджирани позиции

81 81A

Определяне на нефинансови отчетни обекти като хеджирани позиции

82

Определяне на групи от отчетни обекти като хеджирани позиции

83 84

Отчитане на хеджирането

85

86

а)

хеджиране на справедлива стойност: хеджиране на изложеността на риск от промени в справедливата стойност на признат актив или пасив или на непризнат неотменим ангажимент, или на определена част от такъв актив, пасив или неотменим ангажимент, която се дължи на конкретен риск и може да окаже влияние върху печалбата или загубата;

б)

хеджиране на паричен поток: хеджиране на експозицията към променливост на паричните потоци, която: i)се дължи на конкретен риск, свързан с целия или част от признат актив или пасив (например всички или някои бъдещи лихвени плащания по дълг с променлив лихвен процент), или с много вероятна прогнозна сделка, и ii) която може да окаже влияние върху печалбата или загубата;

в)

хеджиране на нетна инвестиция в предприятие в чужбина съгласно определението в МСС 21. 87

88

а)

При започване на хеджирането се извършва формално определяне и документиране на хеджиращото взаимоотношение и на целта и стратегията за управлението на риска, за да се предприеме хеджиране в предприятието. Тази документация включва определяне на хеджиращия инструмент, хеджираната позиция или сделка, същността на хеджирания риск и начините, които предприятието ще използва за оценка на ефективността на хеджиращия инструмент при прихващане на експозицията към промени в справедливата стойност на хеджираната позиция или на паричните потоци, които се дължат на хеджирания риск.

б)

Хеджирането се очаква да бъде високоефективно (вж. допълнение A, параграфи НП105—НП113А) при постигане на прихващащи се промени в справедливата стойност или паричните потоци, които се дължат на хеджирания риск, в съответствие с първоначално документираната стратегия за управление на риска за това конкретно хеджиращо взаимоотношение.

в)

При хеджиране на парични потоци прогнозната сделка, която е обект на хеджирането, трябва да е много вероятна и да представлява експозиция към промените в паричните потоци, които в крайна сметка оказват влияние върху печалбата или загубата.

г)

ефективността на хеджирането може да бъде оценена по надежден начин, т.е. могат да бъдат надеждно оценени справедливата стойност или паричните потоци на хеджираната позиция, които се дължат на хеджирания риск, както и справедливата стойност на хеджиращия инструмент.

д)

Хеджирането се оценява постоянно и фактически се определя като високоефективно в рамките на отчетните периоди, за които е определено хеджирането.

Хеджиране на справедлива стойност

89

а)

печалбата или загубата от преоценката на хеджиращия инструмент по справедлива стойност (за деривативен хеджиращ инструмент) или на валутния компонент на балансовата му стойност, оценена в съответствие с МСС 21 (за недеривативен хеджиращ инструмент), се признава в 1 отчета за всеобхватния доход ; и

б)

печалбата или загубата от хеджираната позиция, която се дължи на хеджирания риск, коригира балансовата стойност на хеджираната позиция и се признава в отчета за доходите. Това се прилага дори ако хеджираната позиция при други обстоятелства се оценява по цена на придобиване. Признаването в отчета за доходите на печалбата или загубата, която се дължи на хеджирания риск, се прилага, ако хеджираната позиция е финансов актив, оценяван по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А от МСФО 9.

89A а) в отделна статия в рамките на активите, за тези времеви периоди на преразглеждане на цените, в които хеджираната позиция е актив; или б) в отделна статия в рамките на пасивите, за тези времеви периоди на преразглеждане на цените, в които хеджираната позиция е пасив. Отделните статии, посочени в букви a) и б) по-горе, се представят до финансовите активи или финансовите пасиви. Сумите, включени в тези статии, се изваждат от отчета за финансовото състояние, когато активите или пасивите, за които се отнасят, бъдат отписани. 90

91

а)

хеджиращият инструмент стига до крайна дата на валидност или е продаден, прекратен или упражнен. За тази цел замяната или удължаването на хеджиращия инструмент с друг хеджиращ инструмент не представлява достигане до крайна дата на валидност или прекратяване, ако тази замяна или удължаване е част от документираната стратегия на предприятието за хеджиране. В допълнение, поради тази причина няма достигане до крайна дата на валидност или прекратяване на хеджиращия инструмент, ако:

i)

в резултат на законови или подзаконови разпоредби или в резултат от въвеждането на законови или подзаконови разпоредби страните по хеджиращия инструмент се споразумеят, че един или повече контрагенти за клиринг заменят първоначалния им контрагент и се превръщат в нов контрагент за всяка една от страните. За тази цел контрагент за клиринг означава централен контрагент (наричан понякога „организация за клиринг“ или „агенция за клиринг“) или предприятие или предприятия, например клирингов член на организация за клиринг или клиент на клирингов член на организация за клиринг, които действат като контрагент, за да извършат клиринг от централен контрагент. Ако обаче страните по хеджиращия инструмент заменят първоначалните си контрагенти с различни контрагенти, настоящият параграф се прилага само ако всяка от страните извършва клиринг със същия централен контрагент;

ii)

другите промени, ако такива се налагат, на хеджиращия инструмент се ограничават до промени, необходими за осъществяване на замяната на контрагента. Такива промени се ограничават до промените, които са в съответствие с условията, които биха били очаквани, ако клирингът на хеджиращия инструмент е бил първоначално извършен от контрагента за клиринг. Тези промени включват промени в изискванията за обезпечение, в правата за прихващане на салдата по вземанията и задълженията и в налаганите такси;

б)

хеджирането повече не отговаря на критериите за отчитане на хеджирането в параграф 88; или

в)

предприятието отменя определеното хеджиране.

92

93 94

Хеджиране на паричен поток

95

а)

частта от печалбата или загубата от хеджиращия инструмент, която се определя като ефективно хеджиране (вж. параграф 88) се признава в другия всеобхватен доход; и

б)

неефективната част от печалбата или загубата от хеджиращия инструмент се признава в печалбата или загубата.

96 а) отделният компонент на собствения капитал, свързан с хеджираната позиция, се коригира, за да стане по-малката от следните (като абсолютна стойност): i) съвкупната печалба или загуба от хеджиращия инструмент от началото на хеджирането; и ii) съвкупната промяна в справедливата стойност (настояща стойност) на очакваните бъдещи парични потоци от хеджираната позиция от началото на хеджирането; б) останалата печалба или загуба от хеджиращия инструмент или от определен компонент от него (който не представлява ефективно хеджиране) се признава в 1 отчета за всеобхватния доход ; и в) ако документираната стратегия на предприятието за управление на риска, касаеща конкретно хеджиращо взаимоотношение, изключва от оценката на ефективността на хеджирането специфичен компонент от печалбата или загубата или свързани парични потоци от хеджиращия инструмент (вж. параграфи 74 и 75 и параграф 88, буква а), този изключен компонент на печалба или загуба се признава в съответствие с параграф 5.7.1 от МСФО 9.

97

98

а)

Прекласифицира свързаните печалби или загуби, които са били признати в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 95 в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1 (преработен 2007 г.)) в същия период или периоди, през който придобитият актив или поетият пасив оказват влияние върху печалбата или загубата (като например в периодите, когато са признати амортизационен разход или себестойност на продажбите. Ако обаче предприятието очаква, че цялата или част от печалбата, призната в друг всеобхватен доход, няма да бъде възстановена в един или повече бъдещи периоди, то прекласифицира от собствен капитал към печалбата или загубата като корекция от прекласификация сумата, която не се очаква да бъзе възстановена.

б)

Изважда свързаните печалби и загуби, които са били признати в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 95 , и ги включва в първоначалната цена на придобиване или в друга балансова стойност на актива или пасива.

99

100

101

а)

Хеджиращият инструмент стига до крайна дата на валидност или е продаден, прекратен или упражнен. В този случай съвкупната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, която е била призната в другия всеобхватен доход от периода, когато хеджирането е било ефективно (вж. параграф 95, буква a), остава отделно в собствения капитал до осъществяване на прогнозната сделка. Когато сделката се осъществи, се прилагат параграфи 97, 98 и 100. За целите на настоящата алинея замяната или удължаването на хеджиращия инструмент с друг хеджиращ инструмент не представлява достигане до крайна дата на валидност или прекратяване, ако тази замяна или удължаване е част от документираната стратегия на предприятието за хеджиране. В допълнение, за целите на настоящата алинея няма достигане до крайна дата на валидност или прекратяване на хеджиращия инструмент, ако:

i)

в резултат на законови или подзаконови разпоредби или в резултат от въвеждането на законови или подзаконови разпоредби страните по хеджиращия инструмент се споразумеят, че един или повече контрагенти за клиринг заменят първоначалния им контрагент и се превръщат в нов контрагент за всяка една от страните. За тази цел контрагент за клиринг означава централен контрагент (наричан понякога „организация за клиринг“ или „агенция за клиринг“) или предприятие или предприятия, например клирингов член на организация за клиринг или клиент на клирингов член на организация за клиринг, които действат като контрагент, за да извършат клиринг от централен контрагент. Ако обаче страните по хеджиращия инструмент заменят първоначалните си контрагенти с различни контрагенти, настоящият параграф се прилага само ако всяка от страните извършва клиринг със същия централен контрагент;

ii)

другите промени, ако такива се налагат, на хеджиращия инструмент се ограничават до промени, необходими за осъществяване на замяната на контрагента. Такива промени се ограничават до промените, които са в съответствие с условията, които биха били очаквани, ако клирингът на хеджиращия инструмент е бил първоначално извършен от контрагента за клиринг. Тези промени включват промени в изискванията за обезпечение, в правата за прихващане на салдата по вземанията и задълженията и в налаганите такси;

б)

Хеджирането повече не отговаря на критериите за отчитане на хеджирането по параграф 88. В този случай съвкупната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, която е била призната в другия всеобхватен доход от периода, когато хеджирането е било ефективно (вж. параграф 95, буква a), остава отделно в собствения капитал до осъществяване на прогнозната сделка. Когато сделката се осъществи, се прилагат параграфи 97, 98 и 100.

в)

Вече не се очаква прогнозната сделка да бъде осъществена и тогава съвкупната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, която е била признатa в другия всеобхватен доход от периода, когато хеджирането е било ефективно (вж. параграф 95, буква a), се прекласифицира от собствения капитал към печалбата или загубата като корекция от прекласификация. Прогнозна сделка, която вече не е много вероятна (вж. параграф 88, буква в), може все още да се осъществи.

г)

Предприятието отменя определянето на хеджирането. При хеджиране на прогнозна сделка съвкупната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, която е била признатa в другия всеобхватен доход от периода, когато хеджирането е било ефективно (вж. параграф 95, буква a), остава отделно в собствения капитал до осъществяването на прогнозната сделка или до установяване, че осъществяването на сделката вече не се очаква. Когато сделката се осъществи, се прилагат параграфи 97, 98 или 100. Ако вече не се очаква осъществяване на сделката, съвкупната печалба или загуба, която е била призната в другия всеобхватен доход, се прекласифицира от собствения капитал към печалбата или загубата като корекция от прекласификация.

Хеджиране на нетна инвестиция

102

а)

частта от печалбата или загубата от хеджиращия инструмент, която се определя като ефективно хеджиране (вж. параграф 88) се признава в другия всеобхватен доход; и

б)

неефективната част се признава в печалбата или загубата.

Печалбата или загубата от хеджиращия инструмент, свързана с ефективната част на хеджирането, която е била призната в другия всеобхватен доход, се прекласифицира от собствения капитал към печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1, преработен през 2007 г.) в съответствие с параграфи 48—49 от МСС 21 при освобождаване или частично освобождаване от предприятие в чужбина.

Временни изключения от прилагането на специфичните изисквания за счетоводно отчитане на хеджирането

102A а) базовия лихвен процент (договорен или извъндоговорен), определен като хеджиран риск; и/или б) разпределението във времето или размера на определените чрез базовия лихвен процент парични потоци по хеджираната позиция или хеджиращия инструмент. 102Б 102В

Изискване за голяма вероятност при хеджирането на парични потоци

102Г

Прекласифициране на натрупаната печалба или загуба, призната в другия всеобхватен доход

102Д

Оценка на ефективността

102Е 102Ж

Определяне на финансови отчетни обекти като хеджирани позиции

102З 102И

Край на прилагането

102Й а) когато несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече не съществува по отношение на разпределението във времето и размера на определените чрез базовия лихвен процент бъдещи парични потоци по хеджираната позиция; и б) когато хеджиращото взаимоотношение, част от което е хеджираната позиция, се прекратява. 102К а) когато несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече не съществува по отношение на разпределението във времето и размера на определените чрез базовия лихвен процент бъдещи парични потоци по хеджираната позиция; и б) когато цялата сума, натрупана в резерва от хеджиране на паричен поток по прекратеното хеджиращо взаимоотношение, е прекласифицирана към печалбата или загубата. 102Л а) спрямо хеджирана позиция, когато несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече не съществува по отношение на хеджирания риск или момента и сумата на определените чрез базовия лихвен процент парични потоци по хеджираната позиция; и б) спрямо хеджиращия инструмент, когато несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече не съществува по отношение на разпределението във времето и размера на определените чрез базовия лихвен процент парични потоци по хеджиращия инструмент. Ако хеджиращото взаимоотношение, част от което са хеджираната позиция и хеджиращият инструмент, се прекратява по-рано от датата, посочена в параграф 102Л, буква а), или от датата, посочена в параграф 102Л, буква б), към датата на прекратяването предприятието преустановява без обратна сила прилагането на параграф 102Е спрямо това хеджиращо взаимоотношение. 102M а) когато несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече не съществува по отношение на хеджирания риск и разпределението във времето и размера на определените чрез базовия лихвен процент парични потоци по хеджираната позиция и на хеджиращия инструмент; и б) когато хеджиращото взаимоотношение, спрямо което се прилага изключението, се прекратява. 102Н 102O а) когато съгласно изискванията в рамките на реформата на базовия лихвен процент са направени промени по отношение на извъндоговорно определения рисков компонент, като се прилага параграф 102П; или б) когато е прекратено хеджиращото взаимоотношение, при което е прекратен извъндоговорно определеният рисков компонент.

Допълнителни временни изключения, произтичащи от реформата на базовия лихвен процент

Отчитане на хеджирането

102П а) определяне на алтернативен базов лихвен процент (договорно или извъндоговорно определен) като хеджиран риск; б) промяна на описанието на хеджираната позиция, в това число описанието на хеджираната определена част от паричните потоци или от справедливата стойност; в) промяна на описанието на хеджиращия инструмент; или г) промяна на описанието за това как предприятието ще оцени ефективността на хеджирането. 102Р а) предприятието прави промяна съгласно изискванията в рамките на реформата на базовия лихвен процент, като използва подход, различен от промяната на базата за определяне на договорните парични потоци на хеджиращия инструмент (както е описано в параграф 5.4.6 от МСФО 9); б) първоначалният хеджиращ инструмент не е отписан; и в) избраният подход е равностоен от икономическа гледна точка на промяната на базата за определяне на договорните парични потоци на първоначалния хеджиращ инструмент (както е описано в параграфи 5.4.7 и 5.4.8 от МСФО 9). 102С 102Т 102У 102Ф

Отчитане на отговарящите на критериите хеджиращи взаимоотношения

Оценка на ефективността с обратна сила

102Х

Хеджирания на парични потоци

102Ц 102Ч

Групи отчетни обекти

102Ш 102Щ

Определяне на финансовите отчетни обекти като хеджирани позиции

102Щ1 102Щ2 102Щ3 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 103 103 A 103Б 103В 103Г 103Д 103Е 103Ж 103З–103Й 103К 103Л–103П 103Р 103С 103Т 103У 103Ф 103Х 104 105–107A 108 108A а) е деноминирана във функционалната валута на предприятието, сключващо сделката; б) поражда експозиция, която ще има ефект върху консолидираната печалба или загуба (тоест, е деноминирана във валута, различна от валутата на представяне на групата) и в) щеше да отговори на критериите за отчитане на хеджиране, ако не беше деноминирана във функционалната валута на предприятието, което я е сключило, то може да прилага отчитане на хеджиране в консолидираните финансови отчети в периода(ите) преди датата на прилагане на последното изречение от параграф 80 и параграфи НП99А и НП99Б. 108Б 108В 108Г 108Д–108Е 108Ж 108З 108И а) предприятието е прекратило това хеджиращо взаимоотношение единствено поради промени, изисквани съгласно реформата на базовия лихвен процент, и от предприятието не би се изисквало да прекрати това хеджиращо взаимоотношение, ако тези изменения бяха приложени в онзи момент; и б) в началото на отчетния период, в който предприятието за първи път прилага тези изменения (датата на първоначалното прилагане на тези изменения), това прекратено хеджиращо взаимоотношение отговаря на критериите за отчитане на хеджирането (след като бъдат взети под внимание тези изменения). 108Й 108К ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ 109 110 Допълнение А

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

НП1–НП93 ХЕДЖИРАНЕ (параграфи 71–102)

Хеджиращи инструменти (параграфи 72–77)

Инструменти, отговарящи на изискванията (параграфи 72 и 73)

НП94 НП95 НП96 НП97

Хеджирани позиции (параграфи 78–84)

Позиции, отговарящи на изискванията (параграфи 78–80)

НП98 НП99 НП99A НП99Б НП99БA

Определяне на финансовите отчетни обекти като хеджирани позиции (параграфи 81 и 81A)

НП99В НП99Г НП99Д а) всички парични потоци на финансов инструмент може да бъдат определени за промени в паричните потоци или справедливата стойност, относими към някои (но не всички) рискове; или б) някои (но не всички) парични потоци на финансов инструмент може да бъдат определени за промени на паричните потоци или справедливата стойност, относими към всички или само някои рискове (т.е. „част“ от паричните потоци на финансов инструмент може да бъдат определени за промени, относими към всички или само някои рискове). НП99Е а) за финансов инструмент с фиксиран процент, хеджиран за промени в справедливата стойност, относими към промени в безрисков или преобладаващ лихвен процент, този безрисков или преобладаващ лихвен процент обикновено се приема както за отделно разграничим компонент на финансовия инструмент, така и за надеждно оценим; б) инфлацията не е отделно разграничима и надеждно оценима и не може да се определи като риск или част от финансов инструмент, освен ако отговаря на изискванията на (в); в) договорно определена инфлационна част на паричните потоци от облигация, обвързана с признатата инфлация (приемайки, че няма изискване за отделно отчитане на внедрен дериватив) е отделно разграничима и надеждно оценима, освен ако други парични потоци на инструмента не са засегнати от инфлационната част).

Определяне на нефинансовите отчетни обекти като хеджирани позиции (параграф 82)

НП100

Определяне на групи от позиции като хеджирани позиции (параграфи 83 и 84)

AG101

Отчитане на хеджирането (параграфи 85—102)

НП102 НП103 НП104

Оценка на ефективността на хеджирането

НП105 а) В началото на хеджирането и в последващите периоди хеджирането се очаква да бъде високоефективно при постигане на прихващащи се промени в справедливата стойност или в паричните потоци, които се дължат на хеджирания риск през периода, за който е определено хеджирането. Такова очакване може да бъде доказано по няколко начина, включително чрез сравняване на промени в миналото в справедливата стойност или паричните потоци на хеджираната позиция, които се дължат на хеджирания риск, с промени в миналото в справедливата стойност или паричните потоци на инструмента за хеджиране или чрез демонстриране на висока статистическа корелация между справедливата стойност или паричните потоци на хеджираната позиция и тези на хеджиращия инструмента. Предприятието може да избере съотношение на хеджиране, с изключение на единица, за да подобри ефективността на хеджирането, както е описано в параграф НП100. б) Фактическите резултати от хеджирането са в обхвата на 80—125 %. Например ако конкретните резултати са такива, че загубата от хеджиращия инструмент е 120 ПЕ, а печалбата от паричния инструмент е 100 ПЕ, прихващането може да бъде оценено на 120/100, което е 120 %, или на 100/120, което е 83 %. В този случай, ако приемем, че хеджирането отговаря на условието в буква a), предприятието би заключило, че хеджирането е било високоефективно. НП106 НП107 НП107A НП108 а) форуърдният договор е за покупка на същото количество от същата стока по същото време и местонахождение като на хеджираната прогнозна покупка; б) справедливата стойност на форуърдния договор в началото е нула; и в) промяната или в отбива, или в премията на форуърдния договор се изключва от оценката на ефективността и се признава в 1 отчета за всеобхватния доход , или промяната в очакваните паричните потоци на много вероятна прогнозна сделка се базира на форуърдната цена на стоката. НП109 НП110 НП110A НП110Б НП111 НП112 НП113 НП113A

Отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск

НП114 а) Като част от процеса на управление на риска, предприятието идентифицира портфейл от позиции, чиито лихвен риск желае да хеджира. Портфейлът може да се състои само от активи, само от пасиви или от активи и пасиви. Предприятието може да установи два или повече портфейла, в който случай прилага насоките по-долу за всеки портфейл поотделно. б) Предприятието анализира портфейла във времеви периоди на преразглеждане на цените, базирани на очакваните, а не на договорните дати на преразглеждане на цените. Анализът по времеви периоди на преразглеждане на цените може да се извърши по различни начини, включително чрез разпределяне на паричните потоци в различни графи по периодите, през които се очаква да възникнат, или чрез разпределяне на условните главници през всички периоди, докато се очаква да настъпи преразглеждане на цените. в) На базата на този анализ, предприятието решава каква стойност желае да хеджира. Предприятието определя като хеджирана позиция стойност от активи или пасиви (но не нетна стойност) от определен портфейл, равен на стойността, която желае да определи като хеджирана. […] г) Предприятието определя лихвения риск, който се хеджира. Този риск може да бъде част от лихвения риск във всяка позиция от хеджираната позиция като стандартен лихвен процент (например ЛИБОР). д) Предприятието определя един или повече хеджиращи инструменти за всеки времеви период на преразглеждане на цените. е) С помощта на определянето, направено в букви в) и д) по-горе, предприятието оценява в началото и в последващи периоди дали хеджирането се очаква да бъде високоефективно през периода, за който е определено хеджирането. ж) Периодично предприятието оценява промяната в справедливата стойност на хеджираната позиция (както е определена в буква в), която се дължи на хеджирания риск (както е определен в буква г), […]. При положение че хеджирането конкретно е определено да бъде високоефективно, когато се оценява с помощта на документирания метод на предприятието за оценка на ефективността, предприятието признава промяната в справедливата стойност на хеджираната позиция като печалба или загуба в печалбата или загубата и в една от две статии в отчета за финансовото състояние, както е описано в параграф 89A. Не е необходимо промяната в справедливата стойност да се разпределя към отделни активи или пасиви. з) Предприятието оценява промяната в справедливата стойност на хеджиращия(те) инструмент(и) (както са определени в буква д) и я признава като печалба или загуба в печалбата или загубата. Справедливата стойност на хеджиращия(те) инструмент(и) се признава като актив или пасив в отчета за финансовото състояние. и) Неефективността (27) се признава в печалбата или загубата като разлика между промяната в справедливата стойност, спомената в буква ж), и тази, спомената в буква з). НП115 НП116 НП117 НП118 НП119 а) кои активи и пасиви трябва да се включат при хеджирането на портфейл и основата, която ще се използва за изваждането им от портфейла; б) как предприятието определя датите на преразглеждане на цените, включително какви предположения за лихвения процент стоят в основата на очакванията за степента на предплащане и в основата на промените на тези очаквания. Същият метод се използва и за първоначалната оценка, направена в момента на включването на актива или пасива към хеджирания портфейл, и за по-нататъшните преразглеждания на тези оценки; в) броят и продължителността на времевите периоди на преразглеждане на цените; г) колко често предприятието ще проверява ефективността […]; д) методологията, използвана от предприятието за определяне на сумата от активи или пасиви, които са определени като хеджирана позиция […];

е) […], независимо дали предприятието ще проверява ефективността отделно за всеки времеви период на преразглеждане на цените, съвкупно за всички времеви периоди или с помощта на някаква комбинация от двете. Посочените правила при определянето и документирането на хеджиращото взаимоотношение са в съответствие с процедурите на предприятието за управление на риска и целите. Промените в правилата не се правят произволно. Те се обосновават на базата на промени в пазарните условия и другите фактори и се основават и съответстват на процедурите на предприятието за управление на риска и целите. НП120 НП121 НП122 НП123 НП124 а) […]; б) отчетните обекти в хеджирания портфейл се обезценяват или отписват; в) датите на плащане на хеджиращия инструмент и на хеджираната позиция са различни; и г) други причини […]. Такава неефективност (30) се установява и се признава в печалбата или загубата. НП125 а) ако предприятието поставя отчетните обекти с различни характеристики на предплащане в графи по начин, който взема предвид разликите в поведението на предплащане: б) когато броят на отчетните обекти в портфейла е по-голям. Когато в портфейла се съдържат само няколко отчетни обекта, е вероятно да има относително висока неефективност, ако един от отчетните обекти бъде платен по-рано или по-късно от очакваното. Обратно, когато портфейлът съдържа много отчетни обекти, поведението на предсрочно плащане може да се предскаже по-точно; в) когато използваните времеви периоди на преразглеждане на цените са по-кратки (например едномесечни, а не тримесечни времеви периоди на преразглеждане на цените). По-кратките времеви периоди на преразглеждане на цените намаляват ефекта от несъответствията между датите на преразглеждане на цените и датите на плащане (в рамките на времевия период на преразглеждане на цените) на хеджираната позиция и тези на хеджиращия инструмент; г) колкото е по-голяма честотата, с която се коригира сумата на хеджиращия инструмент, за да се отразят промените в хеджираната позиция (например заради промени в очакванията за предсрочно плащане). НП126 НП127 НП128 НП129 НП130 НП131 НП132 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ (ПАРАГРАФИ 103—108В) НП133

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 40

Инвестиционни имоти

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ

2

3 4 а) биологичните активи, свързани със земеделска дейност (вж. МСС 41 Земеделие и МСС 16 Машини, имоти и съоръжения); и б) запасите от полезни изкопаеми от рода на нефт, природен газ и подобни невъзстановими ресурси и правата върху тях. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5

Балансова стойност е стойността, с която активът се признава в отчета за финансовото състояние.

Себестойност или цена на придобиване е размерът на заплатените парични средства или парични еквиваленти или справедливата стойност на друго възнаграждение за придобиването на актив към момента на придобиването или създаването му или – когато е приложимо – размерът, отдаден на този актив, когато е признат първоначално в съответствие с конкретните изисквания на други МСФО, например МСФО 2 Плащане на базата на акции.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)

Инвестиционен имот е имот (земя или сграда, или части от сграда, или и двете), държан (от собственика или от лизингополучателя като актив с право на ползване) за получаване на приходи от наем или за увеличаване стойността на капитала, или и за двете, а не за:

а)

използване при производството или доставката на стоки или услуги или за административни цели; или

б)

продажба в обичайния ход на стопанската дейност.

Използван от собственика имот е имотът, държан (от собственика или от лизингополучателя като актив с право на ползване) за използване при производството или доставката на стоки или услуги, или за административни цели. КАТЕГОРИЗИРАНЕ НА ИМОТ КАТО ИНВЕСТИЦИОНЕН ИМОТ ИЛИ КАТО ИЗПОЛЗВАН ОТ СОБСТВЕНИКА ИМОТ 6 7 8 а) земя, държана с цел дългосрочно увеличаване на стойността на капитала, а не с цел краткосрочна продажба в обичайния ход на стопанската дейност; б) земя, държана за неопределено понастоящем бъдещо използване (ако предприятието не е определило, че ще използва земята или като ползван от собственика имот, или за краткосрочна продажба в обичайния ход на стопанската дейност, се счита, че земята се държи за увеличаване на стойността на капитала); в) сграда, притежавана от предприятието (или актив с право на ползване, свързан със сграда, държана от предприятието) и отдадена по един или повече оперативни лизинга; г) сграда, която не се ползва, но се държи, за да бъде отдадена по един или повече оперативни лизинга. д) имот, който се изгражда или разработва за бъдещо използване като инвестиционен имот. 9 а) имот, предназначен за продажба в обичайния ход на стопанската дейност или в процеса на строителство или разработване за такава продажба (вж. МСС 2 Материални запаси), например имот, придобит изключително с цел за последващо освобождаване в близко бъдеще или с цел разработване и препродажба; б) [заличен] в) ползван от собственика имот (вж. МСС 16 и МСФО 16), включително (наред с други неща) имот, държан за бъдещо използване като ползван от собственика имот, имот, държан за бъдещо разработване и последващо ползване от собственика, имот, ползван от наетия персонал (независимо дали наетият персонал плаща, или не наем по пазарни цени), и ползван от собственика имот, очакващ освобождаване; г) [заличен] д) имот, който е отдаден на финансов лизинг на друго предприятие. 10 11 12 13 14 14A 15 ПРИЗНАВАНЕ

16

а)

е вероятно бъдещите икономически ползи, свързани с инвестиционния имот, да се получават от предприятието; и

б)

себестойността или цената на придобиване на инвестиционния имот може да бъде оценена надеждно.

17 18 19 19A ОЦЕНКА ПРИ ПРИЗНАВАНЕ

20

21 22 23 а) разходите за учредяване и започване на дейност (освен ако те са необходими, за да приведат имота в работното му състояние, предвидено от ръководството), б) оперативните загуби, понесени преди инвестиционният имот да достигне планираното ниво на заетост, или в) необичайно големи количества бракуван материал, труд или други ресурси при строителството или разработването на имота. 24 25 26 27 28 а) конфигурацията (риск, разпределение във времето и размер) на паричните потоци от получения актив се различава от конфигурацията на паричните потоци от прехвърления актив; или б) специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, се променя в резултат на размяната; и в) разликата по буква а) или б) е значителна по отношение на справедливата стойност на разменените активи. За да се определи дали дадена сделка по размяна има търговска същност, специфичната за предприятието стойност на частта от дейността на предприятието, засегната от сделката, отразява паричните потоци след данъчно облагане. Резултатът от тези анализи може да е ясен и без да се налага предприятието да прави подробни изчисления. 29 29A ОЦЕНЯВАНЕ СЛЕД ПРИЗНАВАНЕ

Счетоводна политика

30

31 32

32A

а)

да избере между модела на справедливата стойност и модела на себестойността или цената на придобиване за всички инвестиционни имоти, обезпечаващи пасиви, които носят доходи, свързани пряко със справедливата стойност, или доходи от определени активи, включващи този инвестиционен имот; и

б)

да избере или модела на справедливата стойност, или модела на себестойността или цената на придобиване за всички други инвестиционни имоти, независимо от направения избор по буква а).

32Б 32В

Модел на справедливата стойност

33

34

35

36–39 40 40 A 41 42–47 48 49 50 а) съоръженията, например асансьорите или климатичните инсталации, често са неделима част от сградата и в повечето случаи са включени в справедливата стойност на инвестиционния имот, а не признати отделно като имоти, машини и съоръжения; б) ако офис е отдаден на лизинг обзаведен, справедливата стойност на офиса в повечето случаи включва справедливата стойност на обзавеждането, тъй като приходите от наеми съответстват на обзаведения офис; когато обзавеждането е включено в справедливата стойност на инвестиционния имот, предприятието не признава обзавеждането като отделен актив; в) справедливата стойност на инвестиционен имот изключва предплатен или начислен приход от оперативен лизинг, тъй като предприятието го признава като отделен пасив или актив; г) справедливата стойност на инвестиционен имот, държан от лизингополучателя като актив с право на ползване, отразява очакваните парични потоци (включително променливите лизингови плащания, които се очаква да станат дължими). По същия начин, ако получената оценка на имот е изчистена от всички очаквани плащания, ще бъде необходимо да се прибави обратно всеки признат пасив по лизинга, за да се достигне до справедливата стойност на инвестиционния имот, използвайки модела на справедливата стойност. 51 52

Невъзможност да се определи надеждно справедливата стойност

53

53 A 53Б 54

55

Модел на себестойността или цената на придобиване

56

а)

в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности, когато те отговарят на критериите да бъдат класифицирани като държани за продажба (или са включени в група за освобождаване, която е класифицирана като държана за продажба);

б)

в съответствие с МСФО 16, когато са държани от лизингополучателя като активи с право на ползване и не са държани за продажба в съответствие с МСФО 5; и

в)

във всички останали случаи в съответствие с изискванията на МСС 16 за модела на себестойността или цената на придобиване.

ПРЕХВЪРЛЯНИЯ

57

а)

започване на използване от собственика или на разработване с цел използване от собственика — за прехвърляне от категорията на инвестиционните имоти към категорията на използваните от собственика имоти;

б)

започване на разработване с цел продажба — за прехвърляне от инвестиционните имоти към материалните запаси;

в)

край на използването от собственика — за прехвърляне от категорията на използваните от собственика имоти към категорията на инвестиционните имоти; и

г)

започване на оперативен лизинг към друга страна — за прехвърляне от материалните запаси към инвестиционните имоти;

д)

[заличен] 58 59

60

61

62 а) всяко произтичащо намаление на балансовата стойност на имота се признава в печалбата или загубата. Доколкото обаче дадена сума е включена в преоценъчния излишък за този имот, намалението се признава в другия всеобхватен доход и намалява преоценъчния излишък в рамките на собствения капитал. б) всяко произтичащо увеличение на балансовата стойност се отчита, както следва: i) доколкото увеличението възстановява предишна загуба от обезценка за този имот, увеличението се признава в печалбата или загубата. Сумата, която се признава в печалбата или загуба, не надхвърля сумата, необходима за възстановяване на балансовата стойност до балансовата стойност, която би била определена (без амортизационните отчисления), ако не бе призната никаква загуба от обезценка; ii) всяка остатъчна част от увеличението се признава в другия всеобхватен доход и увеличава преоценъчния излишък в рамките на собствения капитал. При последващо освобождаване от инвестиционния имот преоценъчният излишък, включен в собствения капитал, може да бъде прехвърлен към неразпределената печалба. Прехвърлянето от преоценъчния излишък към неразпределената печалба не се прави през печалбата или загубата.

63

64

65

ОСВОБОЖДАВАНЕ ОТ АКТИВИ

66

67 68

69

70 71

72

73 а) обезценките на инвестиционни имоти се признават в съответствие с МСС 36; б) изваждането от употреба или освобождаването от инвестиционен имот се признава в съответствие с параграфи 66–71 от настоящия стандарт; в) компенсацията от трети лица за инвестиционен имот, който е обезценен, погинал или изоставен, се признава в печалбата или загубата, когато стане получаема; и г) себестойността или цената на придобиване на активи, които са възстановени, закупени или изградени като подменящи, се определя в съответствие с параграфи 20–29 от настоящия стандарт. ОПОВЕСТЯВАНЕ

Модел на справедливата стойност и модел на себестойността или цената на придобиване

74

75

а)

дали прилага модела на справедливата стойност или модела на себестойността или цената на придобиване;

б)

[заличен]

в)

когато класифицирането е трудно (вж. параграф 14), критериите, които предприятието използва, за да разграничи инвестиционен имот от използван от собственика имот и от имот, държан за продажба в обичайния ход на стопанската дейност;

г)

[заличен]

д)

степента, до която справедливата стойност на инвестиционния имот (определена или оповестена във финансовия отчет) се основава на остойностяване от независим оценител, който притежава призната и подходяща професионална квалификация и който има скорошен опит в местонахождението и категорията на остойностявания имот; ако няма такова остойностяване, този факт се оповестява;

е)

сумите, признати в печалбата или загубата, за:

i)

приходите от наеми от инвестиционни имоти;

ii)

преките оперативни разходи (включително за ремонт и поддръжка), възникващи от инвестиционни имоти, които са генерирали приходи от наеми през периода;

iii)

преките оперативни разходи (включително за ремонт и поддръжка), възникващи от инвестиционни имоти, които не са генерирали приходи от наеми през периода; и

iv)

съвкупната промяна в справедливата стойност, призната в печалбата или загубата, при продажба на инвестиционни имоти от набор от активи, за който се използва моделът на себестойността или цената на придобиване, в набор от активи, за който се използва моделът на справедливата стойност (вж. параграф 32В);

ж)

съществуването и размерите на ограниченията за реализируемостта на инвестиционните имоти или превеждането на приходите и постъпленията от освобождаване;

з)

договорните задължения за покупка, изграждане или разработване на инвестиционни имоти или за ремонти, поддръжка или подобрения.

Модел на справедливата стойност

76

а)

увеличенията, като поотделно се оповестяват увеличенията, възникващи от придобивания, и увеличенията, възникващи от последващи разходи, признати в балансовата стойност на актив;

б)

увеличенията, възникващи от придобивания посредством бизнес комбинации;

в)

активите, класифицирани като държани за продажба или включени в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба в съответствие с МСФО 5, и други освобождавания;

г)

нетните печалби или загуби от корекции на справедливата стойност;

д)

нетните курсови разлики от превалутирането (преизчислението) на финансовите отчети в различна валута на представяне и превалутирането на данните за предприятие в чужбина във валутата на представяне на отчитащото се предприятие;

е)

прехвърлянията към и от материалните запаси и използваните от собственика имоти; и

ж)

други промени.

77

78

а)

описание на инвестиционния имот;

б)

обяснение защо справедливата стойност не може да бъде надеждно определена;

в)

ако е възможно – диапазона на приблизителните оценки, в рамките на който най-вероятно се намира справедливата стойност; и

г)

при освобождаване от инвестиционен имот, който не се отчита по справедлива стойност:

i)

факта, че предприятието се е освободило от инвестиционен имот, който не е отчитан по справедлива стойност;

ii)

балансовата стойност на този инвестиционен имот към момента на продажбата; и

iii)

размера на признатата печалба или загуба.

Модел на себестойността или цената на придобиване

79

а)

използваните методи на амортизация;

б)

полезния живот или използваните амортизационни норми;

в)

брутната балансова стойност и натрупаната амортизация (заедно с натрупаните загуби от обезценка) към началото и края на отчетния период;

г)

равнение на балансовата стойност на инвестиционния имот в началото и в края на периода, показващо следното:

i)

увеличенията, като поотделно се оповестяват увеличенията, възникващи от придобивания, и увеличенията, възникващи от последващи разходи, признати като актив;

ii)

увеличенията, възникващи от придобивания посредством бизнес комбинации;

iii)

активите, класифицирани като държани за продажба или включени в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба в съответствие с МСФО 5, и други освобождавания;

iv)

амортизацията;

v)

размера на признатите загуби от обезценка и размера на възстановените загуби от обезценка през периода съгласно МСС 36;

vi)

нетните курсови разлики от превалутирането (преизчислението) на финансовите отчети в различна валута на представяне и превалутирането на данните за предприятие в чужбина във валутата на представяне на отчитащото се предприятие;

vii)

прехвърлянията към и от материалните запаси и използваните от собственика имоти; и

viii)

други промени.

д)

справедливата стойност на инвестиционния имот. В изключителните случаи, описани в параграф 53, когато предприятието не може да оцени надеждно справедливата стойност на инвестиционния имот, то оповестява:

i)

описание на инвестиционния имот;

ii)

обяснение защо справедливата стойност не може да бъде надеждно определена; и

iii)

ако е възможно – диапазона на приблизителните оценки, в рамките на който най-вероятно се намира справедливата стойност.

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

Модел на справедливата стойност

80

а)

ако предприятието преди това е оповестявало публично (във финансовите отчети или другаде) справедливата стойност на тези права на ползване на имоти в предишни периоди (оценени на база, която отговаря на определението за справедлива стойност по МСФО 13), то се насърчава, но не се задължава:

i)

да коригира началното салдо на неразпределената печалба за най-ранния представен период, за който справедливата стойност е била оповестена публично; и

ii)

да преизчисли сравнителната информация за тези периоди; и

б)

ако предприятието преди това не е оповестявало публично информацията, описана в буква а), то не преизчислява сравнителната информация и не оповестява този факт.

81 82

Модел на себестойността или цената на придобиване

83

84

Бизнес комбинации

84A

МСФО 16

84Б

Прехвърляне на инвестиционни имоти

84В 84Г 84Д а) осчетоводява прекласифицирането, като прилага изискванията по параграфи 59–64. При прилагането на параграфи 59–64 предприятието: i) разбира всяко позоваване на датата на промяната в използването като позоваване на датата на първоначалното прилагане; и ii) признава всяка сума, която в съответствие с параграфи 59–64 би била призната в печалбата или загубата като корекция на началното салдо на неразпределената печалба към датата на първоначалното прилагане; б) оповестява сумите, прекласифицирани към или от категорията на инвестиционните имоти в съответствие с параграф 84В. Предприятието оповестява сумите, прекласифицирани като част от равнението на балансовата стойност на инвестиционния имот към началото и края на периода, съгласно изискванията на параграфи 76 и 79. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 85 85 A 85Б 85В 85Г 85Д 85Е 85Ж 85З ОТМЯНА НА МСС 40 (2000 Г.) 86

МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 41

Земеделие

ЦЕЛ Целта на настоящия стандарт е да определи счетоводното отразяване и оповестяванията, свързани със земеделската дейност. ОБХВАТ

1

а)

биологичните активи, с изключение на растенията носители;

б)

земеделската продукция в момента на събиране на реколтата; и

в)

предоставените от държавата безвъзмездни средства, посочени в параграфи 34 и 35.

2 а) земята, свързана със земеделска дейност (вж. МСС 16 Имоти, машини и съоръжения и МСС 40 Инвестиционни имоти); б) растенията носители, свързани със земеделска дейност (вж. МСС 16); настоящият стандарт обаче се прилага за продукцията от такива растения носители; в) предоставените от държавата безвъзмездни средства, свързани с растения носители (вж. МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавната помощ). г) нематериалните активи, свързани със земеделска дейност (вж. МСС 38 Нематериални активи). д) активите с право на ползване, възникващи от лизинг на земя във връзка със земеделска дейност (вж. МСС 16 Лизинг). 3 4 Биологични активи Земеделска продукция Продукти, които са резултат от преработка след събиране на реколтата Овце Вълна Прежда, килими Дървета в горски масиви Отсечени дървета Дървесни трупи, дървен материал Млекодайни животни Мляко Сирене Свине Месо Наденица, шунка Памучни насаждения Реколта от памук Прежда, дрехи Захарна тръстика Реколта от захарна тръстика Захар Тютюневи насаждения Събрани тютюневи листа Сушен тютюн Чаени храсти Събрани чаени листа Чай Лозя Прясно грозде Вино Плодни дървета Пресни плодове Преработени плодове Маслени палми Пресни плодове Палмово масло Каучукови дървета Събран каучуков сок Каучукови изделия Някои растения, например чаените храсти, лозите, маслените палми и каучуковите дървета, обикновено отговарят на определението за растение носител и попадат в обхвата на МСС 16. Въпреки това продукцията, която се получава от растенията носители, например чаените листа, гроздето, плодовете на маслената палма и каучуковият сок, е в обхвата на МСС 41. ОПРЕДЕЛЕНИЯ

Определения, свързани със земеделието

5

Земеделска дейност е управлението от страна на предприятието на биологичната трансформация на и прибиране на реколтата от биологични активи за продажба или за преобразуване в земеделска продукция или допълнителни биологични активи.

Земеделска продукция е събраната реколта от биологичните активи на предприятието.

Растение носител е живо растение, което:

а)

се използва в производството или доставката на земеделска продукция;

б)

се очаква да осигурява продукция през повече от един период; и

в)

е малко вероятно да бъде продадено като земеделска продукция освен при случайни продажби за получаване на остатъчната стойност.

Биологичен актив е живо животно или растение.

Биологичната трансформация обхваща процесите на растеж, стареене, производство и размножаване, които предизвикват качествени или количествени изменения в биологичния актив.

Разходи за продажба са допълнителните разходи, които са пряко относими към освобождаването от актива, с изключение на финансовите разходи и данъците върху дохода.

Група биологични активи е съвкупност от сходни живи животни или растения.

Реколта (съответно събиране на реколтата) е отделянето на продукцията от биологичния актив или прекратяването на жизнените процеси на биологичния актив. 5A а) растенията, отглеждани с цел използване като земеделска продукция (например дърветата, отглеждани за използване като дървен материал); б) растенията, отглеждани за добиване на земеделска продукция, когато има немалка вероятност предприятието да отгледа и продаде растението като земеделска продукция, освен при случайни продажби за получаване на остатъчната стойност (например дърветата, отглеждани както за плодовете им, така и за дървен материал); и в) едногодишните растения (например царевица и пшеница). 5Б 5В 6 а)

Способност за промяна. Живите животни и растения са способни на биологична трансформация; б)

Управление на промяната. Управлението улеснява биологичната трансформация чрез ускоряване или най-малкото чрез стабилизиране на необходимите условия за протичането на процеса (например хранителните нива, влагата, температурата, плодовитостта и светлината). Този вид управление отличава земеделската дейност от другите дейности: Например прибирането на реколта от източници, които не са обект на управление (като океанския риболов и обезлесяването), не е земеделска дейност; и в)

Оценяване на промяната. Промяната на качеството (например, генетични качества, плътност, зрялост, покритие с мазнина, съдържание на белтъчини и здравина на влакното) или на количеството (например, потомство, тегло, кубически метри, дължина или диаметър на влакното и брой на пъпките), породена от биологична трансформация или прибиране на реколта, се оценява и наблюдава като рутинна управленска функция. 7 а) активът се променя чрез: i) растеж (увеличаване на количеството или подобряване на качеството на животно или растение), ii) стареене (намаляване на количеството или влошаване на качеството на животно или растение), или iii) размножаване (създаване на допълнителни живи животни или растения); или б) производство на земеделска (селскостопанска) продукция като гума, чаени листа, вълна и мляко.

Общи определения

8

Балансова стойност е стойността, с която активът се признава в отчета за финансовото състояние.

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)

Безвъзмездни средства, предоставени от държавата, е термин, използван съгласно определението по МСС 20. 9 ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

10

а)

предприятието контролира актива в резултат от предишни събития;

б)

вероятно е предприятието да получи бъдещи икономически ползи, свързани с актива; и

в)

справедливата стойност или себестойността/цената на придобиване на актива може да бъде надеждно определена.

11

12

13

14 15 16 17–21 22 23 24 а) биологичната трансформация след първоначалното извършване на разходи е малка (например при разсад, засаден непосредствено преди края на отчетния период, или при новопридобити селскостопански животни); или б) не се очаква влиянието на биологичната трансформация върху цената да е съществено (например за първоначалния растеж при 30-годишния производствен цикъл на боров масив). 25

Печалби и загуби

26

27

28

29

Невъзможност да се определи надеждно справедливата стойност

30

31 32 33 БЕЗВЪЗМЕЗДНИ СРЕДСТВА, ПРЕДОСТАВЕНИ ОТ ДЪРЖАВАТА

34

35

36 37 38 ОПОВЕСТЯВАНЕ 39

Общи изисквания

40

41

42 43 44 45

46

а)

естеството на своята дейност, като включва всяка група биологични активи; и

б)

нефинансовите оценки или приблизителни оценки на физическите количества на:

i)

всяка група от биологичните активи на предприятието в края на периода; и

ii)

производството на селскостопанска продукция през периода.

47–48

49

а)

съществуването и балансовите стойности на биологични активи, правото на собственост върху които е ограничено, и балансовите стойности на биологичните активи, заложени като обезпечение за задължения;

б)

размера на поетите задължения във връзка с развитието или придобиването на биологични активи; и

в)

стратегиите за управление на финансовия риск, свързан със земеделската дейност.

50

а)

печалбата или загубата, възникнала в резултат на промените в справедливата стойност, намалена с разходите за продажба;

б)

увеличенията, дължащи се на покупки;

в)

намаленията, които може да бъдат отдадени на продажби, и биологичните активи, класифицирани като държани за продажба (или включени в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба) в съответствие с МСФО 5;

г)

намаленията, дължащи се на реколтата;

д)

увеличенията в резултат на бизнес комбинации;

е)

нетните курсови разлики, възникващи при превалутирането (преизчислението) на финансовите отчети в друга валута, различна от валутата на представяне, както и при превалутирането на данните за предприятие в чужбина във валутата на представяне на отчитащото се предприятие; и

ж)

други промени.

51 52 53

Допълнително оповестяване за биологичните активи, при които справедливата стойност не може да бъде надеждно определена

54

а)

описание на биологичните активи;

б)

обяснение защо справедливата стойност не може да бъде надеждно определена;

в)

ако е възможно – диапазона на приблизителните оценки, в рамките на който най-вероятно се намира справедливата стойност;

г)

използвания метод на амортизация;

д)

полезния живот или използваните амортизационни норми; и

е)

брутната балансова стойност и натрупаната амортизация (заедно с натрупаните загуби от обезценка) към началото и края на периода.

55

а)

загуби от обезценка;

б)

възстановяване на загубите от обезценка; и

в)

амортизация.

56

а)

описание на биологичните активи;

б)

обяснение защо справедливата стойност вече може да бъде надеждно оценена; и

в)

ефекта от промяната.

Безвъзмездни средства, предоставени от държавата

57

а)

естеството и размера на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, признати във финансовите отчети;

б)

неизпълнените условия и други непредвидени обстоятелства, свързани с безвъзмездните средства, предоставени от държавата; и

в)

очакваните значителни намаления на равнището на безвъзмездните средства, предоставени от държавата.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 58 59 60 61 62 63 64 65

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 1

Прилагане за първи път на Международните стандарти за финансово отчитане

ЦЕЛ 1 а) е ясна за ползвателите и сравнима за всички представени периоди; б) дава подходяща отправна точка за счетоводно отчитане в съответствие с Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО); и в) може да се създаде при разходи, които не надхвърлят ползите. ОБХВАТ 2 а) в първите си финансови отчети по МСФО; и б) във всеки междинен финансов отчет, ако съставя такъв, който представя съгласно МСС 34 Междинно финансово отчитане за част от периода, обхванат от първите му финансови отчети по МСФО. 3 а) е представило последните си финансови отчети за предходния период: i) съгласно национални изисквания, които не са в съответствие с МСФО във всички отношения; ii) в съответствие с МСФО във всички отношения, но без финансовите отчети да са съдържали изрично и безусловно заявление, че са спазени МСФО; iii) в които се съдържа изрично заявление за съответствие с някои, но не с всички, МСФО; iv) съгласно национални изисквания, които не са в съответствие с МСФО, като е използвало някои отделни МСФО, за да отчете обекти, за които не е имало национални изисквания; или v) съгласно национални изисквания, с равняване на някои стойности със стойностите, определени съгласно МСФО; б) е изготвяло финансови отчети съгласно МСФО само за вътрешно ползване, без те да са предоставяни на собствениците на предприятието или на други външни ползватели; в) е изготвяло набор от отчети съгласно МСФО с цел консолидация, без да изготви пълния комплект от финансови отчети съгласно определението по МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.); или г) не е представяло финансови отчети за предходни периоди. 4 а) престане да представя финансови отчети съгласно националните изисквания, след като преди това е представяло както тях, така и друг набор от финансови отчети, съдържащи изрично и безусловно заявление за съответствие с МСФО; б) е представило финансови отчети през предходната година съгласно национални изисквания и тези финансови отчети са съдържали изрично и безусловно заявление за съответствие с МСФО; или в) е представило финансови отчети през предходната година, които са съдържали изрично и безусловно заявление за съответствие с МСФО, дори ако одиторите са изразили резерви относно тези финансови отчети в одиторския си доклад. 4 A 4Б 5 а) изискванията относно промените в счетоводната политика по МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки; и б) конкретни преходни изисквания по други МСФО. ПРИЗНАВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

Встъпителен отчет за финансовото състояние по МСФО

6

Счетоводна политика

7

8

Пример: Последователно прилагане на най-новата редакция на МСФО

Обща информация

Краят на първия отчетен период по МСФО на предприятие А е 31 декември 20Х5. Предприятие А решава да представи сравнителна информация в тези финансови отчети само за една година (вж. параграф 21). Следователно неговата дата на преминаване към МСФО е началото на дейността му на 1 януари 20Х4 г. (или краят на дейността му на 31 декември 20Х3 г., което е същото). Предприятие A е представяло финансови отчети съгласно своите досегашни Общоприети счетоводни принципи (ОПСП) ежегодно до 31 декември всяка година, до и включително 31 декември 20Х4 г.

Прилагане на изискванията

Предприятие A е длъжно да приложи МСФО, които са в сила за периодите, приключващи на 31 декември 20Х5 г., при: а) изготвяне и представяне на своя встъпителен отчет за финансовото състояние по МСФО към 1 януари 20Х4 г.; и б) изготвяне и представяне на своя отчет за финансовото състояние към 31 декември 20Х5 г. (включително сравнителните суми за 20Х4 г.), отчет за всеобхватния доход, отчет за промените в собствения капитал и отчет за паричните потоци за годината, приключваща на 31 декември 20Х5 г. (включително сравнителните суми за 20Х4 г.) и оповестяванията (включително сравнителната информация за 20Х4 г.). Ако има нов МСФО, който все още не е задължителен, но допуска ранно прилагане, предприятие A може – но не е задължено – да приложи този МСФО в своите първи финансови отчети по МСФО. 9 10 а) да признае всички активи и пасиви, чието признаване се изисква от МСФО; б) да не признава отчетни обекти като активи или пасиви, ако МСФО не позволяват признаването им като такива; в) да прекласифицира отчетните обекти, които е признавало съгласно досегашните ОПСП като един вид актив, пасив или компонент на собствения капитал, но които представляват друг вид актив, пасив или компонент на собствения капитал съгласно МСФО; и г) да прилага МСФО при оценяването на всички признати активи и пасиви. 11 12 а) по силата на параграфи 14–17 и допълнение Б се забранява прилагането с обратна сила на някои аспекти на други МСФО. б) по силата на допълнения В–Д се предвижда освобождаване от някои изисквания на други МСФО.

Изключения от изискванията за прилагане с обратна сила на други МСФО

13

Приблизителни оценки

14

15 16 17

Освобождаване от изискванията на други МСФО

18 19 ПРЕДСТАВЯНЕ И ОПОВЕСТЯВАНЕ 20

Сравнителна информация

21

Сравнителна информация и исторически справки, които не са съгласно МСФО

22 а) по виден начин обозначава информацията, изготвена съгласно досегашните ОПСП, като изготвена не в съответствие с МСФО; и б) оповестява естеството на основните корекции, които биха я привели в съответствие с МСФО. Предприятието не е длъжно да дава количествен израз на тези корекции.

Обяснение на преминаването към МСФО

23

23A а) поради каква причина е спряло да прилага МСФО; и б) поради каква причина възобновява прилагането на МСФО. 23Б

Равнения

24 а) равнение на собствения капитал на предприятието, отчетен съгласно досегашните ОПСП, със собствения капитал съгласно МСФО и за двете посочени по-долу дати: i) датата на преминаване към МСФО; и ii) края на най-късния период, представен в последните годишни финансови отчети на предприятието съгласно досегашните му ОПСП; б) равнение към общия размер на всеобхватния доход по МСФО за последния период в последните годишни финансови отчети на предприятието. Отправна точка за това равнение е общият размер на всеобхватния доход по досегашните му ОПСП за същия период или – ако предприятието не е отчело такъв общ размер – печалбата или загубата по досегашните ОПСП; в) ако предприятието е признало или възстановило загуби от обезценка за първи път при изготвянето на встъпителния си отчет за финансовото състояние по МСФО – оповестяванията, които биха се изисквали съгласно МСС 36 Обезценка на активи, ако предприятието бе признало тези загуби или възстановявания на загуби от обезценка през периода, започващ на датата на преминаване към МСФО. 25 26 27 27A 28

Определяне на финансови активите или финансовите пасиви

29 29A

Използване на справедливата стойност като приета стойност

30 а) съвкупния размер на тези справедливи стойности; и б) съвкупната корекция на балансовите стойности, отчетени съгласно досегашните ОПСП.

Използване на приета стойност за инвестициите в дъщерни предприятия, съвместни предприятия и асоциирани предприятия

31 а) съвкупната приета стойност на тези инвестиции, за които приетата стойност е тяхната балансова стойност съгласно досегашните ОПСП; б) съвкупната приета стойност на тези инвестиции, за които приетата стойност е справедливата стойност; и в) съвкупната корекция на балансовите стойности, отчетени съгласно досегашните ОПСП.

Използване на приетата стойност за нефтени и газови активи

31A

Използване на приета стойност за операции, за които се прилага регулиране на цените

31Б

Използване на приета стойност след тежка свръхинфлация

31В а) не всички предприятия, които имат сделки и разчети във валутата, разполагат с надежден общ ценови индекс; б) не съществува възможност за размяна между валутата и сравнително стабилна чуждестранна валута.

Междинно финансово отчитане

32 а) Ако предприятието е представило междинен финансов отчет за сравнителния междинен период от непосредствено предхождащата финансова година, всеки такъв междинен финансов отчет трябва да включва: i) равнение на собствения му капитал съгласно досегашните ОПСП към края на въпросния сравнителен междинен период със собствения му капитал съгласно МСФО към същата дата; и ii) равнение на общия всеобхватен доход съгласно МСФО за този сравнителен междинен период (текущ и от началото на годината до текущата дата). Отправна точка за това равнение е общият всеобхватен доход по досегашните му ОПСП за същия период или, ако предприятието не е отчело такава обща сума, печалбата или загубата по досегашните ОПСП. б) Освен равненията, което се изискват по буква a), първият междинен финансов отчет на предприятието съгласно МСС 34 за част от периода, за който се отнасят първите му финансови отчети по МСФО, включва равненията, описани в параграф 24, букви a) и б) (допълнени с подробните данни, които се изискват по параграфи 25 и 26), или препратка към друг публикуван документ, който включва тези равнения. в) Ако предприятието промени счетоводната си политика или използването на предвидените в настоящия МСФО освобождавания, то обяснява промените във всеки такъв междинен финансов отчет в съответствие с параграф 23 и актуализира равненията, предвидени в букви а) и б). 33 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 34 35 36 37 38 39 39 A 39Б 39В 39Г 39Д 39Е 39Ж 39З 39И 39Й 39К 39Л 39M 39Н 39O 39П 39Р 39С 39Т 39У 39Ф 39Х 39Ц 39Ч 39Щ 39Щ 39AA 39АБ 39АВ 39АГ 39АД 39AF 39АЖ 39АЗ ОТМЯНА НА МСФО 1 (ИЗДАДЕН 2003) 40 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

дата на преминаване към МСФО

Началото на най-ранния период, за който предприятието представя пълна сравнителна информация съгласно МСФО в своите първи финансови отчети по МСФО.

приета стойност

Стойност, използвана като заместител на себестойността/цената на придобиване или амортизираната себестойност/цена на придобиване към дадена дата. При последваща амортизация се приема, че предприятието първоначално е признало актива или пасива на дадената дата и че себестойността или цената му на придобиване е била равна на приетата стойност.

справедлива стойност

е цената, която би била получена за продажбата на актив или платена за прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (вж. МСФО 13).

първи финансови отчети по МСФО

Първите годишни финансови отчети, в които предприятието приема Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО), като прави изрично и безусловно заявление за съответствие с МСФО.

първи отчетен период по МСФО

Последният отчетен период, обхванат от първите финансови отчети по МСФО на предприятието.

предприятие, прилагащо МСФО за първи път

Предприятие, което представя своите първи финансови отчети по МСФО.

Международни стандарти за финансово отчитане (МСФО)

Стандарти и разяснения, издадени от Съвета по Международните счетоводни стандарти (СМСС). Те се състоят от: а) Международните стандарти за финансово отчитане; б) Международните счетоводни стандарти; в) Разясненията на Комитета за разяснения на Международните стандарти за финансово отчитане (КРМСФО); и г) Разясненията на Постоянния комитет за разяснения (ПКР) (31).

встъпителен отчет за финансовото състояние по МСФО

Отчетът за финансовото състояние на предприятието към датата на преминаване към МСФО.

досегашни ОПСП

Счетоводните принципи (база), които предприятието, прилагащо МСФО за първи път, е използвало непосредствено преди приемането на МСФО. Приложение В

Освобождавания за бизнес комбинациите

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. Предприятието прилага следните изискванията по отношение на бизнес комбинациите, които то е признало преди датата на преминаване към МСФО. Настоящото допълнение следва да се прилага само за бизнес комбинациите, попадащи в обхвата на МСФО 3 Бизнес комбинации. В1 В2 В3 а) или при всички бизнес комбинации, осъществени преди датата на преминаване към МСФО; или б) или при всички бизнес комбинации, данните за които предприятието избере да преизчисли, за да спази МСФО 3, както се допуска от горния параграф В1. В4 а) Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, запазва класификацията от своите финансови отчети по досегашните ОПСП (като придобиване от юридически придобиващото предприятие, обратно придобиване от юридически придобитото предприятие, или обединяване на участия). б) Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, признава всички свои активи и пасиви към датата на преминаване към МСФО, които са били придобити или поети при минала бизнес комбинация, различни от: i) някои финансови активи и финансови пасиви, отписани съгласно досегашните му ОПСП (вж. параграф Б2); и ii) активи, включително репутация, и пасиви, които не са признати в консолидирания отчет за финансовото състояние на придобиващото предприятие съгласно досегашните ОПСП, които също не биха отговорили на изискванията за признаване съгласно МСФО в самостоятелния отчет за финансовото състояние на придобитото предприятие (вж. букви е)–и) по-долу). Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, признава всяка получена в резултат на това промяна, като коригира неразпределената печалба (или, ако това е уместно, друга категория на собствения капитал), освен когато промяната е резултат от признаването на нематериален актив, който преди това е бил включен в рамките на репутацията (вж. букви ж)–и) по-долу).

Приложение Б

Изключения от изискванията за прилагане с обратна сила на други МСФО

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Б1 а) отписване на финансови активи и финансови пасиви (параграфи Б2 и Б3); б) счетоводно отчитане на хеджирането (параграфи Б4—Б6); в) неконтролиращи участия (параграф Б7); г) класификация и оценяване на финансовите активи (параграф Б8–Б8В); д) обезценка на финансови активи (параграфи Б8Г–Б8Ж); е) внедрени деривативи (параграф Б9); ж) държавни заеми (параграфи Б10–Б12) з) застрахователни договори (параграф Б13); както и и) отсрочен данък, свързан с лизинг и задължения за извеждане от експлоатация, възстановяване и сходни с тях задължения (параграф Б14).

Отписване на финансови активи и финансови пасиви

Б2 Б3

Отчитане на хеджирането

Б4 а) да оцени всички деривативи по справедлива стойност; и б) да отстрани всички отсрочени загуби и печалби, възникващи по деривативи, които са били отчетени съгласно досегашните му ОПСП така, сякаш са активи или пасиви. Б5 Б6

Неконтролиращи участия

Б7 а) изискването в параграф Б94 общият всеобхватен доход да се отнася към собствениците на предприятието майка и към неконтролиращите участия, дори ако това води до отрицателно салдо на неконтролиращите участия; б) изискванията в параграфи 23 и Б96 за отчитане на промени в притежаваното участие на предприятието майка в собствеността на дъщерното предприятие, които не водят до загуба на контрол; и в) изискванията на параграфи Б97–Б99 за счетоводно отчитане на загуба на контрол върху дъщерно предприятие и съответните изисквания на параграф 8А от МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности. Ако обаче предприятие, прилагащо МСФО за първи път, реши да прилага МСФО 3 с обратна сила към минали бизнес комбинации, предприятието прилага също МСФО 10 в съответствие с параграф В1 от настоящия МСФО.

Класификация и оценяване на финансовите инструменти

Б8 Б8A Б8Б Б8В

Обезценка на финансови активи

Б8Г Б8Д Б8Е а) изискванията в параграф 5.5.10 и Б5.5.22–Б5.5.24 от МСФО 9; и б) оборимото предположение по параграф 5.5.11 от МСФО 9 за договорните плащания, просрочието по които надхвърля 30 дни, ако предприятието ще прилага изискванията за обезценка чрез установяване на значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване за тези финансови инструменти въз основа на информация за просрочието. Б8Ж

Внедрени деривативи

Б9

Държавни заеми

Б10 Б11 Б12

Застрахователни договори

Б13

Отсрочени данъци, свързани с лизинг и задължения за извеждане от експлоатация, възстановяване и сходни с тях задължения

Б14 а) активи с право на ползване и пасиви по лизинга; както и б) задължения за извеждане от експлоатация, възстановяване и сходни с тях задължения и съответните суми, признати като част от себестойността или цената на придобиване на съответния актив. Приложение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

БИЗНЕС КОМБИНАЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИЯ ПОД ОБЩ КОНТРОЛ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФ 2, БУКВА в) B1 B2 B3 B4 ИДЕНТИФИЦИРАНЕ НА БИЗНЕС КОМБИНАЦИЯ (ПРИЛОЖЕНИЕ НА ПАРАГРАФ 3) Б5 а) чрез прехвърляне на парични средства, парични еквиваленти или други активи (включително нетни активи, съставляващи бизнес); б) чрез понасяне на пасиви; в) чрез емитиране на дялове собствен капитал; г) чрез осигуряване на повече от един вид възнаграждение; или д) без прехвърляне на възнаграждение, включително само по силата на договор (вж. параграф 43). B6 а) една или повече стопански дейности стават дъщерни предприятия на придобиващото предприятие или нетните активи на една или повече стопански дейности юридически се вливат в придобиващото предприятие; б) едно от комбиниращите се предприятия прехвърля нетните си активи или неговите собственици прехвърлят своите участия в собствения капитал на другото комбиниращо се предприятие или неговите собственици; в) всички комбиниращи се предприятия прехвърлят своите нетни активи или собствениците на тези предприятия прехвърлят своите участия в собствения капитал в новосформирано предприятие (понякога наричана обединяваща операция); или г) група бивши собственици на едно от комбиниращите се предприятия получава контрол над комбинираното предприятие. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЗА СТОПАНСКА ДЕЙНОСТ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФ 3) B7 а) Входящ материал : Всякакъв икономически ресурс, чрез който се създава продукция или който може да допринесе за създаването на продукция, когато към него бъдат приложени един или повече процеси. Примерите включват нетекущи активи (включително нематериални активи или права за ползване на нематериални активи), интелектуална собственост, възможността за получаване на достъп до необходимите материали или права, както и до наети лица. б) Процес : Всяка система, стандарт, протокол, условност или правило, които чрез прилагане към входящ материал или входящи материали създават продукция или могат да допринесат за създаването на продукция. Примерите включват стратегически управленски процеси, оперативни процеси и процеси за управление на ресурси. Тези процеси обикновено се документират, но интелектуалният капацитет на организираната работна сила, притежаваща необходимите умения и опит и следваща правилата и условностите, може да осигури необходимите процеси, които могат да се приложат към входящи материали и да създават продукция. (Счетоводството, фактурирането, ведомостите за заплати и други административни системи обикновено не са процеси, използвани за създаване на продукция). в) Продукция : Резултатът от входящите материали и от процесите, приложени към тези входящи материали, при който се предоставят стоки или услуги на клиентите, генерира се инвестиционен доход (например под формата на дивиденти или лихви) или друг доход от обичайна дейност.

Незадължителна проверка за определяне на концентрацията на справедлива стойност

Б7A а) ако проверката за концентрация е премината, това означава, че наборът от дейности и активи не представлява стопанска дейност и не е необходима по-нататъшна оценка; б) ако проверката за концентрация не е премината или ако предприятието избере да не я прилага, то следва извърши оценката, посочена в параграфи Б8 — Б12Г. Б7Б а) брутните придобити активи не включват парични средства и парични еквиваленти, отсрочени данъчни активи, както и репутацията, произтичаща от отсрочените данъчни пасиви; б) справедливата стойност на брутните придобити активи включва всяко прехвърлено възнаграждение (плюс справедливата стойност на всяко неконтролиращо участие и справедливата стойност на всяко държано преди това участие), превишаващо справедливата стойност на придобитите нетни разграничими активи. Справедливата стойност на брутните придобити активи по принцип може да се определи като общата стойност, получена чрез прибавяне на справедливата стойност на прехвърленото възнаграждение (плюс справедливата стойност на всяко неконтролиращо участие и справедливата стойност на всяко държано преди това участие) към справедливата стойност на поетите пасиви (различни от отсрочените данъчни пасиви) и изключване на позициите, посочени в буква а). Ако обаче справедливата стойност на брутните придобити активи превишава така получената обща стойност, в някои случаи може да се наложи по-точно изчисление; в) даден отделен разграничим актив включва всеки актив или група активи, които в бизнес комбинация биха били признати и оценени като отделен разграничим актив; г) ако даден материален актив е свързан с друг материален актив (или базов актив, който е предмет на лизинг съгласно МСФО 16 Лизинг) по такъв начин, че не може да бъде физически отделен от него и използван самостоятелно, без това да породи значителни по размер разходи или значително намаление на полезността или справедливата стойност на единия от двата актива (например, земя и сгради), тези активи се считат за отделен разграничим актив; д) когато оценява дали активите са подобни, предприятието взема предвид естеството на всеки отделен разграничим актив, както и рисковете, свързани с управлението и създаването на продукция чрез активите (т.е. рисковите характеристики); е) следните активи не се смятат за подобни активи: i) материален актив и нематериален актив; ii) материални активи, попадащи в различни класове (например материални запаси, производствено оборудване и автомобили), освен ако те се считат за отделен разграничим актив в съответствие с критерия по буква г); iii) разграничими нематериални активи, попадащи в различни класове (например търговски марки, лицензии и нематериални активи в етап на разработване); iv) финансов актив и нефинансов актив; v) финансови активи, попадащи в различни класове (например, вземания и инвестиции в инструменти на собствения капитал); и vi) разграничими активи, които попадат в един и същ клас, но чиито рискови характеристики се различават съществено. Б7В

Елементи на стопанската дейност

Б8 Б8A Б9 Б10 Б11

Преценка дали придобият процес е съществен

Б12 Б12A Б12Б а) той е от решаващо значение за това придобитият входящ ресурс (или входящи ресурси) да бъде обработен или преобразуван в продукция; както и б) придобитите входящи ресурси включват както организирана работна сила, притежаваща необходимите умения, знания или опит за извършването на този процес (или група процеси), така и други входящи ресурси, които организираната работна сила би могла да обработи или преобразува в продукция. Тези други входящи ресурси биха могли да включват: i) права върху интелектуална собственост, които биха могли да се използват за разработване на стока или услуга; ii) други икономически ресурси, които биха могли да бъдат обработени за създаването на продукция; или iii) права за получаване на достъп до необходимите материали или права, които дават възможност да бъде създадена бъдеща продукция. Примерите за входящи ресурси, посочени в буква б), подточки i) — iii), включват технологии, незавършени проекти за научноизследователска и развойна дейност, както и права във връзка с недвижими имоти и полезни изкопаеми. Б12В а) е от решаващо значение за това продукцията да продължи да се произвежда, а придобитите входящи ресурси включват организирана работна сила, притежаваща необходимите умения, знания или опит за извършването на този процес (или група процеси); или б) допринася в значителна степен за това производството на продукцията да продължи, както и: i) се смята за единствен по рода си или рядък; или ii) не може да бъде заменен, без това да породи съществени разходи, усилия или забавяне на възможността производството на продукцията да продължи. Б12Г а) даден придобит договор представлява входящ ресурс, а не съществен процес. Въпреки това, даден придобит договор, например договор за управление на имущество от външен изпълнител или за управление на активи от външен изпълнител, може да даде достъп до организирана работна сила. Предприятието трябва да прецени дали организираната работна сила, до която е получило достъп чрез такъв договор, извършва съществен процес, който е контролиран от предприятието и следователно е придобит от него. При тази оценка трябва да бъдат взети предвид фактори като продължителността на договора и условията за подновяването му; б) възникването на затруднения при заместването на придобита организирана работна сила може да бъде признак, че тази придобита организирана работна сила извършва процес, който е от решаващо значение за възможността да се създава продукция. в) даден процес (или група процеси) не е от решаващо значение, ако например той е спомагателен или относително несъществен на фона на всички процеси, необходими за създаването на продукция. ОПРЕДЕЛЯНЕ НА ПРИДОБИВАЩОТО ПРЕДПРИЯТИЕ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФИ 6 И 7) Б13 Б14 Б15 а) относителните права на глас в комбинираното предприятие след бизнес комбинацията — Придобиващото предприятие обикновено е комбиниращото се предприятие, чиито собственици като група запазват или получават право на най-голяма част от гласовете в комбинираното предприятие. При определянето коя група собственици запазва или получава право на най-голяма част от гласовете, предприятието взема предвид съществуването на всякакви необичайни или специални условия на гласуване и опции, варанти или конвертируеми ценни книжа. б) съществуването на голямо малцинствено участие с право на глас в комбинираното предприятие, ако никой друг собственик или организирана група собственици няма значително участие с право на глас — Придобиващото предприятие обикновено е комбиниращото се предприятие, чийто единствен собственик или организирана група собственици държи най-голямото малцинствено участие с право на глас в комбинираното предприятие. в) състава на управителния орган на комбинираното предприятие — Придобиващото предприятие обикновено е комбиниращото се предприятие, чиито собственици имат възможността да избират, да назначават или да отстраняват мнозинството от членовете на управителния орган на комбинираното предприятие. г) състава на висшето ръководство на комбинираното предприятие — Придобиващото предприятие обикновено е комбиниращото се предприятие, чието (бивше) ръководство доминира ръководството на комбинираното предприятие. д) условията на размяна на участията в собствения капитал — Придобиващото предприятие обикновено е комбиниращото се предприятие, което плаща премия над справедливата стойност на участието в собствения капитал на другото комбиниращо се предприятие или предприятия преди комбинацията. Б16 Б17 Б18 ОБРАТНО ПРИДОБИВАНЕ Б19 а) публичното предприятие като придобивано предприятие за целите на счетоводното отчитане (счетоводно придобивано предприятие); и б) частното предприятие като придобиващо предприятие за целите на счетоводното отчитане (счетоводно придобиващо предприятие). Счетоводно придобиваното предприятие трябва да отговаря на определението за стопанска дейност, за да се отчете сделката като обратно придобиване, и се прилагат всички принципи на признаване и оценяване в настоящия МСФО, включително изискването за признаване на репутация.

в) Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, трябва да изключи от встъпителния си отчет за финансовото състояние по МСФО всеки отчетен обект, признат съгласно досегашните му ОПСП, който не отговаря на изискванията за признаване като актив или пасив съгласно МСФО. Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, следва да отчете произтичащата от това промяна, както следва: i) предприятието, прилагащо МСФО за първи път, може да е класифицирало минала бизнес комбинация като придобиване и да е признало като нематериален актив отчетен обект, който не отговаря на изискванията за признаване като актив съгласно МСС 38 Нематериални активи. То трябва да прекласифицира този отчетен обект (и съответните отсрочени данъци и неконтролиращи участия, ако има такива) като част от репутацията (освен в случаите, когато е приспаднало репутацията пряко от собствения капитал съгласно досегашните си ОПСП, вж. буква ж), подточка i) и буква и) по-долу); ii) предприятието, прилагащо МСФО за първи път, признава всички други произтичащи от това промени в неразпределената печалба (32). г) МСФО изискват последващото оценяване на някои активи и пасиви да става на база, различна от първоначалната себестойност или цена на придобиване, например справедливата стойност. Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, оценява тези активи и пасиви на тази база във встъпителния си отчет за финансовото състояние по МСФО, дори ако те са били придобити или поети при минала бизнес комбинация. То признава всяка произтичаща от това промяна в балансовата стойност, като коригира неразпределената печалба (или, ако е уместно, друга категория на собствения капитал), а не репутацията. д) Непосредствено след бизнес комбинацията балансовата стойност съгласно досегашните ОПСП на придобитите активи и поетите пасиви при тази бизнес комбинация става тяхна приета стойност съгласно МСФО към въпросната дата. Ако МСФО изискват оценяване на тези активи и пасиви на база себестойност или цена на придобиване към по-късна дата, тази приета стойност следва да бъде основата за амортизация на база себестойност или цена на придобиване от датата на бизнес комбинацията. е) Ако придобит актив или поет пасив при минала бизнес комбинация не е бил признат съгласно досегашните ОПСП, във встъпителния отчет за финансовото състояние по МСФО той няма приета стойност, равна на нула. Вместо това придобиващото предприятие го признава и оценява в своя консолидиран отчет за финансовото състояние на базата, която МСФО биха изисквали в отделния отчет на финансовото състояние на придобитото предприятие. Пример: ако придобиващото предприятие, съгласно своите досегашни ОПСП, не е капитализирало лизингите, придобити при минала бизнес комбинация, по които придобитото предприятие е лизингополучател, то трябва да капитализира тези лизинги в своите консолидирани финансови отчети, както би се изисквало съгласно МСФО 16 Лизинг по отношение на придобитото предприятие, което трябва да направи това в своя отчет за финансовото състояние по МСФО. По аналогичен начин, ако придобиващото предприятие, съгласно своите досегашни ОПСП, не е признало условен пасив, който все още съществува към датата на преминаване към МСФО, придобиващото предприятие трябва да признае този условен пасив към тази дата, освен ако МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи забранява това признаване във финансовите отчети на придобиваното предприятие. И обратно, ако актив или пасив е бил включен в репутацията съгласно досегашните му ОПСП, но би бил признат отделно съгласно МСФО 3, този актив или пасив остава в репутацията, освен ако МСФО биха изисквали той да бъде признат във финансовите отчети на придобитото предприятие. ж) Балансовата стойност на репутацията във встъпителния отчет за финансовото състояние по МСФО е балансовата ѝ стойност съгласно досегашните му ОПСП към датата на преминаване към МСФО, след извършване на следните две корекции: i) Ако това се изисква съгласно буква в), подточка i) по-горе, предприятието, прилагащо МСФО за първи път, увеличава балансовата стойност на репутацията, когато прекласифицира отчетен обект, който е признало като нематериален актив съгласно досегашните си ОПСП. По същия начин, ако буква e) изисква предприятието, прилагащо МСФО за първи път, да признае нематериален актив, който е бил включен в признатата репутация съгласно досегашните му ОПСП, прилагащото за първи път предприятие трябва съответно да намали балансовата стойност на репутацията (и, ако това е приложимо, да коригира отсрочените данъци и неконтролиращи участия). ii) Независимо дали има или не признаци, че репутацията може да е обезценена, предприятието, прилагащо МСФО за първи път, прилага МСС 36 при проверка на репутацията за обезценка към датата на преминаване към МСФО и при признаване на всяка възникваща обезценка в неразпределената печалба (или, ако това се изисква съгласно МСС 36, в преоценъчния излишък). Проверката за обезценка следва да се основава на условията към датата на преминаване към МСФО. з) към датата на преминаване към МСФО не се извършват никакви други корекции на балансовата стойност на репутацията. Например предприятието, прилагащо МСФО за първи път, не преизчислява балансова стойност на репутацията: i) с цел да изключи незавършена научноизследователска и развойна дейност, придобита при тази бизнес комбинация (освен в случай че съответният нематериален актив би отговорил на изискванията за признаване съгласно МСС 38 в отчета за финансовото състояние на придобитото предприятие); ii) с цел да извърши корекция на предишна амортизация на репутацията; iii) с цел да се възстановят корекциите на репутацията, които не биха били допустими съгласно МСФО 3, но са били извършени съгласно досегашните ОПСП поради настъпване на корекции на активите и пасивите между датата на бизнес комбинацията и датата на преминаване към МСФО. и) Ако предприятието, прилагащо МСФО за първи път, е признало репутацията съгласно досегашните си ОПСП като намаление на капитала: i) то не признава тази репутация във встъпителния си отчет за финансовото състояние по МСФО. Освен това, то не прекласифицира тази репутация към печалбата или загубата, ако се освободи от дъщерното предприятие, или ако настъпи обезценка на инвестицията, направена в дъщерното предприятие; ii) корекциите, произтичащи от последващо уреждане на условна позиция, което оказва влияние на възнаграждението при покупката, се признават в неразпределената печалба. й) Съгласно своите досегашни ОПСП предприятието, прилагащо МСФО за първи път, може да не е консолидирало дъщерното предприятие, придобито при минала бизнес комбинация (например, защото предприятието майка не го е считало за дъщерно предприятие съгласно своите досегашни ОПСП или не е изготвяло консолидирани финансови отчети). Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, коригира балансовите стойности на активите и пасивите на дъщерното предприятие до стойностите, които биха се изисквали съгласно МСФО в отчета за финансовото състояние на дъщерното предприятие. Приетата стойност на репутацията е равна на разликата към датата на преминаване към МСФО между: i) участието на предприятието майка в тези коригирани балансови стойности; и ii) себестойността/цената на придобиване в самостоятелните финансови отчети на предприятието майка на неговата инвестиция в дъщерното предприятие. к) Оценяването на неконтролиращите участия и отсрочените данъци произтича от оценяването на други активи и пасиви. Следователно горепосочените корекции на признатите активи и пасиви се отразяват на неконтролиращите участия и отсрочените данъци. В5

Приложение Г

Освобождавания от изискванията на други МСФО

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Г1 а) сделки с плащане на базата на акции (параграфи Г2 и Г3); б) [заличен] в) приета стойност (параграфи Г5–Г8Б); г) лизинг (параграфи Г9 и Г9Б–Г9Д); е) съвкупни разлики от превалутиране (параграфи Г12–Г13А); ж) инвестиции в дъщерни, съвместни и асоциирани предприятия (параграфи Г14 и Г15); з) активи и пасиви на дъщерни предприятия, асоциирани предприятия и съвместни предприятия (параграфи Г16 и Г17); i) съставни финансови инструменти (параграф Г18); й) определяне на признатите по-рано финансови инструменти (параграфи Г19–Г19В); к) оценка по справедлива стойност на финансовите активи или финансовите пасиви при първоначално признаване (параграф Г20); л) задължения по извеждане от употреба, включени в себестойността или цената на придобиване на имоти, машини и съоръжения (параграфи Г21 и Г21А); м) финансови активи или нематериални активи, отчетени съгласно Разяснение 12 на КРМСФО Споразумения за концесия за услуги (параграф Г22); н) разходи по заеми (параграф Г23); о) [заличен] п) погасяване на финансови пасиви с инструменти на собствения капитал (параграф Г25); р) тежка хиперинфлация (параграфи Г26–Г30); с) съвместни споразумения (параграф Г31); т) разходи за откривни работи в производствената фаза на открита мина (параграф Г32); у) определяне на договори за покупка или продажба на нефинансов отчетен обект (параграф Г33); ф) приходи (параграфи Г34 и Г35); и х) сделки в чуждестранна валута и авансово възнаграждение (параграф Г36). Предприятието не прилага тези освобождавания по аналогия за други отчетни обекти.

Сделки с плащане на базата на акции

Г2 Г3 Г4

Приета стойност

Г5 Г6 а) със справедливата стойност; или б) със себестойността/цената на придобиване или амортизираната себестойност/цена на придобиване съгласно МСФО, коригирана така, че да отразява например измененията в общ или специфичен ценови индекс. Г7 а) инвестиционни имоти, ако предприятието избере да използва модела на себестойността или цената на придобиване по МСС 40 Инвестиционни имоти; aa) активи с право на ползване (МСФО 16 Лизинг); и б) нематериални активи, които отговарят на: i) критериите за признаване, определени в МСС 38 (включително надеждно определяне на първоначалната себестойност или цена на придобиване); и ii) критериите, определени в МСС 38 относно преоценката (включително наличието на активен пазар). Предприятието не може да използва тези възможности за избор при други активи или пасиви. Г8 а) Ако датата на оценяване съвпада с датата на преминаване към МСФО или е преди нея, предприятието може да използва тази обвързана с определено събитие оценка по справедлива стойност като приета стойност за целите на МСФО към датата на това оценяване; б) Ако датата на оценяване е след датата на преминаване към МСФО, но по време на периода, за който се отнасят първите финансови отчети по МСФО, обвързаната с определено събитие оценка по справедлива стойност може да се използва като приета стойност след настъпване на събитието; Предприятието признава настъпилите корекции направо в неразпределената печалба (или, ако е целесъобразно, в друга категория на собствения капитал) към датата на оценяването. Към датата на преминаване към МСФО предприятието или установява приетата стойност, като прилага критериите по параграфи Г5–Г7, или оценява активите и пасивите в съответствие с другите изисквания на настоящия МСФО. Г8A а) активите по проучване и оценяване – по стойността, определена съгласно досегашните ОПСП на предприятието; и б) активите в етапа на разработване или производство – по стойността, определена за отчитане в разходния център съгласно използваните от предприятието общи счетоводни принципи. Предприятието разпределя пропорционално тази сума сред базовите активи на разходния център, използвайки резервните количества или резервните стойности към тази дата. към датата на преминаване към МСФО предприятието подлага активите по проучване и оценяване и активите в етапа на разработване и производство, на проверка за обезценка съгласно съответно МСФО 6 Проучване и оценяване на минерални ресурси или МСС 36, като, ако е необходимо, намалява определената в съответствие с горепосочените букви а) или б) сума. За целите на настоящия параграф нефтените и газови активи са само използваните при проучването, оценката, разработването или производството на нефт и газ. Г8Б

Лизинг

Г9 Г9A Г9Б а) оценява пасива по лизинга към датата на преминаване към МСФО. Когато прилага този подход, лизингополучателят оценява пасива по лизинга по настоящата стойност на оставащите лизингови плащания (вж. параграф Г9Д), дисконтирани с диференциалния лихвен процент на лизингополучателя (вж. параграф Г9Д) към датата на преминаване към МСФО. б) оценява актива с право на ползване към датата на преминаване към МСФО. Лизингополучателят избира за всеки отделен лизингов договор дали да оцени актива с право на ползване по: i) балансовата му стойност – така, сякаш МСФО 16 е бил прилаган от началната дата на лизинга (вж. параграф Г9Д), но дисконтирана с диференциалния лихвен процент на лизингополучателя към датата на преминаване към МСФО; или ii) сума, равна на пасива по лизинга, коригирана със сумата на всички предсрочно извършени или начислени лизингови плащания, свързани с този лизингов договор, призната в отчета за финансовото състояние, непосредствено преди датата на преминаване към МСФО. в) прилага МСС 36 по отношение на активите с право на ползване към датата на преминаване към МСФО. Г9В Г9Г а) да прилага един дисконтов процент за портфейл от лизингови договори със сходни характеристики (например лизингови договори със сходен оставащ срок за сходен клас базови активи при сходна икономическа среда). б) да избере да не прилага изискванията по параграф Г9Б за лизинговите договори, чийто срок (вж. параграф Г9Д) изтича в рамките на 12 месеца от датата на преминаване към МСФО. Вместо това предприятието отчита (в т.ч. оповестява информация за) тези лизингови договори като краткосрочни лизингови договори, отчитани в съответствие с параграф 6 от МСФО 16. в) да избере да не прилага изискванията по параграф Г9Б за лизинговите договори, базовият актив по които е с ниска стойност (както е описано в параграфи Б3–Б8 от МСФО 16). Вместо това предприятието отчита (в т.ч. оповестява информация за) тези лизингови договори в съответствие с параграф 6 от МСФО 16. г) да изключи първоначалните преки разходи (вж. параграф Г9Д) от оценката на актива с право на ползване към датата на преминаване към МСФО. д) да използва последваща оценка, както например при определянето на срока на лизинговия договор, ако договорът съдържа опции за удължаване или прекратяване. Г9Д Г10–Г11

Съвкупни разлики от превалутиране

Г12 а) да признава някои разлики от превалутирането на другия всеобхватен доход и да ги натрупва в отделен компонент на собствения капитал; и б) при освобождаване от предприятие в чужбина да прекласифицира съвкупната разлика от превалутиране, отнасяща се към това предприятие в чужбина (включително ако това е приложимо, печалбите и загубите от съответните хеджиращи инструменти) от собствения капитал към печалбата или загубата като част от печалбата или загубата от освобождаването от това предприятие. Г13 а) съвкупните разлики от превалутиране за всички предприятия в чужбина се считат за равни на нула към датата на преминаване към МСФО; и б) в печалбата или загубата от последващо освобождаване от предприятие в чужбина не се включват разликите от превалутиране, възникнали преди датата на преминаване към МСФО, но се включват по-късните разлики от превалутиране. Г13А

Инвестиции в дъщерни, съвместни и асоциирани предприятия

Г14 а) по цена на придобиване (себестойност); б) в съответствие с МСФО 9; или в) по метода на собствения капитал, описан в МСС 28. 15 а) цена на придобиване, определена в съответствие с МСС 27; или б) приета стойност. Приетата стойност на такава инвестиция е нейната: i) справедлива стойност към датата на преминаване на предприятието към МСФО в неговите самостоятелни финансови отчети; или ii) балансова стойност съгласно досегашните ОПСП към тази дата. Предприятието, прилагащо МСФО за първи път, може да избере между подточка i) или ii) по-горе за оценка на инвестицията си във всяко дъщерно, съвместно или асоциирано предприятие, което то избере да оценява, използвайки приетата стойност. Г15A а) предприятието, прилагащо МСФО за първи път, прилага освобождаването от изискванията за миналите бизнес комбинации (допълнение В) към придобиването на инвестицията; б) ако предприятието прилага за първи път стандартите за самостоятелните си финансови отчети по-рано отколкото за консолидираните си финансови отчети, както и i) по-късно от дъщерното си предприятие, предприятието прилага параграф Г16 в своите самостоятелни финансови отчети. ii) по-късно от дъщерното си предприятие, предприятието прилага параграф Г17 в своите самостоятелни финансови отчети.

Активи и пасиви на дъщерни предприятия, асоциирани предприятия и съвместни предприятия

Г16 а) или по балансовите стойности, които биха били включени в консолидираните финансови отчети на предприятието майка, като се има предвид датата на преминаването към МСФО на предприятието майка, ако не бяха извършени никакви корекции за целите на процедурите на консолидация, и за целите на бизнес комбинацията, при която предприятието майка е придобило дъщерното предприятие (този избор не е на разположение на дъщерно предприятие на инвестиционно предприятие, както е определено в МСФО 10, за което се изисква оценка по справедлива стойност в печалбата или загубата); или б) по балансовите стойности, които се изискват от останалата част на настоящия МСФО, въз основа на датата на преминаване към МСФО на дъщерното предприятие. Тези балансови стойности може да се различават от описаните в буква a): i) когато освобождаванията от изискванията на настоящия МСФО водят до оценки, които зависят от датата на преминаване към МСФО; ii) когато счетоводната политика, използвана във финансовите отчети на дъщерното предприятие, се различава от използваната в консолидираните финансови отчети. Например дъщерното предприятие може да използва като своя счетоводна политика модела на себестойността или цената на придобиване по МСС 16 Имоти, машини и съоръжения, докато групата може да използва преоценъчния модел. Подобна възможност за избор съществува за асоциирано или съвместно предприятие, когато започва да прилага за първи път МСФО по-късно от предприятието, което има значително влияние или съвместен контрол над него. Г17

Съставни финансови инструменти

Г18

Определяне на признати в предишни отчети финансови инструменти

Г19 Г19A Г19Б Г19В

Оценяване по справедлива стойност на финансовите активи или финансовите пасиви при първоначално признаване

Г20

Задължения по извеждане от употреба, включени в себестойността или цената на придобиване на имоти, машини и съоръжения

Г21 а) да оцени задължението към датата на преминаване към МСФО съгласно МСС 37; б) когато задължението попада в обхвата на Разяснение 1 на КРМСФО – да определи приблизителната оценка на сумата, която би била включена в себестойността или цената на придобиване на съответния актив към момента на първоначалното възникване на това задължение, като дисконтира задължението към датата на възникването му, използвайки най-надеждната приблизителна оценка за историческата норма или норми на дисконтиране, коригирани за отразяване на риска, които биха била приложими за въпросното задължение през изминалия междувременно период; и в) да изчисли натрупаната амортизация върху тази сума към датата на преминаване към МСФО на базата на текущата приблизителна оценка за полезния живот на актива, като използва амортизационната политика, възприета от предприятието по МСФО. Г21A а) оценява задълженията по извеждане от експлоатация, възстановяване и сходните с тях задължения към датата на преминаване към МСФО съгласно МСС 37; и б) признава направо в неразпределената печалба всяка разлика между тази сума и балансовата стойност на тези задължения към датата на преминаване към МСФО съгласно използваните от предприятието общи счетоводни принципи.

Финансови активи или нематериални активи, отчетени счетоводно в съответствие с Разяснение 12 на КРМСФО

Г22

Разходи по заеми

Г23 а) не преизчислява компонента на разходите по заеми, капитализирани съгласно досегашните ОПСП и включени в балансовата стойност на активи към същата дата; и б) отчита разходите по заеми, възникнали на или след тази дата в съответствие с МСС 23, включително тези разходи по заеми, възникнали на или след тази дата, във връзка с отговарящи на условията активи, които вече са в процес на изграждане. Г24

Погасяване на финансови пасиви с инструменти на собствения капитал

Г25

Тежка свръхинфлация

Г26 Г27 а) не всички предприятия, които имат сделки и разчети във валутата, разполагат с надежден общ ценови индекс; б) не съществува размяна между валутата и сравнително стабилна чуждестранна валута. Г28 Г29 Г30

Съвместни споразумения

Г31 а) когато прилага преходните разпоредби в МСФО 11, предприятието, което прилага за първи път стандартите, прилага споменатите разпоредби към датата на преминаване към МСФО; б) когато преминава от пропорционална консолидация към метода на собствения капитал, предприятието, прилагащо МСФО за първи път, извършва проверка за обезценка на инвестицията в съответствие с МСС 36 към датата на преминаване към МСФО, независимо дали има признаци, че инвестицията може да е обезценена. Всяка определена в резултат на това обезценка се признава като корекция на неразпределената печалба към датата на преминаване към МСФО.

Разходи за откривни работи в производствената фаза на открита мина

Г32

Определяне на договори за покупка или продажба на нефинансов отчетен обект

Г33

Приходи

Г34 Г35

Сделки в чуждестранна валута и авансово възнаграждение

Г36 Допълнение Д

Краткосрочни освобождавания от изискванията на МСФО

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Освобождаване от изискването за преизчисляване на сравнителна информация за МСФО 9

Д1 Д2 а) да прилага изискванията на досегашните си ОПСП вместо изискванията на МСФО 9 относно сравнителната информация за позициите, попадащи в обхвата на МСФО 9. б) да оповести този факт, заедно с базата, използвана за изготвянето на тази информация; в) да третира всяка корекция между отчета за финансовото състояние към отчетната дата за сравнителния период (т.е. отчета за финансовото състояние, който включва сравнителна информация съгласно досегашните ОПСП) и отчета за финансовото състояние към началото на първия отчетен период по МСФО (т.е. първия период, който включва информация, съобразена с изискванията на МСФО 7 и допълнената версия на МСФО 9 (публикуван през 2014 г.), като породена от промяна в счетоводната политика, и да извърши оповестяванията, които се изискват в параграф 28, букви а)—д) и буква е), подточка i) от МСС 8. Параграф 28, буква е), подточка i) се отнася само до стойностите, представени в отчета за финансовото състояние към отчетната дата на сравнителния период; г) да прилага параграф 17, буква в) от МСС 1 с оглед допълнителните оповестявания, когато спазването на специфичните изисквания на МСФО е недостатъчно, за да се даде възможност на ползвателите да разберат ефекта от конкретни сделки, други събития и условия върху финансовото състояние и финансовите резултати на предприятието. Д3–Д7

Несигурност при данъчното третиране на дохода

Д8

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 2

Плащане на базата на акции

ЦЕЛ 1 ОБХВАТ 2 а) сделки с плащане на базата на акции, уреждани с инструменти на собствения капитал; б)

сделки с плащане на базата на акции, уреждани с парични средства; и в) сделки, при които предприятието получава или придобива стоки или услуги и при които съгласно условията на споразумението на предприятието или на доставчика на тези стоки или услуги се предоставя възможност за избор дали предприятието да уреди сделката с парични средства (или други активи), или чрез издаване на инструменти на собствения капитал; с изключение на посоченото в параграфи 3А—6. При отсъствието на стоки или услуги, които да бъдат конкретно разграничими, съществуват други обстоятелства, които могат да посочат, че са получени (или предстои да бъдат получени) стоки или услуги, като в този случай се прилага настоящият МСФО. 3 3A а) получава стоки или услуги, когато друго предприятие в същата група (или акционер на предприятие в рамките на групата) има задължението да уреди сделката с плащане на базата на акции, или; б) има задължение да уреди сделка с плащане на базата на акции, когато друго предприятие в същата група получава стоките или услугите. освен ако сделката е явно за цели, различни от плащане за стоки или услуги, доставени на предприятието, което ги получава. 4 5 6 6A ПРИЗНАВАНЕ

7

8

9 СДЕЛКИ С ПЛАЩАНЕ НА БАЗАТА НА АКЦИИ, УРЕЖДАНИ С ИНСТРУМЕНТИ НА СОБСТВЕНИЯ КАПИТАЛ

Преглед

10 11 12 13 13A

Сделки, при които се получават услуги

14 15 а) ако на наето лице бъдат предоставени опции за акции с условие полагане на труд за срок от три години, то предприятието приема, че трудът, който ще бъде полаган от наетото лице като възнаграждение за опциите за акции, ще бъде получен в бъдеще през този тригодишен период на безусловно придобиване на право; б) ако на наето лице бъдат предоставени опции за акции с изискване за постигане на определени резултати и оставане на работа в предприятието до удовлетворяване на изискването за постигане на резултати, като продължителността на периода на безусловно придобиване на право се различава в зависимост от това, кога ще бъде удовлетворено изискването за постигане на резултати, предприятието приема, че трудът, който ще бъде положен от наетото лице като възнаграждение за опциите за акции, ще бъде получен в бъдеще през очаквания период на безусловно придобиване на право. Предприятието оценява продължителността на очаквания период на безусловно придобиване на право към датата на споразумяване, въз основа на най-вероятния изход от изискването за постигане на резултати. Ако изискването за постигане на резултати е пазарно изискване, приблизителната оценка на продължителността на очаквания период на безусловно придобиване на право трябва да отговаря на предположенията, направени при приблизителната оценка на справедливата стойност на предоставените опции и не трябва да се преразглежда на по-късен етап. Ако изискването за постигане на резултати не е пазарно изискване, предприятието преразглежда приблизителната си оценка на продължителността на периода на безусловно придобиване на право, ако е необходимо, ако последваща информация показва, че продължителността на периода на безусловно придобиване на право се различава от предварителните приблизителни оценки.

Сделки, оценявани чрез използване на справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал

Определяне на справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал

16 17 18

Отразяване на изискванията за безусловно придобиване на право

19 20 21

Отразяване на изискванията, които не са изисквания за безусловно придобиване на право

21A

Отразяване на характеристика на подмяна

22

След датата на безусловно придобиване на право

23

Ако справедливата стойност на капиталовия инструмент не може да се определи надеждно

24 а) оцени инструментите на собствения капитал по тяхната вътрешна стойност, първоначално към датата, на която предприятието получи стоките или контрагентът положи труда, и впоследствие към края на всеки отчетен период и към датата на окончателно уреждане, като всяка промяна на вътрешната стойност се признава в печалбата или загубата. При предоставяне на опции за акции споразумението за плащане на базата на акции е окончателно уредено, когато опциите бъдат упражнени, отнети (напр. при прекратяване на трудовите правоотношения), или при изтичане на срока (напр. в края на живота на опцията); б) признае получените стоки или услуги на базата на броя на инструментите на собствения капитал, за които в крайна сметка безусловно се придобива право или (когато е приложимо) са в крайна сметка упражнени. За да приложи това изискване, например за опции за акции, предприятието трябва да признае получените стоки или услуги през периода на безусловно придобиване на право, ако има такива, в съответствие с параграфи 14 и 15, с тази разлика, че не се прилагат изискванията по параграф 15, буква б) за пазарно изискване. Сумата, призната за получените стоки или услуги през периода на безусловно придобиване на право, се базира на броя на опциите за акции, за които се очаква безусловно да се придобие право. Предприятието трябва да преразгледа тази приблизителна оценка, ако е необходимо, ако последваща информация покаже, че броят на опциите за акции, за които се очаква безусловно да се придобие право, се различава от предишните приблизителни оценки. На датата на безусловно придобиване на право предприятието трябва да преразгледа приблизителната оценка, така че да се изравни с броя на инструментите на собствения капитал, за които в крайна сметка е било безусловно придобито право. След датата на безусловно придобиване на право предприятието сторнира признатата сума за получените стоки или услуги, ако по-късно опциите за акции бъдат отнети или срокът им изтече в края на живота на опциите за акции. 25 а) ако уреждането се извърши през периода на безусловно придобиване на право, предприятието отчита уреждането като ускорено придобиване, и следователно незабавно признава сумата, която би била призната в противен случай за получени услуги през остатъка от периода на безусловно придобиване на право; б) всяко плащане, извършено при уреждането, се отчита като обратно изкупуване на инструменти на собствения капитал, т.е. като намаление на собствения капитал, освен доколкото плащането превишава вътрешната стойност на инструментите на собствения капитал, определана към датата на обратно изкупуване. Всяко такова превишение се признава за разход.

Промени в условията, при които са предоставени инструментите на собствения капитал, включително откази и уреждания

26 27 28 а) предприятието отчита отказа или уреждането като ускорено безусловно придобиване на право, и следователно незабавно признава сумата, която би била призната в противен случай за получените услуги през остатъка от периода на придобиване; б) всяко плащане, извършено при отказа или уреждането на предоставянето, се отчита като обратно изкупуване на участие в собствения капитал, т.е. като намаление на собствения капитал, освен доколкото плащането превишава справедливата стойност на инструментите на собствения капитал, определена към датата на обратното изкупуване. Всяко такова превишение се признава за разход. Ако обаче споразумението за плащане на базата на акции включва пасивни компоненти, предприятието прави последваща оценка на справедливата стойност на пасива към датата на отказа или уреждането. Всяко плащане, извършено за уреждане на пасивния компонент, се отчита като погасяване на пасива; в) ако на наетото лице бъдат предоставени нови инструменти на собствения капитал и на датата, на която тези нови инструменти на собствения капитал са предоставени, предприятието определи новите издадени инструменти на собствения капитал като такива, заместващи отказаните инструменти на собствения капитал, предприятието отчита предоставянето на заместващите инструменти на собствения капитал по същия начин, както изменението на първоначалното предоставяне на инструменти на собствения капитал в съответствие с параграф 27 и насоките от допълнение Б. Допълнителната предоставена справедлива стойност е разликата между справедливата стойност на заместващите инструменти на собствения капитал и нетната справедлива стойност на отказаните инструменти на собствения капитал, към датата на споразумяване относно заместващите инструменти на собствения капитал. Нетната справедлива стойност на отказаните инструменти на собствения капитал е тяхната справедлива стойност непосредствено преди отказа, намалена със сумата на всяко плащане, извършено към наетото лице при отказа на инструментите на собствения капитал, което се отчита като намаление на собствения капитал в съответствие с буква б) по-горе. Ако предприятието не определи предоставените нови инструменти на собствения капитал като инструменти на собствения капитал, заместващи отказаните такива, предприятието отчита тези нови инструменти на собствения капитал като ново предоставяне на инструменти на собствения капитал. 28A 29 СДЕЛКИ С ПЛАЩАНЕ НА БАЗАТА НА АКЦИИ, УРЕЖДАНИ С ПАРИЧНИ СРЕДСТВА

30

31 32 33

Отразяване на изискванията за безусловно придобиване на право и изискванията, които не са изисквания за безусловно придобиване на право

33 A 33Б 33В 33Г СДЕЛКИ С ПЛАЩАНЕ НА БАЗАТА НА АКЦИИ С ХАРАКТЕРИСТИКА НА НЕТНО УРЕЖДАНЕ ЗА ЗАДЪЛЖЕНИЯ ЗА УДЪРЖАНЕ НА ДАНЪКА ПРИ ИЗТОЧНИКА 33Д 33Е 33Ж 33З а) споразумение за плащане на базата на акции с характеристика на нетно уреждане, за която не съществува задължение за предприятието съгласно данъчните закони или наредби да удържа сума за данъчното задължение на наетото лице, свързано с това за плащане на базата на акции; или б) инструменти на собствения капитал, които предприятието е удържало в размер, превишаващ данъчното задължение на наетото лице, свързано с плащането на базата на акции (т.е. предприятието е удържало акции на стойност, която надвишава паричната стойност на данъчното задължение). Тези акции, удържани в превишение, се отчитат счетоводно като плащане на базата на акции, уреждано с парични средства, когато сумата се изплаща на наетото лице в парични средства (или в други активи). СДЕЛКИ С ПЛАЩАНЕ НА БАЗАТА НА АКЦИИ, ПРИ КОИТО ИМА АЛТЕРНАТИВА ЗА УРЕЖДАНЕ С ПАРИЧНИ СРЕДСТВА

34

Сделки с плащане на базата на акции, при които условията на споразумението предоставят на контрагента избор за уреждане

35 36 37 38 39 40

Сделки с плащане на базата на акции, при които условията на споразумението предоставят на предприятието възможност за избор на уреждането

41 42 43 а) ако предприятието избере да уреди сделката с парични средства, паричното плащане се отчита като обратно изкупуване на участие в собствения капитал, т.е. като намаление на собствения капитал, освен в случаите, отбелязани в буква в) по-долу; б) ако предприятието избере да уреди сделката, като емитира инструменти на собствения капитал, не се изисква по-нататъшно отчитане (освен прехвърляне от един компонент на собствения капитал в друг, ако е необходимо), освен в случаите, отбелязани в буква в) по-долу; в) ако предприятието избере алтернативата на уреждане с по-високата справедлива стойност към датата на уреждането, предприятието признава допълнителен разход за дадената превишаваща стойност, т.е. разликата между платените парични средства и справедливата стойност на инструментите на собствения капитал, които биха били емитирани в противен случай, или разликата между справедливата стойност на емитираните инструменти на собствения капитал и размера на паричните средства, които биха били платени в противен случай, което от двете е приложимо. СДЕЛКИ С ПЛАЩАНЕ НА БАЗАТА НА АКЦИИ МЕЖДУ ПРЕДПРИЯТИЯ В РАМКИТЕ НА ГРУПА (ИЗМЕНЕНИЯ ОТ 2009 Г.) 43A а) естеството на предоставеното възнаграждение, и б) своите собствени права и задължения. Сумата, призната от предприятието, получаващо стоките или услугите, може да е различна от сумата, призната от консолидираната група или от друго предприятие в рамките на групата, уреждащо сделката с плащане на базата на акции. 43Б Предприятието, получаващо стоките или услугите, оценява получените стоки или услуги като сделка с плащане на базата на акции, уредена с инструменти на собствения капитал, когато: а) предоставеното възнаграждение се състои от инструменти на собствения му капитал, или б) предприятието няма задължение да уреди сделката с плащане на базата на акции. Впоследствие предприятието прави последваща оценка на такава сделка с плащане на базата на акции, уредена с инструменти на собствения капитал, само при промени в непазарните изисквания за безусловно придобиване на право в съответствие с параграфи 19–21. При всякакви други обстоятелства предприятието, получаващо стоките или услугите, оценява получените стоки или услуги като сделка с плащане на базата на акции, уредена с парични средства.

43В 43Г ОПОВЕСТЯВАНЕ

44

45 а) описание на всеки вид споразумение за плащане на базата на акции, което е действало по което и да е време през периода, включително общите условия на всяко споразумение, като изисквания за безусловното придобиване на право, максимален срок на предоставените опции и метода на уреждане (с парични средства или с инструменти на собствения капитал). Предприятие със сходни по същество видове споразумения за плащане на базата на акции може да обобщи тази информация, освен ако е необходимо отделно оповестяване за всяко споразумение, за да се изпълни принципът по параграф 44; б) броя и среднопретеглените цени на упражняване на опциите за акции за всяка от следните групи опции: i) в обращение към началото на периода; ii) издадени през периода; iii) отнети през периода; iv) упражнени през периода; v) изтекли през периода; vi) в обращение в края на периода; и vii) упражняеми в края на периода. в) за опциите за акции, упражнени през периода – среднопретеглена цена на акциите към датата на упражняване на опцията. Ако опциите са упражнявани редовно през периода, предприятието може вместо това да оповести среднопретеглена цена на акциите през периода; г) за опциите за акции в обращение към края на периода – диапазона на цените на упражняване и среднопретегления оставащ договорен срок. Ако диапазонът на цените на упражняване е широк, опциите в обращение се разделят на диапазони, които имат смисъл за оценяване на броя и разпределението във времето на допълнителните акции, които може да бъдат емитирани, и паричните средства, които може да бъдат получени при упражняване на тези опции.

46

47 а) за опциите за акции, издадени през периода – среднопретеглената справедлива стойност на тези опции към датата на оценяване и информация за това, как е определена тази справедлива стойност, включително: i) използвания модел на ценообразуване на опции и входящите данни за този модел, включително среднопретеглена цена на акциите, цена на упражняване, очаквана променливост, живот на опцията, очаквани дивиденти, безрисков лихвен процент и всякакви други входящи данни за модела, включително използвания метод и направените предположения, за да се включат ефектите от очаквано по-ранно упражняване на опциите; ii) как е определена очакваната променливост, включително обяснение на степента, до която очакваната променливост се базира на историческата променливост; и iii) дали и как всякакви други характеристики на предоставянето на опциите са включени в определянето на справедливата стойност, например пазарно изискване; б) за другите инструменти на собствения капитал, предоставени през периода (т.е. различни от опции за акции) – броя и среднопретеглената справедлива стойност на тези инструменти на собствения капитал към датата на оценяване и информация за това, как е определена тази справедлива стойност, включително: i) ако справедливата стойност не е определена въз основа на наблюдаема пазарна цена – как е била определена; ii) дали и как очакваните дивиденти са включени в определянето на справедливата стойност; и iii) дали и как всякакви други характеристики на предоставените инструменти на собствения капитал са включени в определянето на справедливата стойност; в) за споразуменията за плащане на базата на акции, които са изменени през периода: i) пояснение за тези изменения; ii) допълнителната предоставена справедлива стойност (в резултат от тези изменения); и iii) информация за това как е оценена допълнителната предоставена справедлива стойност в съответствие с изискванията на букви а) и б) по-горе, където е приложимо. 48 49

50

51 а) общия размер на разходите, признати за периода, възникващи от сделки с плащане на базата на акции, при които получените стоки или услуги не отговарят на изискванията за признаване като активи и следователно са признати незабавно като разход, включително отделно оповестяване на тази част от размера на разходите, която произтича от сделки, отчетени като сделки с плащане на базата на акции, уреждани с инструменти на собствения капитал; б) за пасивите, възникващи от сделки с плащане на базата на акции: i) общата балансова стойност към края на периода; и ii) общата вътрешна стойност към края на периода на пасивите, за които правото на контрагента на парични средства или други активи е безусловно придобито до края на периода (т.е. придобити права за възползване от повишаването на цената на акциите). 52 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 53 54 55 56 57 58 59 59A а) Измененията в параграфи Б44А–Б44В се прилагат само за промените, настъпили на или след датата, на която предприятието е приложило измененията за първи път. б) Измененията в параграфи 30–31 и 33–33Г се прилагат за сделките с плащане на базата на акции, по които няма безусловно придобито право към датата, на която предприятието прилага за първи път измененията, и за сделките с плащане на базата на акции, чиято дата на споразумяване е на или след датата, на която предприятието е приложило измененията за първи път. За сделките с плащане на базата на акции, по които няма безусловно придобито право и които са предложени преди датата, на която предприятието е приложило измененията за първи път, предприятието прави последваща оценка на пасива към тази дата и признава ефекта на последващата оценка в началното салдо на неразпределената печалба (или в друг компонент на собствения капитал, по целесъобразност) през отчетния период, през който тези изменения се прилагат за първи път. в) Измененията в параграфи 33Д–33З и изменението на параграф 52 се прилагат за сделките с плащане на базата на акции, по които няма безусловно придобито право (или правото е придобито, но не е упражнено) към датата, на която предприятието прилага за първи път измененията, и за сделките с плащане на базата на акции, чиято дата на споразумяване е на или след датата, на която предприятието е приложило измененията за първи път. За сделките с плащане на базата на акции, по които няма безусловно придобито право (или правото е придобито, но не е упражнено) (или части от тях), които преди са били класифицирани като плащания на базата на акции, уреждани с парични средства, но понастоящем са класифицирани като уреждани с инструменти на собствения капитал в съответствие с измененията, предприятието прекласифицира към собствения капитал балансовата стойност на пасива (задължението) по плащането на базата на акции към датата, на която то прилага измененията за първи път. 59Б ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 60 61 62 а) изискванията на параграф 21А по отношение на отразяването на изискванията, които не са изисквания за безусловно придобиване на право; б) преработените определения за „безусловно придобиване на право“ и „изисквания за безусловно придобиване на право“ в допълнение А; в) измененията в параграф 28 и 28А по отношение на отказите. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага настоящите изменения за период, започващ преди 1 януари 2009 г., то оповестява този факт. 63 а) измененията в параграф 2, заличаването на параграф 3 и добавянето на параграфи 3А и 43A–43Г и параграфи Б45, Б47, Б50, Б54, Б56–Б58 и Б60 в допълнение Б по отношение на счетоводното отчитане на сделки между предприятията в рамките на група. б) преработените определения в допълнение А на следните термини: — сделка с плащане на базата на акции, уреждана с парични средства — сделка с плащане на базата на акции, уреждана с инструменти на собствения капитал — споразумение за плащане на базата на акции — сделка с плащане на базата на акции Ако информацията, необходима за прилагането с обратна сила, не е на разположение, предприятието отразява в своите самостоятелни или индивидуални финансови отчети признатите по-рано в консолидираните финансови отчети на групата суми. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага настоящите изменения за период, започващ преди 1 януари 2010 г., то оповестява този факт. 63 A 63Б 63В 63Г 63Д ОТМЯНА НА РАЗЯСНЕНИЯ 64 а) измениха параграф 2 и добавиха параграф 13А по отношение на счетоводното отчитане на сделки, при които не може конкретно да се разграничат някои или всички получени стоки или услуги. Тези изисквания влязоха в сила за годишните периоди, започващи на 1 май 2006 г. или след тази дата. б) добавиха параграфи Б46, B48, Б49, Б51–Б53, Б55, Б59 и Б61 в допълнение Б по отношение на счетоводното отчитане на сделките между предприятия от една група. Тези изисквания влязоха в сила за годишните периоди, започващи на 1 март 2007 г. или след тази дата. Тези изисквания се прилагаха с обратна сила в съответствие с изискванията на МСС 8, при спазване на преходните разпоредби от МСФО 2. Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Сделка с плащане на базата на акции, уреждана с парични средства

Сделка с плащане на базата на акции, при която предприятието придобива стоки или услуги, като поема задължение (пасив) да прехвърли на доставчика на тези стоки или услуги парични средства или други активи в размер на суми, които са базирани на цената (или стойността) на инструменти на собствения капитал (включително акции или опции за акции) на предприятието или на друго предприятие в рамките на групата.

Наети лица и други лица, предоставящи сходни услуги

Физически лица, които предоставят персонални услуги на предприятието и/или: а) лицата се считат за наети лица за правни или данъчни цели, б) лицата работят за предприятието под неговото ръководство по същия начин, както лицата, които се считат за наети лица за правни или данъчни цели, или в) предоставяните услуги са аналогични на тези, предоставяни от наетите лица. Например терминът обхваща целия управленски персонал, т.е. лицата, които имат правомощия и отговорности да планират, ръководят и контролират дейностите на предприятието, включително неизпълнителните директори.

Инструмент на собствения капитал (капиталов инструмент)

Договор, който осигурява остатъчно участие (дял) в активите на дадено предприятие след приспадане на всички негови пасиви (37).

Предоставен инструмент на собствения капитал

Правото (условно и безусловно) на инструмент на собствения капитал на предприятието, предоставено от предприятието на друго лице по силата на споразумение за плащане на базата на акции.

Сделка с плащане на базата на акции, уреждана с инструменти на собствения капитал

Сделка с плащане на базата на акции, при която предприятието а) получава стоки или услуги като възнаграждение за своите инструменти на собствения капитал (включително акции или опции за акции), или б) получава стоки или услуги, но няма задължение да уреди сделката с доставчика.

Справедлива стойност

Сумата, за която даден актив може да бъде разменен, даден пасив може да бъде уреден или даден предоставен инструмент на собствения капитал може да бъде разменен в сделка между несвързани, информирани и желаещи лица при справедливи пазарни условия.

Дата на споразумяване

Датата, на която предприятието и друго лице (включително наето лице) сключват споразумение за плащане на базата на акции, като предприятието и контрагентът имат споделено разбиране за условията на споразумението. На датата на споразумяване предприятието дава на контрагента правото на парични средства, други активи или инструменти на собствения капитал на предприятието, ако са изпълнени определените изисквания за безусловно придобиване на правото, ако има такива. Ако това споразумение трябва да премине през процедура на одобрение (например от акционерите), датата на споразумяване е датата, на която е получено одобрението.

Вътрешна стойност

Разликата между справедливата стойност на акциите, които контрагентът има (условно или безусловно) право да запише или които има право да получи, и цената (ако има такава), която контрагентът е (или ще бъде) длъжен да плати за тези акции. Например опция за акция с цена на упражняване 15 ПЕ (38) на акция със справедлива стойност 20 ПЕ има вътрешна стойност в размер на 5 ПЕ.

Пазарно изискване (условие)

Изискване за постигане на резултати, от което зависят цената на упражняване, безусловното придобиване на право или възможността за упражняване на инструмент на собствения капитал и което е свързано с пазарната цена (или стойността) на инструментите на собствения капитал на предприятието (или на инструментите на собствения капитал на друго предприятие в същата група), като: а) постигане на определена цена на акция или определен размер на вътрешната стойност на опция за акции; или б) постигане на определена цел, която се основава на пазарната цена (или стойността) на инструментите на собствения капитал на предприятието (или на инструментите на собствения капитал на друго предприятие в същата група), съотнесена към индекс на пазарните цени на инструменти на собствения капитал на други предприятия. По силата на пазарното изискване (условие) контрагентът трябва да полага труд (предоставя услуги) за определен срок (т.е. това е изискване за полагане на труд); изискването за полагане на труд може да бъде изрично или подразбиращо се.

Дата на оценяване

Датата, на която се определя справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал за целите на МСФО. За сделките с наети лица и други лица, предоставящи сходни услуги, датата на оценяване е датата на споразумяване. За сделките с лица, различни от наетите лица (и тези, предоставящи сходни услуги), датата на оценяване е датата, на която предприятието получава стоките или контрагентът извършва услугите.

Изискване (условие) за постигане на резултати

Условие за безусловно придобиване на право, което изисква: а) контрагентът да полага труд (предоставя услуги) за определен срок (т.е. изискване за полагане на труд); изискването за полагане на труд може да бъде изрично или подразбиращо се; и б) постигането на определено целево равнище на изпълнение, докато контрагентът предоставя услугата, изисквана в буква а). Срокът за постигане на определено целево равнище на изпълнение: а) не може да продължава след края на срока за полагане на труд; и

б) може да започне преди срока за полагане на труд, при условие че датата, от която започва постигането на определено целево равнище на изпълнение, не е значително преди началото на срока за полагане на труд. Целевото равнище на изпълнение се определя чрез използване на: а) операциите (или дейностите) на самото предприятие или операциите или дейностите на друго предприятие в същата група (т.е. непазарно изискване); или б) цената (или стойността) на инструментите на собствения капитал на предприятието или инструментите на собствения капитал на друго предприятие в същата група (включително акции и опции за акции) (т.е. пазарно изискване). Постигането на определено целево равнище на изпълнение може да се отнася или до резултатите на предприятието като цяло, или до част от предприятието (или част от групата), като подразделение или отделно наето лице.

Характеристика на подмяна

Характеристика, която предвижда автоматично предоставяне на допълнителни опции за акции винаги когато притежателят на опцията упражни предоставените му по-рано опции, като използва акции на предприятието вместо парични средства за заплащане на цената на упражняване.

Опция за подмяна

Нова опция за акции, която се предоставя, когато за заплащане на цената на упражняване на предишна опция за акции се използва акция.

Изискване за полагане на труд

Условие за безусловно придобиване на право, което изисква контрагентът да положи труд за определен срок, през който работи за (предоставя услуги на) предприятието. Ако контрагентът, независимо от причината, престане да полага труд през периода на безусловно придобиване на право, той не удовлетворява условието. По силата на изискването за полагане на труд не е необходимо да бъде постигнато определено целево равнище на изпълнение.

Споразумение за плащане на базата на акции

Споразумение между предприятието (или друго предприятие в същата група (39) или акционер на предприятие в рамките на групата) и друго лице (включително наето лице), по силата на което другото лице има право да получи: а) парични средства или други активи на предприятието за суми, базирани на цената (или стойността) на инструменти на собствения капитал (включително акции или опции за акции) на предприятието или на друго предприятие в рамките на групата, или б)

инструменти на собствения капитал (включително акции или опции за акции) на предприятието или на друго предприятие в рамките на групата ако са изпълнени определените изисквания за безусловно придобиване на право, ако има такива.

Сделка с плащане на базата на акции

Сделка, при която предприятието а) получава стоки или услуги от доставчика на тези стоки или услуги (включително наето лице) по споразумение за плащане на базата на акции, или б) поема задължение за уреждане на сделката с доставчика въз основа на споразумение за плащане на базата на акции, когато друго предприятие в рамките на групата получава тези стоки или услуги.

Опция за акции

Договор, който дава на притежателя право, но не и задължение, да запише акции на предприятието на твърдо определена или определима цена за определен период от време.

Безусловно придобиване на право

Получаване на право. По силата на споразумение за плащане на базата на акции правото на контрагента да получи парични средства, други активи или инструменти на собствения капитал на предприятието се получава безусловно, когато правото на контрагента вече не зависи от удовлетворяването на никакви изисквания за безусловно придобиване на правото.

Изискване (условие) за безусловно придобиване на право

Условие, което определя дали предприятието получава услугите, които дават право на контрагента да получи парични средства, други активи или инструменти на собствения капитал на предприятието по силата на споразумение с плащане на базата на акции. Изискването за безусловно придобиване на право е или изискване за полагане на труд, или изискване за постигане на резултати.

Период на безусловно придобиване на право

Периодът, през който трябва да бъдат удовлетворени всички определени изисквания за безусловно придобиване на право по споразумение за плащане на базата на акции. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Приблизително оценяване на справедливата стойност на предоставяните инструменти на собствения капитал

Б1

Акции

Б2 Б3

Опции за акции

Б4 Б5 Б6 а) цената на упражняване на опцията; б) живота на опцията; в) текущата цена на базовите акции; г) очакваната променливост на цената на акцията; д) очакваните от акцията дивиденти (ако е уместно); и е) безрисковия лихвен процент за живота на опцията. Б7 Б8 Б9 Б10

Входящи данни в моделите за ценообразуване за опции

Б11 Б12 Б13 Б14 Б15

Очаквано ранно упражняване

Б16 Б17 Б18 а) продължителността на периода на безусловно придобиване на право, тъй като опцията за акции обикновено не може да бъде упражнена преди края на периода на безусловно придобиване на право. Следователно определянето на последствията от оценката на очаквано ранно упражняване се базира на предположението, че по опциите ще бъде безусловно придобито право. Последствията от изискванията за безусловно придобиване на право са разгледани в параграфи 19–21; б) средната продължителност на времето, през което сходни опции са оставали в обращение в миналото; в) цената на базовите акции. Опитът може да показва, че наетите лица са склонни да упражняват опциите, когато цената на акциите достигне определено равнище над цената на упражняване; г) нивото на наетото лице в организацията. Например опитът може да показва, че наетите лица на по-високо ниво имат склонност да упражняват опциите си по-късно от наетите лица на по-ниско ниво (разгледано по-подробно в параграф Б21); д) очакваната променливост на базовите акции. Обикновено тенденцията е наетите лица да упражняват опциите за силно променливи акции по-рано, отколкото за акции с ниска променливост. Б19 Б20 Б21

Очаквана променливост

Б22 Б23 Б24 Б25 а) предполагаемата променливост на търгуваните опции за акции върху акциите на предприятието или други негови търгувани инструменти, които имат характеристики на опции (като конвертируем дълг), ако има такива; б) историческата променливост на цената на акциите през последния период, който е най-общо съизмерим с очаквания срок на опцията (като се има предвид оставащият договорен живот на опцията и ефектите от очаквано ранно упражняване на опцията); в) продължителността на времето, през което акциите на предприятието са били търгувани публично. Предприятие, чиито ценни книжа са допуснати до търговия за първи път, има висока историческа променливост в сравнение с аналогични предприятия,чиито ценни книжа са допуснати до търговия от по-дълго време. По-долу са дадени допълнителни насоки за предприятията, чиито ценни книжа са допуснати до търговия за първи път. г) тенденцията на променливостта да се връща към своята средна стойност, т.е. към нейното дългосрочно средно равнище и други фактори, показващи, че очакваната бъдеща променливост може да се различава от тази в миналото. Например ако цената на акциите на едно предприятие е извънредно променлива за даден определим период от време, поради провалило се предложение за поглъщане или основно преструктуриране, този период може да се пренебрегне при изчисляването на историческата средна годишна променливост; д) целесъобразни и редовни периоди на наблюдения на цената. Ценовите наблюдения трябва да се запазват и през следващите периоди. Например едно предприятие може да използва цената при затваряне на пазара за всяка седмица или най-високата цена за седмицата, но не трябва да използва цената при затваряне на пазара за няколко седмици и най-високата цена за други седмици. Освен това ценовите наблюдения трябва да се изразяват в същата валута като цената на упражняване на опциите.

Новорегистрирани на борсата предприятия

Б26

Нерегистрирани на борсата предприятия

Б27 Б28 Б29 Б30

Очаквани дивиденти

Б31 Б32 Б33 Б34 Б35 Б36

Безрисков лихвен процент

Б37

Ефекти върху капиталовата структура

Б38 Б39 Б40 Б41

Изменения в споразуменията за плащане на базата на акции, уреждани с инструменти на собствения капитал

Б42 Б43 а) ако изменението увеличава справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал (напр. като намалява цената на упражняване), определена непосредствено преди и след изменението, предприятието трябва да включи допълнителната предоставена справедлива стойност в оценката на сумата, призната за получените услуги в замяна на предоставените инструменти на собствения капитал. Допълнителната предоставена справедлива стойност е разликата между справедливата стойност на изменения инструмент на собствения капитал и тази на първоначалния инструмент на собствения капитал, и двете определени към датата на изменението. Ако изменението се осъществи през периода на безусловно придобиване на право, допълнителната предоставена справедлива стойност се включва в оценката на сумата, призната за получените услуги през периода от датата на изменението до датата на безусловно придобиване на право за изменения инструмент на собствения капитал, като допълнение към сумата, базирана на справедливата стойност на първоначалните инструменти на собствения капитал към датата на предоставяне, която се признава през оставащата част от първоначалния период на безусловно придобиване на право. Ако изменението се осъществи след датата на безусловно придобиване на право, допълнителната предоставена справедлива стойност се признава незабавно или през периода на безусловно придобиване на право, ако наетото лице е длъжно да положи труд за допълнителен срок, преди да получи безусловно право за тези изменени инструменти на собствения капитал; б) по аналогичен начин, ако изменението повиши броя на предоставените инструменти на собствения капитал, предприятието трябва да включи справедливата стойност на допълнително предоставените инструменти на собствения капитал, оценени към датата на изменението, в оценката на сумата, призната за получените услуги в замяна на предоставените инструменти на собствения капитал в съответствие с изисквания на буква а) по-горе. Например ако изменението настъпи през периода на безусловно придобиване на право, справедливата стойност на допълнително предоставените инструменти на собствения капитал се включва в оценката на сумата, призната за получените услуги през периода от датата на изменението до датата, на която за допълнителните инструменти на собствения капитал се придобива безусловно право, като допълнение към сумата, базирана на справедливата стойност на първоначално предоставените инструменти на собствения капитал към датата на споразумяване, която се признава през оставащата част от първоначалния период на безусловно придобиване на право; в) ако предприятието измени изискванията за безусловно придобиване на право по начин, който носи ползи на наетото лице, например като намали периода на безусловно придобиване на право или като измени или премахне изискване за постигане на резултати (което не е пазарно изискване, чиито промени се отчитат в съответствие с буква а) по-горе), предприятието взема предвид изменените изисквания за безусловно придобиване на право, когато прилага изискванията по параграфи 19–21. Б44 а) ако изменението намалява справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал, определена непосредствено преди и след изменението, предприятието не взема предвид това намаление на справедливата стойност и продължава да оценява сумата, призната за получените услуги в замяна на инструментите на собствения капитал, въз основа на справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал към датата на споразумяване; б) ако изменението намалява броя на предоставените инструменти на собствения капитал на наето лице, това намаление се отчита като отказ да се предоставят част от инструментите на собствения капитал в съответствие с изискванията на параграф 28; в) ако предприятието измени изискванията за безусловно придобиване на право по начин, който не е благоприятен за наетото лице, например като увеличи периода на безусловно придобиване на право или като измени или добави изискване за постигане на резултати (което не е пазарно изискване, чиито промени се отчитат в съответствие с буква а) по-горе), предприятието не взема предвид изменените изисквания за безусловно придобиване на право, когато прилага изискванията по параграфи 19–21.

Отчитане на изменение на сделка с плащане на базата на акции, чиято класификация се променя от уреждана с парични средства към уреждана с инструменти на собствения капитал

Б44A а) Сделката с плащане на базата на акции, уреждана с инструменти на собствения капитал, се оценява чрез използване на справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал към датата на изменението. Сделката с плащане на базата на акции, уреждана с инструменти на собствения капитал, се признава в собствения капитал на датата на изменението, доколкото стоките или услугите са получени. б) Пасивът за сделката с плащане на базата на акции, уреждана с парични средства, се отписва към дата на изменението в размера към същата дата. в) Разлика между балансовата стойност на отписания пасив и размера на собствения капитал, признат към датата на изменението, се признава незабавно в печалбата или загубата. Б44Б Б44В

Сделки с плащане на базата на акции между предприятия в рамките на група (изменения от 2009 г.)

Б45 Б46 Б47

Споразумения за плащане на базата на акции, при които се използват инструменти на собствения капитал на самото предприятие

Б48 а) предприятието предоставя на наетите си лица права върху инструменти на собствения капитал (напр. опции за акции) и избира или е задължено да закупи инструменти на собствения капитал (т.е. собствени акции) от друга страна, за да удовлетвори задълженията си към наетите лица; и б) или самото предприятие, или неговите акционери предоставят права на наетите лица на това предприятие върху инструменти на собствения капитал на самото предприятие (напр. опции за акции), като акционерите на предприятието осигуряват необходимите инструменти на собствения капитал.

Б49 а) правата на наетото лице върху инструментите на собствения капитал на предприятието са дадени от самото предприятие или от негов(и) акционер(и); или б) споразумението за плащане на базата на акции се изпълнява от самото предприятие или от негов(и) акционер(и). Б50

Споразумения за плащане на базата на акции, при които се използват инструменти на собствения капитал на дружеството майка

Б51 Б52 а) дадено предприятие майка дава права за свои инструменти на собствения капитал пряко на наетите лица от своето дъщерно предприятие: предприятието майка (не дъщерното дружество) има задължението да предостави на наетите лица на дъщерното предприятие инструментите на собствения капитал; и б) дадено дъщерно предприятие дава права на своите наети лица за инструменти на собствения капитал на своето предприятие майка: дъщерното предприятие има задължението да предостави на своите наети лица инструментите на собствения капитал.

Предприятие майка предоставя права за свои инструменти на собствения капитал на наетите лица на свое дъщерно предприятие (параграф Б52, буква а)

Б53 Б54

Дъщерно предприятие предоставя на своите наети лица права за инструменти на собствения капитал на предприятието майка (параграф Б52, буква б)

Б55

Споразумения за плащане на базата на акции, които включват плащания с парични средства към наети лица

Б56 а) наетите лица на предприятието ще получат парични плащания, които са свързани с цената на неговите инструменти на собствения капитал; б) наетите лица на предприятието ще получат парични плащания, които са свързани с цената на инструментите на собствения капитал на предприятието майка. Б57 Б58

Прехвърляне на наети лица между предприятия в рамките на групата

Б59 Б60 Б61

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 3

Бизнес комбинации

ЦЕЛ 1 а) признава и оценява в своите финансови отчети разграничимите придобити активи, поетите пасиви и всяко неконтролиращо участие в придобиваното предприятие; б) признава и оценява придобитата репутация в бизнес комбинация или печалба от изгодна покупка; и в) определя каква информация да оповестява, за да даде възможност на ползвателите на финансовите отчети да оценят характера и финансовите ефекти от бизнес комбинацията. ОБХВАТ 2 а) счетоводното отчитане на образуването на съвместно споразумение във финансовите отчети на самото съвместно споразумение. б) придобиването на актив или група от активи, които не представляват стопанска дейност. В такъв случай придобиващото предприятие установява и признава придобитите отделни разграничими активи (включително онези активи, които отговарят на определението и критериите за признаване на нематериални активи в МСС 38 Нематериални активи), и поетите пасиви. Себестойността на групата се разпределя между отделните разграничими активи и пасиви на базата на тяхната относителна справедлива стойност към датата на покупката. Такава сделка или събитие не поражда репутация; в) комбинация от предприятия или стопански дейности под общ контрол (параграфи Б1–Б4 предоставят съответни насоки за прилагане). 2A ИДЕНТИФИЦИРАНЕ НА БИЗНЕС КОМБИНАЦИЯ

3

МЕТОД НА ПРИДОБИВАНЕ

4

5 а) идентифициране на придобиващото предприятие; б) определяне датата на придобиване; в) признаване и оценяване на разграничимите придобити активи, поети пасиви и неконтролиращо участие в придобиваното предприятие; и г) признаване и оценяване на репутацията или печалбата от изгодна покупка.

Определяне на придобиващото предприятие

6

7

Определяне на датата на придобиване

8

9

Признаване и оценяване на разграничимите придобити активи, поети пасиви и неконтролиращо участие в придобиваното предприятие

Принцип на признаване

10

Условия за признаване

11 12 13 14

Класифициране или определяне на разграничимите придобити активи и поети пасиви в бизнес комбинация

15

16 а) класификация на конкретни финансови активи и пасиви, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата или по амортизирана стойност, или като финансов актив, оценяван по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с МСФО 9 Финансови инструменти; б) определяне на дериватив като хеджиращ инструмент в съответствие с МСФО 9; и в) оценяване дали внедрен дериватив трябва да се отдели от основен договор в съответствие с МСФО 9 (което е въпрос на „класификация“, тъй като в настоящия МСФО е използван този термин). 17 а) класифициране на договор за лизинг, при който придобитото предприятие е лизингодател, като оперативен или финансов лизинг в съответствие с МСФО 16 Лизинг. б) [заличен]. Придобиващото предприятие класифицира тези договори на базата на договорните условия и други фактори към началото на договора (или, ако условията на договора са били изменени по начин, който би променил класификацията му към датата на това изменение, която може да е датата на придобиване).

Принцип на оценяване

18

19 а) справедливата стойност; или б) пропорционалния дял на съществуващите инструменти на собственост в признатите стойности на разграничимите нетни активи на придобиваното предприятие. Всички други компоненти на неконтролиращите участия се оценяват по техните справедливи стойности към датата на придобиване, освен ако по силата на МСФО се изисква друг принцип на оценяване. 20

Изключения от принципите на признаване и оценяване

21 а) признавани или като се прилагат условия за признаване в допълнение към тези в параграфи 11 и 12 или като се прилагат изискванията на други МСФО, водещи до резултати, различни от тези при прилагането на принципа и условията за признаване. б) оценявани на стойност, различна от справедливата им стойност към датата на придобиване.

Изключения от принципа на признаване

Пасиви и условни пасиви от обхвата на МСС 37 или Разяснение 21 на КРМСФО

21 A 21Б 21В

Условни пасиви и условни активи

22 а) възможно задължение, което възниква от минали събития и чието съществуване може да се потвърди само от настъпването или ненастъпването на едно или повече несигурни бъдещи събития, които не са изцяло под контрола на предприятието; или б) настоящо задължение, произтичащо от минали събития, което не е било признато поради това, че: i) не е вероятно да се появи необходимост от изходящ поток от ресурси, съдържащи икономически ползи, за уреждане на задължението; или ii) размерът на задължението не подлежи на оценяване с необходимата надеждност. 23 23A

Изключения от принципа на признаване и принципа на оценяване

Данъци върху дохода

24 25

Доходи на наетите лица

26

Активи за обезщетение

27 28

Лизинг, при който придобиваното предприятие е лизингополучател

28A а) лизингови договори, чийто срок (съгласно определението в МСФО 16) изтича в рамките на 12 месеца от датата на придобиване; или б) лизингови договори, базовият актив по които е с ниска стойност (както е описано в параграфи Б3—Б8 от МСФО 16). 28Б

Изключения от принципа на оценяване

Повторно придобити права

29

Сделки с плащане на базата на акции

30

Активи, държани за продажба

31

Застрахователни договори

31A

Признаване и оценяване на репутацията или печалбата от изгодна покупка

32

а)

сбора на:

i)

прехвърленото възнаграждение, оценено в съответствие с настоящия МСФО, което по принцип изисква справедлива стойност към датата на придобиване (вж. параграф 37);

ii)

размера на всяко неконтролиращо участие в придобиваното предприятие, оценено в съответствие с настоящия МСФО; и

iii)

в бизнес комбинация, постигната на етапи (вж. параграфи 41 и 42), справедливата стойност към датата на придобиване на държаното преди участие в собствения капитал на придобиващото предприятие в придобиваното предприятие;

б)

нетната сума към датата на придобиване от сумите на разграничимите придобити активи и поети пасиви, оценени в съответствие с настоящия МСФО.

33

Изгодни покупки

34 35 36 а) разграничимите придобити активи и поети пасиви; б) неконтролиращите участия в придобиваното предприятие, ако има такива; в) за бизнес комбинация, постигната на етапи, държаното преди участие на придобиващото предприятие в собствения капитал на придобиваното предприятие; и г) прехвърленото възнаграждение. Целта на прегледа е да се потвърди, че оценките правилно отразяват разглеждането на цялата информация към датата на придобиване.

Прехвърлено възнаграждение

37 38

Условно възнаграждение

39 40

Допълнителни насоки за прилагане на метода на придобиването за определен вид бизнес комбинации

Бизнес комбинация, постигната на етапи

41 42 42A

Бизнес комбинация, постигната без прехвърляне на възнаграждение

43 а) Придобиваното предприятие изкупува обратно достатъчен брой от своите собствени акции/дялове, за да може съществуващ инвеститор (придобиващото предприятие) да получи контрол; б) Отпадат правата на вето на малцинственото участие, които преди са пречели на придобиващото предприятие да контролира придобиваното предприятие, в което придобиващото предприятие е притежавал право на мнозинството от гласовете; в) Придобиващото и придобиваното предприятие се споразумяват да комбинират своите дейности само по силата на договор. Придобиващото предприятие не прехвърля възнаграждение в замяна на контрол над придобиваното предприятие и не държи участия в собствения капитал в придобиваното предприятие нито на датата на придобиване, нито преди това. Примери за бизнес комбинации, постигнати само по договор, включват обединяването на две стопански дейности чрез свързващи договорености или чрез образуване на дружество, чиито ценни книжа са допуснати до търговия на два пазара. 44

Период на оценяване

45

46 а) разграничимите придобити активи, поети пасиви и неконтролиращо участие в придобиваното предприятие; б) възнаграждението, прехвърлено на придобиваното предприятие (или друга сума, използвана при оценяването на репутацията); в) за бизнес комбинация, постигната на етапи, държаното преди участие на придобиващото предприятие в собствения капитал на придобиваното предприятие; и г) произтичащата репутация или печалба от изгодна покупка. 47 48 49 50

Определяне какво принадлежи към сделката по бизнес комбинация

51

52 а) сделка, която на практика урежда предварително съществували отношения между придобиващото предприятие и придобиваното предприятие; б) сделка, която възнаграждава наети лица или бивши собственици на придобиваното предприятие за бъдещи услуги; и в) сделка, която възстановява на придобиваното предприятие или на бившите му собственици средствата за плащането на разходите на придобиващото предприятие, свързани с придобиването. Параграфи Б50-Б62 дават съответни насоки за прилагане.

Разходи, свързани с придобиването

53 ПОСЛЕДВАЩА ОЦЕНКА И ОТЧИТАНЕ

54

а)

отново придобити права;

б)

условни пасиви, признати към датата на придобиване;

в)

активи за обезщетение; и

г)

условно възнаграждение.

Параграф Б63 предоставя съответни насоки за прилагане.

Отново придобити права

55

Условни пасиви

56 а) стойността, която би била призната в съответствие с МСС 37; и б) първоначално признатата стойност минус, когато е уместно, съвкупният размер на признатия приход в съответствие с принципите на МСФО 15 Приходи от договори с клиенти. Това изискване не важи за договори, отчитани в съответствие с МСФО 9.

Активи за обезщетение

57

Условно възнаграждение

58 а) възнаграждение под условие, класифицирано като собствен капитал, не подлежи на последващо оценяване, а последващото му уреждане се отчита в рамките на собствения капитал. б) Друго условно възнаграждение, което: i) попада в обхвата на МСФО 9, се оценява по справедлива стойност към всяка отчетна дата, а промените в справедливата стойност се признават в печалбата или загубата в съответствие с МСФО 9. ii) не попада в обхвата на МСФО 9, се оценява по справедлива стойност към всяка отчетна дата, а промените в справедливата стойност се признават в печалбата или загубата. ОПОВЕСТЯВАНЕ

59

а)

или през текущия отчетен период; или

б)

след края на отчетния период, но преди финансовите отчети да бъдат утвърдени за издаване.

60

61

62 63 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

Дата на влизане в сила

64 64 A 64Б 64В 64Г 64Д 64Е 64Ж 64З 64И 64Й 64K 64Л 64М 64Н 64О 64П 64Р

Преход

65 65 A 65Б 65В 65Г 65Д 66

Данъци върху дохода

67 ПОЗОВАВАНИЯ НА МСФО 9 67A ОТМЯНА НА МСФО 3 (2004) 68 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

придобиван, придобивано предприятие

Стопанската дейност или дейности, над които придобиващото предприятие получава контрол при бизнес комбинация.

придобиващ, придобиващо предприятие

Предприятието, което получава контрол над придобиваното предприятие.

дата на придобиване

Датата, на която придобиващото предприятие получава контрол над придобиваното.

стопанска дейност

Цялостен набор от дейности и активи, който може да се използва и управлява с цел предоставяне на стоки или услуги на клиентите, с цел генериране на инвестиционен доход (например под формата на дивиденти или лихви) или с цел генериране на друг доход от обичайна дейност.

бизнес комбинация

Сделка или друго събитие, при което придобиващото предприятие получава контрол над една или повече стопански дейности. Сделките, наричани понякога „истински сливания“ или „сливания на равни“, също са бизнес комбинации по смисъла на настоящия МСФО.

условно възнаграждение

Обикновено задължението на придобиващото предприятие да прехвърли допълнителни активи или участия в собствения капитал на бившите собственици на придобиваното предприятие, като част от размяната за контрол над придобиваното предприятие, ако настъпят определени бъдещи събития или бъдат изпълнени определени условия. Условното възнаграждение обаче може също така да даде на придобиващото предприятие правото на връщане на прехвърлено преди възнаграждение, ако бъдат изпълнени определени условия.

участия в собствения капитал

За целите на настоящия МСФО терминът участия в собствения капитал (капиталови участия) се използва в широк смисъл и означава участия в собствеността на предприятия, притежавани от инвеститор, и участия на собственик, член или участник в кооперативно предприятие.

справедлива стойност

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (вж. МСФО 13).

репутация

Актив, представляващ бъдещите икономически ползи, произтичащи от други активи, придобити в бизнес комбинация, които не са индивидуално разграничени и признати поотделно.

разграничим

Един актив е разграничим или ако: а) е отделим, т.е. може да бъде разделен или отделен от предприятието и продаден, прехвърлен, лицензиран, отдаден под наем или разменен, отделно или заедно със свързания договор, разграничим актив или пасив, независимо дали предприятието възнамерява да направи това; или б) възниква от договорни или други законови права, независимо от това дали тези права са прехвърляеми или отделими от предприятието или от други права и задължения.

нематериален актив

Разграничим непаричен актив без физическо съдържание.

кооперативно предприятие

Предприятие, различно от притежавано от инвеститор предприятие, което осигурява дивиденти, по-ниски разходи или други икономически ползи пряко на своите собственици, членове или участници. Например взаимнозастрахователно дружество, кредитен съюз или кооперация са кооперативни предприятия.

неконтролиращо участие

Собственият капитал на дъщерно дружество, който не може да бъде отнесен пряко или косвено към предприятие майка.

собственици

За целите на настоящия МСФО собственици се използва в широк смисъл и означава притежатели на участия в собствения капитал на предприятия, притежавани от инвеститор, и участия на собственик, член или участник в кооперативно предприятие. Приложение Г

Изменения на други стандарти

Настоящото допълнение представя измененията на други стандарти вследствие издаването на настоящия стандарт от СМСС. Предприятието прилага тези изменения за годишните периоди, започващи на 1 януари 2019 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага настоящия стандарт за по-ранен период, то прилага и настоящите изменения за този по-ранен период.

На предприятието не се позволява да прилага МСФО 16 преди прилагането на МСФО 15 Приходи от договори с клиенти (вж. параграф В1).

Следователно за стандартите, които са били в сила към 1 януари 2016 г., измененията в настоящото допълнение са представени въз основа на текста на тези стандарти, който е бил в сила към 1 януари 2016 г., изменен от МСФО 15. Текстът на тези стандарти в настоящото допълнение не включва други изменения, които не са били в сила към 1 януари 2016 г.

За стандартите, които не са били в сила на 1 януари 2016 г., измененията в настоящото допълнение са представени въз основа на текста при първоначалното публикуване на тези стандарти, изменен от МСФО 15. Текстът на тези стандарти в настоящото допълнение не включва други изменения, които не са били в сила към 1 януари 2016 г.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 17

Застрахователни договори

ЦЕЛ

1

2 ОБХВАТ 3 а) застрахователните договори, в това число презастрахователните договори, които издава; б) презастрахователните договори, които държи; и в)

инвестиционните договори с допълнителен негарантиран доход, които издава, при условие че предприятието издава и застрахователни договори. 4 а) държаните презастрахователни договори, с изключение на: i) позоваванията на издадени застрахователни договори; и ii) съгласно описаното в параграфи 60—70А; б) посочените в параграф 3, буква в) инвестиционни договори с допълнителен негарантиран доход, с изключение на позоваването на застрахователни договори в параграф 3, буква в) и съгласно описаното в параграф 71. 5 6 7 а) гаранции, предоставени от производител, дистрибутор или търговец на дребно, във връзка с продажбата на неговите стоки или услуги на клиент (вж. МСФО 15 Приходи от договори с клиенти); б) активи и пасиви на работодатели съгласно планове за доходи на наетите лица (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица и МСФО 2 Плащане на базата на акции) и задължения за пенсионни доходи, отчитани от пенсионни планове с дефинирани доходи (вж. МСС 26 Счетоводство и отчитане на плановете за пенсионно осигуряване); в) договорни права или договорни задължения, зависещи от бъдещото ползване или правото на ползване на нефинансова позиция (например лицензионни такси, възнаграждения, променливи и други условни лизингови плащания и подобни отчетни обекти: (вж. МСФО 15, МСС 38 Нематериални активи и МСФО 16 Лизинг); г) гаранции за остатъчна стойност, предоставени от производител, дистрибутор или търговец на дребно, и гаранции за остатъчна стойност на лизингополучател, когато са внедрени в лизинг (вж. МСФО 15 и МСФО 16); д) договори за финансова гаранция, освен ако издателят е заявил изрично в предходен отчет, че разглежда тези договори като застрахователни договори и е използвал осчетоводяване, приложимо спрямо застрахователните договори. Издателят избира да прилага или МСФО 17, или МСС 32 Финансови инструменти: представяне, МСФО 7 Финансови инструменти. оповестяване и МСФО 9 Финансови инструменти по отношение на такива договори за финансова гаранция. Издателят може да направи този избор за всеки отделен договор, като изборът за всеки договор е неотменим; е) задължения или вземания по условни възнаграждения в бизнес комбинация (вж. МСФО 3 Бизнес комбинации); ж) застрахователни договори, по които предприятието е притежател на застрахователната полица, освен ако въпросните договори са държани презастрахователни договори (вж. параграф 3, буква б). з) договори за кредитни карти или подобни договори, които представляват споразумения за кредитиране или разплащане, отговарящи на определението за застрахователен договор, единствено ако предприятието не взема предвид оценката на свързания с отделен клиент застрахователен риск при определяне на цената по договора с този клиент (вж. МСФО 9 и други приложими МСФО). При все това предприятието прилага МСФО 17 по отношение на този компонент единствено ако МСФО 9 изисква от предприятието да отдели внедрения в такъв договор компонент на застрахователното покритие (вж. параграф 2.1, буква д), подточка iv) от МСФО 9). 8 а) предприятието не взема предвид оценката на риска, който се свързва с отделен клиент, при определянето на цената по договора с въпросния клиент; б) съгласно договора клиентът се обезщетява чрез предоставените му услуги, а не чрез парични плащания; и в) застрахователният риск, който се прехвърля чрез договора, възниква преди всичко чрез ползваните от клиента услуги, а не от несигурността по отношение на разходите за тези услуги. 8A

Комбинация от застрахователни договори

9

Отделяне на компоненти от застрахователен договор (параграфи Б31—Б35)

10 11 а) прилага МСФО 9, за да определи дали има внедрен дериватив, който трябва да бъде отделен, и как да бъде отчетен този дериватив, ако има такъв; б) отделя инвестиционния компонент от основния застрахователен договор единствено ако въпросният инвестиционен компонент е обособен (вж. параграфи Б31—Б32). За счетоводното отчитане на отделния инвестиционен компонент предприятието прилага МСФО 9, освен ако е инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход, попадащ в обхвата на МСФО 17 (вж. параграф 3, буква в). 12 а) прилага МСФО 15 за разпределянето на входящите парични потоци между застрахователния компонент и всички обещания за предоставянето на отделни стоки или услуги, които не са услуги по застрахователен договор; както и и б) разпределя изходящите парични потоци между застрахователния компонент и всички обещани стоки или услуги, които не са услуги по застрахователен договор, отчетени чрез прилагането на МСФО 15, така че: i) изходящите парични потоци, които са пряко свързани с всеки компонент, се отнасят към този компонент; както и и ii) всички останали изходящи парични потоци се разпределят на систематична и рационална основа съобразно изходящите парични потоци, които предприятието би очаквало да възникнат, ако този компонент бе отделен договор. 13 РАВНИЩЕ НА ОБОБЩАВАНЕ НА ЗАСТРАХОВАТЕЛНИТЕ ДОГОВОРИ

14

15

16

а)

група от договори, които при първоначалното признаване са обременяващи, ако има такива;

б)

група от договори, по отношение на които при първоначалното признаване не е налице значителна възможност да станат впоследствие обременяващи, ако има такива; и

в)

група на останалите договори в портфейла, ако има такива.

17 18 19 а) въз основа на вероятността за промени в допусканията, при чието настъпване договорите ще станат обременяващи; б) като използва информация за приблизителните оценки, осигурена посредством вътрешното отчитане на предприятието. Следователно при оценяване дали договорите, които не са обременяващи при първоначалното признаване, не включват значителна възможност да станат обременяващи: i) предприятието не пренебрегва информацията, осигурена чрез неговото вътрешно отчитане и касаеща ефекта на промените в допусканията за различните договори по отношение на възможността да станат обременяващи; но но ii) предприятието не е задължено да събира допълнителна информация освен предоставената в рамките на вътрешното отчитане на предприятието и касаеща ефекта на промените в допусканията за различните договори. 20 21 а) повече групи, които не са обременяващи, ако в получената в рамките на вътрешното отчитане на предприятието информация са разграничени: i) различните равнища на рентабилност (доходност); или ii) различните възможности договорите да станат обременяващи след първоначалното признаване; и б) повече от една група договори, които са обременяващи при първоначалното признаване, ако в рамките на вътрешното отчитане на предприятието се получава по-подробна информация относно степента, в която договорите са обременяващи.

22

23 24 ПРИЗНАВАНЕ

25

а)

началото на периода на покритие на групата от договори;

б)

датата, на която стане дължимо първото плащане от притежател на застрахователна полица в групата; и

в)

за група от обременяващи договори, когато групата стане обременяваща.

26 27 28

Парични потоци за придобиване на застраховки (параграфи Б35А–Б35Г)

28 A 28Б 28В 28Г 28Д 28Е ОЦЕНЯВАНЕ (ПАРАГРАФИ Б36—Б119Е) 29 а) за групите от застрахователни договори, които отговарят на някой от критериите, определени в параграф 53, предприятието може да опрости оценяването на групата, като използва подхода за разпределяне на премиите съгласно параграфи 55—59; б) за групите от държани презастрахователни договори предприятието прилага параграфи 32—46 съгласно изискванията на параграфи 63—70А. Параграф 45 (относно застрахователните договори с характеристики на пряко участие) и параграфи 47—52 (относно обременяващите договори) не се прилагат към групи от държани презастрахователни договори. в) за групите от инвестиционни договори с допълнителен негарантиран доход предприятието прилага параграфи 32—52, изменени с параграф 71. 30 31

Оценяване при първоначалното признаване (параграфи Б36—Б95Е)

32

а)

паричните потоци за изпълнение, които включват:

i)

приблизителните оценки на бъдещите парични потоци (параграфи 33—35);

ii)

корекцията, отразяваща стойността на парите във времето и финансовите рискове, свързани с бъдещите парични потоци, доколкото финансовите рискове не са включени в приблизителните оценки на бъдещите парични потоци (параграф 36); и

iii)

корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск (параграф 37);

б)

печалбата по договорната услуга, оценена при прилагане на параграфи 38—39.

Приблизителни оценки на бъдещите парични потоци (параграфи Б36—Б71)

33

а)

включват по безпристрастен начин цялата разумна и доказуема информация, достъпна без излишни разходи или усилия, относно размера, разпределението във времето и несигурността на тези бъдещи парични потоци (вж. параграфи Б37—Б41). За тази цел предприятието прави приблизителна оценка на очакваната стойност (т.е. претеглената спрямо вероятността средна стойност) на пълния диапазон от възможни резултати;

б)

отразяват гледната точка на предприятието, при условие че приблизителните оценки на всички съответни пазарни променливи отговарят на наблюдаемите пазарни цени на тези променливи (вж. параграфи Б42—Б53);

в)

са актуални — приблизителните оценки отразяват условията, които съществуват към датата на оценяването, в това число допусканията към тази дата по отношение на бъдещето (вж. параграфи Б54—Б60);

г)

са изрични — предприятието прави приблизителна оценка на корекцията за нефинансов риск отделно от другите приблизителни оценки (вж. параграф Б90). Предприятието също така оценява паричните потоци отделно от корекцията за отразяване на стойността на парите във времето и финансовия риск, освен ако тези приблизителни оценки се съчетават в най-подходящия способ за оценяване (вж. параграф Б46).

34 а) предприятието разполага с практическата възможност да преоцени рисковете, свързани с конкретния притежател на застрахователната полица, и в резултат на това може да определи цена или равнище на обезщетения, която/което отразява в пълна степен тези рискове; или или б) са удовлетворени и двата критерия по-долу: i) предприятието разполага с практическата възможност да оцени повторно рисковете, свързани с портфейла от застрахователни договори, в който се съдържа договорът, и в резултат на това може да определи цена или равнище на обезщетения, която/което отразява в пълна степен риска, свързан с този портфейл; и ii) при определянето на цената на премиите до датата, на която се оценяват повторно рисковете, не се вземат предвид рисковете, свързани с периоди след датата на повторно оценяване. 35

Дисконтови проценти (параграфи Б72—Б85)

36

а)

отразяват стойността на парите във времето, характеристиките на паричните потоци и ликвидностните характеристики на застрахователните договори;

б)

съответстват на наблюдаемите текущи пазарни цени (ако има такива) на финансови инструменти с парични потоци, чиито характеристики са съвместими с тези по застрахователните договори, що се отнася например до разпределението във времето, валутата и ликвидността; и

Оценяване на прехвърленото възнаграждение

Б20

Изготвяне и представяне на консолидирани финансови отчети

Б21 Б22 а) активите и пасивите на юридическото дъщерно предприятие (счетоводно придобиващото предприятие), признати и оценени по балансовите им стойности отпреди комбинацията. б) активите и пасивите на юридическото предприятие майка (счетоводно придобиваното предприятие), признати и оценени в съответствие с настоящия МСФО; в) неразпределената печалба и други капиталови салда на юридическото дъщерно предприятие (счетоводно придобиващото предприятие) преди бизнес комбинацията; г) сумата, призната като емитирани участия в собствения капитал в консолидираните финансови отчети, определени чрез добавяне на емитираното участие в собствения капитал на юридическото дъщерно предприятие (счетоводно придобиващото предприятие), в обращение непосредствено преди бизнес комбинацията, към справедливата стойност на юридическото предприятие майка (счетоводно придобиваното предприятие). Капиталовата структура (т.е. броят и видът на участия в собствения капитал) обаче отразява капиталовата структура на юридическото предприятие майка (счетоводно придобиваното предприятие), включваща участията в собствения капитал, емитирани от юридическото предприятие майка за осъществяване на комбинацията. Съответно капиталовата структура на юридическото дъщерно предприятие (счетоводно придобиващото предприятие) се преизчислява, като се използва обменният курс, определен в споразумението за придобиване, за да се отрази броят на акциите на юридическото предприятие майка (счетоводно придобиваното предприятие), емитирани при обратното придобиване; д) пропорционалния дял на неконтролиращите участия от балансовите стойности преди комбинацията на неразпределената печалба и други участия в собствения капитал на юридическото дъщерно предприятие (счетоводно придобиващото предприятие), както е посочено в параграфи Б23 и Б24.

Неконтролиращо участие

Б23 Б24

Нетна печалба на акция

Б25 Б26 а) броят на обикновените акции в обращение от началото на този период до датата на придобиване се изчислява на базата на среднопретегления брой обикновени акции на юридически придобиваното предприятие (счетоводно придобиващото) в обращение през периода, умножен по коефициента на обмен, определен в споразумението за сливане; и б) броят на обикновените акции в обращение от датата на придобиване до края на този период ще бъде действителният брой на обикновените акции на юридически придобиващото предприятие (счетоводно придобиваното) в обращение през този период. Б27 а) печалбата или загубата на юридически придобиваното предприятие, полагаща се на обикновените акционери през всеки от тези периоди, на б) исторически среднопретегления брой обикновени акции в обращение на юридически придобиваното предприятие, умножени по коефициента на обмяна, определен в споразумението за придобиване. ПРИЗНАВАНЕ НА КОНКРЕТНИ ПРИДОБИТИ АКТИВИ И ПОЕТИ ПАСИВИ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФИ 10–13) Б28–Б30

Нематериални активи

Б31 Б32 а) [заличен] б) придобивано предприятие притежава и експлоатира ядрена електроцентрала. Лицензът за експлоатация на електроцентралата е нематериален актив, който отговаря на договорно-правния критерий за признаване отделно от репутацията, макар че придобиващото предприятие не може да го продаде отделно от придобитата електроцентрала. Придобиващото предприятие може да признае справедливата стойност на лиценза за експлоатация на електроцентралата като единичен актив за целите на финансовото отчитане, ако полезният живот на тези активи е сходен; в) придобивано предприятие притежава технологичен патент. То е лицензирало този патент на други лица за изключително ползване извън националния пазар, като в замяна получава определен процент от бъдещите чуждестранни приходи. Както технологичният патент, така и свързаното лицензионно споразумения отговарят на договорно-правния критерий за признаване отделно от репутацията, макар че продажбата или размяната на патента и свързаното лицензионно споразумение отделно едно от друго не би било практично. Б33 Б34 а) пазарни участници разменят депозитни пасиви и свързаните нематериални активи – отношения с вложителите в открити разменни сделки. Следователно придобиващото предприятие признава нематериалния актив – отношения с вложители, отделно от репутацията; б) придобивано предприятие притежава регистрирана търговска марка и документирани, но непатентовани технически експертни знания и опит, използвани за производство на продукт с търговската марка. За да прехвърли собствеността върху търговска марка, собственикът е длъжен също да прехвърли всичко друго, необходимо на новия собственик за производството на продукт или услуга, които не се различават от произвежданите от предишния собственик. Тъй като непатентованите технически експертни знания и опит трябва да бъдат отделени от придобиваното предприятие или от комбинираното предприятие и продадени, ако бъде продадена съответната търговска марка, те отговарят на критерия за отделимост.

Отново придобити права

Б35 Б36

Събрана работна сила и други отчетни обекти, които не са разграничими

Б37 Б38 Б39 B40 ОПРЕДЕЛЯНЕ НА СПРАВЕДЛИВАТА СТОЙНОСТ НА КОНКРЕТНИ РАЗГРАНИЧИМИ АКТИВИ И НЕКОНТРОЛИРАЩО УЧАСТИЕ В ПРИДОБИВАНОТО ПРЕДПРИЯТИЕ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФИ 18 И 19)

Активи с несигурни парични потоци (коректив за обезценка)

Б41

Активи, предмет на оперативен лизинг, в който придобиваното предприятие е лизингодател

Б42

Активи, които придобиващото предприятие възнамерява да не използва или да използва по начин, различен от начина, по който биха ги използвали други участници на пазара

Б43

Неконтролиращо участие в придобиваното предприятие

Б44 Б45 ОЦЕНЯВАНЕ НА РЕПУТАЦИЯТА ИЛИ ПЕЧАЛБАТА ОТ ИЗГОДНА ПОКУПКА

Оценяване на справедливата стойност към датата на придобиване на участието на придобиващото предприятие в придобиваното предприятие с използване на способи за остойностяване (прилагане на параграф 33)

Б46

Специални съображения при прилагането на метода на придобиването към комбинации на кооперативни предприятия (прилагане на параграф 33)

Б47 Б48 Б49 ОПРЕДЕЛЯНЕ КАКВО ПРИНАДЛЕЖИ КЪМ СДЕЛКАТА ПО БИЗНЕС КОМБИНАЦИЯ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФИ 51 И 52) Б50 а) причини за сделката — разбирането на причините, поради които страните по комбинацията (придобиващото и придобиваното предприятие и техните собственици, директори и управители – и техните агенти) са сключили дадена сделка или договореност, може да даде по-добра представа дали тя е част от прехвърленото възнаграждение и придобитите активи и поетите пасиви. Например, ако една сделка е договорена предимно в полза на придобиващото предприятие или на комбинираното предприятие, а не предимно в полза на придобиваното предприятие или неговите бивши собственици преди комбинацията, тази част от платената цена на сделката (и всякакви свързани активи или пасиви) е по-малко вероятно да бъде част от размяната за придобиваното предприятие. Съответно придобиващото предприятие отчита тази част отделно от бизнес комбинацията; б) кой е започнал сделката — разбирането кой е започнал (инициирал) сделката може също да даде представа дали тя е част от размяната за придобиваното предприятие. Например, сделка или друго събитие, започнати от придобиващото предприятие, може да бъдат сключени с цел осигуряване на бъдещи икономически ползи за придобиващото предприятие или комбинираното предприятие без никакви или малки ползи за придобиваното предприятие или неговите бивши собственици преди комбинацията. От друга страна, сделка или договореност, започнати от придобиваното предприятие или неговите бивши собственици, е по-малко вероятно да бъдат в полза на придобиваното предприятие или на комбинираното предприятие и по-вероятно е част от сделката по бизнес комбинацията; в) разположението на сделката във времето — разположението на сделката във времето може също да даде представа дали тя е част от размяната за придобиваното предприятие. Например сделка между придобиващото предприятие и придобиваното предприятие, която се осъществява по време на преговорите по условията на бизнес комбинацията, може да е била сключена с идеята бизнес комбинацията да осигури бъдещи икономически ползи на придобиващото предприятие или на комбинираното предприятие. Ако това е така, придобиваното предприятие или неговите бивши собственици преди бизнес комбинацията вероятно ще получат много малка или никаква полза от сделката, освен ползите, които получават като част от комбинираното предприятие.

Ефективно уреждане на предишни взаимоотношения между придобиващото предприятие и придобиваното предприятие в бизнес комбинация (прилагане на параграф 52, буква а)

Б51 Б52 а) за предишно недоговорно взаимоотношение (като съдебно дело) – по справедлива стойност; б) за предишно договорно взаимоотношение, на по-малката от (i) и (ii): i) сумата, с която договорът е благоприятен или неблагоприятен от гледна точка на придобиващото предприятие в сравнение с условията на текущите пазарни сделки за същите или сходни обекти. (Неблагоприятен договор е договор, който е неблагоприятен по отношение на текущите пазарни условия. Това не е непременно обременяващ договор, при който разходите, направени за покриване на задълженията по договора, превишават очакваните от него икономически ползи); ii) сумата на всякакви заявени в договора условия за уреждане на отношенията, предоставени на контрагента, за който договорът е неблагоприятен. Ако (ii) е по-малка от (i), разликата се включва като част от счетоводното отчитане на бизнес комбинацията. Размерът на признатата печалба или загуба може да зависи отчасти от това, дали придобиващото предприятие е признало преди свързан актив или пасив и следователно отчетената печалба или загуба може да се различава от изчислената чрез прилагане на горните изисквания сума. Б53

Договореност за плащания под условие на наети лица или продаващи акционери (прилагане на параграф 52, буква б)

Б54 Б55 а) Продължаваща заетост — условията на продължаваща заетост от страна на продаващите акционери, които стават ключови наети лица, може да бъде показател за съдържанието на споразумение за условно възнаграждение. Съответните условия на продължаваща заетост може да са включени в трудов договор, споразумение за придобиване или някакъв друг документ. Споразумение за условно възнаграждение, при което плащанията автоматично се конфискуват при прекратяване на трудовото правоотношение, е възнаграждение за услуги след комбинацията. Договорености, при които плащанията под условие не се засягат от прекратяване на трудовите правоотношения, може да показват, че плащанията под условие са по-скоро допълнително възнаграждение, отколкото трудово възнаграждение. б) Продължителност на продължаващата заетост — ако периодът на исканата заетост съвпада с или е по-дълъг от периода на условното плащане, този факт може да показва, че условните плащания са, по същество, трудово възнаграждение. в) Ниво на трудово възнаграждение — ситуации, в които възнаграждението на наети лица, различно от условните плащания, е на приемливо ниво в сравнение с това на други ключови наети лица в комбинираното предприятие, може да показва, че условните плащания са по-скоро допълнително възнаграждение, отколкото трудово възнаграждение. г) Допълнителни плащания на наети лица — ако продаващите акционери, които не стават наети лица, получават по-ниски условни плащания на база на акция отколкото продаващите акционери, които стават наети лица на комбинираното предприятие, този факт може да показва, че допълнителната сума на условните плащания на продаващите акционери, които стават наети лица, е трудово възнаграждение. д) Брой притежавани акции — относителният брой акции, притежавани от продаващите акционери, които остават като ключови наети лица, може да е показател за същността на споразумението за условно възнаграждение. Например, ако продаващите акционери, които са притежавали по същество всички акции в придобиваното предприятие, продължат като ключови наети лица, този факт може да показва, че тази договореност е по същество договореност за подялба на печалбата, предвидена да осигурява възнаграждение за услуги след комбинацията. Като алтернатива, ако продаващите акционери, които остават като ключови наети лица, са притежавали само малък брой акции в придобиваното предприятие и всички продаващи акционери получават една и съща сума условно възнаграждение на база акция, този факт може да показва, че условните плащания са допълнително възнаграждение. Участията в собствеността преди придобиването, държани от страните, свързани с продаващите акционери, които остават като ключови служители, от рода на членове на семейството, също следва да се вземе предвид. е) Връзка с остойностяването — ако първоначалното възнаграждение, прехвърлено на датата на придобиване, се базира на долния край на диапазона на оценките, установен при остойностяването на придобиваното предприятие, и условната формула е свързана с този подход на остойностяване, този факт може да подсказва, че условните плащания са допълнително възнаграждение. Като алтернатива, ако формулата на условното плащане е съгласувана с предишните договорености за подялба на печалбата, този факт може да подсказва, че договореността по същество осигурява трудово възнаграждение. ж) Формула за определяне на възнаграждението — формулата, използвана за определяне на условното плащане може да бъде полезна при преценяване на същността на договореността. Например, ако условното плащане се определя на базата на множество печалби, това може да подскаже, че задължението е условно възнаграждение в бизнес комбинацията и че формулата е предвидена за установяване или потвърждаване на справедливата стойност на придобиваното предприятие. И обратно, условно плащане, което представлява определен процент от печалбите, може да подсказва, че задължението към наетите лица е договореност за подялба на печалбата, за да възнаграждава наетите лица за полагания труд (предоставяните услуги).

з) Други споразумения и въпроси — условията на други споразумения с продаващите акционери (като споразумения за неконкуриране, изпълнителски договори, договори за консултации и лизингови договори за имущество) и данъчното третиране на доходите от условни плащания може да показват, че условните плащания може да бъдат отнесени към нещо различно от възнаграждение за придобиваното предприятие. Например, във връзка с придобиването придобиващото предприятие може да сключи лизингов договор за имущество със значим продаващ акционер. Ако лизинговите плащания, определени в лизинговия договор, са значително под пазарните, някои или всички условни плащания към лизингодателя (продаващия акционер), изисквани от отделно споразумение за условните плащания, може по същество да бъдат плащания за ползване на отдаденото на лизинг имущество, което придобиващото предприятие следва да признае отделно във финансовите си отчети след комбинацията. И обратното, ако лизинговият договор определя лизингови плащания, които съответстват на пазарните условия за отдаденото на лизинг имущество, договореността за плащания под условие към продаващия акционер може да представлява възнаграждение под условие в бизнес комбинацията.

Присъдени плащания на базата на акции на придобиващото предприятие, разменени за присъждания, държани от наети лица на придобиваното предприятие (прилагане на параграф 52, буква б)

Б56 а) условията на споразумението за придобиване; б) условията на правата на плащане на придобиваното предприятие; или в) приложимите законови и подзаконови нормативни актове. Б57 Б58 Б59 Б60 Б61 Б62

Сделки на придобиваното предприятие с плащане на базата на акции, уреждани със собствен капитал

Б62A Б62Б ДРУГИ МСФО, КОИТО ДАВАТ НАСОКИ ЗА ПОСЛЕДВАЩО ОЦЕНЯВАНЕ И ОТЧИТАНЕ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФ 54) Б63 а) МСС 38 определя отчитането на разграничимите нематериални активи, придобити в бизнес комбинация. Придобиващото предприятие оценява репутацията по сумата, призната към датата на придобиване, намалена с всякакви натрупани загуби от обезценка. МСС 36 Обезценка на активи регламентира отчитането на загубите от обезценка. б) [заличен] в) МСС 12 регламентира последващото отчитане на отсрочени данъчни активи (включително непризнати отсрочени данъчни активи) и пасиви, придобити в бизнес комбинация. г) МСФО 2 дава насоки за последваща оценка и отчитане на частта от заместващи присъдени плащания на база на акции, емитирани от придобиващото предприятие, които се отнасят към бъдещи услуги от наети лица. д) МСФО 10 дава насоки за отчитане на промените в участието на предприятието майка в собствеността на дъщерното предприятие след получаване на контрол. ОПОВЕСТЯВАНЕ (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФИ 59 И 61) Б64 а) наименование и описание на придобиваното предприятие; б) датата на придобиване; в) процента на придобитите инструменти на собствения капитал с право на глас; г) основните причини за бизнес комбинацията и описание как придобиващото предприятие е получил контрол над придобиваното предприятие; д) качествено описание на факторите, които съставляват признатата репутация, като очаквано полезно взаимодействие (синергия) от комбиниране дейностите на придобиваното предприятие и придобиващото предприятие, нематериалните активи, които не отговарят на условията за отделно признаване и други фактори. е) справедливата стойност към датата на придобиване на цялото прехвърлено възнаграждение и справедливата стойност към датата на придобиване на всеки основен клас възнаграждения като: i) парични средства; ii) други материални или нематериални активи, включително стопанска дейност или дъщерно предприятие на придобиващото предприятие; iii) поети пасиви, например задължение за условно възнаграждение; и iv) участия на придобиващото предприятие в собствения капитал, включително броя на инструментите или участията, емитирани или подлежащи на емитиране, и метода на определяне на справедливата стойност на тези инструменти или участия; ж) за споразуменията за условно възнаграждение и активите за обезщетение: i) сумата, призната към датата на придобиване; ii) описание на договореността и принципа на определяне на размера на плащането; и iii) приблизителна оценка на диапазона от крайни резултати (недисконтирана) или, ако не може да се направи приблизителна оценка на диапазона – този факт и причините, поради които не може да се направи приблизителна оценка на диапазона. Ако максималният размер на плащането е неограничен, придобиващото предприятие оповестява този факт; з) за придобитите вземания: i) справедливата стойност на вземанията; ii) брутните дължими договорни суми; и iii) най-надеждната приблизителна оценка към датата на придобиване на договорните парични потоци, които не се очаква да бъдат получени. Оповестяванията се дават по основни класове вземания, като заеми, пряк финансов лизинг и други класове вземания. и) сумите, признати към датата на придобиване за всеки основен клас придобити активи и поети пасиви; й) за всеки условен пасив, признат в съответствие с параграф 23 – информацията, изисквана по параграф 85 от МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи. Ако даден условен пасив не е признат, тъй като справедливата му стойност не може да се определи надеждно, придобиващото предприятие оповестява: i) информацията, изисквана по параграф 86 от МСС 37; и ii) причините, поради които пасивът не може да се оцени надеждно; к) общата стойност на репутацията, която се очаква да подлежи на приспадане за данъчни цели; л) за сделките, които са признати отделно от придобиването на активи и поемането на пасиви в бизнес комбинация в съответствие с параграф 51: i) описание на всяка сделка; ii) как придобиващото предприятие е отчело всяка сделка; iii) сумите, признати за всяка сделка, и статията от финансовите отчети, в която е призната всяка сума; и iv) ако сделката е ефективно уреждане на предишно взаимоотношение – метода, използван за определяне сумата на уреждането. м) оповестяването на отделно признати сделки, изисквано от (1), включва размера на разходите, свързани с придобиването и отделно размера на тези разходи, признати като текущи разходи, и статията или статиите в отчета за всеобхватния доход, в които тези разходи са признати. Трябва също да се оповести сумата на разходите за всяка емисия, непризната като разход и как са признати. н) при изгодна покупка (вж. параграфи 34–36): i) размера на всякаква печалба, призната в съответствие с параграф 34, и статията в отчета за всеобхватния доход, в която е призната печалбата; и ii) описание на причините, довели до печалба от сделката. о) за всяка бизнес комбинация, в която придобиващото предприятие притежава по-малко от 100 % от участията в собствения капитал на придобиваното предприятие към датата на придобиване: i) размера на неконтролиращото участие в придобиваното предприятие, признат към датата на придобиване, и принципа на оценяване на този размер; и ii) за всяко неконтролиращото участие в придобиваното предприятие, оценено по справедлива стойност – способа (или способите) за остойностяване и използваните за оценяването на тази стойност значими входящи данни; п) в бизнес комбинация, постигната на етапи: i) справедливата стойност към датата на придобиване на участието в собствения капитал в придобиваното предприятие, държано от придобиващото предприятие непосредствено преди датата на придобиване; и ii) размера на всяка печалба или загуба, призната в резултат от оценяването по справедлива стойност на участието в собствения капитал на придобиваното предприятие, държано от придобиващото предприятие преди бизнес комбинацията (вж. параграф 42), и статията в отчета за всеобхватния доход, в която е призната тази печалба или загуба; р) следната информация: i) размера на приходите и печалбата или загубата на придобиваното предприятие от датата на придобиване, включени в консолидирания отчет за всеобхватния доход за отчетния период; и ii) приходите и печалбата или загубата на комбинираното предприятие за текущия отчетен период, сякаш датата на придобиване за всички бизнес комбинации, осъществени през годината, е била към началото на годишния отчетен период. Ако оповестяването на която и да е информация, изисквана по тази алинея, е практически неприложимо, придобиващото предприятие оповестява този факт и обяснява защо оповестяването е практически неприложимо. В настоящия МСФО терминът „практически неприложимо“ се използва със същото значение, както в МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки. Б65 Б66 Б67 а) ако първоначалното отчитане на бизнес комбинация е непълно (вж. параграф 45) за конкретни активи, пасиви, неконтролиращи участия или отчетни обекти от категорията на възнагражденията и сумите, признати във финансовите отчети за бизнес комбинацията, по този начин са били определени само провизорно: i) причините, поради които първоначалното отчитане на бизнес комбинацията е непълно; ii) активите, пасивите, участията в собствения капитал и отчетните обекти от категорията на възнагражденията, за които първоначалното отчитане е непълно; и iii) естеството и размера на всякакви корекции за периода на оценяване, признати през отчетния период в съответствие с параграф 49; б) за всеки отчетен период след датата на придобиване, докато предприятието събере, продаде или по друг начин изгуби правото на актив – условно възнаграждение, докато предприятието уреди пасив – условно възнаграждение, или пасивът бъде анулиран или срокът му изтече: i) всякакви промени в признатите суми, включително разликите, възникващи при уреждане; ii) всякакви промени в диапазона на крайните резултати (недисконтирани) и причините за тези промени; и iii) способите за остойностяване и ключовите входящи данни в модела, използвани за оценяване на условното възнаграждение; в) за условните пасиви, признати в бизнес комбинация, придобиващото предприятие оповестява информацията, изисквана по параграфи 84 и 85 от МСС 37 за всеки клас провизии; г) равнение на балансовата стойност на репутацията в началото и в края на отчетния период, като поотделно се посочва: i) брутната стойност и натрупаните загуби от обезценка към началото на отчетния период; ii) допълнителната репутация, призната през отчетния период, с изключение на репутацията, включена в групата активи за освобождаване, които при придобиването отговарят на критериите за класифициране като активи, държани за продажба в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности; iii) корекции в резултат от последващото признаване на отсрочени данъчни активи през отчетния период в съответствие с параграф 67; iv) репутацията, включена в групата на активите за освобождаване, класифицирани като държани за продажба в съответствие с МСФО 5 и репутацията, отписана през отчетния период, без да е била включена преди това в група за освобождаване, класифицирана като държана за продажба; v) загуби от обезценка, признати през отчетния период в съответствие с МСС 36. (МСС 36 изисква оповестяване на информация за възстановимата стойност и обезценката на репутацията в допълнение към това изискване); vi) нетни разлики от обменни курсове, възникващи през отчетния период в съответствие с МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове; vii) всякакви други промени в балансовата стойност през отчетния период; viii) брутната стойност и натрупаните загуби от обезценка в края на отчетния период; д) размера и обяснение на всяка печалба или загуба, признати в текущия период, които: i) се отнасят към разграничимите придобити активи или поети пасиви в бизнес комбинация, осъществена в текущия или предходен отчетен период; и ii) е с такъв размер, естество или значение, че оповестяването е важно за разбирането на финансовите резултати на комбинираното предприятие. ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ ЗА БИЗНЕС КОМБИНАЦИИ, ОБВХАЩАЩИ САМО КООПЕРАТИВНИ ПРЕДПРИЯТИЯ ИЛИ САМО ПО ДОГОВОР (ПРИЛАГАНЕ НА ПАРАГРАФ 66) Б68 Б69 а) Класификация — предприятието продължава да класифицира предишна бизнес комбинация в съответствие с предишната счетоводна политика на предприятието за такива комбинации. б) Призната преди репутация — в началото на първия годишен период, в който се прилага настоящия МСФО, балансовата стойност на репутацията, възникваща от предходна бизнес комбинация, следва да бъде нейната балансова стойност към тази дата в съответствие с предишната счетоводна политика на предприятието. При определянето на тази сума предприятието отстранява балансовата сума на всякаква натрупана амортизация на тази репутация и съответното намаление на репутацията. Никакви други корекции не се правят към балансовата сума на репутацията. в) Репутация, призната преди като намаление на собствения капитал — предишната счетоводна политика на предприятието може да е довела до признаване на репутацията, възникваща от предходна бизнес комбинация, като намаление на собствения капитал. В тази ситуация предприятието не признава тази репутация като актив в началото на първия годишен период, в който се прилага настоящият МСФО. Освен това, предприятието не признава в печалбата или загубата каквато и да е част от тази репутация, когато се освободи от цялата или част от стопанската дейност, към която се отнася тази репутация, или когато единицата, генерираща парични потоци, към която се отнася репутацията, се обезцени. г) Последващо отчитане на репутацията — от началото на първия годишен период, в който се прилага настоящият МСФО, предприятието преустановява амортизацията на репутацията, възникваща от предходна бизнес комбинация, и прави проверка за обезценка на репутацията в съответствие с МСС 36. д) Предходно призната отрицателна репутация — предприятие, което е отчело предходна бизнес комбинация чрез прилагане на метода на покупката, може да е признало отсрочен кредит за превишението на своето участие в нетната справедлива стойност на разграничимите активи и пасиви на придобивания над историческата стойност на това участие (понякога наричано отрицателна репутация). Ако това е така, предприятието отписва балансовата сума на този отсрочен кредит в началото на първия годишен период, в който прилага настоящия МСФО със съответстваща корекция на началното салдо на неразпределената печалба към тази дата.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 5

Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности

ЦЕЛ 1 а) активите, които удовлетворяват критериите за класифициране като държани за продажба, да бъдат оценявани по по-ниската от балансовата стойност и справедливата стойност, намалена с разходите за продажбата, и амортизацията на тези активи да бъде преустановена; и б) активите, които удовлетворяват критериите за класифициране като държани за продажба, да бъдат представени отделно в отчета за финансовото състояние, а резултатите от преустановените дейности да бъдат представени отделно в отчета за всеобхватния доход. ОБХВАТ 2 3 4 5 а) отсрочени данъчни активи (вж. МСС 12 Данъци върху дохода); б) активи, възникващи от доходите на наетите лица (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица); в) финансови активи от обхвата на МСФО 9 Финансови инструменти; г) нетекущи активи, които се отчитат счетоводно в съответствие с модела на справедливата стойност по МСС 40 Инвестиционни имоти; д) нетекущи активи, които се оценяват по справедлива стойност, намалена с разходите за продажба, в съответствие с МСС 41 Земеделие; е) групи от договори от обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори. 5A 5Б а) специфични оповестявания във връзка с нетекущите активи (или групи за освобождаване), класифицирани като държани за продажба или преустановени дейности; или б) оповестявания за оценяването на активите и пасивите в рамките на дадена група за освобождаване, която не попада в обхвата на изискванията за оценяване на МСФО 5, като тези оповестявания не присъстват вече в други пояснителни приложения към финансовите отчети. Възможно е допълнителните оповестявания във връзка с нетекущите активи (или групи за освобождаване), класифицирани като държани за продажба или преустановени дейности, да трябва да бъдат в съответствие с общите изисквания на МСС 1, по-специално параграфи 15 и 125 от него. КЛАСИФИКАЦИЯ НА НЕТЕКУЩИТЕ АКТИВИ (ИЛИ ГРУПИ ЗА ОСВОБОЖДАВАНЕ) КАТО ДЪРЖАНИ ЗА ПРОДАЖБА ИЛИ КАТО ДЪРЖАНИ ЗА РАЗПРЕДЕЛЕНИЕ КЪМ СОБСТВЕНИЦИТЕ

6

7 8 8A 9 10 11 12 12A

Нетекущи активи, които ще бадат изоставени

13 14 ОЦЕНЯВАНЕ НА НЕТЕКУЩИ АКТИВИ (ИЛИ ГРУПИ ЗА ОСВОБОЖДАВАНЕ), КЛАСИФИЦИРАНИ КАТО ДЪРЖАНИ ЗА ПРОДАЖБА

Оценяване на нетекущи активи (или групи за освобождаване)

15

15A

16 17 18 19

Признаване на загуби от обезценка и възстановявания на загуби от обезценка

20 21 22 а) доколкото тя не е била призната в съответствие с параграф 19; но б) не в превишение на съвкупната загуба от обезценка, която е призната или в съответствие с настоящия МСФО, или по-рано в съответствие с МСС 36, за нетекущите активи, които попадат в обхвата на изискванията за оценка по настоящия МСФО. 23 24 а) параграфи 67–72 от МСС 16 (преработен през 2003 г.) за имотите, машините и съоръженията; и б) параграфи 112–117 от МСС 38 Нематериални активи (преработен през 2004 г.) за нематериалните активи. 25

Промени в плана за продажба или в плана за разпределение към собствениците

26 26A а) не следва насоките по параграфи 27–29 за отчитане на тази промяна. Предприятието продължава да прилага предвидените в настоящия МСФО изисквания за класификацията, представянето и оценяването, които са приложими за новия метод на освобождаване. б) оценява нетекущ актив (или група за освобождаване), като следва изискванията в параграф 15 (ако е прекласифициран като държан за продажба) или в параграф 15A (ако е прекласифициран като държан за разпределение към собствениците), и признава всяко намаление или увеличение в справедливата стойност минус разходите за продажба/разходите за разпределението на нетекущия актив (или група за освобождаване), следвайки изискванията в параграфи 20–25. в) не променя датата на класификация в съответствие с параграфи 8 и 12А. Това не изключва удължаване на срока, необходим за приключването на продажбата или разпределението към собствениците, ако са изпълнени условията по параграф 9. 27 а) неговата балансова стойност преди активът (или групата за освобождаване) да е бил класифициран като държан за продажба или като държан за разпределение към собствениците, коригирана за каквато и да било амортизация или преоценки, които биха били признати, ако активът (или групата за освобождаване) не беше класифициран като държан за продажба или като държан за разпределение към собствениците, и б) неговата възстановима сума към датата на последващото решение той да не бъде продаван или разпределян (45). 28 29 ПРЕДСТАВЯНЕ И ОПОВЕСТЯВАНЕ

30

Представяне на преустановените дейности

31 32 а) представлява отделен основен вид дейност или географска област на дейности; б) е част от координиран план за освобождаване от отделен основен вид дейност или географска област на дейности; или в) е дъщерно предприятие, придобито изключително с намерение да бъде препродадено. 33 а) в отчета за всеобхватния доход – сума, представляваща сбора на: i) печалбата или загубата след данъци на преустановените дейности и ii) печалбата или загубата след данъци, призната при оценката по справедлива стойност, намалена с разходите за продажбата, или при освобождаването на активите или групата (групите) за освобождаване, съставляваща преустановената дейност. б) анализ на сумата в буква а) като: i) приходи, разходи и печалба или загуба преди данъци от преустановени дейности; ii) съответния разход за данък върху дохода, както това се изисква по силата на параграф 81, буква з) от МСС 12; iii) печалбата или загубата, призната при оценката по справедлива стойност, намалена с разходите за продажбата, или при освобождаването на активите или групата (групите) за освобождаване, съставляваща преустановената дейност, и iv) съответния разход за данък върху дохода, както това се изисква по силата на параграф 81, буква з) от МСС 12; Анализът може да бъде представен в пояснителните приложения или в отчета за всеобхватния доход. Ако бъде представен в отчета за всеобхватния доход, той се представя в раздел, обозначен като отнасящ се за преустановените дейности, т.е. отделно от продължаващите дейности. Анализ не се изисква за групите за освобождаване, които представляват новопридобити дъщерни предприятия, които удовлетворяват критериите за класифициране като държани за продажба при придобиването (вж. параграф 11); в) нетните парични потоци, относими към оперативните, инвестиционните и финансовите дейности на преустановените дейности. Тези оповестявания може да бъдат представени или в пояснителните приложения, или във финансовите отчети. Те не се изискват за групите за освобождаване, които представляват новопридобити дъщерни предприятия, които удовлетворяват критериите за класифициране като държани за продажба при придобиването (вж. параграф 11); г) размера на дохода от продължаващи дейности и от преустановени дейности, относим към собствениците на предприятието майка. Тези оповестявания може да бъдат представени или в пояснителните приложения, или в отчета за всеобхватния доход. 33A 34 35 а) разрешаване на несигурности, които възникват от условията на сделката по освобождаване, например разрешаване на корекции в покупната цена и на въпроси за освобождаване от отговорност с купувача; б) разрешаване на несигурности, които възникват от и са пряко свързани с дейностите на компонента преди освобождаването от него, например задължения, свързани с околната среда и гаранции за продукта, които остават за продавача; в) уреждането на задължения по планове за доходи на наетите лица, при условие че уреждането е пряко свързано със сделката по освобождаване. 36 36A

Печалби или загуби, свързани с продължаващи дейности

37

Представяне на нетекущ актив или група за освобождаване, класифицирани като държани за продажба

38 39 40

Допълнителни оповестявания

41 а) описание на нетекущия актив (или група за освобождаване); б) описание на фактите или обстоятелствата на продажбата или водещи до очаквано освобождаване и очаквания начин и момент на това освобождаване; в) печалбата или загубата, призната в съответствие с параграфи 20–22 и – ако не е представена отделно в отчета за всеобхватния доход – разделът в него, който включва тази печалба или загуба; г) ако е приложимо– отчетния сегмент, в който нетекущият актив (или група за освобождаване) е представен в съответствие с МСФО 8 Оперативни сегменти. 42 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 43 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 44 44 A 44Б 44В 44Г 44Д 44Е 44Ж 44З 44И 44К 44Л 44М ОТМЯНА НА МСС 35 45 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Единица, генерираща парични потоци

Най-малката разграничима група активи, която генерира парични постъпления, които в значителна степен са независими от паричните постъпления от други активи или групи активи.

Компонент от предприятие

Дейности и парични потоци, които може да бъдат ясно разграничени оперативно и за целите на финансовото отчитане от останалата част от предприятието.

Разходи за продажба

Допълнителните разходи, които са пряко относими към освобождаването от (изваждането от употреба) даден актив (или група за освобождаване), без финансовите разходи и разходите за данък върху дохода.

Текущ (краткотраен) актив

Предприятието класифицира даден актив като текущ, когато: а) очаква да реализира актива или възнамерява да го продаде или употреби в своя обичаен оперативен цикъл; б) държи актива предимно с цел търгуване; в) очаква да реализира актива в рамките на дванадесет месеца след края на отчетния период; или г) активът представлява парични средства или парични еквиваленти (съгласно определението в МСФО 7), освен ако за актива има ограничение да бъде разменян или използван за уреждане на пасив в продължение най-малко на дванадесет месеца след края на отчетния период.

Преустановена дейност

Компонент от предприятието, от който то се е освободило или който е класифициран като държан за продажба и: а) представлява отделен основен вид дейност или географска област на дейности; б) е част от координиран план за освобождаване от отделен основен вид дейност или географска област на дейности; или в) е дъщерно предприятие, придобито изключително с намерение да бъде препродадено.

Група за освобождаване (изваждане от употреба)

Група за освобождаване, от която предприятието ще се освободи чрез продажба или по друг начин, заедно като група в една сделка, и пасиви, пряко свързани с активите, които ще бъдат прехвърлени в сделката. Групата включва репутацията, придобита в бизнес комбинация, ако групата представлява единица, генерираща парични потоци, към която репутацията е била разпределена в съответствие с изискванията по параграфи 80–87 от МСС 36 Обезценка на активи (преработен през 2004 г.) или ако представлява дейност в рамките на такава единица, генерираща парични потоци.

Справедлива стойност

Справедлива стойност е цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (вж. МСФО 13).

Неотменим ангажимент за покупка

Споразумение с несвързана страна, обвързващо и за двете страни и обикновено юридически подлежащо на изпълнение, в което: а) се посочват всички съществени условия, включително цената и момента на сделките, и б) се включва неустойка за неизпълнение, която е достатъчно голяма, за да направи изпълнението много вероятно.

Много вероятно

Много повече от вероятно

Нетекущ (дълготраен) актив

Актив, който не удовлетворява определението за текущ актив.

Вероятно

По-скоро възможно, отколкото не.

Възстановима стойност

По-високата стойност измежду: справедливата стойност на даден актив, намалена с разходите за продажба, и неговата стойност в употреба.

Стойност в употреба

Настоящата стойност на приблизително оценените бъдещи парични потоци, които се очакват от продължаващата употреба на актива и от освобождаването от него в края на полезния му живот. Допълнение Б

Допълнение за прилагането

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

УДЪЛЖАВАНЕ НА СРОКА, НЕОБХОДИМ ЗА ИЗВЪРШВАНЕ НА ПРОДАЖБА Б1 а) към датата, на която предприятието се ангажира с план за продажбата на нетекущ актив (или група за освобождаване), то основателно очаква, че други (не купувачът) ще наложат условия за прехвърлянето на актива (или групата за освобождаване), които ще удължат необходимия за приключване на продажбата срок и: i) необходимите действия в отговор на тези условия не може да започнат преди получаване на неотменим ангажимент за покупка; и ii) неотменим ангажимент за покупка е много вероятен в рамките на една година. б) предприятието получава неотменим ангажимент за покупка и в резултат на това купувачът или други лица неочаквано налагат условия за прехвърлянето на нетекущия актив (или група за освобождаване), класифициран по-рано като държан за продажба, които ще удължат срока, изискван за приключване на продажбата и: i) са предприети своевременни действия, необходими в отговор на условията; и ii) се очаква благоприятно разрешаване на забавящите фактори. в) по време на първоначалния период от една година възникват обстоятелства, които преди са били считани за малко вероятни, и в резултат на това нетекущият актив (или група за освобождаване), класифициран по-рано като държан за продажба, не е продаден до края на този период и: i) по време на първоначалния срок от една година предприятието е предприело необходимите мерки в отговор на промяната в обстоятелствата; ii) нетекущият актив (или група за освобождаване) е предлаган активно на пазара на цена, която е разумна, като се вземе предвид промяната в обстоятелствата; и iii) критериите по параграфи 7 и 8 са удовлетворени.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 6

Проучване и оценяване на минерални ресурси

ЦЕЛ 1 2 а) ограничени подобрения в съществуващата счетоводна практика относно разходите за проучване и оценяване; б) предприятията, признаващи активи по проучване и оценяване, да преценяват тези активи за наличие на обезценка в съответствие с настоящия МСФО и да измерват всяка обезценка в съответствие с МСФО 36 Обезценка на активи;

в) оповестявания, които установяват и обясняват сумите във финансовите отчети на предприятието, възникващи от проучване и оценяване на минерални ресурси, и помагат на потребителите на тези финансови отчети да разберат размера, разпределението във времето и сигурността на бъдещите парични потоци от всички признати активи по проучването и оценяването. ОБХВАТ 3 4 5 а) преди проучването и оценяването на минералните ресурси като например разходите, направени преди предприятието да е получило юридическите права за проучване на специфична област; б) след като стане възможно да бъдат доказани техническата осъществимост и търговската жизнеспособност на добиването на минералния ресурс. ПРИЗНАВАНЕ НА АКТИВИ ПО ПРОУЧВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

Временно освобождаване от МСС 8, параграфи 11 и 12

6 7 ОЦЕНЯВАНЕ НА АКТИВИ ПО ПРОУЧВАНЕ И ОЦЕНЯВАНЕ

Оценяване при признаване

8

Елементи на цената на придобиване на активи по проучване и оценяване

9 а) придобиване на права за проучвания; б) топографски, геологически, геохимически и геофизични изследвания; в) проучвателни сондажи; г) изкопни работи; д) вземане на проби за анализ; и е) дейности, свързани с оценяване техническата осъществимост и търговската жизнеспособност на добиването на минерален ресурс. 10 11

Оценяване след признаване

12

Промени в счетоводната политика

13

14 ПРЕДСТАВЯНЕ

Класификация на активите по проучване и оценяване

15 16

Прекласификация на активите по проучване и оценяване

17 ОБЕЗЦЕНКА

Признаване и оценяване

18

19 20 а) периодът, за който предприятието има правото да извършва проучвания в конкретната област, е изтекъл през отчетния период или ще изтече в близко бъдеще и не се очаква да бъде подновен; б) нито е бюджетиран, нито планиран значителен разход за по-нататъшно проучване и изследване на минерални ресурси в конкретната област; в) проучването и оценяването на минерални ресурси в конкретната област не са довели до откриване на количества минерални ресурси с възможности за търговска реализация и предприятието решава да прекрати тези дейности в конкретната област; г) съществуват достатъчно данни, посочващи, че въпреки че разработването на конкретната област вероятно ще продължи, не съществува вероятност балансовата стойност на актива по проучване и оценяване да бъде изцяло възстановена чрез успешната разработка или чрез продажба. Във всеки такъв или сходен случай предприятието извършва проверка за обезценка в съответствие с МСС 36. Всяка загуба от обезценка се признава като разход съгласно МСС 36.

Конкретизиране на степента, в която активите по проучване и оценяване се разглеждат за обезценка

21

22 ОПОВЕСТЯВАНЕ

23

24 а) своята счетоводна политика за разходите по проучване и оценяване, включваща признаването на активи по проучване и оценяване; б) размерите на активите, пасивите, приходите и разходите, както и оперативните и инвестиционни парични потоци, възникнали от проучване и оценяване на минерални ресурси. 25 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 26 26A ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 27 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Активи по проучване и оценяване

Разходите по проучване и оценяване, признати като активи в съответствие със счетоводната политика на предприятието.

Разходи по проучване и оценяване

Разходите, извършени от предприятието във връзка с проучването и оценяването на минерални ресурси, преди да стане възможно да бъде доказана техническата осъществимост и търговската жизнеспособност на добиването на минерални ресурси.

Проучване и оценяване на минерални ресурси

Търсенето на минерални ресурси, включително минерали, нефт, природен газ и сходни невъзстановяеми ресурси, след като предприятието е получило юридическите права да извършва проучвания в конкретна област, както и определянето на техническата осъществимост и търговската жизнеспособност на добиването на минералния ресурс.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 7

Финансови инструменти: оповестяване

ЦЕЛ 1 а) значението на финансовите инструменти за финансовото състояние и резултати на предприятието; и б) естеството и степента на свързаните с финансовите инструменти рискове, на които е изложено предприятието през периода и към края на отчетния период, както и начина, по който то управлява тези рискове. 2 ОБХВАТ 3 а) тези участия в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия, които се отчитат счетоводно съгласно МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСС 27 Самостоятелни финансови отчети или МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия. В някои случаи обаче МСФО 10, МСС 27 или МСС 28 изискват или разрешават предприятието да отчете участие в дъщерно, асоциирано или съвместно предприятие, като използва МСФО 9; в тези случаи предприятията прилагат изискванията на настоящия МСФО и – за оценяваните по справедлива стойност – изискванията на МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност. Предприятията също така прилагат настоящия МСФО за всички деривативни инструменти, свързани с дялове в дъщерни, асоциирани или съвместни предприятия, освен когато деривативните инструменти отговарят на определението за инструмент на собствения капитал в МСС 32. б) правата и задълженията на работодателите по плановете за доходи на наетите лица, за които се прилага МСС 19 Доходи на наетите лица. г) застрахователните договори съгласно определението в МСФО 17 Застрахователни договори или инвестиционните договори с допълнителен негарантиран доход, попадащи в обхвата на МСФО 17. Настоящият МСФО се прилага обаче по отношение на: i) деривативите, които са внедрени в договори от обхвата на МСФО 17, ако по силата на МСФО 9 от предприятието се изисква да ги отчита отделно; ii) инвестиционните компоненти, които са отделени от договорите в обхвата на МСФО 17, ако МСФО 17 изисква такова отделяне, освен ако отделният инвестиционен компонент е инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход; iii) правата и задълженията на емитента, произтичащи от застрахователни договори, които отговарят на определението за договори за финансова гаранция, ако емитентът прилага МСФО 9 при признаването и оценяването на договорите. Емитентът обаче прилага МСФО 17, ако при признаването и оценяването на договорите е избрал в съответствие с параграф 7, буква д) от МСФО 17 да приложи МСФО 17; iv) правата и задълженията на предприятието, които са финансови инструменти, произтичащи от договори за кредитни карти, или подобни договори, с които се осигуряват кредитни или разплащателни механизми, издавани от предприятието и отговарящи на определението за застрахователен договор, ако предприятието прилага МСФО 9 по отношение на тези права и задължения в съответствие с параграф 7, буква з) от МСФО 17 и параграф 2.1, буква д), подточка iv) от МСФО 9; v) правата и задълженията на предприятието, които са финансови инструменти, произтичащи от застрахователни договори, издавани от емитента и ограничаващи обезщетението за застрахователни събития до размера, необходим по принцип за уреждане на задълженията на притежателя на полицата, произтичащи от договора, ако предприятието избере в съответствие с параграф 8А от МСФО 17 да прилага МСФО 9 вместо МСФО 17 за такива договори; д) финансовите инструменти, договорите и задълженията по сделки с плащане на базата на акции, за които се прилага МСФО 2 Плащане на базата на акции, освен договорите в обхвата на МСФО 9, за които се прилага настоящият МСФО. е) инструменти, които се изисква да се класифицират като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г на МСС 32. 4 5 5A КЛАСОВЕ (КАТЕГОРИИ) ФИНАНСОВИ ИНСТРУМЕНТИ И НИВО НА ОПОВЕСТЯВАНЕ 6 ЗНАЧЕНИЕ НА ФИНАНСОВИТЕ ИНСТРУМЕНТИ ЗА ФИНАНСОВОТО СЪСТОЯНИЕ И РЕЗУЛТАТИТЕ НА ПРЕДПРИЯТИЕТО

7

Отчет за финансовото състояние

Категории финансови активи и финансови пасиви

8 а) финансови активи, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, като отделно се показват: i) определените като такива при първоначалното признаване или впоследствие в съответствие с параграф 6.7.1 от МСФО 9; ii) тези, които отговарят на определението за държани за търгуване по параграф 3.3.5 МСФО 9; iii) онези, които са оценени като такива в съответствие с избора по параграф 33А от МСС 32; както и iv) онези, които задължително се оценяват по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с МСФО 9; б)–г) [заличени] д) финансовите пасиви, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, като отделно се показват :i) определените като такива при първоначалното признаване или впоследствие в съответствие с параграф 6.7.1 от МСФО 9, и ii) тези, които отговарят на определението за държани за търгуване в МСФО 9; е) финансовите активи, оценени по амортизирана стойност; ж) финансовите пасиви, оценени по амортизирана стойност; з) финансовите активи, оценени по справедлива стойност през другия всеобхватен доход, като отделно се показват: i) финансовите активи, които се оценяват по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А от МСФО 9; и ii) инвестициите в инструменти на собствения капитал, определени като такива при първоначалното им признаване в съответствие с параграф 5.7.5 от МСФО 9.

Финансови активи или финансови пасиви, отчитани по справедлива стойност през печалбата или загубата

9 а) максималната изложеност (експозиция) към кредитен риск (вж. параграф 36, буква а) от финансовия актив (или група от финансови активи) към края на отчетния период; б) стойността, с която всякакви свързани кредитни деривативи или подобни инструменти намаляват тази максимална изложеност на кредитен риск (вж. параграф 36, буква б); в) стойността на промяната през периода и с натрупване в справедливата стойност на финансовия актив (или групата от финансови активи), която произтича от промени в кредитния риск на финансовия актив, определена: i) като размер на промяната в неговата справедлива стойност, която се дължи на промени в пазарните условия, които пораждат пазарен риск; или ii) чрез използване на алтернативен метод, за който предприятието счита, че представя по-достоверно стойността на промяната в справедливата стойност, която се дължи на промени в кредитния риск на актива. Промените в пазарните условия, които пораждат пазарен риск, включват промени в един наблюдаван (отправен) лихвен процент, цена на стока, обменен курс или индекс на цени или лихвени проценти; г) стойността на промяната в справедливата стойност на всички свързани кредитни деривативи или подобни инструменти, която е възникнала през периода и с натрупване от момента, когато е определен финансовият актив. 10 а) стойността на промяната, с натрупване, на справедливата стойност на финансовия пасив, която произтича от промени в кредитния риск на този пасив, (виж параграфи Б5.7.13—Б5.7.20 от МСФО 9 относно насоки за определяне на ефектите от промените в кредитния риск на пасива); б) разликата между балансовата стойност на финансовия пасив и сумата, която предприятието по договор трябва да плати на притежателя на облигацията при настъпване на падежа; в) всички прехвърляния на съвкупна печалба или загуба в рамките на собствения капитал през периода, включително причината за тези прехвърляния; г) ако даден пасив бъде отписан през периода, реализираната при отписването сума (ако има такива), представена в друг всеобхватен доход. 10A а) стойността на промяната, през периода и с натрупване, на справедливата стойност на финансовия пасив, която произтича от промени в кредитния риск на този пасив, (виж параграфи Б5.7.13—Б5.7.20 от МСФО 9 относно насоки за определяне на ефектите от промените в кредитния риск на пасива); и б) разликата между балансовата стойност на финансовия пасив и сумата, която предприятието по договор трябва да плати на притежателя на облигацията при настъпване на падежа; 11 а) подробно описание на методите, които е използвало, за да спази изискванията по параграф 9, буква в), параграф 10, буква а), както и параграф 10А, буква а) и параграф 5.7.7, буква а) от МСФО 9, включително обяснение на причините, поради които методът се счита за подходящ; б) ако предприятието счита, че оповестяването, което е направило в отчета за финансовото състояние или в пояснителните приложения, за да спази изискванията по параграф 9, буква в), параграф 10, буква а) или параграф 10А, буква а) или параграф 5.7.7, буква а) от МСФО 9, не представя достоверно промяната в справедливата стойност на финансовия актив или финансовия пасив, която произтича от промени в неговия кредитен риск — причините за достигането до това заключение и относимите фактори. в) подробно описание на методологията или методологиите, които е използвало, за да определи дали представянето на ефекта от промените в кредитния риск на пасива в друг всеобхватен доход би породило или засилило несъответствие в печалбата или загубата (вж. параграфи 5.7.7 и 5.7.8 от МСФО 9). Ако от предприятието се изисква да представи ефектите от промените в кредитния риск на пасива в печалбата или загубата (вж. параграф 5.7.8 от МСФО 9), оповестяването трябва да включва подробно описание на икономическата връзка, описана в параграф Б5.7.6 от МСФО 9.

Инвестиции в инструменти на собствения капитал, определени по справедлива стойност през другия всеобхватен доход

11A а) кои инвестиции в инструменти на собствения капитал са били определени да бъдат оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход; б) причините за използването на настоящото алтернативно представяне; в) справедливата стойност на всяка такава инвестиция към края на отчетния период; г) признатите през периода дивиденти, като се представят отделно тези, свързани с отписаните през отчетния период инвестиции, и тези, свързани с държаните към края на отчетния период инвестиции; д) всички прехвърляния на съвкупна печалба или загуба в рамките на собствения капитал през периода, включително причината за тези прехвърляния; 11Б а) причините за освобождаването от инвестициите; б) справедливата стойност на инвестициите към датата на отписването;

в) съвкупната печалба или загуба при освобождаването.

Прекласификация

12–12A 12Б а) датата на прекласификацията; б) подробно обяснение на промяната в стопанския модел (бизнес модела) и качествено описание на неговия ефект върху финансовите отчети на предприятието; в) стойността, която е прекласифицирана във или извън всяка категория; 12В а) ефективния лихвен процент, определен на датата на прекласификацията; и б) признатите лихвени приходи. 12Г а) справедливата стойност на финансовите активи към края на отчетния период; и б) увеличението или намалението на справедливата стойност, което би било признато в печалбата или загубата или в друг всеобхватен доход през отчетния период, ако финансовият актив не е бил прекласифициран. 13

Прихващане на финансови активи и финансови пасиви

13 A 13 13C а) общата стойност на признатите финансови активи и признатите финансови пасиви; б) компенсираните в съответствие с критериите в параграф 42 от МСС 32 суми при определянето на нетните суми в отчета за финансовото състояние; в) нетните суми в отчета за финансовото състояние; г) сумите, обхванати от подлежащо на изпълнение рамково споразумение за нетиране или подобна договореност, които иначе не са включени в параграф 13В, буква б), а именно: i) сумите във връзка с признатите финансови инструменти, които не удовлетворяват някой от посочените в параграф 42 от МСС 32 критерии за прихващане; и ii) сумите във връзка с финансово обезпечение (включително парично); и д) нетната разлика между сумите в буква в) и тези в буква г) по-горе. Изискваната в настоящия параграф информация се представя в табличен вид отделно за финансовите активи и финансовите пасиви, освен ако не е по-подходящ друг формат. 13D 13E 13F

Обезпечение

14 а) балансовата стойност на финансовите активи, които е заложило като обезпечение за пасиви или условни пасиви, включително сумите, които са прекласифицирани в съответствие с параграф 3.2.23, буква а) от МСФО 9; и б) сроковете и условията, отнасящи се до залога. 15 а) справедливата стойност на държаното обезпечение; б) справедливата стойност на всяко такова обезпечение, продадено или заложено повторно, и дали предприятието има задължение да го върне; и в) сроковете и условията, свързани с неговото използване на обезпечението.

Корективна сметка за кредитни загуби

16 16A

Съставни финансови инструменти с множествени внедрени деривативи.

17

Неизпълнения и нарушения

18 а) подробностите за всички неизпълнения през периода на главницата, лихвите, погасителния фонд или сроковете на обратно изкупуване на тези задължения по заеми; б) балансовата стойност на задълженията по заеми, които са в неизпълнение на края на отчетния период; и в) дали неизпълнението е поправено или сроковете на задълженията по заеми са предоговорени преди финансовите отчети да са утвърдени за издаване. 19

Отчет за всеобхватния доход

Статии за приходите, разходите, печалбите или загубите

20 а) нетните печалби или нетните загуби за: i) финансови активи или финансови пасиви, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, като се представят отделно тези за финансовите активи или финансовите пасиви, определени като такива при първоначалното признаване или впоследствие в съответствие с параграф 6.7.1 от МСФО 9, както и тези за финансови активи или финансови пасиви, оценявани задължително по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с МСФО 9 (например финансови пасиви, които отговарят на определението за държани за търгуване в МСФО 9). За финансовите пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата, предприятието представя отделно размера на печалбата или загубата, признат в другия всеобхватен доход, и този, признат в печалбата или загубата. ii)–iv) [заличени] v) финансови пасиви, оценени по амортизирана стойност; vi) финансови активи, оценени по амортизирана стойност; vii) инвестиции в инструменти на собствения капитал, определени по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5 от МСФО 9; viii) финансови активи, оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А от МСФО 9, като се представя отделно размерът на печалбата или загубата, признат в другия всеобхватен доход през периода, и размерът, прекласифициран при отписване от натрупания друг всеобхватен доход към печалбата или загубата за периода; б) общи приходи от лихви и общи разходи за лихви (изчислени чрез използването на метода на ефективния лихвен процент) за финансови активи, оценявани по амортизирана стойност или оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А от МСФО 9 (тези суми се представят поотделно); или финансови пасиви, които не са оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата; в) приходи и разходи за такси (различни от сумите, включени при определяне на ефективния лихвен процент), възникващи от: i) финансови активи и финансови пасиви, които не са отчитани по справедлива стойност през печалбата или загубата; и ii) тръстови и други доверителни дейности, които имат за резултат държането или инвестирането на активи от името на физически лица, тръстове, планове за пенсионни доходи и други институции. г) [заличен] д) [заличен] 20A

Други оповестявания

Счетоводна политика

21

Отчитане на хеджирането

21A а) стратегията на предприятието за управление на риска и начина, по който тя се прилага при управлението на риска; б) по какъв начин може извършеното от предприятието хеджиране да засегне размера, разпределението във времето и несигурността на бъдещите парични потоци на предприятието; и в) ефекта, който отчитането на хеджирането е оказало върху отчета за финансовото състояние, отчета за всеобхватния доход и отчета за промените в собствения капитал на предприятието. 21Б 21В 21Г

Стратегията ца управление на риска

22 22A а) как възниква всеки отделен риск; б) как предприятието управлява всеки отделен риск; това включва дали предприятието хеджира позицията в нейната цялост за всички рискове или хеджира рисков компонент (или компоненти) на позицията и защо. в) степента на рисковата експозиция, управлявана от предприятието. 22Б а) хеджиращите инструменти, които се използват (и как се използват) за хеджиране на рискови експозиции; б) по какъв начин предприятието определя икономическата връзка между хеджираната позиция и хеджиращия инструмент с цел оценяване на ефективността на хеджирането; и в) как предприятието определя коефициента на хеджиране и какви са източници на неефективност на хеджирането. 22В а) по какъв начин предприятието е установило рисковия компонент, който е определен като хеджирана позиция (включително описание на естеството на връзката между рисковия компонент и позицията като цяло); и б) по какъв начин рисковият компонент се отнася до позицията в нейната цялост (например през отминали периоди определеният рисков компонент е покривал средно 80 процента от промените в справедливата стойност на позицията като цяло).

Размер, разпределение във времето и несигурност на бъдещите парични потоци

23 23A 23Б а) профилът на разпределението във времето на номиналната стойност на хеджиращия инструмент; и б) ако е приложимо, средната цена или ставка (например цени на упражняване или форуърдни цени и др.) на хеджиращия инструмент. 23В а) е освободено от оповестяванията, изисквани по параграфи 23А и 23Б; б) оповестява: i) информация за окончателната стратегия за управление на риска, прилагана по отношение на тези хеджиращи взаимоотношения; ii) описание на начина, по който то прилага стратегията си за управление на риска чрез използване на отчитане на хеджирането и определянето на тези конкретни хеджиращи взаимоотношения; и iii) честотата на прекратяване и повторно иницииране на хеджиращите взаимоотношения като част от процеса, който предприятието прилага във връзка с тези хеджиращи взаимоотношения. 23Г 23Д 23Е

Ефекти от отчитането на хеджирането върху финансовото състояние и резултатите на предприятието

24 24A а) балансовата стойност на хеджиращите инструменти (финансови активи, отделени от финансови пасиви); б) статията в отчета за финансовото състояние, която включва хеджиращия инструмент; в) промяната в справедливата стойност на хеджиращия инструмент, използван като база за признаване на неефективността на хеджирането за периода; и г) номиналните стойности (включително количества в тонове или кубични метри) на хеджиращите инструменти. 24Б. а) за хеджиране на справедливата стойност: i) балансовата стойност на хеджираната позиция, която се признава в отчета за финансовото състояние (активите се представят отделно от пасивите); ii) натрупаната сума на корекциите на хеджирането на справедлива стойност по хеджираната позиция, включена в балансовата стойност на хеджираната позиция, която се признава в отчета за финансовото състояние (активите се представят отделно от пасивите); iii) статията в отчета за финансовото състояние, която включва хеджирания инструмент; iv) промяната в стойността на хеджираната позиция, използвана като база за признаване на неефективността на хеджирането за периода; и v) натрупаната сума на корекциите на хеджирането на справедлива стойност, оставаща в отчета за финансовото състояние, за всяка хеджирана позиция, която вече не се коригира за печалби и загуби от хеджиране в съответствие с параграф 6.5.10 от МСФО 9. б) за хеджирания на парични потоци и хеджирания на нетна инвестиция в предприятие в чужбина: i) промяната в стойността на хеджираната позиция, използвана като база за признаване на неефективността на хеджирането за период (т.е. при хеджиране на паричните потоци — промяната в стойността, използвана за определяне на признатата неефективност на хеджирането в съответствие с параграф 6.5.11, буква в) от МСФО 9); ii) салдата в резерва от хеджиране на парични потоци и резерва от превалутиране (преизчисляване в друга валута) за продължаващите хеджирания, които се отчитат в съответствие с параграф 6.5.11 и параграф 6.5.13, буква а) от МСФО 9; и iii) салдата, останали в резерва от хеджиране на парични потоци и резерва от превалутиране от хеджиращите взаимоотношения, спрямо които вече не се прилага отчитане на хеджирането. 24В а) за хеджиране на справедливата стойност: i) неефективността на хеджирането — т.е. разликата между печалбата или загубата от хеджиране на хеджиращия инструмент и на хеджираната позиция, призната в печалбата или загубата (или в друг всеобхватен доход за хеджиране на инструмент на собствения капитал, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5 от МСФО 9); и ii) статията в отчета за всеобхватния доход, която включва признатата неефективност на хеджирането; б) за хеджирания на парични потоци и хеджирания на нетна инвестиция в предприятие в чужбина: i) печалбите или загубите от хеджиране за отчетния период, признати в друг всеобхватен доход; ii) неефективността на хеджирането, призната в печалбата или загубата; iii) статията в отчета за всеобхватния доход, която включва признатата неефективност на хеджирането; iv) сумата, прекласифицирана от резерва от хеджиране на парични потоци или резерва от превалутиране в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) (като се прави разграничение между сумите, за които преди е било използвано отчитане на хеджирането, но за които вече не се очаква хеджираните бъдещи парични потоци да възникнат, и сумите, които са били прехвърлени, тъй като хеджирана позиция е оказала въздействие върху печалбата или загубата); v) статията в отчета за всеобхватния доход, която включва корекция от прекласификация (вж. МСС 1); и vi) за хеджиране на нетни позиции, печалбите или загубите от хеджиране, признати в отделна статия в отчета за всеобхватния доход (вж. параграф 6.6.4 от МСФО 9). 24Г 24Д а) се прави разграничение най-малко между сумите, които се отнасят до оповестяванията в параграф 24В, буква б) подточка i) и буква б), подточка iv), както и сумите, отчетени в съответствие с параграф 6.5.11, буква г), подточка i) и буква г), подточка iii) от МСФО 9; б) се прави разграничение между сумите, свързани със стойността на опциите във времето, които хеджират свързаните със сделка хеджирани позиции, и сумите, свързани със стойността на опциите във времето, които хеджират свързаните с времеви период хеджирани позиции, когато предприятието отчита стойността на опцията във времето в съответствие с параграф 6.5.15 от МСФО 9; и в) се прави разграничение между сумите, свързани с форуърдни елементи на форуърдни договори и основни спредове на чуждестранна валута по финансови инструменти, които хеджират хеджирани позиции, свързани със сделка, и сумите, свързани с форуърдни елементи на форуърдни договори и основни спредове на чуждестранна валута по финансови инструменти, които хеджират хеджирани позиции, свързани с времеви период, когато предприятието отчита тези суми в съответствие с параграф 6.5.16 от МСФО 9. 24Е

Възможност за определяне на кредитна експозиция като оценявана по справедлива стойност през печалбата или загубата

24Ж а) за кредитни деривати, използвани за управление на кредитния риск по финансови инструменти, определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 6.7.1 от МСФО 9 — равнение на всяка номинална стойност и справедлива стойност в началото и в края на периода; б) печалбата или загубата, призната в печалба или загуба след определянето на финансовия инструмент, или на част от него, като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 6.7.1 от МСФО 9; и в) при прекратяване на оценяването на финансов инструмент, или на част от него по справедлива стойност през печалбата или загубата — тази справедлива стойност на финансовия инструмент, която е станала новата му балансова стойност в съответствие с параграф 6.7.4, буква б) от МСФО 9, и съответната номинална или условна стойност по главницата (предприятието не е необходимо да продължи това оповестяване в следващи периоди освен при предоставянето на сравнителна информация съгласно МСС 1).

Несигурност, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент

24З а) значимите базови лихвени проценти, на чието влияние са изложени хеджиращите взаимоотношения на предприятието; б) до каква степен управляваната от предприятието рискова експозиция е пряко засегната от реформата на базовия лихвен процент; в) как предприятието управлява процеса на преминаване към алтернативни базови лихвени проценти; г) описание на съществените допускания или преценки, които предприятието е направило при прилагането на тези параграфи (например допускания или преценки за това кога несигурността, произтичаща от реформата на базовия лихвен процент, вече няма да съществува по отношение на момента и сумата на определените чрез базовия лихвен процент парични потоци); и д) номиналната стойност на хеджиращите инструменти по тези хеджиращи взаимоотношения.

Допълнително оповестяване, свързано с реформата на базовия лихвен процент

24И а) естеството и обхвата на рисковете, на които е изложено предприятието, произтичащи от финансови инструменти, които са предмет на реформата на базовия лихвен процент, и по какъв начин предприятието управлява тези рискове; и б) напредъка на предприятието по завършване на прехода към алтернативни базови лихвени проценти и по какъв начин предприятието управлява прехода. 24Й а) по какъв начин предприятието управлява прехода към алтернативни базови лихвени проценти, напредъка, постигнат към датата на отчитане, и рисковете, на които е изложено, произтичащи от финансови инструменти поради прехода; б) количествена информация, която е представена в разбивка съгласно значим базов лихвен процент, предмет на реформата на базовия лихвен процент, относно финансови инструменти, за които предстои преход към алтернативен базов лихвен процент към края на отчетния период, като се посочват отделно: i) недеривативни финансови активи; ii) недеривативни финансови пасиви; и iii) деривати; и в) описание на тези промени, ако рисковете, определени в параграф 24Й, буква a), са довели до промени в стратегията на предприятието за управление на риска (вж. параграф 22A).

Справедлива стойност

25 26 27–27Б 28 а) своята счетоводна политика за признаване в печалбата или загубата на разликата между справедливата стойност при първоначалното признаване и цената на сделката, за да се отрази промяната на факторите (включително времето), които пазарните участници вземат предвид при определянето на цената на актива или пасива (вж. параграф Б5.1.2А, буква б) от МСФО 9). б) съвкупната разлика, която все пак трябва да бъде призната в печалбата или загубата в началото и края на периода, и равнението на промените в салдото на тази разлика; в) защо предприятието е заключило, че цената на сделката не е най-доброто доказателство за справедливата стойност, включително описание на данните в подкрепа на справедливата стойност. 29 а) когато балансовата стойност е разумно приближение на справедливата стойност, например за финансови инструменти като краткосрочни търговски вземания и задължения; или б) [заличен] в) [заличен] г) за пасиви по лизинг. 30 ЕСТЕСТВО И СТЕПЕН НА РИСКОВЕТЕ, ВЪЗНИКВАЩИ ОТ ФИНАНСОВИ ИНСТРУМЕНТИ

31

32 32A

Качествени оповестявания

33 а) излаганията на риск и как възникват те; б) своите цели, политика и процеси за управление на риска и методите, използвани за оценяване на риска; и в) всякакви промени в оповестяванията по буква а) или б) от предходния период.

Количествени оповестявания

34 а) обобщени количествени данни относно степента на изложеност на този риск към крайната дата на отчетния период. Това оповестяване се основава на информацията, предоставяна вътрешно на ключовия управленски персонал на предприятието (съгласно определението в МСС 24 Оповестяване на свързаните лица), например съвета на директорите на предприятието или главния изпълнителен директор; б) сведенията по параграфи 36–42, доколкото не са оповестени в съответствие с буква а); в) концентрациите на риск, ако не са видни от оповестените в съответствие с букви а) и б) сведения. 35

Кредитен риск

Обхват и цели

35A а) параграф 35Й се прилага по отношение на тези търговски вземания, активи по договор или лизингови вземания, чиито очаквани кредитни загуби за целия срок биват признати в съответствие с параграф 5.5.15 от МСФО 9, ако тези финансови активи са променени, в рамките на просрочие от повече от 30 дни; и б) параграф 35К, буква б) не се прилага по отношение на лизингови вземания. 35Б а) информация за практиките, прилагани от предприятието във връзка с управлението на кредитния риск, и начина, по който те се отнасят до признаването и оценяването на очакваните кредитни загуби, включително методите, допусканията и информацията, използвани за измерване на очакваните кредитни загуби; б) количествена и качествена информация, която дава възможност на ползвателите на финансовите отчети да оценят сумите във финансовите отчети, произтичащи от очаквани кредитни загуби, включително промени в размера на очакваните кредитни загуби и причините за тези промени; и в) информация за експозицията на предприятието към кредитен риск (т.е. кредитния риск, присъщ за финансовите активи на предприятието и неговите ангажименти за предоставяне на заем), включително значителни концентрации на кредитен риск. 35В 35Г 35Д

Практики за управление на кредитния риск

35Е а) как предприятието е определило дали кредитният риск по финансовите инструменти се е увеличил значително след първоначалното признаване, включително дали и защо: i) се счита, че финансовите инструменти са с нисък кредитен риск в съответствие с параграф 5.5.10 от МСФО 9, включително за кои класове финансови инструменти се отнася това; и ii) е било оборено предположението по параграф 5.5.11 от МСФО 9, че е налице значително увеличение на кредитен риск след първоначалното признаване, когато просрочието по финансовите активи е повече от 30 дни; б) прилаганото от предприятието определение за неизпълнение, включително причините за неговия избор; в) начина, по който инструментите са групирани, ако очакваните кредитни загуби са оценени на колективна основа; г) по какъв начин предприятието е определило, че финансовите активи са финансови активи с кредитна обезценка; д) прилаганата от предприятието политика по отношение на отписванията, включително показатели за липсата на основателни очаквания за възстановяване и информация относно политиката по отношение на финансовите активи, които са отписани, но са все още предмет на мерки по принудително изпълнение; и е) по какъв начин са били приложени изискванията по параграф 5.5.12 от МСФО 9 за изменение на договорните парични потоци по финансови активи, включително как предприятието: i) определя дали кредитният риск по финансов актив, който е бил изменен, докато корективът за загуби е бил оценяван в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, се е подобрил до такава степен, че корективът за загуби да бъде оценяван отново в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца в съответствие с параграф 5.5.5 от МСФО 9; и ii) следи до каква степен корективът за загуби по финансови активи, отговарящ на критериите по подточка i), впоследствие бива преизчислен в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента в съответствие с параграф 5.5.3 от МСФО 9. 35Ж а) основата на входящите данни и допусканията и техниките за оценка, използвани за: i) оценяване на очакваните кредитни загуби за 12 месеца и за целия срок на инструмента; ii) определяне на това дали кредитният риск на финансовия инструмент се е увеличил значително след първоначалното признаване; и iii) определяне на това дали финансовият актив е финансов актив с кредитна обезценка; б) по какъв начин информацията за бъдещи периоди се включва в процеса на определяне на очаквани кредитни загуби, включително използването на макроикономическа информация; и в) направените през отчетния период промени в техниките за оценка или съществените предположения, както и причините за тези промени.

Количествена и качествена информация за сумите, възникващи от очакваните кредитни загуби

35З а) коректива за загуби, оценяван в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца; б) коректива за загуби, оценяван в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, за: i) финансови инструменти, чийто кредитен риск се е увеличил значително след първоначалното признаване, но не са финансови активи с кредитна обезценка; ii) финансови активи, които са с кредитна обезценка към отчетната дата (но не са закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка); и iii) търговски вземания, активи по договор или лизингови вземания, корективът за загуби по които се измерва в съответствие с параграф 5.5.15 от МСФО 9; в) финансови активи, които са закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка. В допълнение към равнението предприятието оповестява общата сума на недисконтираните очаквани кредитни загуби при първоначалното признаване по финансовите активи, признати първоначално в рамките на отчетния период. 35И а) промени поради финансови инструменти, първоначално създадени или придобити по време на отчетния период; б) изменение на договорните парични потоци по финансови активи, които не водят до отписване на тези финансови активи в съответствие с МСФО 9; в) промени поради финансови инструменти, чието признаване е било преустановено (включително тези, които са били отписани) по време на отчетния период; и г) промени вследствие на начина на оценяване на коректива за загуби — в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца или за целия срок на инструмента. 35Й а) амортизираната стойност преди изменението, както и нетната печалба или загуба от изменението, признати за финансови активи, договорните парични потоци по които са били изменени през отчетния период, докато корективът им за загуби е бил измерван в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента; и б) брутната балансова стойност към края на отчетния период на финансовите активи, които са били изменени след първоначално признаване в момент, когато корективът за загуби е бил измерван в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок, и за които по време на отчетния период корективът за загуби е променен до размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца. 35К а) стойността, която най-добре представя неговата максимална изложеност на кредитен риск в края на отчетния период, без да се вземат предвид каквито и да било държани обезпечения или други кредитни подобрения (например споразумения за нетиране, които не отговарят на условията за прихващане в съответствие с МСС 32). б) кратко описание на обезпечението, държано като гаранция, и други кредитни подобрения, включително: i) описание на естеството и качеството на държаното обезпечение; ii) обяснение на всички съществени промени в качеството на тези обезпечения или кредитни подобрения в резултат от влошаване или промяна през отчетния период в политиката на предприятието по отношение на обезпеченията; и iii) информация относно финансовите инструменти, за които предприятието не е признало коректив за загуби поради обезпечението; в) количествена информация относно обезпечението, държано като гаранция, и други кредитни подобрения (например количествено отражение на степента, до която обезпечението и другите кредитни подобрения намаляват кредитния риск) за финансовите активи, които са с кредитна обезценка към отчетната дата. 35Л

Изложеност на кредитен риск

35М а) за които се оценява коректива за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца; б) за които се оценява коректива за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, и които са: i) финансови инструменти, чийто кредитен риск се е увеличил значително след първоначалното признаване, но не са финансови активи с кредитна обезценка; ii) финансови активи, които са с кредитна обезценка към отчетната дата (но не са закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка); и iii) търговски вземания, активи по договор или лизингови вземания, корективът за загуби по които се измерва в съответствие с параграф 5.5.15 от МСФО 9; в) които са закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка. 35Н 36 а) стойността, която най-добре представя неговата максимална изложеност на кредитен риск в края на отчетния период, без да се вземат предвид каквито и да било държани обезпечения или други кредитни подобрения (например споразумения за нетиране, които не отговарят на условията за прихващане в съответствие с МСС 32). такова оповестяване не се изисква за финансови инструменти, чиято балансова стойност най-добре представлява максималната изложеност на кредитен риск; б) описание на обезпечението, държано като гаранция, и други кредитни подобрения и техния финансов ефект (количествено отражение на степента, до която обезпечението и другото кредитно подобрение намаляват кредитния риск) върху сумата, която най-добре представлява максималната изложеност на кредитен риск (оповестена съгласно буква а) или представена от балансовата стойност на финансовия инструмент); в) [заличен] г) [заличен] 37

Обезпечение и други получени кредитни подобрения

38 а) естеството и балансовата стойност на активите; и б) когато активите не са лесно обратими в парични средства, политиката си за освобождаване от тези активи или за използването им в своята дейност.

Ликвидностен риск

39 а) анализ на падежите на недеривативните финансови пасиви (включително емитираните договори за финансови гаранции), който показва оставащите падежи по договор; б) анализ на падежите на деривативните финансови пасиви. Анализът на падежите включва оставащите падежи по договор за деривативните финансови пасиви, за които падежите по договор са ключови за разбирането на разпределението във времето на всеки един от паричните потоци (вж. параграф Б11Б). в) описание как то управлява този риск по отношение на ликвидността, произтичащ от букви а) и б).

Пазарен риск

Анализ на чувствителността

40 а) анализ на чувствителността към всеки вид пазарен риск, на който е изложено предприятието на края на отчетния период, показващ как са щели да бъдат повлияни печалбата или загубата и собственият капитал от промените в съответната променлива на риска, които са били възможни при разумно допускане на тази дата; б) методите и предположенията, използвани при изготвянето на анализа на чувствителността; и в) промените от предходния период в използваните методи и предположения, както и причините за тези промени. 41 а) обяснение на метода, използван при изготвянето на такъв анализ на чувствителността, и на главните параметри и предположения, залегнали в основата на предоставяните данни; и б) обяснение на целта на използвания метод и ограниченията, които могат да доведат до информация, непълно отразяваща справедливата стойност на въпросните активи и пасиви.

Други оповестявания за пазарния риск

42 ПРЕХВЪРЛЯНЕ НА ФИНАНСОВИ АКТИВИ 42A а) са прехвърлени договорните права за получаване на парични потоци от този финансов актив; или б) са запазени договорните права за получаване на паричните потоци от финансовия актив, но е поето договорно задължение за плащане на паричните потоци на един или повече получатели по споразумение. 42Б. а) да разберат връзката между прехвърлените и неотписани финансови активи в тяхната цялост и свързаните пасиви; и б) да оценят естеството на продължаващото участие в отписани финансови активи и свързаните с това рискове. 42В а) обичайни представяния и обезпечавания във връзка с евентуално прехвърляне с измама и понятията за разумност, добросъвестност и честна сделка, които в резултат на правно производство биха могли да обявят прехвърлянето за невалидно; б) форуърди, опции и други договори за повторно придобиване на прехвърления финансов актив, за който договорната цена (или цената на упражняване) е неговата справедлива стойност; или в) споразумения, според които предприятието запазва договорните права да получи паричните потоци от финансов актив, но поема договорното задължение да плати парични потоци на един или повече получатели, и ако условията в параграф 3.2.5, букви а)—(в) от МСФО 9 са изпълнени.

Прехвърлени и неизцяло отписани финансови активи

42Г а) естеството на прехвърлените активи; б) естеството на рисковете и ползите от собственост, на които е изложено предприятието; в) описание на естеството на връзката между прехвърлените активи и свързаните пасиви, включително на произтичащите от прехвърлянето ограничения при използването на прехвърлените активи от отчитащото се предприятие; г) когато контрагентът при свързаните пасиви може да се възползва единствено от прехвърлените активи — график, определящ справедливата стойност на прехвърлените активи, тази на свързаните пасиви, както и нетната позиция (разликата между справедливата стойност на прехвърлените активи и тази на свързаните пасиви); д) когато предприятието продължава да признава всички прехвърлени активи — балансовата стойност на прехвърлените активи, както и тази на свързаните пасиви; е) когато предприятието продължава да признава активите до степента на своето продължаващо участие (вж. параграф 3.2.6, буква в), подточка ii) и параграф 3.2.16 от МСФО 9) — общата балансова стойност на първоначалните активи преди прехвърлянето, балансовата стойност на активите, които предприятието продължава да признава, и тази на свързаните пасиви.

Прехвърлени и изцяло отписани финансови активи

42Д а) балансовата стойност на признатите в отчета за финансовото състояние на предприятието активи и пасиви, които представляват продължаващото участие в отписаните финансови активи, както и редовете, в които е призната балансовата стойност на тези активи и пасиви; б) справедливата стойност на активите и пасивите, които представляват продължаващото участие в отписаните финансови активи; в) сумата, която най-добре представя максималната изложеност на риск от загуба от продължаващото участие в отписаните финансови активи, както и информация за това как се определя тази максимална изложеност; г) недисконтираните изходящи парични потоци, които евентуално ще бъдат необходими за обратното закупуване на отписаните финансови активи (например цена на упражняване на опцията при опционен договор), или други суми, дължими на получателя на прехвърлените активи във връзка с тях. Ако паричните потоци са променливи, оповестената сума се основава на обстоятелствата при всяка отчетна дата; д) анализ на падежите на недисконтираните изходящи парични потоци, които евентуално ще бъдат необходими за обратното закупуване на отписаните финансови активи, или на други суми, дължими на получателя на прехвърлените активи във връзка с тях, с цел да се покаже оставащият договорен срок до падежа на активите, обект на продължаващо участие; е) качествена информация за обяснение и обосновка на изискваните по букви от а) до д) количествени оповестявания. 42Е 42Ж а) признатата към датата на прехвърляне на активите печалба или загуба; б) признатият доход и признатите разходи, както за отчетния период, така и съвкупно (с натрупване), във връзка с продължаващото участие в отписаните финансови активи (например промяна на справедливата стойност на деривативи). в) ако общата сума на приходите от операциите по прехвърляне (които отговарят на условията за отписване) в даден отчетен период не е равномерно разпределена във времето (например ако съществена част от общата сума на операциите по прехвърляне се извършва в последните дни преди приключването на отчетния период): i) когато по-голямата част от операциите по прехвърляне са извършени в рамките на този отчетен период (например през последните пет дни преди края на отчетния период), ii) признатата от операциите по прехвърляне сума (например свързана с тях печалба или загуба) в този отрязък от отчетния период, и iii) общата сума на приходите от операциите по прехвърляне в този отрязък от отчетния период, Предприятието предоставя тази информация за всеки отделен период, за който се представя отчет за всеобхватния доход.

Допълнителна информация

42З ПЪРВОНАЧАЛНО ПРИЛАГАНЕ НА МСФО 9 42И а) първоначалната категория на оценяване и балансовата стойност, определена в съответствие с МСС 39 или в съответствие с предишна версия на МСФО 9 (ако подходът, избран от предприятието с оглед прилагането на МСФО 9, включва повече от една дата на първоначално прилагане за различните изисквания); б) новата категория на оценяване и балансова стойност, определени в съответствие с МСФО 9; в) стойността на всички финансови активи и финансови пасиви в отчета за финансовото състояние, които са били, но вече не са определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, като се прави разграничение между тези, които предприятието трябва да прекласифицира съгласно МСФО 9, и тези, които предприятието е избрало да прекласифицира към датата на първоначално прилагане. В съответствие с параграф 7.2.2 от МСФО 9, в зависимост от подхода, избран от предприятието с оглед прилагането на МСФО 9, преминаването може да включва повече от една дата на първоначално прилагане. Следователно според този параграф може да се стигне до оповестяване на повече от една дата на първоначално прилагане. Предприятието представя тези количествени оповестявания в табличен или друг по-подходящ формат. 42Й а) по какъв начин е приложило изискванията за класификация по МСФО 9 по отношение на тези финансови активи, чиято класификация се е променила вследствие прилагането на МСФО 9; б) причините за всяко определяне или отменяне на определяне на финансови активи или финансови пасиви като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата към датата на първоначално прилагане. В съответствие с параграф 7.2.2 от МСФО 9, в зависимост от подхода, избран от предприятието с оглед прилагането на МСФО 9, преминаването може да включва повече от една дата на първоначално прилагане. Следователно според този параграф може да се стигне до оповестяване на повече от една дата на първоначално прилагане. 42К 42Л а) промените в балансовите стойности въз основа на техните категории на оценяване в съответствие с МСС 39 (т.е. не в резултат на промяна в оценяването вследствие на преминаването към МСФО 9); и б) промените в балансовите стойности, възникващи от промяна в оценяването вследствие на преминаването към МСФО 9. Оповестяванията по настоящия параграф не е необходимо да се правят след края на годишния отчетен период, в който предприятието прилага за първи път изискванията за класифициране и оценяване на финансови активи по МСФО 9. 42M а) справедливата стойност на финансовите активи или финансовите пасиви към края на отчетния период; и б) увеличението или намалението на справедливата стойност, което би било признато в печалбата или загубата или в друг всеобхватен доход през отчетния период, ако финансовият актив или финансовият пасив не е бил прекласифициран. Оповестяванията по настоящия параграф не е необходимо да се правят след края на годишния отчетен период, в който предприятието прилага за първи път изискванията за класифициране и оценяване на финансови активи по МСФО 9. 42Н а) ефективния лихвен процент, определен на датата на първоначално прилагане; и б) признатите лихвени приходи или разходи. Ако предприятието третира справедливата стойност на финансов актив или финансов пасив като новата брутна балансова стойност към датата на първоначално прилагане (вж. параграф 7.2.11 от МСФО 9), оповестяванията по настоящия параграф се извършват за всеки отчетен период до отписването. В противен случай, оповестяванията по настоящия параграф не е необходимо да се правят след края на годишния отчетен период, в който предприятието прилага за първи път изискванията за класифициране и оценяване на финансови активи по МСФО 9. 42О а) категориите на оценяване, представени в съответствие с МСС 39 и МСФО 9; и б) класовете на финансовите инструменти към датата на първоначално прилагане. 42П 42Р а) по МСФО 9 за предходни периоди; и б) по МСС 39 за текущия период. 42С 42Т ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 43 44 44 A 44Б 44В 44Г 44Д 44Е 44Ж а) за годишните или междинни периоди, както и в отчетите за финансовото състояние, представени в рамките на сравнителен годишен период, приключващ преди 31 декември 2009 г., нито б) в отчетите за финансовото състояние, такива, каквито са към началото на първия сравнителен период с дата преди 31 декември 2009 г. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага изменението за по-ранен период, то оповестява този факт (47). 44З–44Й 44К 44Л 44M 44Н 44O 44П 44Р 44С 44Т–44Ц 44Ч 44Ш 44Щ 44ЩА 44AA 44ББ 44ВВ 44ГГ 44ДД 44ЕЕ 44ЖЖ 44ЗЗ 44ИИ ОТМЯНА НА МСС 30 45 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Кредитен риск

Рискът едната страна по финансов инструмент да причини финансова загуба на другата страна, като не успее да изплати задължението.

Рейтингови класове на кредитния риск

Рейтингът на кредитния риск въз основа на риска от неизпълнение по финансовия инструмент.

Валутен риск

Рискът справедливата стойност или бъдещите парични потоци на финансовия инструмент да се колебаят поради промени в обменните курсове.

Лихвен риск

Рискът справедливата стойност или бъдещите парични потоци на финансов инструмент да се колебаят поради промени в пазарните лихвени проценти.

Ликвидностен риск (риск по отношение на ликвидността)

Рискът предприятието да срещне трудности да спазва задълженията си по отношение на финансовите пасиви, уреждани с доставка на парични средства или друг финансов актив.

Задължения по заеми (кредити)

Задълженията по заеми са финансови пасиви, различни от краткосрочните търговски задължения при обичайни кредитни условия.

Пазарен риск

Рискът справедливата стойност или бъдещите парични потоци на финансовия инструмент да се колебаят поради промени в пазарните цени. Пазарният риск се състои от три вида риск: валутен риск, лихвен риск и друг ценови риск.

Друг ценови риск

Рискът справедливата стойност или бъдещите парични потоци на даден финансов инструмент да се колебаят поради промени в пазарните цени (различни от тези, произтичащи от лихвения или валутния риск), независимо дали са причинени от фактори, специфични за конкретния финансов инструмент или емитента му, или фактори, засягащи всички подобни финансови инструменти, търгувани на пазара Изброените по-долу термини са определени в параграф 11 от МСС 32, параграф 9 от МСС 39, допълнение A към МСФО 9 или допълнение A към МСФО 13 и се използват в настоящия МСФО със значението им, определено в МСС 32, МСС 39, МСФО 9 и МСФО 13. — амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив — актив по договор — финансови активи с кредитна обезценка — отписване — дериватив (наричан също дериват и деривативен инструмент) — дивиденти — метод на ефективния лихвен процент — инструмент на собствения капитал (капиталов инструмент) — очаквани кредитни загуби — справедлива стойност — финансов актив — договор за финансова гаранция — финансов инструмент — финансов пасив — финансов пасив по справедлива стойност през печалбата или загубата — прогнозна сделка (операция) — брутна балансова стойност на финансов актив — хеджиращ инструмент — държан за търгуване — печалби или загуби от обезценка — коректив за загуби — просрочие — закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка — дата на прекласификация (рекласификация) — обичайна (стандартизирана) покупка или продажба. Приложение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

КЛАСОВЕ ФИНАНСОВИ ИНСТРУМЕНТИ И НИВО НА ОПОВЕСТЯВАНЕ (ПАРАГРАФ 6) Б1 Б2 а) да разграничи инструментите, оценявани по амортизирана стойност, от тези, оценявани по справедлива стойност; б) да третира като отделен клас или отделни класове онези финансови инструменти, които са извън обхвата на този МСФО. Б3 Б4

Други оповестявания – счетоводна политика (параграф 21)

Б5 а) за финансови пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата:

i) естеството на финансовите пасиви, които предприятието е определило по справедлива стойност през печалбата или загубата; ii) критериите за такова определяне на тези финансови пасиви при първоначалното признаване; и iii) как предприятието е удовлетворило условията по параграф 4.2.2 от МСФО 9 за такова определяне. aa) за финансови активи, определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата: i) естеството на финансовите активи, които предприятието е определило като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата; и ii) как предприятието е удовлетворило критериите по параграф 4.1.5 от МСФО 9 за такова определяне. б) [заличен] в) дали обичайните покупки и продажби на финансови активи се отчитат към датата на търгуване или към датата на уреждане (вж. параграф 3.1.2 от МСФО 9); г) [заличен] д) как се определят нетните печалби или нетните загуби за всяка категория финансови инструменти (вж. параграф 20, буква а), например дали нетните печалби или нетните загуби от отчетни обекти, отчитани по справедлива стойност в печалбата или загубата, включват приходи от лихви или приходи от дивиденти; е) [заличен] ж) [заличен] По силата на параграф 122 от МСС 1 (преработен през 2007 г.) също така се изисква предприятията да оповестяват, наред със съществената информация за счетоводната политика или други пояснителни приложения, преценките, отделно от тези, свързани с приблизителни оценки, които ръководството е направило в процеса на прилагане на счетоводната политика на предприятието и които имат най-значим ефект върху признатите във финансовите отчети суми. ЕСТЕСТВО И СТЕПЕН НА РИСКОВЕТЕ, ВЪЗНИКВАЩИ ОТ ФИНАНСОВИ ИНСТРУМЕНТИ (ПАРАГРАФИ 31–42) Б6

Количествени оповестявания (параграф 34)

Б7 Б8 а) описание как ръководството определя концентрациите; б) описание на общата характеристика, която определя всяка концентрация (например контрагент, географска област, парична единица или пазар); и в) стойността на изложеността на риск, свързана с всички финансови инструменти, споделящи тази характеристика.

Практики за управление на кредитния риск (параграфи 35Е—35Ж)

Б8A а) количествените и качествените фактори, които биват взети предвид при определяне на неизпълнението; б) дали за различните видове финансови инструменти се прилагат различни определения; и в) допускания относно дела на възстановяване (т.е. относно броя на финансовите активи, попаднали отново в категорията на обслужваните) след настъпило неизпълнение по финансовия актив. Б8Б Б8В

Промени в коректива за загуби (параграф 35З)

Б8Г а) състав на портфейла; б) обем на закупените или първоначално създадените финансови инструменти; и в) тежест на очакваните кредитни загуби. Б8Д

Обезпечение (параграф 35К)

Б8Е Б8Ж а) основните видове обезпечения, държани като гаранция, и другите кредитни подобрения (последните могат да бъдат например гаранции, кредитни деривативи и споразумения за нетиране, които не отговарят на условията за прихващане в съответствие с МСС 32); б) обема на държаното обезпечение и другите кредитни подобрения, както и тяхното значение по отношение на коректива за загуби; в) политиките и процесите за оценка и управление на обезпечението и другите кредитни подобрения; г) основните видове контрагенти по обезпеченията и другите кредитни подобрения и тяхната кредитоспособност; и д) информация относно концентрацията на риска в рамките на обезпеченията и другите кредитни подобрения.

Изложеност на кредитен риск (параграфи 35M—35Н)

Б8З Б8И Б8Й

Максимална изложеност на кредитен риск (параграф 36, буква а)

Б9 а) всички суми, прихващани в съответствие с МСС 32; и б) всеки коректив за загуби, признат в съответствие с МСФО 9. Б10 а) предоставяне на кредити на клиенти и откриване на депозити в други предприятия. В тези случаи максималната изложеност на кредитен риск представлява балансовата стойност на съответните финансови активи. б) сключване на деривативни договори, например, договори за обмяна на валута, лихвени суапове и кредитни деривативи. Когато произтичащият актив се оценява по справедлива стойност, максималната изложеност на кредитен риск на края на отчетния период ще е равна на балансовата стойност; в) предоставяне на финансови гаранции. В този случай максималната изложеност на кредитен риск е максималната стойност, която предприятието би могло да се наложи да плати, ако се поиска гаранцията, която може да е значително по-висока от стойността, призната като пасив; г) поемане на заемен ангажимент, който е неотменим през срока на кредитната линия или е отменим само в отговор на съществена неблагоприятна промяна. Ако емитентът не може да уреди заемния ангажимент нетно в парични средства или друг финансов инструмент, максималната кредитна изложеност е пълната стойност на ангажимента. Това е така, защото е несигурно дали стойността, на която и да е неизтеглена част, може да бъде изтеглена в бъдеще. Това може да е значително по-голяма стойност от стойността, призната като пасив.

Количествени оповестявания за ликвидностния риск (параграфи 34, буква а) и 39, букви a) и б))

Б10A а) да възникнат значително по-рано от посоченото в информацията или б) да се различават значително от посочените в информацията (например за дериватив, който е включен в информацията въз основа на нетно уреждане, но за който контрагентът има опция да изиска брутно уреждане), предприятието обявява този факт и предоставя количествена информация, която позволява на ползвателите на финансовите му отчети да оценят степента на риска, освен ако тази информация не е включена в анализите на падежите по договор, изисквани в параграф 39, букви а) или б). Б11 а) до един месец; б) от един до три месеца; в) от три месеца до една година; и г) от една до пет години. Б11A Б11Б а) лихвен суап с оставащ срок до падежа 5 години в хеджиране на паричен поток на финансов актив или пасив с плаваща лихвена ставка. б) всички заемни ангажименти. Б11В а) когато контрагентът има избор кога да плати една сума, пасивът се отнася към най-ранния период, в който предприятието може да бъде задължено да плати. Например финансови пасиви, които предприятието може да бъде задължено да изплати при поискване (например отворени депозити), се включват в най-ранния времеви диапазон. б) когато предприятието е задължено да предоставя суми на вноски, всяка вноска се отнася към най-ранния период, в който предприятието може да бъде задължено да плати. Например, ангажимент по неусвоен заем се включва във времевия диапазон, съдържащ най-ранната дата, на която може да бъде усвоен (изтеглен). в) за издадените договори за финансови гаранции, максималният размер на гаранцията се отнася към най-ранния период, в който тя може да бъде поискана. Б11Г а) брутните пасиви по лизинг (преди изваждане на финансовите разходи); б) цените, уточнени във форуърдни споразумения за закупуване на финансови активи с парични средства; в) нетните суми за лихвени суапове от вида „плащане на променливи лихви, получаване на фиксирани лихви“, при които се разменят нетни парични потоци; г) договорените суми за размяна в деривативен финансов инструмент (например валутен суап), при който се разменят брутни парични потоци; и д) брутни заемни ангажименти. Подобни недисконтирани парични потоци се различават от сумата, отразена в отчета за финансовото състояние, тъй като тя се основава на дисконтирани парични потоци. Когато стойността за плащане не е фиксирана, стойността, която се оповестява, се определя чрез отнасяне към условията, съществуващи в края на отчетния период. Например, когато стойността за плащане варира съобразно промените в някакъв индекс, стойността, която се оповестява, може да се базира на нивото на индекса в края на отчетния период. Б11Д Б11Е а) се ползва от заемни механизми (например кредитни линии по търговски книжа) или други кредитни линии (кредитни механизми от вида „стендбай“), които може да използва, за да посрещне потребностите си от ликвидност; б) има депозити в централни банки, за да посреща нуждите си от ликвидност; в) има диверсифицирани източници на финансиране; г) има значителна концентрация на ликвидностен риск или в активите си, или в източниците си на финансиране; д) има процедури за вътрешен контрол и планове за извънредни обстоятелства във връзка с управлението на ликвидностния риск; е) има инструменти, които включват условия за ускорено изплащане (например при снижаване на кредитния рейтинг на предприятието); ж) има инструменти, за които може да се изисква предоставянето на обезпечение (например исканията за предоставяне на допълнително обезпечение при деривативи); з) има инструменти, които позволяват на предприятието да избира дали да уреди финансовите си задължения чрез доставка на парични средства (или друг финансов актив) или на собствени акции; или и) има инструменти, за които се прилагат рамкови споразумения за нетиране.

Пазарен риск – анализ на чувствителността (параграфи 40 и 41)

Б17 а) предприятие, което търгува финансови инструменти, може да оповести тази информация отделно за финансовите инструменти за търгуване и тези, които не са за търгуване; б) предприятието не би трябвало да обединява своята изложеност на пазарни рискове от области със свръхинфлация с изложеността си на същите пазарни рискове от области с много ниска инфлация. Ако предприятието е изложено само на един вид пазарен риск в само една икономическа среда, то не показва информацията в разбивка. Б18 а) предприятията не определят каква би била печалбата или загубата за периода, ако съответните променливи на риска бяха различни. Вместо това предприятията оповестяват ефекта върху печалбата или загубата и собствения капитал на края на отчетния период, приемайки че възможната при разумно допускане промяна в съответната променлива на риска е възникнала в края на отчетния период и е била приложена към рисковите експозиции, които съществуват на тази дата. Например, ако предприятието има пасив с плаващ процент в края на годината, то би оповестило ефекта върху печалбата или загубата (т.е. разходите за лихви) за текущата година, ако лихвените проценти се бяха променили с възможни при разумно допускане стойности; б) предприятията не оповестяват ефекта върху печалбата или загубата и собствения капитал за всяка промяна в рамките на един обхват от възможни при разумно допускане промени на съответната променлива на риска. Оповестяването на ефектите на промените на границите на възможния при разумно допускане обхват е достатъчно. Б19 а) икономическата среда, в която функционира. Възможната при разумно допускане промяна не включва малко вероятни или „най-лошите“ сценарии, или „стрес тестове“ (при сценарий за напрежение). Освен това, ако процентът на промяна на базовата променлива на риска е постоянен, предприятието не променя избраната възможна при разумно допускане промяна в променливата на риска. Нека например лихвените проценти да бъдат 5 процента и предприятието да е определило, че колебание в лихвените проценти от ± 50 основни пункта е възможно при разумно допускане. То би оповестило ефекта върху печалбата или загубата и собствения капитал, ако лихвените проценти се променят на 4,5 % или 5,5 %. В следващия период лихвените проценти са се увеличили на 5,5 %. Предприятието поддържа предположението си, че лихвените проценти може да се колебаят с ± 50 основни пункта (тоест процентът на промяна на лихвените проценти е постоянен). То ще декларира ефекта върху печалбата или загубата и собствения му капитал, ако лихвените проценти се променят на 5 или 6 %. Не е нужно предприятието да преразглежда преценката си, че може да се очаква лихвените проценти да варират с ± 50 основни пункта, освен ако има доказателство, че лихвените проценти са станали значително по-колебливи; б) времевата рамка, в която то прави оценката. Анализът на чувствителността показва ефектите на промени, които се считат за възможни при разумно допускане през периода до следващия път, когато предприятието ще представи тези оповестявания, което обикновено е неговият следващ годишен отчетен период. Б20 Б21

Лихвен риск

Б22

Валутен риск

Б23 Б24

Друг ценови риск

Б25 Б26 Б27 Б28 ОТПИСВАНЕ (ПАРАГРАФИ 42В—42З)

Продължаващо участие (параграф 42В)

Б29 Б30 Б30A Б31

Прехвърлени финансови активи, които не са изцяло отписани (параграф 42Г)

Б32

Видове продължаващо участие (параграфи 42Д—42З)

Б33

Анализ на падежите на недисконтираните изходящи парични потоци, необходими за обратното закупуване на прехвърлени активи (параграф 42Д, буква д))

Б34 Б35 а) до един месец; б) от един до три месеца; в) от три до шест месеца; г) от шест месеца до една година; д) от една до три години; е) от три до пет години; и ж) над пет години. Б36

Качествена информация (параграф 42Д, буква е))

Б37 а) описание на начина, по който предприятието управлява риска, присъщ на продължаващото участие в отписаните финансови активи. б) дали предприятието е задължено да понесе загуби преди останалите страни, както и степенуването и сумата на загубите, понесени от страните, чийто дял в актива е с по-ниска степен от този на предприятието (т.е. неговото продължаващо участие в актива). в) описание на задействащите механизми, свързани със задължения за предоставяне на финансова подкрепа или обратно закупуване на прехвърлен финансов актив.

Печалба или загуба при отписване (параграф 42Ж, буква а))

Б38

Допълнителна информация (параграф 42З)

Б39

Прихващане на финансови активи и финансови пасиви (параграфи 13А–13Е)

Обхват (параграф 13А)

Б40 Б41

Оповестявания на количествена информация за признатите финансови активи и признатите финансови пасиви на предприятието в рамките на параграф 13А (параграф 13В)

Б42

Оповестяване на общата стойност на признатите финансови активи и признатите финансови пасиви на предприятието в рамките на параграф 13А (параграф 13В, буква а))

Б43

Оповестяване на сумите, прихванати в съответствие с критериите по параграф 42 от МСС 32 (параграф 13В, буква б)

Б44

Оповестяване на нетните суми в отчета за финансовото състояние (параграф 13В, буква в))

Б45 Б46

Оповестяване на сумите, обхванати от подлежащо на изпълнение рамково споразумение за нетиране или подобна договореност, които иначе не са включени в параграф 13В, буква б) (параграф 13В, буква г))

Б47 Б48

Ограничения по отношение на оповестяваните по параграф 13В, буква г) суми (параграф 13Г)

Б49

Описание на правата на прихващане (компенсаторните права), обхванати от подлежащи на изпълнение рамкови споразумения за нетиране и подобни договорености (параграф 13Д)

Б50

Оповестяване по видове финансови инструменти или по контрагенти

Б51 Б52

Други

Б53

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 8

Оперативни сегменти

ОСНОВЕН ПРИНЦИП

1

ОБХВАТ 2 а) самостоятелните или индивидуалните финансови отчети на предприятие: i) чиито дългови или капиталови инструменти се търгуват на публичен пазар (национална или международни фондови борси или извънборсови пазари, както местни, така и регионални пазари) или или ii) което подава или е в процес на подаване на своите финансови отчети пред комисия по ценни книжа или друга регулаторна организация за целите на издаване на какъвто и да било клас инструменти на публичния пазар; и б) консолидираните финансови отчети на група с предприятие майка: i) чиито дългови или капиталови инструменти се търгуват на публичен пазар (национална или международни фондови борси или извънборсови пазари, както местни, така и регионални пазари) или или ii) което регистрира или е в процес на регистриране на своите финансови отчети пред комисия по ценни книжа или друг регулаторен орган с цел емитиране на какъвто и да клас инструменти на публичния пазар. 3 4 ОПЕРАТИВНИ СЕГМЕНТИ 5 а) който предприема стопански дейности, от които може да заработва приходи и да извършва разходи (включително приходи и разходи, свързани със сделки с други компоненти на същото предприятие); б) чиито оперативни резултати редовно се преглеждат от ръководителя на предприятието, вземащ главните оперативни решения, при вземането на решения относно ресурсите, които да бъдат разпределени към сегмента, и оценяване на резултатите му; и в) за който е налице отделна финансова информация. Оперативен сегмент може да предприема стопански дейности, за които още не заработва приходи, например, операциите по създаване на предприятие може да бъдат оперативен сегмент, преди да заработват приходи. 6 7 8 9 10 ОТЧЕТНИ СЕГМЕНТИ 11 а) е бил установен в съответствие с параграфи 5—10 или е резултат от обединяването на два или повече от тези сегменти в съответствие с параграф 12, и и б) надхвърля количествените прагове в параграф 13. Параграфи 14—19 определят други ситуации, при които трябва да се отчете отделна информация за оперативен сегмент.

Критерии за обединяване

12 а) естеството на продуктите и услугите; б) естеството на производствените процеси; в) вида или класа клиенти за техните продукти и услуги; г) методите, използвани, за разпространение на техните продукти или за предоставяне техните услуги; и д) ако е приложимо, естеството на регулаторната среда, например, банкиране, застраховане или предприятия за обществени услуги.

Количествени прагове

13 а) неговите отчетени приходи, включващи както продажби на външни клиенти, така и продажби или прехвърляния между сегменти, са 10 % или повече от комбинираните приходи, вътрешни и външни, на всички оперативни сегменти. б) абсолютният размер на неговата отчетена печалба или загуба е 10 % или повече от по-голямата от следните две асболютни суми: i) комбинираната отчетена печалба от всички оперативни сегменти, които не са отчели загуба, и ii) комбинираната отчетена загуба от всички оперативни сегменти, които са отчели загуба. в) неговите активи са 10 % или повече от комбинираните активи на всички оперативни сегменти. Оперативните сегменти, които не отговарят на никой от количествените прагове, може да бъдат считани за отчетни сегменти и оповестявани отделно, ако ръководството смята, че информацията за сегмента би била полезна за ползвателите на финансовите отчети. 14 15 16 17 18 19 ОПОВЕСТЯВАНЕ

20

21 а) обща информация, както е описана в параграф 22; б) информация относно отчетената печалба или загуба на сегмента, включително определени приходи и разходи, включени в отчетената печалба или загуба на сегмента, активите на сегмента, пасивите на сегмента и принципите на оценяване, както са описани в параграфи 23—27; и в) равненията на общите суми на приходите на сегмента, отчетената печалба или загуба на сегмента, активите на сегмента, пасивите на сегмента и други съществени отчетни обекти на сегмента, със съответстващите им суми на предприятието, както е описано в параграф 28. Изискват се равнения на сумите в отчета за финансовото състояние на отчетните сегменти със сумите в отчета за финансовото състояние на предприятието към всяка дата, на която се представя отчет за финансовото състояние. Информацията за предходни периоди се преизчислява, както е описано в параграфи 29 и 30.

Обща информация

22 а) факторите, използвани за установяване на отчетните сегментите на предприятието, включително принципа на организация (например дали ръководството е избрало да организира предприятието според различията в продуктите и услугите, географските области, регулаторната среда или комбинация от фактори и дали оперативните сегменти са обединени); aa) преценката, използвана от ръководството при прилагане на критерия за обединяване в параграф 12. Това включва кратко описание на оперативните сегменти, които са обединени по този начин, и икономическите показатели, които са били оценени при определянето, че обединените оперативни сегменти имат сходни икономически характеристики. и б) видовете продукти и услуги, от които всеки отчетен сегмент генерира своите приходи.

Информация за печалбата или загубата, активите и пасивите

23 а) постъпления от външни клиенти; б) приходи от сделки с други оперативни сегменти на същото предприятие; в) приходи от лихви; г) разходи за лихви; д) амортизация; е) съществени отчетни обекти от категорията на приходите и разходите, оповестени в съответствие с параграф 97 на МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.); ж) участието на предприятието в печалбата или загубата на асоциирани и съвместни предприятия, отчетен по метода на собствения капитал; з) разходите или приходите от данъци върху дохода; и i) съществените непарични отчетни обекти, различни от амортизация. Предприятието отчита приходите от лихви отделно от разходите за лихви за всеки отчетен сегмент, освен когато преобладаващата част от приходите на сегмента са от лихви и ръководителят, вземащ главните оперативни решения, разчита главно на нетните приходи от лихви, за да оцени резултатите на сегмента и да взема решения относно ресурсите, които да бъдат разпределени към сегмента. В тази ситуация предприятието може да отчете приходите от лихви на този сегмент нетно от неговите разходи за лихви и да оповести, че е направило това. 24 а) размера на инвестициите в асоциирани и съвместни предприятия, отчетени по метода на собствения капитал; и б) сумите от увеличения на нетекущите активи (48), различни от финансови инструменти, активи с отсрочен данък, нетни активи по план с дефинирани доходи (вж. МСС 19 Доходи на наетите лица) и права, произтичащи от застрахователни договори. ОЦЕНЯВАНЕ 25 26 27 а) принципа на счетоводно отчитане на сделките между отчетни сегменти; б) естеството на всякакви разлики между оценките на печалбите или загубите на отчетните сегменти и печалбата или загубата на предприятието преди разходите или приходите от данъци върху дохода и преустановените дейности (ако не е видно от равненията, описани в параграф 28). Тези различия биха могли да включват счетоводна политика и политика за разпределяне на централно понесени разходи, които са необходими за разбирането на отчетената информация по сегменти; в) естеството на всякакви разлики между оценките на активите на отчетните сегменти и активите на предприятието (ако не е видно от равненията, описани в параграф 28). Тези различия биха могли да включват счетоводна политика и политика за разпределяне на съвместно използвани активи, които са необходими за разбирането на отчетената информация по сегменти; г) естеството на всякакви разлики между оценките на пасивите на отчетните сегменти и пасивите на предприятието (ако не е видно от равненията, описани в параграф 28). Тези различия биха могли да включват счетоводна политика и политика за разпределяне на съвместно усвоявани пасиви, които са необходими за разбирането на отчетената информация по сегменти; д) естеството на всякакви промени от предходните периоди в методите за оценяване, използвани за определяне на отчетената печалба или загуба на сегмента, и ефекта, ако има такъв, на тези промени върху оценката на печалбата или загубата на сегмента; е) естеството и ефекта на всякакви асиметрични разпределения към отчетните сегменти. Например, предприятието би могло да разпредели разходи за амортизация към сегмент, без да разпредели съответните амортизируеми активи към този сегмент.

Равнения

28 а) общия размер на приходите на отчетните сегменти с приходите на предприятието; б) общия размер на оценките на печалбата или загубата на отчетните сегменти с печалбата или загубата на предприятието преди разходите за данъци (приходите от данъци) и преустановени дейности. Ако предприятието обаче разпределя към отчетните сегменти отчетни обекти, като разходи за данъци (приходи от данъци), то може да равнява общия размер на оценките на печалбата или загубата на сегментите с печалбата или загубата на предприятието след тези обекти; в) общия размер на активите на отчетните сегменти и активите на предприятието, ако активите на сегментите са отчетени в съответствие с параграф 23; г) общия размер на пасивите на отчетните сегменти с пасивите на предприятието, ако пасивите на сегментите са отчетени съгласно параграф 23; д) общия размер на стойностите на отчетните сегменти за всяка друга съществена статия от оповестената информация със съответстващата стойност за предприятието. Всички съществени изравнителни статии се обозначават и описват отделно. Например, сумата на всяка съществена корекция, необходима за изравняване на печалбата или загубата на отчетния сегмент с печалбата или загубата на предприятието, възникваща от различни счетоводни политики, се обозначава и описва отделно.

Преизчисляване на информация, отчетена през предходни периоди

29 30 ОПОВЕСТЯВАНЕ НА НИВО ПРЕДПРИЯТИЕ 31

Информация относно продукти и услуги

32

Информация относно географски области

33 а) приходите от външни клиенти i) отнесени към страната по седалището на предприятието, и ii) отнесени към всички чужди страни като обща сума, от които предприятието получава приходи. Ако приходите от външни клиенти, отнесени към една отделна чужда страна, са съществени, тези приходи се оповестяват отделно. Предприятието оповестява принципа на отнасяне на приходите от външни клиенти към отделни страни. б) нетекущите активи (49), различни от финансови инструменти, активи по отсрочени данъци, активи по доходи след напускане и права, произтичащи от застрахователни договори, i) намиращи се в страната на седалището на предприятието, и ii) намиращи се във всички чужди страни като обща сума, в които предприятието държи активи. Ако активите в една отделна чужда страна са съществени, тези активи се оповестяват отделно. Отчетените суми се основават на финансовата информация, използвана за изработването на финансовите отчети на предприятието. Ако необходимата информация не е налице и разходите да бъде разработена биха били прекомерни, този факт се оповестява. В допълнение към информацията, изисквана от този параграф, предприятието може да предостави междинни сборове на географска информация за групи страни.

Информация относно важни клиенти

34 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ И ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 35 35A 36 36 A 36Б 36В ОТМЯНА НА МСС 14 37 Допълнение А

Определение на термин

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

Оперативен сегмент

Оперативен сегмент е компонент на предприятието: а) който предприема стопански дейности, от които може да заработва приходи и да извършва разходи (включително приходи и разходи, свързани със сделки с други компоненти на същото предприятие); б) чиито оперативни резултати редовно се преглеждат от ръководителя на предприятието, вземащ главните оперативни решения, при вземането на решения относно ресурсите, които да бъдат разпределени към сегмента, и оценяване на резултатите от дейността му; и в) за който е налице отделна финансова информация.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 9

Финансови инструменти

Приложение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

ОБХВАТ (ГЛАВА 2) Б2.1 Б2.2 Б2.3 Б2.4 Б2.5 а) въпреки че договорът за финансова гаранция отговаря на определението за застрахователен договор в МСФО 17 (вж. параграф 7, буква д) от МСФО 17), ако прехвърленият риск е значителен, издателят прилага настоящия стандарт. Въпреки това, ако издателят изрично е заявил преди това, че счита такива договори за застрахователни договори и е използвал счетоводно отчитане, което е приложимо за застрахователни договори, издателят може да избере да прилага или настоящия стандарт, или МСФО 17 за такива договори за финансова гаранция. Ако се прилага настоящият стандарт, параграф 5.1.1 изисква издателят да признае договора за финансова гаранция първоначално по справедлива стойност. Ако договорът за финансова гаранция е издаден на несвързано лице в самостоятелна сделка между несвързани лица при справедливи пазарни условия, неговата справедлива стойност в началото вероятно е равна на получената премия, освен ако има доказателства за обратното. Впоследствие, освен ако договорът за финансова гаранция при възникването е бил определен за отчитане по справедлива стойност през печалбата или загубата, или освен, когато се прилагат параграфи 3.2.15–3.2.23 и Б3.2.12–Б3.2.17 (когато прехвърлянето на финансов актив не отговаря на изискванията за отписване или се прилага подходът на продължаващо участие), издателят го оценява по по-високата от следните стойности:

1.1

2.7

3.3.5

промени в оценяването в съответствие с раздел 6.7.

5.7.11

6.9.13

цена на сделката.

i) стойността, определена в съответствие с раздел 5.5; и ii) първоначално признатата стойност минус, когато е уместно, съвкупния размер на признатия приход в съответствие с МСФО 15 (вж. параграф 4.2.1, буква в); б) някои гаранции, свързани с кредити, не изискват като предварително условие за плащане притежателят да е изложен на риск и да е понесъл загуба от невъзможността на длъжника да направи плащанията върху гарантирания актив, когато са дължими. Пример за подобна гаранция е тази, която изисква плащания в отговор на промени в конкретен кредитен рейтинг или кредитен индекс. Такива гаранции не са договори за финансова гаранция съгласно определението в настоящия стандарт, нито са застрахователни договори съгласно определението в МСФО 17. Такива гаранции са деривативи и издателят прилага към тях настоящия стандарт; в) ако договор за финансова гаранция е издаден във връзка с продажба на стоки, издателят прилага МСФО 15, за да определи кога да признае прихода от гаранцията и от продажбата на стоки. Б2.6 ПРИЗНАВАНЕ И ОТПИСВАНЕ (ГЛАВА 3)

Първоначално признаване (раздел 3.1)

Б3.1.1 Б3.1.2 а) безусловните вземания и задължения се признават като активи или пасиви, когато предприятието стане страна по договора и, като последица от това, има законовото право да получи или законовото задължение да плати парични средства; б) активите, които ще бъдат придобити, и пасивите, които ще бъдат поети, в резултат от неотменим ангажимент за покупка или продажба на стоки или услуги по принцип не се признават до момента, в който поне едната от страните не изпълни задълженията си по договора. Например предприятие, което получава неотменима поръчка по принцип не признава актив (а предприятието, което дава поръчката, не признава пасив) в момента на ангажимента, а вместо това отлага признаването до момента, в който поръчаните стоки или услуги бъдат изпратени, доставени или предоставени. Ако неотменим ангажимент за покупка или продажба на нефинансови позиции попада в обхвата на настоящия стандарт съгласно параграфи 2.4—2.7, неговата нетна справедлива стойност се признава като актив или пасив на датата на поемане на ангажимента (вж. параграф Б4.1.30, буква в). В допълнение, ако непризнат преди това неотменим ангажимент бъде определен като хеджирана позиция в хеджиране на справедлива стойност, всяка промяна в нетната справедлива стойност, относима към хеджирания риск, се признава като актив или пасив след началото на хеджирането (вж. параграф 6.5.8, буква б) и параграф 6.5.9); в) форуърден договор, който е в обхвата на настоящия стандарт (вж. параграф 2.1), се признава като актив или пасив на датата на поемане на ангажимента, а не на датата, на която става уреждането. Когато предприятие стане страна по форуърден договор, справедливите стойности на правото и задължението често са равни, тоест нетната справедлива стойност на форуърда е равна на нула. Ако нетната справедлива стойност на правото и задължението не е равна на нула, договорът се признава като актив или пасив; г) опционен договор, който е в обхвата на настоящия стандарт (вж. параграф 2.1), се признава като актив или пасив, когато притежателят или издателят стане страна по договора; д) планирани бъдещи сделки, без значение колко вероятни са, не са активи и пасиви, тъй като предприятието не е станало страна по договор.

Обичайна покупка или продажба на финансови активи

Б3.1.3 Б3.1.4 Б3.1.5 Б3.1.6

Отписване на финансови активи (раздел 3.2)

Б3.2.1

Споразумения, съгласно които предприятието запазва договорните права за получаване на паричните потоци от финансов актив, но поема договорно задължение да плати паричните потоци на един или повече получатели (параграф 3.2.4, буква б)

Б3.2.2 Б3.2.3

Оценка на прехвърлянето на рисковете и ползите от собствеността (параграф 3.2.6)

Б3.2.4 а) безусловна продажба на финансов актив; б) продажба на финансов актив заедно с опция за обратно изкупуване на финансовия актив по неговата справедлива стойност на датата на обратното изкупуване; и в) продажба на финансов актив заедно с опция за продажба или опция за покупка, която е много „извън пари“ (т.е. опция, която е толкова много „извън пари“, че има много малка вероятност да стане „в пари“ преди изтичане на нейния срок). Б3.2.5 а) сделка за продажба и обратно изкупуване, при която цената на обратното изкупуване е фиксирана цена или продажна цена плюс възвръщаемост за заемодателя; б) споразумение за предоставяне в заем на ценни книжа; в) продажба на финансов актив заедно със суап за обща доходност който прехвърля експозицията към пазарен риск обратно на предприятието; г) продажба на финансов актив заедно с опция за продажба или опция за покупка, която е много „в пари“ (т. е. до този момент опцията е толкова много „в пари“, че има много малка вероятност да излезе „извън пари“ преди изтичане на нейния срок); и д) продажба на краткосрочни вземания, с което предприятието гарантира, че ще компенсира получателя за кредитните загуби, които могат да настъпят. Б3.2.6

Оценка на прехвърлянето на контрол

Б3.2.7 Б3.2.8 а) договорното право да се освободи от прехвърления актив има несъществен практически ефект, ако за прехвърления актив няма пазар; и б) способността да се освободи от прехвърления актив има несъществен практически ефект, ако не може да бъде упражнена свободно. Поради това: i) способността на получателя да се освободи от прехвърления актив трябва да бъде независима от действията на други лица (т.е. тя трябва да бъде едностранна способност), и ii) получателят трябва да бъде в състояние да се освободи от прехвърления актив, без да е необходимо да прилага ограничителни условия или „уговорки“ към прехвърлянето (напр. условия за това как да се обслужва кредитен актив или опция, даваща на получателя правото да закупи актива обратно). Б3.2.9

Прехвърляния, които отговарят на условията за отписване

Б3.2.10 Б3.2.11

Прехвърляне, което не отговаря на условията за отписване

Б3.2.12

Продължаващо участие в прехвърлените активи

Б3.2.13

Всички активи

а)

Активи, оценявани по амортизирана стойност

б)

Активи, оценявани по справедлива стойност

в) г) д)

Всички прехвърляния

Б3.2.14 Б3.2.15

Примери

Б3.2.16 а)

Споразумения за обратно изкупуване и предоставяне в заем на ценни книжа. Ако финансов актив бъде продаден съгласно споразумение за обратно изкупуване по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или ако бъде даден в заем съгласно споразумение за връщането му на прехвърлителя, той не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността. Ако получателят получи правото да продаде или заложи актива, прехвърлителят прекласифицира актива в своя отчет за финансовото състояние, например като даден в заем актив или вземане по обратно изкупуване. б)

Споразумения за обратно изкупуване и предоставяне в заем на ценни книжа — активи, които са по същество едни и същи. Ако финансов актив бъде продаден съгласно споразумение за обратно изкупуване на същия или по същество същият актив по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или ако финансов актив бъде взет или предоставен в заем съгласно споразумение за връщане на същия или на по същество същия актив на прехвърлителя, той не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността. в)

Споразумения за обратно изкупуване и предоставяне в заем на ценни книжа — право на замяна. Ако споразумение за обратно изкупуване по фиксирана цена на обратното изкупуване или по цена, равна на продажната цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или друга подобна сделка за предоставяне в заем на ценни книжа, предостави на получателя правото да замени активите, които са подобни и с равна справедлива стойност на прехвърления актив към датата на обратното изкупуване, продаденият или даденият в заем актив съгласно споразумението за обратно изкупуване или в сделката за предоставяне в заем на ценни книжа не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността. г)

Право на обратно изкупуване с право на първи отказ по справедлива стойност. Ако предприятието продаде финансов актив и запази само правото на първи отказ от обратното изкупуване на прехвърления актив по справедлива стойност, ако получателят впоследствие го продаде, предприятието отписва актива, тъй като е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността. д)

Сделка с привидна продажба. Обратната покупка на финансов актив почти веднага след неговата продажба понякога се нарича привидна (фиктивна) продажба. Тази обратна покупка не пречи на отписването, при условие че първоначалната сделка отговаря на изискванията за отписване. Ако обаче споразумението за продажба на финансов актив се сключи едновременно със споразумението за обратно изкупуване на същия актив по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост за заемодателя, тогава активът не се отписва. е)

Опции за продажба и опции за покупка, които са много „в пари“ . Ако прехвърленият финансов актив може да бъде поискан обратно от прехвърлителя и опцията за покупка е много „в пари“, прехвърлянето не отговаря на изискванията за отписване, тъй като прехвърлителят е запазил по същество всички рискове и ползи от собствеността. По същия начин, ако финансовият актив може да бъде върнат обратно от получателя и опцията за продажба е много „в пари“, прехвърлянето не отговаря на изискванията за отписване, тъй като прехвърлителят е запазил по същество всички рискове и ползи от собствеността. ж)

Опции за продажба и опции за покупка, които са много „извън пари“ . Финансов актив, който се прехвърля, предмет единствено на опция за продажба много „извън пари“, държана от получателя, или опция за покупка много „извън пари“, държана от прехвърлителя, се отписва. Това е така, защото прехвърлителят е прехвърлил по същество всички рискове и ползи от собствеността. з)

Леснодостъпни активи, предмет на опция за покупка, която не е нито много „в пари“, нито много „извън пари“ . Ако предприятието притежава опция за покупка за леснодостъпен актив на пазара и опцията не е нито много „в пари“, нито много „извън пари“, активът се отписва. Това е така, защото предприятието i) нито е запазило, нито е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността, и ii) не е запазило контрола. Ако активът обаче не е леснодостъпен на пазара, отписването се ограничава до размера на стойността на актива, който е предмет на опция за покупка, тъй като предприятието е запазило контрол върху актива. i) Актив, който не е леснодостъпен, предмет на опция за продажба, издадена от предприятието, която не е много „в пари“, нито много „извън пари“. Ако предприятието прехвърли финансов актив, който не е леснодостъпен на пазара, и издаде опция за продажба, която не е много „извън пари“, предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността поради издадената опция за продажба. Предприятието запазва контрол върху актива, ако опциятата за продажба е достатъчно ценна, за да възпре получателя да продаде актива, в който случай активът продължава да се признава до степента на продължаващото участие на прехвърлителя (вж. параграф Б3.2.9). Предприятието прехвърля контрола върху актива, ако опцията за продажба не е достатъчно ценна, за да възпре получателя да продаде актива, в който случай активът се отписва. й) Активи, предмет на опция за продажба или за покупка по справедлива стойност, или на форуърден договор за обратно изкупуване. Прехвърлянето на финансов актив, който е предмет само на опция за продажба или за покупка, или на форуърден договор за обратно изкупуване, който има цена на упражняване или цена на обратно изкупуване, която е равна на справедливата стойност на финансовия актив към момента на обратното изкупуване, води до отписване поради прехвърлянето по същество на всички рискове и ползи от собствеността. к)

Опции за покупка или за продажба, уреждани в парични средства. Предприятието оценява прехвърлянето на финансов актив, който е предмет на опция за продажба или за покупка или на форуърден договор за обратно изкупуване, които ще бъдат уредени нетно в парични средства, за да определи дали е запазило или прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността. Ако предприятието не е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, то определя дали е запазило контрол върху прехвърления актив. Това че опцията за продажба или за покупка или форуърдният договор за обратно изкупуване се уреждат нетно в парични средства, не означава автоматично, че предприятието е прехвърлило контрола (вж. параграфи Б3.2.9 и букви ж), з) и и) по-горе). л)

Условие за премахване на сметки. Условието за премахване на сметки представлява безусловна опция за обратно изкупуване (опция за покупка), която дава на предприятието правото да поиска обратно прехвърлените активи, предмет на някои ограничения. Като се има предвид, че тази опция води до това, че предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността, тя ограничава отписването само до размера на сумата, предмет на обратно изкупуване (при допускането, че получателят не може да продаде активите). Например, ако балансовата стойност и постъпленията от прехвърлянето на кредитните активи са в размер на 100000 ПЕ и всеки индивидуален заем би могъл да се поиска обратно, но общата стойност на кредитите, които биха могли да бъдат изкупени обратно, не може да превишава 10000 ПЕ, 90000 ПЕ от заемите ще отговорят на условията за отписване. м)

Закриващи опции. Предприятието, което може да бъде прехвърлител, което обслужва прехвърлените активи, може да притежава опция за покупка на остатъчната част от прехвърлените активи (закриваща опция), когато стойността на активите в обръщение спадне до определено ниво, при което стойността на обслужване на тези активи става обременителна спрямо ползите от обслужването. При условие че тази закриваща опция води до това, че предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността и получателят не може да продаде активите, тя ограничава отписването само до размера на стойността на активите, които са предмет на опцията за покупка.

н)

Подчинени запазени лихви и гаранции по кредити. Предприятието може да предостави на получателя кредитно подобрение (механизъм за повишаване на качеството на кредита), като подчини част или цялата лихва, запазена в прехвърления актив. Вместо това предприятието може да предостави на получателя кредитно подобрение под формата на гаранция по кредит, която би могла да бъде неограничена или ограничена до определена сума. Ако предприятието запази по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, активът продължава да бъде признаван в неговата цялост. Ако предприятието запази някои, но по същество не всички, рискове и ползи от собствеността, и запази контрол, отписването се ограничава до размера на сумата на паричните или други активи, които предприятието би могло да бъде задължено да плати. о)

Суапове за обща доходност. Предприятието може да продаде финансов актив на получател и да сключи с получателя суап за обща доходност, при който всички парични потоци от лихвени плащания от базовия актив се превеждат на предприятието в замяна на фиксирано плащане или плащане с променлива ставка, а всякакви увеличения или намаления в справедливата стойност на базовия актив се поемат от предприятието. В този случай отписването на целия актив е забранено. п)

Лихвени суапове. Предприятието може да прехвърли на получател финансов актив с фиксиран лихвен процент и да сключи лихвен суап с получателя за получаването на лихви при фиксиран лихвен процент и плащането на лихви при променлив лихвен процент, базиран върху условна стойност, която е равна на стойността на главницата на прехвърления финансов актив. Лихвеният суап не възпрепятства отписването на прехвърления актив, при условие че плащанията по суапа не зависят от плащанията, направени по прехвърления актив. р)

Амортизиращи се лихвени суапове. Предприятието може да прехвърли на получателя финансов актив с фиксиран лихвен процент, който се изплаща с течение на времето, и да сключи амортизиращ се лихвен суап с получателя за получаването на лихви при фиксиран лихвен процент и плащането на лихви при променлив лихвен процент, базиран върху условна стойност. Ако условната стойност на суапа се амортизира, така че да се изравни със сумата на главницата на прехвърления финансов актив, която остава непогасена, във всеки момент от времето, суапът по принцип ще доведе до това предприятието да запази съществен риск от предсрочно погасяване, в който случай предприятието или продължава да признава целия прехвърлен актив, или продължава да признава прехвърления актив до степента на своето продължаващо участие. И обратно, ако амортизацията на условната стойност на суапа не е свързана с непогасената част от главницата на прехвърления актив, този суап няма да доведе до запазване от страна на предприятието на риска от предсрочно погасяване на актива. Следователно, той няма да спре отписването на прехвърления актив, при условие че плащанията по суапа не зависят от това дали са били направени лихвените плащания по прехвърления актив и суапът не води до запазване от страна на предприятието на някакви други съществени рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив. с)

Отписване. Предприятието няма основателни очаквания за възстановяване на договорните парични потоци по финансов актив в тяхната цялост или на част от тях. Б3.2.17 Да приемем, че предприятието разполага с портфейл от подлежащи на предсрочно погасяване заеми, чийто купон и ефективен лихвен процент е 10 на сто, и чиято главница и амортизирана стойност е 10,000 ПЕ. То сключва сделка, при която в замяна на плащането на 9,115 ПЕ получателят получава правото върху 9,000 ПЕ от всякакви събрани суми по главницата плюс лихвата върху нея в размер на 9,5 на сто. Предприятието запазва правото върху 1,000 ПЕ от всякакви събрани суми по главницата плюс лихвата върху нея в размер на 10 на сто, плюс допълнителния спред от 0,5 на сто върху оставащата стойност от 9,000 ПЕ от главницата. Събраните суми от предсрочните погашения се разпределят между предприятието и получателя пропорционално в съотношение 1:9, но всякакви неустойки се приспадат от лихвата на предприятието от 1,000 ПЕ до момента, в който тя бъде изцяло погасена. Справедливата стойност на заемите към датата на сделката е 10,100 ПЕ, а справедливата стойност на допълнителния спред от 0,5 на сто е 40 ПЕ. Предприятието определя, че е прехвърлило някои значителни рискове и ползи от собствеността (например значителен риск от предсрочно погасяване), но и че е запазило някои значителни рискове и ползи от собствеността (поради подчинения статут на запазените лихви) и е запазило контрол. Следователно то прилага подхода на продължаващото участие. За да приложи настоящия стандарт, предприятието анализира сделката като a) запазване на напълно пропорционална запазена лихва от 1,000 ПЕ, плюс б) подчиняване на тази запазена лихва за осигуряване на кредитно подобрение за получателя за кредитни загуби. Предприятието изчислява, че сумата от 9,090 ПЕ (90 % × 10,100 ПЕ) от полученото възнаграждение от 9,115 ПЕ представлява възнаграждение за напълно пропорционалния дял от 90 на сто. Остатъкът от полученото възнаграждение (25 ПЕ) представлява възнаграждение, получено за подчиняването на запазената лихва за осигуряване на кредитно подобрение за получателя за кредитни загуби. Освен това допълнителният спред от 0,5 на сто представлява възнаграждение, получено за кредитното подобрение. Съответно общият размер на полученото възнаграждение за кредитното подобрение е 65 ПЕ (25 ПЕ + 40 ПЕ). Предприятието изчислява печалбата или загубата от продажбата на 90-процентния дял от паричните потоци. Ако допуснем, че към датата на прехвърлянето липсват отделни справедливи стойности за прехвърления 90-процентен дял и запазения 10-процентен дял, предприятието разпределя балансовата стойност на актива в съответствие с параграф 3.2.14 от МСФО 9 по следния начин:

Справедлива стойност Процент Разпределена балансова стойност Прехвърлена част 9,090 90 % 9,000 Запазена част 1,010 10 % 1,000 Общо

10,100

10,000

Предприятието изчислява своята печалба или загуба от продажбата на 90-процентния дял от паричните потоци, като приспада разпределената балансова стойност на прехвърлената част от полученото възнаграждение, т.е. 90 ПЕ (9,090 ПЕ – 9,000 ПЕ). Балансовата стойност на запазената от предприятието част е 1,000 ПЕ. Освен това предприятието признава продължаващо участие, което произтича от подчиняването на запазената лихва за кредитни загуби. Съответно то признава актив от 1,000 ПЕ (максималния размер на паричните потоци, които то няма да получи при подчиняването), и свързания с това пасив от 1,065 ПЕ (което е максималният размер на паричните потоци, които то няма да получи при подчиняването, т.е. 1,000 ПЕ плюс справедливата стойност на подчиняването от 65 ПЕ). Предприятието използва цялата описана по-горе информация за отчитане на сделката, както следва:

Дебит Кредит Първоначален актив — 9,000 Актив, признат за подчиняването, или остатъчна лихва 1,000 — Актив за полученото възнаграждение във формата на допълнителен спред 40 — Печалба или загуба (печалба от прехвърлянето) — 90 Пасив — 1,065 Получени парични средства 9,115 — Общо

10,155

10,155

Непосредствено след сделката балансовата стойност на актива е 2,040 ПЕ, включваща 1,000 ПЕ, което представлява разпределената стойност на запазената част, и 1,040 ПЕ, което представлява допълнителното продължаващо участие на предприятието от подчиняването на запазената лихва за кредитни загуби (което включва допълнителен спред от 40 ПЕ). В следващи периоди предприятието признава полученото възнаграждение за кредитното подобрение (65 ПЕ) пропорционално на времето, начислява лихва върху признатия актив с използване на метода на ефективния лихвен процент и признава всяка загуба от обезценка по признатите активи. Като пример за последното да допуснем, че през следващата година има загуба от обезценка на базовите заеми в размер на 300 ПЕ. Предприятието намалява своя признат актив с 600 ПЕ (300 ПЕ, свързани със запазената лихва, и 300 ПЕ, свързани с допълнителното продължаващо участие, което възниква от подчиняването на запазената лихва за загуби от обезценка), и намалява своя признат пасив с 300 ПЕ. Нетният резултат е начисление към печалбата или загубата за загуби от обезценка от 300 ПЕ.

Отписване на финансови пасиви (раздел 3.3)

Б3.3.1 а) погаси пасива (или част от него) като плати на кредитора, обикновено с парични средства, други финансови активи, стоки или услуги; или б) бъде юридически освободен от основната отговорност за пасива (или част от него) или по силата на законова процедура, или от кредитора. (Ако длъжникът е дал гаранция, това условие все още може да бъде изпълнено.) Б3.3.2 Б3.3.3 Б3.3.4 Б3.3.5 Б3.3.6 Б3.3.6A Б3.3.7 а) признава нов финансов пасив на базата на справедливата стойност на своето задължение по гаранцията, и б) признава печалба или загуба на базата на разликата между i) всякакви платени постъпления и ii) балансовата стойност на първоначалния финансов пасив минус справедливата стойност на новия финансов пасив. КЛАСИФИКАЦИЯ (ГЛАВА 4)

Класификация на финансови активи (раздел 4.1)

Стопански модел на предприятието за управление на финансовите активи

Б4.1.1 Б4.1.2 Б4.1.2A Б4.1.2Б а) начина, по който показателите на стопанския модел и финансовите активи, държани в рамките на този стопански модел, се оценяват и отчитат пред ключовия управленски персонал на предприятието; б) рисковете, които засягат резултатите на стопанския модел (и финансовите активи, държани в рамките на този стопански модел), и по-специално начина, по който тези рискове се управляват; и в) как се определя възнаграждението на управителите (например дали то се основава на справедливата стойност на управляваните активи или на събраните договорни парични потоци).

Стопански модел, чиято цел е активите да бъдат държани, за да се съберат договорните парични потоци

Б4.1.2В Б4.1.3 Б4.1.3A Б4.1.3Б Б4.1.4 Пример Анализ

Пример 1

Предприятието държи инвестиции за събиране на договорните парични потоци по тях. Нуждите от финансиране на предприятието могат да бъдат предвидени и падежът на финансовите активи съответства на прогнозните му нужди от финансиране. Предприятието извършва дейности по управление на кредитния риск с цел свеждане до минимум на кредитните загуби. В миналото продажбите обикновено са били осъществявани, когато кредитният риск на финансовите активи е нараствал дотолкова, че активите вече не отговарят на кредитните критерии, посочени в документираната инвестиционна политика на предприятието. В допълнение е имало случайни продажби в резултат на непредвидени нужди от финансиране. Акцентът в отчетите до ключовия управленски персонал е върху кредитното качество на финансовите активи и договорената възвръщаемост. Наред с останалата информация предприятието също така следи справедливите стойности на финансовите активи. Въпреки че предприятието може да взема предвид, наред с останалата информация, справедливата стойност на финансовите активи от гледна точка на ликвидността (т.е. паричната сума, която би била реализирана, ако предприятието трябва да продаде активите), целта на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци. Продажбите не биха били в противоречие с тази цел, ако те са в отговор на увеличаване на кредитния риск на активите, например ако активите вече не отговарят на кредитните критерии, посочени в документираната инвестиционна политика на предприятието. Случайните продажби в резултат на непредвидени нужди от финансиране (например при сценарий с напрежение) също не биха били в противоречие с тази цел, дори ако тяхната стойност е значителна.

Пример 2

Стопанският модел на предприятието е да купува портфейли от финансови активи, като например кредити. Тези портфейли могат да включват или не финансови активи, които са с кредитна обезценка. Ако плащането по кредитите не стане в срок, предприятието се опитва да реализира договорните парични потоци посредством различни средства — например като осъществи контакт с длъжника по пощата, телефона или с други методи. Целта на предприятието е да събере договорните парични потоци, като предприятието не управлява никой от заемите в този портфейл с цел реализиране на парични потоци от тяхната продажба. В някои случаи предприятието сключва лихвени суапове, за да промени лихвения процент по определени финансови активи в даден портфейл от плаващ лихвен процент на фиксиран лихвен процент. Целта на стопанския модел на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци Същият анализ е валиден дори ако предприятието не очаква да получи всички договорни парични потоци (например някои от финансовите активи са с кредитна обезценка при първоначалното признаване). Нещо повече, фактът, че предприятието е сключило деривативи, за да промени паричните потоци по портфейла, сам по себе си не променя стопанския модел на предприятието.

Пример 3

Предприятието използва стопански модел, целящ създаване на заеми за клиенти и впоследствие продажба на тези заеми на предприятие за секюритизация. Предприятието за секюритизация издава инструменти на инвеститорите. Първоначалният създател на заема контролира предприятието за секюритизация и следователно го консолидира. Предприятието за секюритизация събира договорните парични потоци от заемите и ги предава на своите инвеститори. За целите на този пример се допуска, че заемите продължават да се признават в консолидирания отчет за финансовото състояние, защото не са били отписани от предприятието за секюритизация. Консолидираната група първоначално създава заемите с цел да ги държи за събиране на договорните парични потоци. Първоначалният създател обаче има за цел реализирането на парични потоци от кредитния портфейл посредством продажбата на заемите на предприятието за секюритизация, тоест за целите на неговите самостоятелни финансови отчети това няма да се разглежда като управление на този портфейл с цел събирането на договорни парични потоци.

Пример 4

Финансова институция държи финансови активи за покриване на нуждите си от ликвидност при сценарий с напрежение (например масово изтегляне на банкови депозити). Предприятието не очаква продажба на тези активи освен при подобни сценарии. Предприятието следи кредитното качество на финансовите активи и неговата цел при управлението на финансовите активи е да събира договорните парични потоци. Предприятието оценява резултатите на активите въз основа на получените приходи от лихви и реализираните кредитни загуби. То обаче също така следи справедливата стойност на финансовите активи от гледна точка на ликвидността, за да гарантира, че паричната сума, която би била реализирана, ако предприятието трябва да продаде активите при сценарий с напрежение, ще бъдат достатъчна, за да се задоволят нуждите от ликвидни средства на предприятието. Периодично предприятието извършва продажби с незначителна стойност, за да демонстрира ликвидност. Целта на стопанския модел на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци Анализът не би се променил дори ако при предишни сценарии с напрежение предприятието е извършило продажби със значителна стойност, за да задоволи нуждите си от ликвидни средства. Аналогично, повтарящи се дейности по продажба, чиято стойност е незначителна, не са несъвместими с държането на финансови активи за събиране на договорни парични потоци. И обратното, ако предприятието държи финансови активи за покриване на ежедневните си нужди от ликвидност и постигането на тази цел предполага чести продажби, чиято стойност е значителна, целта на стопанския модел на предприятието не е да държи финансовия актив за събиране на договорни парични потоци. Аналогично, ако регулаторният орган по отношение на предприятието му е наложил да продава редовно финансови активи с оглед демонстриране на тяхната ликвидност и стойността на продадените активи е значителна, целта на стопанския модел на предприятието не е да държи финансовия актив за събиране на договорни парични потоци. За целите на този анализ не е от значение дали дадена трета страна налага изискване за продажба на финансовите активи, или предприятието прави това по собствено усмотрение.

Стопански модел, чиято цел е както събиране на договорни парични потоци, така и продажба на финансови активи

Б4.1.4A Б4.1.4Б Б4.1.4В Пример Анализ

Пример 5

Предприятие очаква капиталови разходи след няколко години. Предприятието инвестира своите излишни парични средства в краткосрочни и дългосрочни финансови активи, за да може да финансира разходите, когато възникне необходимост от това. Договорните срокове на повечето финансови активи надхвърлят очаквания инвестиционен период. Предприятието ще държи финансовите активи за събиране на договорни парични потоци и, когато възникне удобна възможност, ще продава финансови активи, за да реинвестира получените парични средства във финансови активи с по-висока възвръщаемост. Лицата, отговорни за управлението на портфейла, получават възнаграждение въз основа на общата възвръщаемост, генерирана от портфейла. Целта на стопанския модел е както събиране на договорни парични потоци, така и продажби на финансови активи. Предприятието ще взема текущи решения как да максимизира възвръщаемостта на портфейла — чрез събиране на договорни парични потоци или продажби на финансови активи, докато възникне необходимост от изтегляне на паричните средства от инвестицията. И обратния случай — предприятие, което очаква изходящ паричен поток след пет години, за да финансира капиталови разходи, и инвестира излишните налични средства в краткосрочни финансови активи. На падежа на инвестицията предприятието реинвестира паричните средства в нови краткосрочни финансови активи. Предприятието поддържа тази стратегия, докато средствата станат необходими. Тогава предприятието ще използва постъпленията от падежиралите финансови активи за финансиране на капиталовите разходи. Преди падежа се осъществяват единствено продажби, които са с незначителна стойност (освен ако има увеличение на кредитния риск). Целта на този различен стопански модел е държане на финансовите активи с оглед събиране на договорните парични потоци

Пример 6

Финансова институция държи финансови активи за покриване на ежедневните си нужди от ликвидност. Предприятието се стреми да сведе до минимум разходите по управлението на тези нужди от ликвидност и поради това активно управлява възвръщаемостта на портфейла. Тази възвръщаемостта се формира въз основа на събиране на договорните плащания, както и на печалбите и загубите от продажбата на финансови активи. В резултат на това предприятието държи финансови активи за събиране на договорни парични потоци и продава финансови активи с оглед реинвестиране в по-доходоносни финансови активи или постигане на по-добро съответствие с продължителността на своите пасиви. В миналото тази стратегия е водела до чести продажби, чиято стойност е била значителна. Тази практика се очаква да продължи и в бъдеще. Целта на стопанския модел е да се максимизира възвръщаемостта на портфейла и да се покрият ежедневните нужди от ликвидност, а предприятието постига тази цел, като едновременно събира договорни парични потоци и продава финансови активи. С други думи, както събирането на договорни парични потоци, така и продажбата на финансови активи представляват основен фактор за постигането на целта на стопанския модел.

Пример 7

Застраховател държи финансови активи с цел финансиране на задължения по застрахователни договори. Застрахователят използва приходите по договорните парични потоци от финансовите активи, за да уреди задълженията по застрахователни договори, когато станат дължими. За да гарантира, че договорните парични потоци от финансовите активи са достатъчни за уреждането на тези задължения, застрахователят извършва значителна по обем и редовна дейност по покупко-продажба, за да поддържа баланса в своя портфейл от активи и да покрива нуждите си (от парични потоци) при тяхното възникване. Целта на стопанския модел е финансиране на пасивите (задълженията) по застрахователни договори. За да се постигне тази цел, предприятието събира договорните парични потоци, когато станат дължими, и продава финансови активи, за да поддържа желания профил на портфейла от активи. Т.е., както събирането на договорните парични потоци, така и продажбата на финансови активи представляват основен фактор за постигането на целта на стопанския модел.

Други стопански модели

Б4.1.5 Б4.1.6

Договорни парични потоци, които са единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата

Б4.1.7 Б4.1.7A Б4.1.7Б Б4.1.8 Б4.1.9

Възнаграждение за стойността на парите във времето

Б4.1.9A Б4.1.9Б Б4.1.9В Б4.1.9Г Б4.1.9Д

Договорни условия, с които се променят разпределението във времето или размерът на договорните парични потоци

Б4.1.10 Б4.1.11 а) променлив лихвен процент, обхващащ възнаграждение за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан с непогасената част от главницата през определен период от време (възнаграждението може да бъде определен само при първоначалното признаване, т.е. може да бъде фиксирано), и за други основни рискове и разходи по кредитирането, както и норма на печалба; б) договорно условие, което позволява на издателя (т.е. длъжника) да погаси предсрочно дългов инструмент или на притежателя (т.е. кредитора) да върне дългов инструмент обратно на издателя преди неговия падеж, като предсрочно погасената сума по същество представлява неплатени суми по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, която може да включва разумна компенсация за предсрочното прекратяване на договора; и в) договорно условие, което позволява на издателя или на притежателя да удължи договорния срок на дългов инструмент (т.е. опция за удължаване), и условията на опцията за удължаване водят до договорни парични потоци през срока на удължаване, които представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, която може да включва разумна допълнителна компенсация за удължаването на договора. Б4.1.12 а) предприятието придобива или първоначално създава финансовия актив с премия или отбив спрямо договорната номинална сума; б) предсрочно погасената сума по същество представлява договорната номинална сума и начислената (но неплатена) договорна лихва, която може да включва разумна компенсация за предсрочното прекратяване на договора; и в) при първоначалното признаване на финансовия актив от предприятието справедливата стойност на характеристиката за предсрочно погасяване е била незначителна. Б4.1.12A Б4.1.13 Инструмент Анализ

Инструмент A

Инструмент A е облигация с определен падеж. Плащанията по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата са свързани с инфлационен индекс на валутата, в която е бил емитиран инструментът. Инфлационната връзка не е предмет на ливъридж и главницата е защитена. Договорните парични потоци представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. Чрез свързването на плащанията по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата с инфлационен индекс, който не използва ливъридж, се преизчислява стойността на парите във времето към настоящото ниво. С други думи, лихвеният процент по инструмента отразява „реалната“ лихва. Следователно лихвите представляват възнаграждение за стойността на парите във времето върху непогасената част от главницата. Ако обаче лихвените плащания бяха индексирани към друга променлива, например резултатите на длъжника (например нетните приходи на длъжника) или капиталов индекс, договорните парични потоци няма да представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата (освен ако индексирането към резултатите на длъжника води до корекции, компенсиращи притежателя единствено за промени в кредитния риск на инструмента, т.е. договорните парични потоци представляват единствено плащания по главницата и лихвата). Това е така, защото договорните парични потоци отразяват доходност, която не е съгласувана с основното заемно споразумение (вж. параграф Б4.1.7А).

Инструмент Б

Инструмент Б е инструмент с променлив лихвен процент и определен падеж, който дава право на заемополучателя да избира текущо пазарния лихвен процент. Например на всяка дата на промяна на лихвения процент заемополучателят може да избере да плати тримесечен LIBOR за тримесечен срок или едномесечен LIBOR за едномесечен срок. Договорните парични потоци представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, доколкото лихвата, платена в рамките на целия срок на инструмента, отразява възнаграждението за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан с инструмента, и за други основни рискове и разходи по заема, както и норма на печалба (вж. параграф Б4.1.7А). Фактът, че лихвеният процент LIBOR се променя в течение на срока на инструмента, сам по себе си не дисквалифицира инструмента. Ако обаче заемополучателят може да избира да плаща едномесечен лихвен процент, който се променя на всеки три месеца, честотата на промяната на лихвения процент не съответства на срока на лихвения процент. Следователно елементът „стойност на парите във времето“ е променен. Аналогично, ако инструмент има договорен лихвен процент, който се базира върху срок, превишаващ оставащия срок на инструмента (например инструмент със срок до падежа от пет години, при който се изплащат лихви при променлив процент, променян периодично, но винаги отразяващ петгодишен срок до падежа), елементът „стойност на парите във времето“ е променен. Това е така, защото размерът на лихвата, дължима за всеки период, не е обвързана със срока на лихвата. В такива случаи предприятието трябва да оцени в количествено или качествено отношение договорните парични потоци спрямо тези по инструмент, който е еднакъв във всяко отношение, с тази разлика, че срокът на лихвения процент съответства на срока на лихвата, за да определи дали паричните потоци представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. (вж. също параграф Б4.1.9Д за насоки относно регулираните лихвени проценти.) Например, когато оценява облигация с петгодишен срок, при която се изплащат лихви при променлив процент, променян на всеки шест месеца, но винаги отразяващ петгодишен падеж, предприятието взема предвид договорните парични потоци по инструмент, който се преизчислява на всеки шест месец спрямо шестмесечния лихвен процент, но във всяко друго отношение е идентичен. Същият анализ важи и ако заемополучателят може да избира между публикуваните променливи лихвени проценти на заемодателя (т.е. заемополучателят може да избира между публикувания едномесечен променлив лихвен процент на заемодателя и публикувания тримесечен променлив лихвен процент на заемодателя).

Инструмент В

Инструмент В е облигация с определен падеж, по която се изплащат лихви при променлив пазарен лихвен процент. Този променлив лихвен процент е ограничен с таван. Договорните парични потоци по: а) инструмент, който има фиксиран лихвен процент; и б) инструмент, който има променлив лихвен процент, представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, доколкото лихвата отразява възнаграждението за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан с инструмента за срока на инструмента, и за други основни рискове и разходи по заема, както и норма на печалба. (вж. параграф Б4.1.7А) Следователно инструмент, който представлява комбинация от буква а) и буква б) (напр. облигация с таван на лихвения процент), може да има парични потоци, които представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. Подобно договорно условие може да намали променливостта на паричните потоци, като се наложи лимит върху променливия лихвен процент (напр. таван или под на лихвения процент), или да увеличи променливостта на паричните потоци, тъй като фиксираният процент става променлив.

Инструмент Г

Инструмент Г е заем с право на пълен регресен иск, гарантиран с обезпечение. Фактът, че заемът с право на пълен регресен иск е обезпечен изцяло, сам по себе си не засяга анализа дали договорните парични потоци представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата.

Инструмент Д

Инструмент Д се емитира от регулирана банка и е с определен падеж. По инструмента се изплащат лихви при фиксиран лихвен процент и всички договорни парични потоци не са по усмотрение. Емитентът обаче е обект на законодателство, което позволява или изисква от националния преструктуриращ орган при определени обстоятелства да налага загуби на притежателите на определени инструменти, в т.ч. инструмент Д. Например, националният преструктуриращ орган разполага с правомощия да обезценява номиналната стойност на инструмент Д или да го конвертира в определен брой обикновени акции на емитента, ако националният преструктуриращ орган установи, че емитентът е изправен пред сериозни финансови затруднения, нуждае се от допълнителен регулаторен капитал или е „проблемен“. Притежателят ще анализира договорните условия на финансовия инструмент, за да определи дали те водят до парични потоци, които представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата и следователно са в съответствие с основното заемно споразумение. При този анализ няма да се вземат предвид плащанията, които възникват единствено в резултат от правомощията на национален преструктуриращ орган да налага загуби на притежателите на инструмент Д. Това е така, защото тези правомощия и произтичащите плащания не представляват договорни условия на финансовия инструмент. И обратното, договорните парични потоци няма да представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, ако с договорните условия на финансовия инструмент се разрешава или изисква от емитента или друг субект да налага загуби върху притежателя (като например обезценява номиналната стойност на инструмента или го конвертира в определен брой обикновени акции на емитента), стига тези договорни условия да са истински, дори ако вероятността за налагане на подобни загуби е малка. Б4.1.14 Инструмент Анализ

Инструмент Е

Инструмент Е е облигация, която е конвертируема в определен брой инструменти на собствения капитал на емитента. Притежателят анализира конвертируемата облигация в нейната цялост. Договорните парични потоци не представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, защото те отразяват доходност, която не е в съответствие с основното заемно споразумение (вж. параграф Б4.1.7А); т.е. възвръщаемостта е свързана със стойността на акциите на емитента.

Инструмент Ж

Инструмент Ж е заем, по който се изплаща „обратен“ плаващ лихвен процент (т.е. лихвеният процент има противоположна връзка с пазарните лихвени проценти). Договорните парични потоци не представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. Лихвите не представляват възнаграждение за стойността на парите във времето върху непогасената част от главницата.

Инструмент З

Инструмент З е безсрочен инструмент, но емитентът може във всеки един момент да изиска инструмента и да плати на притежателя номиналната му стойност плюс начислената дължима лихва. По инструмент З се изплащат лихви при пазарен лихвен процент, но плащането на лихвата не може да бъде направено, ако непосредствено след това емитентът няма да е в състояние да запази своята платежоспособност. Отсрочената лихва не се олихвява с допълнителна лихва. Договорните парични потоци не представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. Това е така, защото емитентът може да бъде задължен да отсрочи лихвените плащания, а върху тези отсрочени лихви не се начислява допълнителна лихва. В резултат на това лихвите не представляват възнаграждение за стойността на парите във времето върху непогасената част от главницата. Ако върху отсрочените суми се начисляваше лихва, договорните парични потоци биха могли да представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. Фактът, че инструмент З е безсрочен, сам по себе си не означава, че договорните парични потоци не представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. На практика безсрочният инструмент има непрекъснати (множество) опции за удължаване. Тези опции могат да доведат до договорни парични потоци, които представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, ако лихвените плащания са задължителни и трябва да бъдат извършвани постоянно (вечно). Също така фактът, че инструмент З е изискуем, не означава, че договорните парични потоци не представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата, освен ако е изискуем на стойност, която не отразява по същество плащане за непогасената главница и лихва върху непогасената част от главницата. Дори ако изискуемата стойност включва сума, която компенсира в подходящ размер притежателя за предсрочното погасяване на инструмента, договорните парични потоци биха могли да представляват плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата. (вж. също параграф Б4.1.12.) Б4.1.15 Б4.1.16 Б4.1.17 Б4.1.18 Б4.1.19

Конвертируеми инструменти

Б4.1.20 Б4.1.21 а) договорните условия на транша, който се оценява за целите на класификацията (без да се проследява базовият набор (пул) от финансови инструменти), водят до парични потоци, които представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата (напр. лихвеният процент върху транша не е обвързан със стоков индекс); б) базовият набор от финансови инструменти притежава характеристиките на паричните потоци, описани в параграфи Б4.1.23 и Б4.1.24; и в) експозицията на кредитен риск в базовия набор от финансови инструменти, присъщ на транша, е равна или по-ниска от експозицията на кредитен риск на базовия набор от финансови инструменти (например кредитният рейтинг на транша, който се оценява за целите на класификацията, е равен или по-висок от кредитния рейтинг, приложим по отношение на отделния транш, с който се финансира базовият набор от финансови инструменти). Б4.1.22 Б4.1.23 Б4.1.24 а) намаляват променливостта на паричните потоци от инструментите в параграф Б4.1.23 и, когато бъдат комбинирани с инструментите в параграф Б4.1.23, водят до парични потоци, които представляват единствено плащания по главницата и лихвата върху непогасената част от главницата (напр. таван или под на лихвения процент, или договор, който намалява кредитния риск на някои или на всички инструменти в параграф Б4.1.23); или б) свързва паричните потоци по траншовете с паричните потоци по набора от базови инструменти в параграф Б4.1.23, за да обхване разликите във и само във: i) това, дали лихвеният процент е фиксиран или плаващ; ii) валутата, в която са деноминирани паричните потоци, включително инфлацията в тази валута; или iii) разпределението във времето на паричните потоци. Б4.1.25 Б4.1.26

Право на избор за определяне на финансов актив или финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата (раздели 4.1 и 4.2)

Б4.1.27 Б4.1.28

Определянето отстранява или значително намалява счетоводно несъответствие

Б4.1.29 Б4.1.30 а) предприятието има договори в обхвата на МСФО 17 (чието оценяване включва текуща информация и финансови активи, които то счита за свързани и които иначе биха били оценявани или по справедлива стойност в другия всеобхватен доход, или по амортизирана стойност; б) предприятието има финансови активи, финансови пасиви или и двете, които споделят риск, като например лихвен риск, който поражда противоположни промени в справедливата стойност, които имат тенденция да се прихващат взаимно. Въпреки това само някои от инструментите биха били оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата (например тези, които са деривативи или са класифицирани като държани за търгуване). Такъв може да бъде също и случаят, при който изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането не са спазени, тъй като например изискванията за ефективност на хеджирането в параграф 6.4.1 не са удовлетворени; в) предприятието има финансови активи, финансови пасиви или и двете, които споделят риск, като например лихвен риск, който поражда противоположни промени в справедливата стойност, които имат тенденция да се прихващат взаимно, и никой от финансовите активи или финансовите пасиви не отговаря на изискванията за определяне като хеджиращ инструмент, тъй като те не са оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата Освен това при липса на счетоводно отчитане на хеджиране е налице съществено несъответствие при признаването на печалбите и загубите. Например предприятието е финансирало конкретна група заеми, като е издало облигации за търгуване, чиито изменения в справедливата стойност имат тенденция да се прихващат взаимно. Ако в допълнение към това предприятието редовно купува и продава облигациите, но рядко, ако изобщо го прави, купува и продава заемите, оценяването както на заемите, така и на облигациите по справедлива стойност през печалбата или загубата отстранява несъответствието на времето на признаването на печалбите и загубите, което иначе би възникнало от оценяването и на двете по амортизирана стойност и от признаването на печалба или загуба всеки път, когато дадена облигация се изкупува обратно. Б4.1.31 Б4.1.32

Група от финансови пасиви или финансови активи и финансови пасиви се управлява и нейните резултати се оценяват на база справедлива стойност

Б4.1.33 Б4.1.34 Б4.1.35 Б4.1.36

Внедрени деривативи (раздел 4.3)

Б4.3.1 Б4.3.2 Б4.3.3 Б4.3.4 Б4.3.5 а) опция за продажба, внедрена в инструмент, която дава възможност на притежателя да изисква от емитента да придобие отново инструмента за сума в парични средства или други активи, която се променя на база на промяна в цената на инструмент на собствения капитал или на цена на стока или индекс, не е тясно свързана с основния дългов инструмент; б) опция или автоматична клауза за удължаване на оставащия срок до падежа на дългов инструмент не е тясно свързана с основния дългов инструмент, освен ако има паралелна корекция в приблизителните текущи пазарни лихвени проценти по време на удължаването. Ако предприятието издаде дългов инструмент и притежателят на този дългов инструмент издаде опция за покупка върху дълговия инструмент на трета страна, емитентът счита опцията за покупка като удължаване на срока до падежа на дълговия инструмент, при условие че може да се изисква от емитента да участва или да подпомогне повторната продажба на дълговия инструмент вследствие упражняването на опцията за покупка; в) капиталово индексирани плащания на лихва или главница, внедрени в основен дългов инструмент или застрахователен договор — с които размерът на лихвата или главницата се индексира към стойността на инструменти на собствения капитал — не са тясно свързани с основния инструмент, защото рисковете на основния инструмент и тези на внедрения дериватив не са подобни; г) стоково индексирани плащания на лихва или главница, внедрени в основен дългов инструмент или застрахователен договор — с които размерът на лихвата или главницата се индексира към цената на стока (например злато) — не са тясно свързани с основния инструмент, защото рисковете на основния инструмент и тези на внедрения дериватив не са подобни; д) опция за покупка, опция за продажба или опция за предсрочно погасяване, внедрена в основен дългов договор или основен застрахователен договор, не е тясно свързана с основния договор, освен ако: i) цената на упражняване на опцията е приблизително равна на всяка дата на упражняване на амортизираната стойност на основния дългов инструмент или на балансовата стойност на основния застрахователен договор; или ii) цената на упражняване на опцията за предсрочно погасяване възстановява на заемодателя сума в размер до приблизителната настояща стойност на пропуснатата лихва за оставащия срок на основния договор. Пропуснатата лихва е произведението от размера на предсрочно погасената главница, умножен по лихвения диференциал. Лихвеният диференциал е размерът, с който ефективният лихвен процент на основния договор надвишава ефективния лихвен процент, който предприятието би получило на датата на предсрочното погасяване, ако беше инвестирало предсрочно погасената главница в сходен договор за оставащия срок на основния договор. Оценката дали опцията за покупка или за продажба е тясно свързана с основния дългов договор се извършва преди отделянето на капиталовия елемент на конвертируем дългов инструмент в съответствие с МСС 32; е) кредитните деривативи, които са внедрени в основен дългов инструмент и позволяват на една страна („бенефициент“) да прехвърли кредитния риск по конкретен базов актив, който може да не притежава, на друг участник („гарант“), не са тясно свързани с основния дългов инструмент. Такива кредитни деривативи позволяват на гаранта да поеме кредитният риск, свързан с базовия актив, без да го притежава пряко. Б4.3.6 Б4.3.7 Б4.3.8 а) внедрен дериватив, в който базовата променлива е лихвен процент или лихвен индекс, който може да промени размера на лихвата, която при други обстоятелства би била платена или получена по лихвоносен основен дългов договор или застрахователен договор, е тясно свързан с основния договор, освен ако хибридният договор може да бъде уреден по начин, при който притежателят няма да може да възстанови по същество всички свои признати инвестиции или внедреният дериватив може най-малкото да удвои първоначалната норма на възвръщаемост на притежателя по основния договор и може да доведе до норма на възвръщаемост, която е поне два пъти по-голяма от пазарната възвръщаемост по договор със същите условия като основния договор. б) внедрен „под“ или „таван“ върху лихвения процент на дългов договор или застрахователен договор е тясно свързан с основния договор, при условие че „таванът“ е равен или превишава пазарния лихвен процент, а „подът“ е равен или по-малък от пазарния лихвен процент, когато договорът е издаден, и „таванът“ и „подът“ не са предмет на ливъридж във връзка с основния договор. По подобен начин клаузите, включени в договор за покупка или продажба на актив (например стока), които установяват „таван“ и „под“ на цената, която трябва да се плати или получи за актива, са тясно свързани с основния договор, ако и „таванът“, и „подът“ са „извън пари“ в началото и не са предмет на ливъридж;

в) внедрен валутен дериватив, който осигурява поток от плащания по главницата или лихвата, деноминирани в чуждестранна валута, и е внедрен в основен дългов инструмент (например облигация в две валути), е тясно свързан с основния дългов инструмент. Такъв дериватив не се отделя от основния инструмент, защото МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове изисква положителните и отрицателните курсови разлики по парични отчетни обекти да се признават в печалбата или загубата; г) Внедрен валутен дериватив в основен договор, който е застрахователен договор или не е финансов инструмент (например договор за покупка или продажба на нефинансова позиция, при който цената е деноминирана в чуждестранна валута), е тясно свързан с основния договор, при условие че не е обект на ливъридж, не съдържа опционна характеристика и изисква плащания, деноминирани в една или повече валути: i) функционалната валута на всяка значима страна по този договор; ii) валутата, в която цената на свързаната стока или услуга, която е била придобита или доставена, се деноминира рутинно при търговските сделки по света (например щатски долари за сделки със суров нефт); или iii) валутата, която се използва често при договори за покупка или продажба на нефинансови обекти в икономическата среда, в която се осъществява сделката (например относително стабилна и ликвидна валута, която се използва често в местни стопански операции или във външната търговия); д) i) първоначално е произтекъл от отделяне на правото на получаване на договорни парични потоци от финансов инструмент, който по своята същност не съдържа внедрен дериватив, и ii) не съдържа условия, които не са част от първоначалния основен дългов договор; е) i) инфлационно обвързан индекс, например индекс на лизинговите плащания към индекса на потребителските цени (при положение че лизингът не е предмет на ливъридж, а индексът е свързан с инфлацията в собствената икономическа среда на предприятието), ii) променливи лизингови плащания, базирани на свързани продажби, или iii) променливи лизингови плащания, базирани на променливи лихвени проценти. ж) обвързана с единици на инвестиционен фонд характеристика, внедрена в основен финансов инструмент или основен застрахователен договор, е тясно свързана с основния инструмент или основния договор, ако плащанията, деноминирани в единици, се оценяват по текущата стойност на единиците, която отразява справедливите стойности на активите на фонда. Характеристиката на обвързване с единиците на инвестиционния фонд е договорно условие, което изисква плащания, деноминирани в единици на вътрешен или външен инвестиционен фонд; з) дериватив, внедрен в застрахователен договор, е тясно свързан с основния застрахователен договор, ако внедреният дериватив и основният застрахователен договор са толкова взаимно зависими, че предприятието не може да оцени внедрения дериватив отделно (т.е. без да вземе предвид основният договор).

Инструменти, съдържащи внедрени деривативи

Б4.3.9 Б4.3.10

Преоценка на внедрените деривативи

Б4.3.11 Б4.3.12 а) бизнес комбинация (съгласно определението в МСФО 3 Бизнес комбинации); б) комбинация от предприятия или стопански дейности под общ контрол, както е описано в параграфи Б1—Б4 от МСФО 3; или в) създаването на съвместно предприятие съгласно определението в МСФО 11 Съвместни споразумения, или техните възможни преоценки към датата на придобиване (53).

Прекласификация на финансови активи (раздел 4.4)

Прекласификация на финансови активи

Б4.4.1 а) предприятие разполага с портфейл от търговски заеми, който държи с цел продажба в краткосрочна перспектива. Предприятието придобива дружество, което управлява търговски заеми и прилага стопански модел, при който държи заемите с цел събиране на договорните парични потоци. Портфейлът от търговски заеми вече не е за продажба и понастоящем се управлява заедно с придобитите търговки заеми, а всички те се държат за събирането на договорните парични потоци; б) фирма за финансови услуги решава да закрие своята ипотечна дейност на дребно. Тази дейност вече не предприема нови операции и фирмата за финансови услуги активно предлага своя портфейл от ипотечни заеми за продажба. Б4.4.2 Б4.4.3 а) промяна в намерението, свързано с конкретни финансови активи (дори при значителни промени в пазарните условия); б) временното изчезване на конкретен пазар за финансовите активи; в) прехвърляне на финансови активи между части на предприятието с различни стопански модели. ОЦЕНЯВАНЕ (ГЛАВА 5)

Първоначално оценяване (раздел 5.1)

Б5.1.1 Б5.1.2 Б5.1.2A а) по оценката, изисквана от параграф 5.1.1, ако тази справедлива стойност се доказва от обявена цена на активен пазар за идентичен актив или пасив (т.е. входящи данни на ниво 1), или на базата на способ за остойностяване, при който се използват само данни от наблюдаеми пазари. Предприятието признава разликата между справедливата стойност при първоначалното признаване и цената на сделката като печалба или загуба; б) във всички останали случаи — по оценката, изисквана от параграф 5.1.1, коригирана, за да се отсрочи разликата между справедливата стойност при първоначалното признаване и цената на сделката. След първоначалното признаване предприятието признава тази отсрочена разлика като печалба или загуба само до степента, в която тя произтича от промяната в даден фактор (включително времето), който пазарните участници биха взели под внимание при определянето на цената на актива или пасива.

Последващо оценяване (раздели 5.2 и 5.3)

Б5.2.1 Б5.2.2 Б5.2.2A

Инвестиции в инструменти на собствения капитал и договори за такива инвестиции

Б5.2.3 Б5.2.4 а) съществена промяна в резултатите на предприятието, в което е инвестирано, спрямо бюджетите, плановете или основните етапни цели; б) промени в очакванията, че ще бъдат постигнати основните етапни цели на техническия продукт на предприятието, в което е инвестирано; в) съществена промяна в пазара за собствения капитал на предприятието, в което е инвестирано, или неговите продукти или бъдещи продукти; г) съществена промяна в световната икономика или в икономическата среда, в която предприятието, в което е инвестирано, осъществява своята дейност. д) съществена промяна в резултатите от дейността на съпоставими предприятия или в оценките, получавани от целия пазар; е) вътрешни проблеми на предприятието, в което е инвестирано, като например измами, търговски спорове, съдебни спорове, промени в ръководството или стратегията; ж) доказателства от външни сделки със собствен капитал на предприятието, в което е инвестирано, или от предприятието, в което е инвестирано (като например нова емисия на собствен капитал), или прехвърляне на инструменти на собствения капитал между трети лица. Б5.2.5 Б5.2.6

Оценяване по амортизирана стойност (раздел 5.4)

Метод на ефективния лихвен процент

Б5.4.1 Б5.4.2 а) първоначалните такси, получавани от предприятието във връзка със създаването или придобиването на финансов актив. Такива такси могат да включват компенсация за дейности като оценяване на финансовото състояние на заемополучателя, оценяване и удостоверяване на гаранции, обезпечения и други механизми за обезпечаване, договаряне на условията по инструмента, подготовка и обработка на документите и приключване на операцията. Тези такси са неразделна част от участието, което се формира със съответния финансов инструмент; б) такси за ангажимент, получени от предприятието за първоначално създаване на заем, когато заемният ангажимент не се измерва в съответствие с параграф 4.2.1, буква а) и има вероятност предприятието да сключи специално заемно споразумение. Тези такси се считат за компенсация за текущо участие във връзка с придобиването на финансов инструмент. Ако ангажиментът изтече, без предприятието да е предоставило заема, при изтичането на срока таксата се признава като приход; в) първоначалните такси, платени при издаването на финансови пасиви, оценени по амортизирана стойност. Тези такси са неразделна част от участието, което се формира с финансовия пасив. Предприятието разграничава таксите и разходите, които са неразделна част от ефективния лихвен процент за финансовия пасив, от първоначалните такси и разходите по сделката във връзка с правото за предоставяне на услуги, като например услуги по управление на инвестициите. Б5.4.3 а) такси, начислявани за обслужване на заем; б) такси за ангажимент по първоначално създаване на заем, когато заемният ангажимент не се измерва в съответствие с параграф 4.2.1, буква а) и е малко вероятно да бъде сключено специално заемно споразумение; и в) таксите за синдикирането на заем, получени от предприятие, което организира заема и не задържа никаква част от заемния пакет за себе си (или запазва част при същия ефективен лихвен процент за съпоставим риск както другите участници). Б5.4.4 Б5.4.5 Б5.4.6 Б5.4.7

Разходи по сделката

Б5.4.8

Отписване

Б5.4.9

Обезценка (раздел 5.5)

Оценка на колективна и индивидуална основа

Б5.5.1 Б5.5.2 Б5.5.3 Б5.5.4 Б5.5.5 а) вид инструмент; б) рейтинг за кредитния риск; в) вид обезпечение; г) дата на първоначално признаване; д) остатъчен срок до падежа; е) отрасъл; ж) географско местоположение на заемополучателя; и з) относителната стойност на обезпечението спрямо финансовия актив, ако тя оказва въздействие върху вероятността за настъпване на неизпълнение (например заеми без право на регресен иск в някои юрисдикции или съотношения заем/обезпечение). Б5.5.6

Време на признаване на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента

Б5.5.7 Б5.5.8 Б5.5.9 Б5.5.10 Б5.5.11 Б5.5.12 а) промяната в риска от настъпване на неизпълнение след първоначалното признаване; б) очаквания срок на финансовия инструмент; и в) разумната и доказуема информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия, която може да повлияе върху кредитния риск. Б5.5.13 Б5.5.14 а) значителните задължения за плащане по финансовия инструмент настъпват извън рамките на следващите 12 месеца; б) настъпват промени в относимите макроикономически или други кредитни фактори, които не са адекватно отразени в риска от настъпване на неизпълнение през следващите 12 месеца; или в) промените в кредитните факторите оказват влияние единствено върху кредитния риск на финансовия инструмент (или имат по-сериозно въздействие) извън рамките на следващите 12 месеца.

Определяне дали кредитният риск се е увеличил значително след първоначалното признаване

Б5.5.15 Б5.5.16 Б5.5.17 а) значителни промени във вътрешните ценови показатели за кредитен риск в резултат на промяна в кредитния риск след началото, в т.ч., но не само, кредитния спред, който би възникнал, ако конкретен финансов инструмент или подобен финансов инструмент със същите условия и същия контрагент е бил новосъздаден или емитиран към отчетната дата; б) други промени в ставките или условията по съществуващ финансов инструмент, които биха се различавали съществено, ако инструментът беше новосъздаден или емитиран към отчетната дата (като по-строги клаузи, по-големи размери на обезпеченията или гаранциите или по-голямо покритие на дохода) поради промени в кредитния риск на финансовия инструмент след първоначалното признаване; в) значителни промени във външните пазарни показатели за кредитен риск по конкретен финансов инструмент или подобни финансови инструменти със същата очаквана продължителност. Промените в пазарните показатели за кредитен риск включват, но не се ограничават до: i) кредитния спред; ii) цените на суаповете за предпазване от кредитен риск на заемополучателя; iii) периода от време или степента, до която справедливата стойност на финансов актив е била по-ниска от неговата амортизирана стойност; и iv) други пазарни данни, свързани със заемополучателя, като промени в цената на дълговите и капиталовите инструменти на заемополучателя; г) действителни или очаквани значителни промени във външния кредитен рейтинг на финансовия инструмент; д) действително или очаквано понижаване на вътрешния кредитен рейтинг на заемополучателя или влошаване на поведенческите резултати, използвани за вътрешна оценка на кредитния риск. Вътрешните кредитни рейтинги и вътрешните поведенчески резултати са по-надеждни, когато са обвързани с външни рейтинги или подкрепени от проучвания в областта на неизпълнението; е) съществуващи или прогнозни неблагоприятни промени в стопанските, финансовите или икономическите условия, които се очаква да доведат до значителна промяна в способността на заемополучателя да изпълнява своите задължения по дълга, като действително или очаквано увеличение на лихвените проценти или действително или очаквано значително увеличение на равнището на безработица; ж) действителна или очаквана значителна промяна в оперативните резултати на заемополучателя. Например действително или очаквано намаляване на приходите или нормите на печалба, увеличаване на оперативните рискове, недостиг на оборотен капитал, влошаващо се качество на активите, повишени показатели на финансовия ливъридж в счетоводния баланс, промени по отношение на ликвидността и управлението или промени в обхвата на стопанската или организационната структура (в т.ч. закриване на дял от стопанската дейност), водещи до значителна промяна в способността на заемополучателя да изпълнява своите задължения по дълга; з) значително повишаване на кредитния риск по други финансови инструменти на същия заемополучател; i) действителна или очаквана значителна неблагоприятна промяна в регулаторната, икономическата или технологичната среда на заемополучателя, водеща до значителна промяна в способността на заемополучателя да изпълнява своите задължения по дълга, като например спад в търсенето на продуктите, продавани от заемополучателя, поради промяна в технологията; й) значителни промени в стойността на обезпечението по задължението или в качеството на предоставените от трети страни гаранции или кредитни подобрения, които се очаква да намалят икономическия стимул на заемополучателя да извършва планираните по договора плащания или по друг начин да въздействат върху вероятността от настъпване на неизпълнение. Например, ако стойността на обезпечението се намали поради спад на цените на жилищата, заемополучателите в някои юрисдикции имат по-голям стимул да не обслужват ипотечните си заеми;

к) значителна промяна в качеството на гаранцията, предоставена от акционер (или от родителите на физическо лице), ако акционерите (или родителите) имат стимул и финансовата възможност да предотвратят настъпване на неизпълнение чрез вливане на капитал или парични средства; л) значителни промени, като например намаляване на финансовото подпомагане от предприятие майка или друго свързано предприятие, или действителна или очаквана значителна промяна в качеството на кредитно подобрение, които се очаква да намалят икономическия стимул на заемополучателя да извършва планираните по договора плащания. При механизми за повишаване или поддържане на кредитното качество се взема предвид финансовото състояние на гаранта и/или, за дялови участия, издадени в секюритизации, дали се очаква подчинените дялови участия да могат да покрият очакваните кредитни загуби (например по заеми, които са базов актив по ценните книжа); м) очаквани промени в кредитната документация, включително очаквано нарушение на договора, което може да доведе до дерогации или изменения, отсрочки при изплащането на лихва, увеличения на лихвения процент, изискващи допълнителни обезпечения или гаранции, или други промени на договорната рамка на инструмента; н) значителни промени в очакваните резултати и поведение на заемополучателя, включително промени в платежния статут на заемополучателите в групата (например увеличение на очаквания брой или обхват на забавените плащания по договори или значително увеличение на очаквания брой на длъжници по заеми с кредитни карти, които се очаква да достигнат или да надвишат техния кредитен лимит или които се очаква да плащат минималните месечни вноски); о) промени в подхода за управление на кредити, прилаган от предприятието във връзка с финансовия инструмент; например въз основа на нови показатели за промени в кредитния риск по финансовия инструмент се очаква активизиране на дейностите на предприятието по управление на кредитния риск и съсредоточаване върху управлението на инструмента, в това число по-строг мониторинг или контрол върху инструмента или конкретни действия от страна на предприятието по отношение на заемополучателя; п) информация за просрочията, включително оборимото предположение, посочено в параграф 5.5.11. Б5.5.18

Оборимо предположение за просрочие от над 30 дни

Б5.5.19 Б5.5.20 Б5.5.21

Финансови инструменти с нисък кредитен риск към отчетната дата

Б5.5.22 Б5.5.23 Б5.5.24

Промяна

Б5.5.25 Б5.5.26 Б5.5.27

Оценяване на очакваните кредитни загуби

Очаквани кредитни загуби

Б5.5.28 Б5.5.29 а) договорните парични потоци, дължими на предприятието по договор; и б) паричните потоци, които предприятието очаква да получи. Б5.5.30 а) договорните парични потоци, дължими на предприятието, ако държателят на заемния ангажимент усвои заема; и б) паричните потоци, които предприятието очаква да получи, ако заемът е усвоен. Б5.5.31 Б5.5.32 Б5.5.33 Б5.5.34 Б5.5.35

Определение за неизпълнение

Б5.5.36 Б5.5.37

Период, за който се извършва приблизителна оценка на очакваните кредитни загуби

Б5.5.38 Б5.5.39 а) финансовите инструменти нямат фиксиран срок или структура на погасяване и обикновено договорният им срок за прекратяване е кратък (например един ден); б) договорните права за прекратяване на договора не биват упражнени при нормалното текущо управление на финансовия инструмент, а договорът може да бъде прекратен единствено ако предприятието узнае за увеличаване на кредитния риск на равнище продукт; и в) финансовите инструменти се управляват на колективна основа. Б5.5.40 а) периода, през който предприятието е било изложено на кредитен риск по подобни финансови инструменти; б) продължителността на свързани неизпълнения по подобни финансови инструменти след значително увеличение на кредитния риск; и в) действията за управление на кредитния риск, които предприятието очаква да предприеме, след като кредитният риск по финансовия инструмент се е увеличил, като например намаляване или премахване на неусвоените разполагаеми суми.

Резултати, претеглени на базата на вероятността

Б5.5.41 Б5.5.42 Б5.5.43

Стойност на парите във времето

Б5.5.44 Б5.5.45 Б5.5.46 Б5.5.47 Б5.5.48

Разумна и доказуема информация

Б5.5.49 Б5.5.50 Б5.5.51 Б5.5.52 Б5.5.53 Б5.5.54

Обезпечение

Б5.5.55

Прекласификация на финансови активи (раздел 5.6)

Б5.6.1 а) признаването на лихвените приходи не се променя и поради това предприятието продължава да използва същия ефективен лихвен процент; б) оценяването на очакваните кредитни загуби не се променя, тъй като и при двете категории на оценяване се прилага един и същи подход на обезценка. Ако финансов актив бъде обаче прекласифициран от категория „оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход“ в категория „оценявани по амортизирана стойност“, корективът за загуби ще бъде признат като корекция на брутната балансова стойност на финансовия актив от датата на прекласификация. Ако финансов актив бъде обаче прекласифициран от категория „оценявани по амортизирана стойност“ в категория „оценявани по справедлива стойност през другия всеобхватен доход“, корективът за загуби ще бъде отписан (т.е. няма вече да бъде признат като корекция на брутната балансова стойност), а вместо това ще бъде признат като натрупана обезценка (в същия размер) в другия всеобхватен доход и ще бъде оповестен от датата на прекласификация. Б5.6.2

Печалби и загуби (раздел 5.7)

Б5.7.1 Б5.7.1A Б5.7.2 Б5.7.2A Б5.7.3 Б5.7.4

Пасиви, определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата

Б5.7.5 Б5.7.6 Б5.7.7 Б5.7.8 Б5.7.9 Б5.7.10 Б5.7.11 Б5.7.12

Значение на термина „кредитен риск“ (параграфи 5.7.7 и 5.7.8)

Б5.7.13 Б5.7.14 Б5.7.15 а) пасив с характеристика, свързана с единици на инвестиционен фонд, при който сумата, дължима на инвеститорите, е договорно определена на базата на резултатността на определени активи. Ефектът от тази характеристика, свързана с единици на инвестиционен фонд, върху справедливата стойност на пасива представлява риск от резултатността на конкретен актив, а не кредитен риск; б) пасив, издаден от структурирано предприятие със следните характеристики. Предприятието е правно изолирано, тоест активите в предприятието са обособени единствено в полза на неговите инвеститори, дори в случай на фалит. Предприятието не сключва други сделки и активите в предприятието не могат да бъдат ипотекирани. На инвеститорите на предприятието се дължат суми само ако обособените активи генерират парични потоци. Следователно промените в справедливата стойност на пасива отразява основно промените в справедливата стойност на активите. Ефектът от резултатността на активите върху справедливата стойност на пасива представлява риск от резултатността на конкретен актив, а не кредитен риск.

Определяне на ефектите от промените в кредитния риск

Б5.7.16 а) като сума на промяната в неговата справедлива стойност, която не се дължи на промени в пазарните условия, които водят до пазарен риск (вж. параграфи Б5.7.17 и Б5.7.18); или б) като използва алтернативен метод, за който предприятието счита, че представя по-достоверно сумата на промяната в справедливата стойност на пасива, която се дължи на промени в неговия кредитен риск. Б5.7.17 Б5.7.18 а) на първо място, предприятието изчислява вътрешната норма на възвръщаемост на пасива в началото на периода, като използва справедливата стойност на пасива и договорните парични потоци на пасива в началото на периода. То изважда от тази норма на възвръщаемост наблюдавания (базов) лихвен процент в началото на периода, за да достигне до един специфичен за инструмента компонент на вътрешната норма на възвръщаемост; б) след това предприятието изчислява настоящата стойност на паричните потоци, свързани с пасива, като използва договорните парични потоци на пасива в края на периода и дисконтов процент, равен на сбора от: i) наблюдавания (базов) лихвен процент към края на периода и ii) специфичния за инструмента компонент на вътрешната норма на възвръщаемост, както е определен в буква а); в) разликата между справедливата стойност на пасива в края на периода и стойността, определена в буква б), е промяната в справедливата стойност, която не се дължи на промените в наблюдавания (базов) лихвен процент. Това е сумата, която трябва да бъде представена в другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.7, буква а). Б5.7.19 Б5.7.20 ОТЧИТАНЕ НА ХЕДЖИРАНЕТО (ГЛАВА 6)

Хеджиращи инструменти (раздел 6.2)

Инструменти, отговарящи на изискванията

Б6.2.1 Б6.2.2 Б6.2.3

Издадени опции

Б6.2.4

Определяне на хеджиращи инструменти

Б6.2.5 Б6.2.6

Хеджирани позиции (отчетни обекти) (раздел 6.3)

Позиции, отговарящи на изискванията

Б6.3.1 Б6.3.2 Б6.3.3 а) предприятието може да хеджира определено количество много вероятни покупки на кафе след 15 месеца срещу ценови риск (на базата на щатски долари), като използва 15-месечен фючърсен договор за кафе. Комбинацията от много вероятните покупки на кафе и фючърсния договор за кафе може да се разглежда като 15-месечна експозиция с фиксиран размер към валутен риск в щатски долари за целите на управлението на риска (т.е. като всеки изходящ паричен поток с фиксиран размер в щатски долар след 15 месеца). б) предприятието може да хеджира валутния риск за целия 10-годишен срок на дълг с фиксиран лихвен процент, деноминиран в чуждестранна валута. Предприятието обаче се нуждае от експозиция с фиксиран лихвен процент в своята функционална валута само в краткосрочен до средносрочен план (например 2 години) и от експозиция с плаващ лихвен процент в своята функционална валута за оставащия срок до падежа. В края на всеки от двугодишните периоди от време (т.е. периодично на всеки две години) предприятието определя следващата двугодишна лихвена експозиция (ако лихвеното равнище е такова, че предприятието желае да фиксира лихвените проценти). В такава ситуация предприятието може да сключи 10-годишен валутно лихвен суап с размяна на фиксирана срещу плаваща лихва, при който дългът с фиксиран лихвен процент в чуждестранна валута се заменя с дълг с плаващ лихвен процент във функционална валута. Той се покрива с 2-годишен лихвен суап, който на базата на функционалната валута заменя дълга с плаващ лихвен процент с дълг с фиксиран лихвен процент. В резултат на това комбинацията от дълга с фиксиран лихвен процент в чуждестранна валута и 10-годишния валутно лихвен суап с размяна на фиксирана срещу плаваща лихва се разглежда като 10-годишна експозиция с променлив лихвен процент във функционална валута за целите на управлението на риска. Б6.3.4 а) деривативи, които са част от съвкупна експозиция, се признават като отделни активи или пасиви, оценявани по справедлива стойност; и б) ако определено хеджиращо взаимоотношение е определено между позициите, съставляващи съвкупната експозиция, начинът, по който даден дериватив е включен като част от съвкупната експозиция, трябва да е съгласуван с определянето на този дериватив като хеджиращ инструмент на равнището на съвкупната експозиция. Например, ако предприятието изключи форуърдния елемент на дериватив от определянето му като хеджиращ инструмент за хеджиращото взаимоотношение между позициите, съставляващи съвкупната експозиция, то трябва също така да изключи форуърдния елемент, когато включва този дериватив под формата на хеджирана позиция като част от съвкупната експозиция. В противен случай съвкупната експозиция включва дериватива в неговата цялост или част от него. Б6.3.5 Б6.3.6

Определяне на хеджирани позиции

Б6.3.7

Рискови компоненти

Б6.3.8 Б6.3.9 Б6.3.10 а) предприятие A има дългосрочен договор за доставка на природен газ, чиято цена се определя чрез използването на договорно определена формула въз основа на цената на стоки и други фактори (например газьол, течно гориво и други компоненти, като транспортни разходи). Предприятие A хеджира компонента „газьол“ в този договор за доставка чрез използване на форуърден договор за газьол. Тъй като компонентът „газьол“ е определен в условията на договора за доставка, той представлява договорно определен рисков компонент. Следователно поради наличието на формула за ценообразуване предприятие А стига до заключението, че експозицията към цената на газьола е отделно разграничима. Същевременно съществува пазар на форуърдни договори за газьол. Следователно предприятие А стига до заключението, че експозицията към цената на газьола е надеждно оценима. Следователно експозицията към цената на газьола в договора за доставка е рисков компонент, който може да бъде определен като хеджирана позиция; б) предприятие Б хеджира бъдещите си покупки на кафе на базата на своята производствена прогноза. Хеджирането започва до 15 месеца преди доставката за част от прогнозно закупеното количество. С течение на времето предприятие Б увеличава хеджираното количество (с наближаване на датата на доставка). Предприятие Б използва два различни вида договори за управление на свързания с цената на кафето риск: i) борсово търгувани фючърсни договори за кафе; и ii) договори за доставка на кафе от вида „Арабика“ от Колумбия до определен производствен обект. По тези договори цената на един тон кафе се определя чрез формула за ценообразуване въз основа на цената на борсово търгуваните фючърсни договори за кафе плюс фиксирана ценова разлика плюс променлива такса за логистични услуги. Договорът за доставка на кафе е подлежащ на изпълнение договор, по силата на който предприятие Б приема на практика доставките на кафе. По отношение на доставките, свързани с текущата реколта, сключването на договори за доставка на кафе позволява на предприятие Б да определя ценовата разлика между действителното качество на закупеното кафе („Арабика“ от Колумбия) и базовото качество, което е базовият обект в борсово търгуваните фючърсни договори. По отношение на доставки, свързани със следващата реколта, обаче не съществуват договори за доставка на кафе и следователно ценовата разлика не може да се определи. Предприятие Б използва борсово търгувани фючърсни договори за кафе, за да хеджира компонента „базово качество“ на своя риск, свързан с цената на кафето, по отношение на доставките, отнасящи се както за текущата, така и за следващата реколта. Предприятие Б определя, че е изложено на три различни риска: свързан с цената на кафето риск, отразяващ базовото качество, свързан с цената на кафето риск, отразяващ разликата (спреда) между цената за базовото качество и цената за съответното кафе от вида „Арабика“ от Колумбия, което предприятието в действителност получава, и променливите логистични разходи. По отношение на доставките, свързани с текущата реколта, след като предприятие Б сключи договор за доставка на кафе, свързаният с цената на кафето риск, отразяващ базовото качество, представлява договорно определен рисков компонент, тъй като формулата за ценообразуване включва индексиране спрямо цената на борсово търгуваните фючърсни договори за кафе. Предприятие Б стига до заключението, че този рисков компонент е отделно разграничим и надеждно оценим. По отношение на доставки, свързани със следващата реколта, предприятие Б все още не сключило никакви договори за доставка на кафе (т.е. тези доставки са прогнозни сделки). Следователно свързаният с цената на кафето риск, отразяващ базовото качество, представлява извъндоговорно определен рисков компонент. В изготвения от предприятие Б анализ на пазарната структура се взема предвид по какъв начин се определя цената на евентуалните доставки на съответния вид кафе. Следователно въз основа на този анализ на пазарната структура предприятие Б стига до заключението, че прогнозните сделки също включват свързания с цената на кафето риск, отразяващ базовото качество, като рисков компонент, който е отделно разграничим и надеждно оценим, макар и не договорно определен. Вследствие на това предприятие Б може да определи хеджиращо взаимоотношение на база рисков компонент (за свързания с цената на кафето риск, отразяващ базовото качество) както за договори, така и за прогнозни сделки за доставка на кафе;

в) предприятие В хеджира част от своите бъдещи покупки на гориво за реактивни двигатели въз основа на прогнозното си потребление до 24 месеца преди доставка, като с течение на времето увеличава хеджирания обем. Предприятие В хеджира тази експозиция, като използва различни видове договори в зависимост от времевия хоризонт на хеджирането, оказващ влияние върху пазарната ликвидност на деривативите. При по-дълги времеви хоризонти (12—24 месеца) предприятие В използва договори за суров нефт, тъй като само те са с достатъчна пазарна ликвидност. При времеви хоризонти от 6—12 месеца предприятие В използва деривативи за газьол, тъй като те са достатъчно ликвидни. При времеви хоризонти до шест месеца предприятие В използва договори за гориво за реактивни двигатели. Предприятие В анализира структурата на пазара на нефт и нефтопродукти и неговата оценка на значимите факти и обстоятелства е, както следва: i) предприятие В осъществява дейност в географска област, където базовият показател за суровия нефт е сортът Брент. Суровият нефт е базов показател в областта на суровините, оказващ влияние върху цената на множество рафинирани нефтопродукти, тъй като е основен продукт при тяхното производство. Газьолът е базов показател в областта на рафинираните нефтопродукти, който се използва като отправна точка при ценообразуването на дестилатите от суров нефт в по-общ план. Това намира отражение в типовете деривативни финансови инструменти, предлагани на пазарите за суров нефт и рафинирани нефтопродукти, на които предприятие В осъществява дейност, в т.ч.: — фючърсни договори за базов суров нефт, които се използват за суров нефт от сорта Брент; — фючърсни договори за базов газьол, които се използват като отправна точка при ценообразуването на дестилати — например деривативи върху спреда за гориво за реактивни двигатели, които покриват ценовата разлика между гориво за реактивни двигатели и базов газьол; и — деривативи върху крек спреда за базов газьол (т.е. деривативи за ценовата разлика между суровия нефт и газьола — нормата на печалба при рафиниране), чиято стойност е индексирана към суровия нефт от сорта Брент. ii) цените на рафинираните нефтопродукти не зависят от това конкретно какъв суров нефт се обработва от дадена рафинерия, тъй като тези рафинирани нефтопродукти (като газьол или гориво за реактивни двигатели) представляват стандартизирани продукти. Следователно предприятие В стига до заключението, че ценовият риск на неговите покупки на гориво за реактивни двигатели включва рисков компонент за цената на суровия нефт, основаващ се на суровия нефт от сорта Брент, и рисков компонент за цената на газьола, въпреки че суровият нефт и газьолът не са посочени в никое договорно споразумение. Предприятие В стига до заключението, че тези два рискови компонента са отделно разграничими и надеждно оценими, макар и да не са договорно определени. Следователно предприятие В може да определи хеджиращите взаимоотношения за прогнозни покупки на гориво за реактивни двигатели на база рисков компонент (за суров нефт или газьол). Този анализ също означава, че ако например предприятие В бе използвало деривативи за суров нефт, основаващи се на суровия нефт от сорта West Texas Intermediate (WTI), промените в ценовата разлика между суровия нефт от сорта Брент и суровия нефт от сорта WTI биха довели до неефективност на хеджирането. г) предприятие Г държи дългов инструмент с фиксиран лихвен процент. Средата, в която този инструмент е емитиран, се характеризира с пазар, на който множество подобни дългови инструменти биват сравнявани въз основа на техния спред спрямо базов лихвен процент (например LIBOR), и инструменти с променлив лихвен процент, които обикновено са индексирани спрямо този базов лихвен процент. Лихвените суапове често се използват за управление на лихвения риск на базата на този базов лихвен процент независимо от спреда на дълговите инструменти спрямо този базов лихвен процент. Цената на дълговите инструменти с фиксиран лихвен процент се променя непосредствено с промените в базовия лихвен процент. Предприятие Г стига до заключението, че базовият лихвен процент е компонент, който може да бъде отделно разграничим и надеждно оценим. Следователно предприятие Г може да определи хеджиращите взаимоотношения за дългов инструмент с фиксиран лихвен процент на база рисков компонент за базовия лихвен риск. Б6.3.11 Б6.3.12 Б6.3.13 Б6.3.14 Б6.3.15

Компоненти на номиналната стойност

Б6.3.16 Б6.3.17 Б6.3.18 а) част от обема на парична сделка, например следващите 10 ЧПЕ в рамките на парични потоци от продажби в чуждестранна валута след първите 20 ЧПЕ през март 201X г. (54); б) част от физическия обем, например най-долният пласт с обем 5 милиона кубични метра, от природен газ, съхраняван в хранилище XYZ; в) част от физическия или друг обем на сделките, например първите 100 барела нефт, закупени през юни 201Х или първите 100 MWh от електрическата енергия, продадена през юни 201Х; или г) пласт от номиналната стойност на хеджираната позиция, например последните 80 млн. ПЕ от неотменим ангажимент в размер на 100 млн. ПЕ, долният пласт от 20 млн. ПЕ от облигация с фиксиран лихвен процент в размер на 100 млн. ПЕ или горният пласт от 30 млн. ПЕ от дългов инструмент с фиксиран лихвен процент в размер на общо 100 млн. ПЕ, който може да бъде предсрочно погасен по справедлива стойност (определената номинална стойност е 100 млн. ПЕ). Б6.3.19 Б6.3.20

Връзка между компоненти и общите парични потоци на позиция

Б6.3.21 Б6.3.22 а) компонент на пасива, равен на лихвата по LIBOR (плюс сумата на главницата в случай на хеджиране на справедлива стойност); и б) отрицателен остатъчен компонент. Б6.3.23 Б6.3.24 Б6.3.25

Критерии по отношение на отчитане на хеджирането (раздел 6.4)

Ефективност на хеджирането

Б6.4.1 Б6.4.2 Б6.4.3

Икономическа връзка между хеджираната позиция и хеджиращия инструмент

Б6.4.4 Б6.4.5 Б6.4.6

Ефект от кредитния риск

Б6.4.7 Б6.4.8

Коефициент на хеджиране

Б6.4.9 Б6.4.10 Б6.4.11 а) дали целевият коефициент на хеджиране е установен така, че да се избегне признаването на неефективност на хеджирането за хеджирането на парични потоци или да се постигнат корекции на хеджирането на справедлива стойност за повече хеджирани позиции с цел по-често прилагане на принципите за отчитане по справедлива стойност, но без прихващане на промените в справедливата стойност на хеджиращия инструмент; и б) дали е налице причина от търговско естество за конкретните тегла на хеджираната позициия и на хеджиращия инструмент, въпреки че това създава неефективност на хеджирането. Например, предприятие сключва сделка за и определя количество на хеджиращия инструмент, различно от количеството, което е определено като най-добро за хеджиране на хеджираната позиция, тъй като стандартният обем на хеджиращия инструменти не му позволява да сключи сделка за точното количество на хеджиращия инструмент („недостатъчен размер на партидата“). Пример за това е предприятие, което хеджира покупки на кафе в размер на 100 тона със стандартни фючърсни договори за кафе, договореният размер по които е 37500 фунта. За да хеджира закупеното количество от 100 тона, предприятието може да използва или пет, или шест договора (равняващи се на съответно 85,0 и 102,1 тона). В такъв случай предприятието определя хеджиращото взаимоотношение като използва коефициент на хеджиране, получен от броя на действително използваните от него фючърсни договори за кафе, тъй като неефективността на хеджирането, дължаща се на несъответствието в теглата на хеджираната позициия и на хеджиращия инструмент, няма да доведе до счетоводни данни, които са несъвместими с отчитане на хеджирането.

Честота на преценяването дали са изпълнени изискванията за ефективност на хеджирането

Б6.4.12

Методи за преценка дали са изпълнени изискванията за ефективност на хеджирането

Б6.4.13 Б6.4.14 Б6.4.15 Б6.4.16 Б6.4.17 Б6.4.18 Б6.4.19

Отчитане на отговарящи на критериите хеджиращи взаимоотношения (раздел 6.5)

Б6.5.1 Б6.5.2 Б6.5.3

Измерване на неефективността на хеджирането

Б6.5.4 Б6.5.5 Б6.5.6

Възстановяване на баланса на хеджиращото взаимоотношение и промени на коефициента на хеджиране

Б6.5.7 Б6.5.8 Б6.5.9 Б6.5.10 Б6.5.11 а) колебания около коефициента на хеджиране, който остава валиден (т.е. продължава да отразява по подходящ начин взаимоотношението между хеджиращия инструмент и хеджираната позиция); или б) признак, че коефициентът на хеджиране вече не отразява по подходящ начин взаимоотношението между хеджиращия инструмент и хеджираната позиция. Предприятието извършва тази оценка спрямо изискванията за ефективност на хеджирането по отношение на коефициента на хеджиране, например за да гарантира, че хеджиращото взаимоотношение не отразява дисбаланс между теглата на хеджираната позиция и хеджиращия инструмент, който би създал неефективност на хеджирането (призната или не), която може да доведе до счетоводни данни, които са несъвместими с отчитане на хеджирането. Следователно тази оценка изисква преценка. Б6.5.12 Б6.5.13 Б6.5.14 а) коефициентът на хеджиране, който произтича от промени в количествата на хеджиращия инструмент или на хеджираната позиция, които то действително използва, би представлявал дисбаланс, който би създал неефективност на хеджирането, която може да доведе до счетоводни данни, които са несъвместими с целите на отчитане на хеджирането; или б) предприятието би задържало количества на хеджиращия инструмент или на хеджираната позиция, които то действително използва, като вследствие на тези нови обстоятелства коефициентът на хеджиране би представлявал дисбаланс, който би създал неефективност на хеджирането, която може да доведе до счетоводни данни, които са несъвместими с целите на отчитане на хеджирането (т.е. предприятието не трябва да създава дисбаланс, като не коригира коефициента на хеджиране). Б6.5.15 Б6.5.16 а) теглото на хеджираната позиция може да бъде увеличено (което в същото време намалява теглото на хеджиращия инструмент) посредством: i) увеличаване на обема на хеджираната позиция; или ii) намаляване на обема на хеджиращия инструмент; б) теглото на хеджиращия инструмент може да бъде увеличено (което в същото време намалява теглото на хеджираната позиция) посредством: i) увеличаване на обема на хеджиращия инструмент; или ii) намаляване на обема на хеджираната позиция; Промените в обема се отнасят за количествата, които са част от хеджиращо взаимоотношение. Следователно намалението на обемите не означава непременно, че позициите или сделките вече не съществуват или че вече не се очаква да бъдат реализирани, а че не са част от хеджиращо взаимоотношение. Например в резултат намаляване на обема на хеджиращия инструмент предприятието може да задържи дериватив, като само част от него може да продължи да бъде хеджиращ инструмент в хеджиращо взаимоотношение. Това би могло да се случи, ако възстановяването на баланса може да се осъществи единствено чрез намаляване на обема на хеджиращия инструмент в хеджиращото взаимоотношение, като предприятието задържа обема, който вече не е необходим. В този случай частта на дериватива, която не е определена, се отчита по справедлива стойност през печалбата или загубата (освен ако не е определена като хеджиращ инструмент в друго хеджиращо взаимоотношение). Б6.5.17 Б6.5.18 Б6.5.19 Б6.5.20 Б6.5.21

Прекратяване на отчитане на хеджирането

Б6.5.22 Б6.5.23 а) все още отговаря на целта за управление на риска, въз основа на която то е изпълнило критериите за отчитане на хеджирането (т.е. предприятието продължава да преследва тази цел за управление на риска); и б) продължава да отговаря на всички други съответни критерии (след като се вземе предвид всяко едно възстановяване на баланса на хеджиращото взаимоотношение, ако е приложимо). Б6.5.24 а) предприятие използва стратегия за управление на своята лихвена експозиция по дългово финансиране, която определя за съвкупното предприятие диапазони по отношение на комбинацията от финансиране при променлив и при фиксиран лихвен процент. Съгласно стратегията между 20 и 40 процента от дълга трябва да се поддържат при фиксирани лихвени проценти. Предприятието взема периодично решения относно начина на прилагане на тази стратегия (т.е. къде да се позиционира в рамките на диапазона от 20 до 40 процента за експозиции с фиксиран лихвен процент) в зависимост от нивото на лихвените проценти. При ниски лихвени проценти предприятието ще определя фиксиран лихвен процент за по-голям дял от дълга отколкото ако лихвените проценти бяха високи. Дългът на предприятието е в размер на 100 ПЕ, от които 30 ПЕ са заменени с експозиция с фиксиран лихвен процент. Предприятието се възползва от ниските лихвени проценти и издава допълнителен дълг в размер на 50 ПЕ за финансиране на голяма инвестиция посредством емитиране на облигации с фиксиран лихвен процент. С оглед на ниските лихвени проценти предприятието решава да установи дела на своята експозиция с фиксиран лихвен процент като 40 процента от общия дълг, като намали с 20 ПЕ обема на експозицията с променлив лихвен процент, която преди това е хеджирало, вследствие на което размерът на експозицията с фиксиран лихвен процент става 60 ПЕ. В тази ситуация стратегията за управление на риска остава сама по себе си непроменена. От друга страна обаче се е променил начинът, по който предприятието прилага тази стратегия, което означава, че целта за управлението на риска се е променила по отношение на 20 ПЕ от експозицията с променлив лихвен процент, която е била преди това хеджирана (т.е. на равнище хеджиращо взаимоотношение). Следователно в тази ситуация отчитането на хеджирането трябва да бъде прекратено по отношение на 20 ПЕ от хеджираната преди това експозиция с променлив лихвен процент. Това би могло да включва намаляване на позицията в суапа с 20 ПЕ от номиналната стойност, но в зависимост от обстоятелствата предприятието би могло да запази обема на този суап и например да го използва за хеджиране на друга експозиция или да го прехвърли в търговския портфейл. Обратно, ако предприятието вместо това замени част от новия си дълг с фиксиран лихвен процент с експозиция с променлив лихвен процент, отчитането на хеджирането ще трябва да бъде продължено за хеджираната преди това експозиция с променлив лихвен процент;

б) някои експозиции произтичат от позиции, които често се променят, например лихвеният риск на открит портфейл от дългови инструменти. Добавянето на нови дългови инструменти и отписването на дългови инструменти променят постоянно тази експозиция (т.е. не става въпрос за изтичане на срока на позиция, която падежира). Това е динамичен процес, при който както експозицията, така и хеджиращите инструменти, използвани за нейното управление, често се променят. Следователно предприятие с подобна експозиция често коригира хеджиращите инструменти, използвани за управление на лихвения риск, поради промени на експозицията. Например, дългови инструменти с остатъчен срок до падежа от 24 месеца са определени като хеджирана позиция по отношение на лихвения риск за 24 месеца. Същата процедура се прилага и по отношение на други времеви интервали или срокове до падеж. След кратък период от време предприятието прекратява всички, някои или част от определените преди това хеджиращи взаимоотношения за срокове до падеж и определя нови хеджиращи взаимоотношения за срокове до падеж въз основа на техния размер и съществуващите към момента хеджиращи инструменти. Прекратяването на отчитането на хеджирането в тази ситуация се дължи на факта, че тези хеджиращите взаимоотношения са установени по такъв начин, че предприятието разглежда нов хеджиращ инструмент и нова хеджирана позиция, а не хеджиращия инструмент и хеджираната позиция, които са били определени преди това. Стратегията за управление на риска не се променя, но по отношение на тези, определени преди това хеджиращи взаимоотношения, които вече не съществуват като такива, не се прилага цел за управлението на риска. Прекратяването на отчитането на хеджирането в тази ситуация се прилага за степента, до която се е променила целта за управление на риска. Това зависи от положението, в което се намира предприятието, и може например да засяга всички или само някои хеджиращи взаимоотношения от срока до падежа или само част от хеджиращо взаимоотношение; в) предприятие използва стратегия за управление на риска, чрез която управлява валутния риск по прогнозни продажби и произтичащите от тях вземания. В рамките на тази стратегия предприятието управлява валутния риск като конкретно хеджиращо взаимоотношение единствено до момента на признаване на вземането. След това предприятието вече не управлява валутния риск въз основа на това конкретно хеджиращо взаимоотношение. Вместо това то управлява съвместно валутния риск по вземания, задължения и деривативи (които не са свързани с прогнозни сделки, които все още не са окончателно уредени), деноминирани в една и съща чуждестранна валута. За счетоводни цели това представлява „естествено“ хеджиране, тъй като печалбите и загубите от хеджирането на валутния риск по всички тези позиции биват незабавно признати в печалбата или загубата. Следователно за счетоводни цели, ако хеджиращото взаимоотношение се определя за периода до датата на плащането, то трябва да бъде прекратено, когато вземането бъде признато, тъй като целта за управление на риска по първоначалното хеджиращо взаимоотношение вече не е приложима. Валутният риск вече се управлява съгласно същата стратегия, но вече на различна основа. Обратно, ако предприятието е следвало различна цел за управление на риска и е управлявало валутния риск като непрекъснато хеджиращо взаимоотношение по отношение конкретно на размера на тези прогнозни продажби и произтичащите от тях вземания до датата на уреждане, отчитането на хеджирането ще продължи до тази дата. Б6.5.25 а) хеджиращото взаимоотношение в неговата цялост; или б) само част от хеджиращото взаимоотношение (което означава, че счетоводното отчитане на хеджирането продължава да се прилага за остатъчното хеджиращо взаимоотношение). Б6.5.26 а) хеджиращото взаимоотношение вече не отговаря на целта за управление на риска, въз основа на която то е изпълнило критериите за счетоводно отчитане на хеджирането (т.е. предприятието вече не преследва тази цел за управление на риска); б) хеджиращият инструмент или инструменти са били продадени или прекратени (във връзка с целия обем, който е част от хеджиращото взаимоотношение); или в) вече не съществува икономическа връзка между хеджираната позиция и хеджиращия инструмент или ефектът от кредитния риск започва да доминира над промените в стойността, произтичащи от тази икономическа връзка. Б6.5.27 а) при възстановяване на баланса на хеджиращото взаимоотношение коефициентът на хеджиране може да бъде коригиран по такъв начин, че част от обема на хеджираната позиция вече да не участва в хеджиращото взаимоотношение (вж. параграф Б6.5.20); следователно счетоводното отчитане на хеджирането се прекратява единствено за обема на хеджираната позиция, която вече не е част от хеджиращото взаимоотношение; или б) когато част от обема на хеджираната позиция, която е (или е компонент от) прогнозна сделка, е малко вероятно да настъпи, счетоводното отчитане на хеджирането се прекратява единствено за обема на хеджираната позиция, чието настъпване вече не е много вероятно. Въпреки това, ако в миналото предприятието е определило хеджиране на прогнозни сделки и впоследствие е установило, че съответните прогнозни сделки вече не се очаква да възникнат, това поставя под съмнение способността на предприятието да предсказва точно прогнозните сделки, когато то предприема такива стъпки. Това оказва влияние върху оценката на това дали подобни прогнозни сделки са много вероятни (вж. параграф 6.3.3) и следователно дали отговарят на критериите за хеджирани позиции. Б6.5.28 а) кредитното качество на хеджиращ инструмент се влошава толкова силно, че предприятието го заменя с нов хеджиращ инструмент. Това означава, че първоначалното хеджиращо взаимоотношение не изпълнява целта за управление на риска и поради това се прекратява в неговата цялост. Новият хеджиращ инструмент е определен като хеджиране на същата експозиция, която преди това е била хеджирана, и представлява ново хеджиращо взаимоотношение. Следователно промените в справедливата стойност или паричните потоци на хеджираната позиция се измерват от и чрез позоваване на датата на определяне на новото хеджиращо взаимоотношение, а не от датата, на която е определено първоначалното хеджиращо взаимоотношение; б) хеджиращо взаимоотношение се прекратява преди края на срока му. Хеджиращият инструмент в това хеджиращо взаимоотношение може да бъде определен като хеджиращ инструмент в друго хеджиращо взаимоотношение (например когато при възстановяване на баланса се коригира коефициентът на хеджиране чрез увеличаване на обема на хеджиращия инструмент или когато се определя напълно ново хеджиращо взаимоотношение).

Отчитане на времевата стойност на опциите

Б6.5.29 а) времевата стойност на опция се отнася за хеджирана позиция, свързана със сделка, ако естеството на хеджираната позиция е сделка, за която времевата стойност има характеристиките на разходи по тази сделка. Пример за това е, когато времевата стойност на опцията се отнася за хеджирана позиция, която води до признаването на позиция, чиято първоначална оценка включва разходите по сделката (например предприятие хеджира покупка на стока, независимо дали става дума за прогнозна сделка, или неотменим ангажимент, срещу риск, свързан с цените на стоките, и включва разходите по сделката в първоначалната оценка на материалните запаси). Вследствие на включването на времевата стойност на опцията в първоначалната оценка на конкретната хеджирана позиция, времевата стойност оказва влияние върху печалбата или загубата по същото време както тази хеджирана позиция. Аналогично, предприятие, което хеджира продажбата на стока, независимо дали става дума за прогнозна сделка или неотменим ангажимент, би включило времевата стойност на опцията като част от разходите, свързани с продажбата (следователно времевата стойност ще бъде призната в печалбата или загубата в същия период, както приходите от хеджираната продажба); б) времевата стойност на опцията се отнася за хеджирана позиция, свързана с времеви период, ако естеството на хеджираната позиция е такова, че времевата стойност има характеристиките на разход за получаване на защита срещу риск за определен период от време (но хеджираната позиция не води до сделка, която включва концепцията за разходи по сделката в съответствие с буква а). Например, ако материални запаси от стоки бъдат хеджирани срещу намаляване на справедливата стойност в продължение на шест месеца, като се използва стокова опция със съответната продължителност, времевата стойност на опцията ще бъде отнесена към печалбата или загубата (т.е. амортизирана на систематична и рационална основа) през този шестмесечен период. Друг пример е хеджиране на нетна инвестиция в предприятие в чужбина, която се хеджира за 18 месеца чрез валутна опция, което би довело до разпределяне на времевата стойност на опцията през този осемнадесетмесечен период. Б6.5.30 а) ако с „тавана“ се хеджира увеличаване на лихвените проценти за първите три години от общо петгодишния срок на облигация с плаващ лихвен процент, времевата стойност на този „таван“ се амортизира през първите три години; или б) ако „таванът“ е опция с отложено начало, с която се хеджират увеличения на лихвените проценти за втората и третата година от общо петгодишния срок на облигация с плаващ лихвен процент, времевата стойност на този „таван“ се амортизира през втората и третата година. Б6.5.31 а) хеджирана позиция, свързана със сделка, размерът на времевата стойност в края на хеджиращото взаимоотношение, който коригира хеджираната позиция или който се прекласифицира в печалбата или загубата (вж. параграф 6.5.15, буква б), ще бъде нула; б) хеджирана позиция, свързана с времеви период, разходите за амортизация, свързани с времевата стойност, са равни на нула. Б6.5.32 Б6.5.33 а) ако в началото на хеджиращото взаимоотношение действителната времева стойност е по-голяма от съгласуваната времева стойност, предприятието: i) определя сумата, която се натрупва в отделен компонент на собствения капитал, въз основа на съгласуваната времева стойност; и ii) отчита разликите в промените на справедливата стойност между двете времеви стойности в печалбата или загубата; б) ако в началото на хеджиращото взаимоотношение действителната времева стойност е по-малка от съгласуваната времева стойност, предприятието определя сумата, която се натрупва в отделен компонент на собствения капитал, като ползва по-ниската от съвкупната промяна в справедливата стойност на: i) действителната времева стойност; и ii) съгласуваната времева стойност. Всяка останала част от промяната в справедливата стойност на действителната времева стойност се признава в печалбата или загубата.

Отчитане на форуърдния елемент на форуърдни договори и основен спред на чуждестранна валута на финансови инструменти

Б6.5.34 а) форуърдният елемент на форуърден договор се отнася за хеджирана позиция, свързана със сделка, ако естеството на хеджираната позиция е сделка, за която форуърдният елемент има характеристиките на разходи по тази сделка. Пример за това е, когато форуърдният елемент се отнася за хеджирана позиция, която води до признаването на позиция, чиято първоначална оценка включва разходите по сделката (например предприятие хеджира покупка на материални запаси, деноминирана в чуждестранна валута, независимо дали става дума за прогнозна сделка или неотменим ангажимент, срещу валутен риск и включва разходите по сделката в първоначалната оценка на материалните запаси). Вследствие на включването на форуърдния елемент в първоначалната оценка на конкретната хеджирана позиция, форуърдният елемент оказва влияние върху печалбата или загубата по същото време както тази хеджирана позиция. Аналогично, предприятие, което хеджира продажбата на стока, деноминирана в чуждестранна валута, срещу валутен риск, независимо дали става дума за прогнозна сделка или неотменим ангажимент, би включило форуърдния елемент като част от разходите, свързани с продажбата (следователно форуърдният елемент ще бъде признат в печалбата или загубата в същия период, както приходите от хеджираната продажба); б) форуърдният елемент на форуърден договор се отнася за хеджирана позиция, свързана с времеви период, ако естеството на хеджираната позиция е такова, че форуърдният елемент има характеристиките на разход за получаване на защита срещу риск за определен период от време (но хеджираната позиция не води до сделка, която включва концепцията за разходи по операцията в съответствие с буква а). Например, ако материални запаси от стоки бъдат хеджирани срещу промени на справедливата стойност в продължение на шест месеца, като се използва стоков форуърден договор със съответната продължителност, форуърдният елемент на форуърдния договор ще бъде отнесен към печалбата или загубата (т.е. амортизирана на систематична и рационална основа) през този шестмесечен период. Друг пример е хеджиране на нетна инвестиция в предприятие в чужбина, която се хеджира за 18 месеца чрез валутен форуърден договор, което би довело до разпределяне на форуърдния елемент на форуърдния договор през този осемнадесетмесечен период. Б6.5.35 Б6.5.36 а) хеджирана позиция, свързана със сделка, размерът по отношение на форуърдния елемент в края на хеджиращото взаимоотношение, който коригира хеджираната позиция или който се прекласифицира в печалбата или загубата (вж. параграф 6.5.15, буква б и параграф 6.5.16), ще бъде нула; б) хеджирана позиция, свързана с времеви период, амортизационната сума, свързана с форуърдния елемент, е нула. Б6.5.37 Б6.5.38 а) ако в началото на хеджиращото взаимоотношение абсолютната стойност на действителния форуърден елемент е по-голяма от тази на съгласувания форуърден елемент, предприятието: i) определя сумата, която се натрупва в отделен компонент на собствения капитал, въз основа на съгласувания форуърден елемент; и ii) отчита разликите в промените на справедливата стойност между двата форуърдни елемента в печалбата или загубата; б) ако в началото на хеджиращото взаимоотношение абсолютната стойност на действителния форуърден елемент е по-малка от тази на съгласувания форуърден елемент, предприятието определя сумата, която се натрупва в отделен компонент на собствения капитал, като ползва по-ниската от съвкупната промяна в справедливата стойност на:

i) абсолютната стойност на действителния форуърден елемент; и ii) абсолютната стойност на съгласувания форуърден елемент. Всяка останала част от промяната в справедливата стойност на действителния форуърден елемент се признава в печалбата или загубата. Б6.5.39

Хеджиране на група от позиции (раздел 6.6)

Хеджиране на нетна позиция

Условия за счетоводно отчитане на хеджирането и определяне на нетна позиция

Б6.6.1 Б6.6.2 Б6.6.3 Б6.6.4

Прилагане на изискванията за ефективност на хеджирането по отношение на хеджирането на нетна позиция

Б6.6.5 а) промяната на справедливата стойност на форуърдния договор за обмен на валута заедно със свързаните с валутния риск промени в стойността на неотменимите ангажименти за продажба; и б) свързаните с валутния риск промени в стойността на неотменимите ангажименти за покупка. Б6.6.6

Хеджиране на паричен поток, което представлява нетна позиция

Б6.6.7 Б6.6.8 а) първите 60 ЧПЕ за покупки на машини от тип А, които се очаква да окажат влияние върху печалбата или загубата от третия отчетен период през следващите десет отчетни периода; б) първите 40 ЧПЕ за покупки на машини от тип Б, които се очаква да окажат влияние върху печалбата или загубата от четвъртия отчетен период през следващите двадесет отчетни периода; и в) първите 50 ЧПЕ за покупки на суровини от тип А, които се очаква да бъдат получени през третия период и продадени, т.е. да окажат влияние върху печалбата или загубата в този и следващия отчетен период. Уточняването на естеството на обемите на прогнозната сделка ще включва аспекти като амортизационен план за отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията от един и същ вид, ако естеството на тези отчетни обекти е такова, че амортизационният план може да се различава в зависимост от начина, по който предприятието използва тези обекти. Например, ако използва отчетни обекти от категорията на машините от тип А в два различни производствени процеса, в резултат на което се прилагат методът на линейна амортизация в рамките на 10 отчетни периода и съответно методът според количеството на произведената продукция, в своята документация на прогнозно закупеното количество на машини от тип А предприятието ще включи разпределение на този обем според прилагания амортизационен план. Б6.6.9 а) промяната на справедливата стойност на форуърдния договор за обмен на валута заедно със свързаните с валутния риск промени в стойността на много вероятните прогнозни продажби; и б) свързаните с валутния риск промени в стойността на много вероятните прогнозни покупки. Предприятието признава обаче само сумите, свързани с форуърдните валутни договори, докато много вероятните прогнозни сделки за продажба се признават във финансовите отчети, т.е. когато печалбите или загубите от тези прогнозни сделки бъдат признати (т.е. промяната в стойността, която се дължи на промяна на обменния курс между определянето на хеджиращото взаимоотношение и признаването на приходите). Б6.6.10

Пластове от групи от позиции (отчетни обекти), определени като хеджирани позиции

Б6.6.11 Б6.6.12

Представяне на печалбите или загубите от хеджиращия инструмент

Б6.6.13 Б6.6.14 Б6.6.15 Б6.6.16 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ (ГЛАВА 7)

Преходни разпоредби (раздел 7.2)

Финансови активи, държани за търгуване

Б7.2.1

Обезценка

Б7.2.2 Б7.2.3 Б7.2.4 ОПРЕДЕЛЕНИЯ (ДОПЪЛНЕНИЕ A)

Деривативи

БA.1 БA.2 БA.3 БA.4 БA.5

Финансови активи и пасиви, държани за търгуване

БA.6 БA.7 а) деривативни пасиви, които не се отчитат като хеджиращи инструменти; б) задължения за предоставяне на финансови активи, взети назаем от продавач на къси позиции (т.е. предприятие, което продава финансови активи, които е взело назаем и още не притежава); в) финансови пасиви, поети с намерение да бъдат изкупени обратно в близко бъдеще (например търгуван на фондова борса дългов инструмент, който емитентът може да изкупи обратно в близко бъдеще в зависимост от промените в справедливата му стойност); и г) финансови пасиви, които са част от портфейл от определени финансови инструменти, които се управляват заедно и за които има доказателства за скорошен модел на реализиране на краткосрочна печалба. БA.8

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 10

Консолидирани финансови отчети

ЦЕЛ 1

Постигане на целта

2 а) изисква предприятието (предприятието майка), което контролира едно или повече други предприятия (дъщерни предприятия), да представя консолидирани финансови отчети; б) определя принципа на контрол и установява контрола като база за консолидиране; в) определя как се прилага принципът на контрол с цел да се установи дали даден инвеститор контролира предприятието, в което е инвестирано, и следователно трябва да консолидира това предприятие г) определя изискванията за отчитане по отношение на изготвянето на консолидираните финансови отчети. и д) дава определение за инвестиционно предприятие и определя условията за изключение от изискването за консолидиране за някои дъщерни предприятия на инвестиционното предприятие. 3 ОБХВАТ 4 а) предприятието майка не е задължено да представя консолидирани финансови отчети, ако отговаря на всички условия, посочени по-долу: i) то е напълно притежавано дъщерно предприятие или е частично притежавано дъщерно предприятие на друго предприятия и всички други негови собственици, включително онези, които в друг случай нямат право на глас, са били информирани за това и не възразяват предприятието майка да не представя консолидирани финансови отчети; ii) неговите дългови инструменти или инструменти на собствения капитал не се търгуват на публичен пазар (местна или чуждестранна фондова борса или извънборсов пазар, включително местни и регионални пазари); iii) то не е предоставило, нито е в процес на предоставяне на финансовите си отчети пред комисия по ценните книжа или друг регулаторен орган за целите на емитиране на какъвто и да било клас инструменти на публичен пазар; и iv) неговото крайно или което и да било междинно предприятие изготвя финансови отчети, които са на разположение за публично ползване, които отговарят на изискванията на МСФО и в които дъщерните предприятия са консолидирани или са оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата в съответствие с настоящия МСФО. б) [заличен]. в) [заличен]. 4A 4Б КОНТРОЛ

5

6

7

а)

власт върху предприятието, в което е инвестирано (вж. параграфи 10—14);

б)

излагане на или права върху променливите доходи от неговото участие в предприятието, в което е инвестирано (вж. параграфи 15 и 16); и

в)

възможност да използва своата власт върху предприятието, в което е инвестирано, за да окаже въздействие върху размера на доходите на инвеститора (вж. параграфи 17 и 18).

8 9

Правомощия

10 11 12 13 14

Доходи (възвръщаемост)

15 16

Връзка между правомощия и доходи

17 18 ИЗИСКВАНИЯ ЗА СЧЕТОВОДНО ОТЧИТАНЕ

19

20 21

Неконтролиращи участия

22 23 24

Загуба на контрол

25 а) отписва активите и пасивите на бившето дъщерно предприятие от консолидирания отчет за финансовото състояние; б) признава всяка запазена инвестиция в бившето дъщерно предприятие по нейната справедлива стойност към момента на загуба на контрола и впоследствие я отчита, заедно с всички суми, които са дължими от или на бившето дъщерно предприятие, в съответствие с относимите МСФО. Споменатата справедлива стойност се разглежда като справедливата стойност при първоначалното признаване на даден финансов актив в съответствие с МСФО 9 или, когато е целесъобразно, стойността при първоначалното признаване на дадена инвестиция в асоциирано предприятие или съвместно предприятие; в) признава печалбата или загубата, свързана със загубата на контрол, относима към бившето контролиращо участие. 26 ОПРЕДЕЛЯНЕ ДАЛИ ДАДЕНО ПРЕДПРИЯТИЕ Е ИНВЕСТИЦИОННО ПРЕДПРИЯТИЕ

27

а)

получава финансиране от един или повече инвеститори с цел предоставяне на този инвеститор или инвеститори услуги по управление на инвестиции;

б)

поема задължение пред съответния инвеститор или инвеститори, че неговата стопанска цел е инвестиране на средства единствено за постигане на доходи от увеличаването на стойността на капитала, от дохода от инвестиции, или и от двете; и

в)

измерва и оценява резултатността на почти всички свои инвестиции на базата на справедливата стойност.

Параграфи Б85А – Б85М дават съответните насоки за прилагане.

28 а) има повече от една инвестиция (вж. параграфи Б85О – Б85П); б) има повече от един инвеститор (вж. параграфи Б85Р – Б85Т); в) има инвеститори, които не са свързани лица спрямо предприятието (вж. параграфи Б85У – Б85Ф); и г) има участие в собствеността под формата на собствен капитал или подобни участия (вж. параграфи Б85Х – Б85Ц). Отсъствието на някоя от тези характерни черти не лишава непременно предприятието от възможността да бъде определено като инвестиционно предприятие. Инвестиционно предприятие, което не притежава всички тези характерни черти, оповестява допълнителните сведения, изисквани по параграф 9А от МСФО 12 Оповестяване на участията в други предприятия. 29 30 ИНВЕСТИЦИОННИ ПРЕДПРИЯТИЯ: ИЗКЛЮЧЕНИЕ ОТ ИЗИСКВАНЕТО ЗА КОНСОЛИДАЦИЯ

31

32 33 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

консолидирани финансови отчети

Финансовите отчети на дадена група, в които активите, пасивите, собственият капитал, приходите, разходите и паричните потоци на предприятието майка и на неговите дъщерни предприятия са представени като такива на едно стопанско предприятие.

контрол върху предприятие, в което е инвестирано

Инвеститорът контролира предприятието, в което е инвестирано, когато инвеститорът е изложен на или има права върху променливите доходи от своето участие в споменатото предприятие и може да оказва въздействие върху тези доходи посредством своята власт върху предприятието, в което е инвестирано.

предприятие с права за вземане на решения

Предприятие с права за вземане на решения, което е или принципал, или агент на други лица.

група

Предприятието майка и неговите дъщерни предприятия.

инвестиционно предприятие

Предприятие, което: а) получава финансиране от един или повече инвеститори с цел предоставяне на този инвеститор или инвеститори услуги по управление на инвестиции; б) поема задължение пред съответния инвеститор или инвеститори, че неговата стопанска цел е инвестиране на средства единствено за постигане на доходи от увеличаването на стойността на капитала, от дохода от инвестиции, или и от двете; и в) измерва и оценява резултатността на почти всички свои инвестиции на базата на справедливата стойност.

неконтролиращо участие

Собствен капитал в дъщерно предприятие, който не е относим, било то пряко или непряко, към предприятие майка.

предприятие майка

Предприятие, което контролира едно или повече предприятия.

правомощия

Съществуващи права, които предоставят възможност към момента да се ръководят значимите дейности.

защитни права

Права, чието предназначение е да защитават интереса на лицето, което ги притежава, без да му дават власт върху предприятието, за което се отнасят тези права.

значими дейности

За целите на настоящия МСФО значими дейности са дейности на предприятието, в което е инвестирано, които оказват съществено въздействие върху доходите (възвръщаемостта) на споменатото предприятие.

права за отстраняване

Права за лишаване на предприятието с права за вземане на решения от неговите правомощия да взема решения.

дъщерно предприятие

Предприятие, което се контролира от друго предприятие. Следните термини са определени в МСФО 11, МСФО 12 Оповестяване на участията в други предприятия, МСС 28 (изменен през 2011 г.) или МСС 24 Оповестяване на свързаните лица и се използват в настоящия МСФО със значенията, предвидени в споменатите МСФО: — асоциирано предприятие — участие в друго предприятие, — съвместно предприятие — ключов управленски персонал, — свързано лице — значително влияние. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 1—33 и то е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

Б1 ПРЕЦЕНЯВАНЕ НА КОНТРОЛА Б2 а) власт върху предприятието, в което е инвестирано; б) излагане на или права върху променливите доходи от своето участие в предприятието, в което е инвестирано; и в) възможност да използва своята власт върху предприятието, в което е инвестирано, за да окаже въздействие върху размера на доходите на инвеститора. Б3 а) целта и модела на предприятието, в което е инвестирано (вж. параграфи Б5—Б8); б) какви са значимите дейности и как се вземат решения по отношение на тези дейности (вж. параграфи Б11—Б13); в) дали правата на инвеститора му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности (вж. параграфи Б14—Б54); г) дали инвеститорът е изложен на или има права върху променливите доходи от своето участие в предприятието, в което е инвестирано (вж. параграфи Б55—Б57); и д) дали инвеститорът може да използва своята власт върху предприятието, в което е инвестирано, за да окаже въздействие върху размера на доходите на инвеститора (вж. параграфи Б58–Б72). Б4

Цел и модел на предприятието, в което е инвестирано

Б5 Б6 Б7 Б8

Правомощия

Б9 Б10

Значими дейности и управление на значимите дейности

Б11 а) продажба и закупуване на стоки и услуги; б) управление на финансовите активи през техния жизнен цикъл (включително при неизпълнение); в) избор, придобиване и продажба на активи; г) научни изследвания и разработване на нови продукти или процеси; и д) определяне на структурата на финансиране или получаването на финансиране. Б12 а) установяване на оперативни и капиталови решения на предприятието, в което е инвестирано, включително бюджети; и б) назначаване на ключовия управленски персонал или определяне на доставчиците на услуги на предприятието, в което е инвестирано, заплащане на техните възнаграждения и прекратяване на техните услуги или трудови правоотношения. Б13

Примери за прилагане

Пример 1

Двама инвеститора създават предприятие, в което е инвестирано, за разработване на медицинско изделие и предлагането му на пазара. Единият инвеститор отговаря за разработването на медицинското изделие и получаването на одобрение от регулаторните органи — тази отговорност включва възможността за еднолично вземане на всички решения, свързани с разработването на изделието и получаването на одобрение от регулаторните органи. След като регулаторният орган одобри изделието, другият инвеститор ще го произвежда и предлага на пазара — този инвеститор има възможност еднолично да взема всички решения, свързани с производството и предлагането на изделието на пазара. Ако всички дейности – разработване и получаване на одобрение от регулаторните органи, както и производство и предлагане на пазара на медицинското изделие, са значими дейности, всеки инвеститор трябва да определи дали може да ръководи дейностите, които оказват най-голямо въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано. Следователно всеки инвеститор трябва да прецени дали разработването и получаването на одобрение от регулаторните органи или производството и предлагането на пазара на медицинското изделие е дейността, която оказва най-голямо въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано, както и дали може да ръководи тази дейност. При определянето на това кой инвеститор има правомощия инвеститорът би трябвало да вземе предвид:

а) целта и модела на предприятието, в което е инвестирано; б) факторите, които определят нормата на печалба, приходите и стойността на предприятието, в което е инвестирано, както и стойността на медицинското изделие; в) въздействието върху доходите на предприятието, в което е инвестирано, в резултат на правомощията за вземане на решения, с които разполага всеки от инвеститорите, по отношение на факторите, посочени в буква б); и г) излагането на инвеститора на променливостта на доходите. В конкретния пример инвеститорите ще трябва да вземат предвид също така: д) несигурността, свързана с получаване на одобрение от регулаторния орган, и усилията, които са необходими за това (като се има предвид опита на инвеститора в успешно разработване на медицински изделия и получаване на одобрение от регулаторните органи); и е) кой инвеститор контролира медицинското изделие след успешното приключване на етапа на разработване.

Пример 2

Създадена е инвестиционна структура (предприятието, в което е инвестирано), която е финансирана с дългов инструмент, притежаван от инвеститор (дълговия инвеститор), и инструменти на собствения капитал, притежавани от редица други инвеститори. Целта на капиталовия транш е да покрие първите загуби и да получи цялата остатъчна възвръщаемост от предприятието, в което е инвестирано. Един от инвеститорите в собствения капитал, който притежава 30 процента от собствения капитал, е също така управител на активите. Предприятието, в което е инвестирано, използва своите постъпления, за да закупи портфейл с финансови активи, което излага споменатото предприятие на кредитен риск, свързан с евентуално неплащане на главницата и лихвите по активите. Сделката се предлага на дълговия инвеститор като инвестиция с минимално излагане на кредитен риск, свързан с евентуално неизпълнение на активите в портфейла, поради характера на тези активи и тъй като целта на капиталовия транш е да покрие първите загуби на предприятието, в което е инвестирано. Доходите на предприятието, в което е инвестирано, в голяма степен зависят от управлението на портфейла с активи на споменатото предприятие, което включва решения относно избора, придобиването и продажбата на активи в рамките на насоките относно портфейла, както и управлението в случай на неизпълнение на някои от активите в портфейла. Всички тези дейности се ръководят от управителя на активите, докато неизпълненията достигнат до определена част от стойността на портфейла (т.е. когато стойността на портфейла достигне такова равнище, сочещо, че капиталовият транш на предприятието, в което е инвестирано, е бил изразходван). От този момент активите се управляват от доверител трета страна в съответствие с указанията на дълговия инвеститор. Управлението на портфейла с активи на предприятието, в което е инвестирано, е значимата дейност на споменатото предприятие. Управителят на активите може да ръководи значимите дейности, докато активите в неизпълнение достигнат определената част от стойността на портфейла; дълговият инвеститор може да ръководи значимите дейности, когато стойността на активите в неизпълнение надвиши определената част от стойността на портфейла. Както управителят на активите, така и дълговият инвеститор трябва да определят, всеки за себе си, дали могат да ръководят дейностите, които оказват най-голямо въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано, включително като се имат предвид целта и моделът на предприятието, в което е инвестирано, както и излагането на всяко лице на променливостта на доходите.

Права, осигуряващи на инвеститора власт върху предприятието, в което е инвестирано

Б14 Б15 а) права под формата на права на глас (или потенциални права на глас) в предприятието, в което е инвестирано (вж. параграфи Б34—Б50); б) права да се назначават прехвърлят или отстраняват членове на ключовия управленски персонал на предприятието, в което е инвестирано, които могат да ръководят значимите дейности; в) права да се назначава или отстранява друго предприятие, което ръководи значимите дейности; г) права да се ръководи предприятието, в което е инвестирано, за да сключва сделки или да се налага вето върху каквито и да било промени по сделки в полза на инвеститора; и д) други права (като права за вземане на решения, предвидени в договор за управление), които дават на притежателя си възможност да ръководи значимите дейности. Б16 Б17 Б18 а) без да има договорни права за това, инвеститорът може да назначава или одобрява ключовия управленски персонал на предприятието, в което е инвестирано, който има възможност да ръководи значимите дейности; б) без да има договорни права за това, инвеститорът може да ръководи предприятието, в което е инвестирано, по отношение на сключването на важни сделки в полза на инвеститора или налагане на вето върху каквито и да било промени в такива сделки; в) инвеститорът има решаващ глас или в процеса на номиниране за избор на членове на управителния орган на предприятието, в което е инвестирано, или в получаването на пълномощни от други притежателни на права на глас; г) членовете на ключовия управленски персонал на предприятието, в което е инвестирано, са свързани лица с инвеститора (например главният изпълнителен директор на предприятието, в което е инвестирано, и главният изпълнителен директор на инвеститора са едно и също лице); д) мнозинството от членовете на управителния орган на предприятието, в което е инвестирано, са свързани лица с инвеститора. Б19 а) членовете на ключовия управленски персонал на предприятието, в което е инвестирано, които могат да ръководят значимите дейности, са настоящи или бивши наети лица на инвеститора; б) дейността на предприятието, в което е инвестирано, зависи от инвеститора, като например в следните случаи: i) предприятието, в което е инвестирано, зависи от инвеститора за финансиране на значителна част от неговата дейност; ii) инвеститорът гарантира значителна част от задълженията на предприятието, в което е инвестирано; iii) предприятието, в което е инвестирано, зависи от инвеститора за съществено важни услуги, технологии, доставки или суровини; iv) инвеститорът контролира активи като лицензи или търговски марки, които са съществено важни за дейността на предприятието, в което е инвестирано; v) предприятието, в което е инвестирано, зависи от инвеститора за осигуряване на ключов управленски персонал, като например когато персоналът на инвеститора има специализирани познания за дейността на предприятието, в което е инвестирано; в) значителна част от дейностите на предприятието, в което е инвестирано, или включват инвеститора, или се извършват от негово име; г) излагането на инвеститора на или неговите права върху доходите от неговото участие в предприятието, в което е инвестирано, е непропорционално по-голямо от неговите права на глас или аналогични права. Например може да има ситуация, в която инвеститорът да има право или да е изложен на повече от половината доходи от предприятието, в което е инвестирано, но да притежава право на по-малко от половината гласове в споменатото предприятие. Б20 Б21

Реални права

Б22 Б23 а) дали има някакви пречки (икономически или други), които пречат на притежателя (или притежателите) да упражнява правата. Примерите за такива пречки включват, но не само: i) финансови глоби и стимули, които биха попречили на (или възпрели) притежателя да упражни своите права; ii) цена за упражняване или преобразуване, създаваща финансова пречка, която би попречила на (или възпряла) притежателя да упражни своите права; iii) условия, които правят упражняването на правата малко вероятно, например условия, които тясно ограничават периода за тяхното упражняване; iv) липсата на изричен, приемлив механизъм в учредителните документи на дадено предприятие, в което е инвестирано, или в приложимите законови или подзаконови актове, който да позволи на притежателя да упражни своите права; v) невъзможността на притежателя на правата да получи необходимата информация за упражняване на своите права; vi) оперативни пречки или стимули, които биха попречили на (или възпрели) притежателя да упражни своите права (например липса на други управители, които да желаят или да могат да предоставят специализирани услуги или да предоставят услугите и да поемат другите участия, притежавани от управителя титуляр); vii) законови или подзаконови изисквания, които пречат на притежателя да упражни своите права (например когато на чуждестранен инвеститор е забранено да упражнява правата си); б) когато упражняването на правата изисква съгласието на повече от едно лице или когато правата се притежават от повече от едно лице, дали съществува механизъм, който дава на тези лица практическа възможност да упражняват своите права колективно, ако желаят да направят това. Липсата на такъв механизъм е показател, че правата може да не са реални. Колкото повече лица трябва да дадат съгласието си, за да бъдат упражнени правата, толкова по-малка е вероятността тези права да са реални. Въпреки това съветът на директорите, чиито членове са независими от предприятието, което взема решенията, може да служи като механизъм, посредством който множество инвеститори могат колективно да упражняват своите права. Следователно правата на отстраняване, които могат да бъдат упражнени от независим съвет на директорите, е по-вероятно да са реални, отколкото ако същите права се упражняват самостоятелно от голям брой инвеститори; в) дали едно лице или лица, което/които притежава/т правата, би/биха имало/и полза от упражняването на тези права. Например притежателят на потенциални права на глас в дадено предприятие, в което е инвестирано (вж. параграфи Б47—Б50), взема предвид цената на упражняване или преобразуване на инструмента. Има по-голяма вероятност условията на потенциалните права на глас да са реални, когато е целесъобразно инструментът да бъде реализиран или инвеститорът би имал полза поради други причини (например чрез осъществяването на синергии между инвеститора и предприятието, в което е инвестирано) от упражняването или преобразуването на инструмента. Б24

Примери за прилагане

Пример 3

Предприятието, в което е инвестирано, провежда годишни събрания на акционерите, на които се вземат решения относно ръководството на значимите дейности. Следващото редовно събрание на акционерите е след осем месеца. Въпреки това акционери, които самостоятелно или заедно притежават право на най-малко 5 процента от гласовете, могат да свикват извънредно събрание с цел промяна на съществуващите политики по отношение на значимите дейности, но изискването за уведомяване на останалите акционери означава, че това събрание може да се проведе най-малко след 30 дни. Политиките по отношение на значимите дейности могат да бъдат променени само на извънредно или редовно събрание на акционерите. Това включва одобряването на продажбата на значителни активи, както и извършването или продажбата на значителни инвестиции. Горепосоченият действителен контекст се прилага за примери 3А—3Г, описани по-долу. Всеки пример се разглежда самостоятелно.

Пример 3А

Инвеститорът притежава право на мнозинството от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Правата на глас на инвеститора са реални, защото той може да взема решения относно ръководството на значимите дейности, когато такива решения трябва да бъдат взети. Фактът, че трябва да минат 30 дни преди инвеститорът да може да упражни своите права на глас, не отнема възможността на инвеститора към дадения момент да ръководи значимите дейности, считано от момента, в който инвеститорът придобива дяловото участие.

Пример 3Б

Инвеститорът е страна по форуърден договор за придобиване на мнозинствен (мажоритарен) дял от акциите в предприятието, в което е инвестирано. Датата на уреждането на форуърдния договор е след 25 дни. Съществуващите акционери не могат да променят съществуващите политики по отношение на значимите дейности, защото извънредно събрание може да бъде свикано едва след 30 дни, когато форуърдният договор вече ще бъде уреден. Следователно инвеститорът има права, които по същество са равностойни на тези на мнозинствения акционер в пример 3А по-горе (т.е. инвеститорът, който притежава форуърден договор, може да взема решения относно ръководството на значимите дейности, когато такива решения трябва да бъдат взети). Форуърдният договор на инвеститора е реално право, което дава на инвеститора възможност към дадения момент да ръководи значимите дейности дори преди уреждането на форуърдния договор.

Пример 3В

Инвеститорът притежава реална възможност да придобие мнозинствения дял от акциите в предприятието, в което е инвестирано, която може да бъде упражнена след 25 дни и това е изключително изгодно. Заключението би било същото като в пример 3Б.

Пример 3Г

Инвеститорът е страна по форуърден договор за придобиване на мнозинствен дял от акциите в предприятието, в което е инвестирано, без да притежава други свързани права върху споменатото предприятие. Датата на уреждане на форуърдния договор е след шест месеца. За разлика от горепосочените примери, към дадения момент инвеститорът не може да ръководи значимите дейности. Към дадения момент съществуващите акционери могат да ръководят значимите дейности, защото те могат да променят съществуващите политики по отношение на значимите дейности преди уреждането на форуърдния договор. Б25

Защитни права

Б26 Б27 Б28 а) правото на кредитора да попречи на кредитополучателя да предприема дейности, които значително биха променили кредитния риск на кредитополучателя в ущърб на кредитора; б) правото на лице, притежаващо неконтролиращо участие в дадено предприятие, в което е инвестирано, да одобрява капиталови разходи, по-големи от изискваните в обичайния ход на стопанската дейност, или да одобрява емитирането на инструменти на собствения капитал или на дългови инструменти; в) правото на кредитора да конфискува активите на кредитополучателя, ако кредитополучателят не изпълни определени условия за погасяване на заема.

Франчайзинги

Б29

Б30 Б31 Б32 Б33

Права на глас

Б34

Власт с право на мнозинство от гласовете

Б35 а) значимите дейности се ръководят с гласа на притежателя на правото на мнозинството от гласовете; или б) мнозинството от членовете на управителния орган, който ръководи значимите дейности, се назначават с гласа на притежателя на правото на мнозинството от гласовете.

Право на мнозинството от гласовете, но без власт

Б36 Б37

Власт без право на мнозинството от гласовете

Б38 а) договорно споразумение между инвеститора и други притежатели на права на глас (вж. параграф Б39); б) права, произтичащи от други договорни споразумения (вж. параграф Б40); в) правата на глас на инвеститора (вж. параграфи Б41—Б45); г) потенциални права на глас (вж. параграфи Б47—Б50); или д) комбинация от букви а) — г).

Договорно споразумение с други притежатели на права на глас

Б39

Права, произтичащи от други договорни споразумения

Б40

Права на глас на инвеститора

Б41 Б42 а) размера на дяловото участие на инвеститора в правата на глас спрямо размера и разпокъсаността на дяловите участия на останалите притежатели в правата на глас, като се отбелязва, че: i) право на колкото повече гласове притежава инвеститорът, толкова е по-голяма вероятността инвеститорът да има съществуващи права, които му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности; ii) право на колкото повече гласове притежава инвеститорът в сравнение с останалите притежатели на права на глас, толкова е по-голяма вероятността инвеститорът да има съществуващи права, които му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности; iii) колкото повече лица трябва да действат заедно, за да си осигурят повече гласове от инвеститора, толкова е по-голяма вероятността инвеститорът да има съществуващи права, които му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности; б) потенциални права на глас, притежавани от инвеститора, други притежатели на права на глас или други лица (вж. параграфи Б47—б50); в) права, произтичащи от други договорни споразумения (вж. параграф Б40); и г) всички други факти и обстоятелства, които показват, че инвеститорът има или няма възможност към момента да ръководи значимите дейности в момента, в който трябва да бъдат взети решения, включително схеми на гласуване от предишни събрания на акционерите. Б43

Примери за прилагане

Пример 4

Инвеститорът придобива право на 48 процента от гласовете в дадено предприятие, в което е инвестирано. Правото на останалите гласове се притежава от хиляди акционери, никой от които не притежава самостоятелно право на повече от 1 процент от гласовете. Никой от акционерите не е сключвал каквито и да било споразумения да се консултира с някой от другите или да взема колективни решения. При преценката на дела от правата на глас, който да придобие, на база на относителния размер на другите дялови участия, инвеститорът определя, че 48-процентно дялово участие би било достатъчно, за да му осигури контрол. В този случай, на база на абсолютния размер на неговото дялово участие и относителния размер на другите дялови участия, инвеститорът стига до заключението, че той разполага с дялово участие, което осигурява достатъчен брой права на глас, за да се изпълни критерия за правомощия, без да е необходимо да се разглеждат каквито и да било други доказателства за правомощия.

Пример 5

Инвеститор А притежава право на 40 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано, а всеки от останалите дванадесет инвеститора притежава правно на по 5 процента от гласовете в споменатото предприятие. Споразумение между акционерите дава на инвеститор А право да назначава, отстранява и определя възнаграждението на ръководния персонал, който отговаря за ръководството на значимите дейности. Споразумението може да бъде изменено с гласуване на мнозинство от две трети от акционерите. В този случай инвеститор А стига до заключението, че само абсолютният размер на неговото дялово участие и относителните размери на другите дялови участия не са решаващи, за да се определи дали инвеститорът има достатъчни права, които да му осигурят правомощия. Въпреки това инвеститор А определя, че неговото договорно право да назначава, отстранява и определя възнаграждението на ръководния персонал е достатъчно, за да се стигне до заключението, че той има власт върху предприятието, в което е инвестирано. Фактът, че инвеститор А може да не е упражнил това право или вероятността инвеститор А да упражни своето право на избор, назначаване или отстраняване на ръководния персонал, не се взема предвид при преценка дали инвеститор А има правомощия. Б44

Пример за прилагане

Пример 6

Инвеститор А притежава право на 45 процента от гласовете в дадено предприятие, в което е инвестирано. Други двама инвеститори притежават право на по 26 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Правата на останалите гласове се притежават от трима други акционери, всеки от които притежава по 1 процент. Няма други споразумения, засягащи вземането на решения. В този случай размерът на дяловото участие в правата на глас на инвеститор А и неговият размер по отношение на другите дялови участия са достатъчни, за да се стигне до заключението, че инвеститор А няма правомощия. Необходимо е само други двама инвеститори да си сътрудничат, за да попречат на инвеститор А да ръководи значимите дейности на предприятието, в което е инвестирано. Б45

Примери за прилагане

Пример 7

Инвеститорът притежава право на 45 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Единадесет други акционери притежават права на по 5 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Никой от акционерите не е сключвал договорни споразумения да се консултира с някой от другите или да взема колективни решения. В този случай само абсолютният размер на дяловото участие на инвеститора и относителният дял на другите дялови участия не са решаващи при определяне дали инвеститорът има достатъчни права, които му осигуряват власт върху предприятието, в което е инвестирано. Разглеждат се допълнителни факти и обстоятелства, които могат да предоставят доказателства, че инвеститорът има или няма правомощия.

Пример 8

Инвеститорът притежава право на 35 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Трима други инвеститори притежават право на по 5 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Правата на останалите гласове се притежават от множество други акционери, никой от които не притежава право на повече от 1 процент от гласовете. Нито един от акционерите не е сключил споразумение да се консултира с някой от другите или да взема колективни решения. Решенията по отношение на значимите дейности на предприятието, в което е инвестирано, изискват одобрението на мнозинството от гласовете, подадени на съответните събрания на акционерите — 75 процента от правата на глас в предприятието, в което е инвестирано, са подадени на съответните скорошни събрания на акционерите. В този случай активното участие на други акционери на последните събрания на акционерите означава, че инвеститорът не би имал възможност на практика еднолично да ръководи значимите дейности, независимо от това дали инвеститорът е ръководил значимите дейности, защото достатъчен брой други акционери са гласували по същия начин като него. Б46

Потенциални права на глас

Б47 Б48 Б49 Б50

Примери за прилагане

Пример 9

Инвеститор А притежава право на 70 процента от гласовете в дадено предприятие, в което е инвестирано. Инвеститор Б притежава право на 30 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано, както и опция да придобие право на половината от гласовете на инвеститор А. Опцията може да бъде упражнена в рамките на следващите две години на определена цена, която въобще не е изгодна (и се очаква да остане такава през споменатия двугодишен период). Инвеститор А е упражнявал своите права на глас и активно ръководи значимите дейности на предприятието, в което е инвестирано. В такъв случай инвеститор А има вероятност да изпълни критерия за правомощия, защото изглежда, че той има възможност към момента да ръководи значимите дейности. Въпреки че инвеститор Б има опции, които може да упражни към момента, за да закупи право на допълнителни гласове (които, ако бъдат упражнени, ще му осигурят право на мнозинство от гласовете в предприятието, в което е инвестирано), свързаните с тези опции условия са такива, че опциите не се считат за реални.

Пример 10

Инвеститор А и двама други инвеститори притежават право на по една трета от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Стопанската дейност на предприятието, в което е инвестирано, е тясно свързана с инвеститор А. Освен инструменти на собствения капитал инвеститор А притежава също така дългови инструменти, които могат да бъдат преобразувани в обикновени акции в предприятието, в което е инвестирано, във всеки един момент на определена цена, която не е изгодна (но не е много неизгодна). Ако дългът бъде преобразуван, инвеститор А би притежавал право на 60 процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано. Инвеститор А би имал полза от реализирането на синергии, ако дълговите инструменти бъдат преобразувани в обикновени акции. Инвеститор А има власт върху предприятието, в което е инвестирано, защото притежава права на глас в споменатото предприятие, заедно с реални потенциални права на глас, които му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности.

Правомощия, когато правата на глас или аналогични права не оказват значително въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано

Б51 Б52 Б53

Примери за прилагане

Пример 11

Единствената стопанска дейност на предприятието, в което е инвестирано съгласно неговите учредителни документи е да закупува вземания и да ги обслужва ежедневно от името на своите инвеститори. Ежедневното обслужване включва събирането и предаването на плащания по главницата и лихвата при настъпване на техния падеж. В случай на неизпълнение по дадено вземане предприятието, в което е инвестирано, автоматично продава вземането на инвеститор съгласно договореното в отделно споразумение за продажба между инвеститора и предприятието, в което е инвестирано, Единствената значима дейност е управлението на вземанията при неизпълнение, защото това е единствената дейност, която може да окаже значително въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано. Управлението на вземанията преди неизпълнението не е значима дейност, защото то не изисква вземането на важни решения, които биха могли да окажат значително въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано — дейностите преди неизпълнението са предварително определени и се състоят единствено в събиране на парични потоци при настъпване на техния падеж и предаването им на инвеститорите. Следователно при преценка на общите дейности на предприятието, в което е инвестирано, които оказват значително въздействие върху доходите на споменатото предприятие, се взема предвид само правото на инвеститора да управлява активите при неизпълнение. В настоящия пример моделът на предприятието, в което е инвестирано, гарантира, че инвеститорът има права за вземане на решения във връзка с дейностите, които оказват значително въздействие върху доходите в единствения момент, когато се изисква такова право за вземане на решения. Условията на споразумението за продажба са неразделна част от общата сделка и създаването на предприятието, в което е инвестирано. Следователно условията на споразумението за продажба, заедно с учредителните документи на предприятието, в което е инвестирано, водят до заключението, че инвеститорът има власт върху споменатото предприятие, независимо от това, че инвеститорът става собственик на вземанията само при неизпълнение и управлява вземанията в неизпълнение извън правните граници на предприятието, в което е инвестирано.

Пример 12

Единствените активи на дадено предприятие, в което е инвестирано, са вземания. Когато се разглеждат целта и модела на предприятието, в което е инвестирано, се определя, че единствената значима дейност е управление на вземанията при неизпълнение. Лицето, което може да управлява вземанията в неизпълнение, има власт върху предприятието, в което е инвестирано, независимо от това дали някои от кредитополучателите са изпаднали в неизпълнение. Б54

Излагане на или права върху променливите доходи от предприятието, в което е инвестирано

Б55 Б56 Б57 а) дивиденти, други разпределения на икономически ползи от дадено предприятие, в което е инвестирано (например лихва от дългови ценни книжа, издадени от предприятието, в което е инвестирано), и промени в стойността на инвестицията на инвеститора в споменатото предприятие; б) възнаграждение за обслужване на активите или пасивите на дадено предприятие, в което е инвестирано, възнаграждение и излагане на загуба от отпускане на кредит или ликвидна подкрепа, остатъчни дялови участия в активите и пасивите при ликвидацията на предприятието, в което е инвестирано, данъчни облекчения и достъп до бъдеща ликвидност, който инвеститорът има благодарение на своето участие в предприятие, в което е инвестирано; в) доходи, които не са на разположение за други притежатели на участия. Например инвеститорът би могъл да използва своите активи в комбинация с активите на предприятието, в което е инвестирано, например да съчетае оперативни функции, за да реализира икономии от мащаба, намаляване на разходите, набавяне на редки продукти, получаване на достъп до собствени знания или ограничаване на определени дейности или активи, за да се повиши стойността на другите активи на инвеститора.

Връзка между правомощия и доходи

Делегирани правомощия

Б58 Б59 Б60 а) обхвата на неговите права за вземане на решения по отношение на предприятието, в което е инвестирано (параграфи Б62 и Б63); б) правата, притежавани от други лица (параграфи Б64—Б67); в) възнаграждението, на което има право в съответствие със споразумението(нията) за възнаграждение (параграфи Б68—Б70);

г) излагането на предприятието с права за вземане на решения на променливостта на доходите от други участия, които притежава в даденото предприятие, в което е инвестирано (параграфи Б71 и Б72). Всеки от факторите има различна тежест въз основа на конкретните факти и обстоятелства. Б61

Обхват на правата за вземане на решения

Б62 а) дейностите, които са разрешени в съответствие със споразумението(нията) за вземане на решения и предвидени от закона; както и б) свободата, с която разполага предприятието с права за вземане на решения, когато взема решения по отношение на тези дейности. Б63

Права, притежавани от други лица

Б64 Б65 Б66 Б67

Възнаграждение

Б68 Б69 а) възнаграждението на предприятието с права за вземане на решения е съразмерно на предоставяните услуги; б) споразумението за възнаграждението включва само условия или суми, които обичайно присъстват в споразумения за аналогични услуги и ниво на умения, договаряни на база сделка при справедливи пазарни условия. Б70

Излагане на променливостта на доходите от други участия

Б71 Б72 а) колкото е по-голяма величината на неговите икономически интереси и променливостта, свързана с тях, като разглежда възнаграждението и другите си дялови участия заедно, толкова е по-голяма вероятността предприятието с права за вземане на решения да е принципал; б) дали неговото излагане на променливостта на доходите е различно от това на другите инвеститори и, ако е така, дали това би могло да окаже въздействие върху неговите действия. Например такъв би могъл да е случаят, когато предприятието с права за вземане на решения притежава подчинени дялови участия в дадено предприятие, в което е инвестирано, или осигурява други форми на кредитно подобрение за споменатото предприятие. Предприятието с права за вземане на решения преценява своето излагане спрямо общата променливост на доходите на предприятието, в което е инвестирано. Тази преценка се прави основно на база очакваните доходи от дейностите на споменатото предприятие, като не се пренебрегва максималното излагане на предприятието с права за вземане на решения на променливостта на доходите от предприятието, в което е инвестирано, посредством другите участия, които предприятието с права за вземане на решения притежава.

Примери за прилагане

Пример 13

Предприятието с права за вземане на решения (управител на фонд) създава, предлага на пазара и управлява публично търгуван, регулиран фонд в съответствие с тясно определени параметри, установени в мандата за инвестиране съгласно изискванията на неговите местни законови и подзаконови актове. Фондът е бил предложен на инвеститори като инвестиция в разнообразен портфейл от ценни книжа на собствения капитал на публично търгувани предприятия. В рамките на определените параметри управителят на фонда има свобода на избор на активите, в които да инвестира. Управителят на фонда е направил 10-процентна пропорционална инвестиция във фонда и получава пазарно възнаграждение за услугите си в размер на 1 процент от нетната стойност на активите на фонда. Възнагражденията са съразмерни с предоставяните услуги. Управителят на фонда няма никакво задължение да финансира загуби отвъд своята 10-процентна инвестиция. Фондът не е задължен да създаде независим съвет на директорите и не е направил това. Инвеститорите не притежават никакви реални права, които биха могли да засегнат правата за вземане на решения на управителя на фонда, но могат да изкупят своите участия в определени граници, определени от фонда. Въпреки че функционира в рамките на параметрите, определени в мандата за инвестиране, и в съответствие с нормативните изисквания, управителят на фонда има права за вземане на решения, които му дават възможност към момента да ръководи значимите дейности на фонда — инвеститорите не притежават реални права, които биха могли да засегнат правата на управителя на фонда за вземане на решения. Управителят на фонда получава пазарно възнаграждение за услугите си, което е съразмерно на предоставяните услуги, и е направил също така пропорционална инвестиция във фонда. Възнаграждението и инвестицията на управителя на фонда го излагат на променливата възвръщаемост от дейностите на фонда, без това излагане да е с такова значение, че да означава, че управителят на фонда е принципал. В този пример разглеждането на излагането на управителя на фонда на променливата възвръщаемост от фонда, заедно с неговите права за вземане на решения в рамките на строги параметри, означава, че управителят на фонда е агент. Следователно управителят на фонда стига до заключението, че не контролира фонда.

Пример 14

Предприятието с права за вземане на решения създава, предлага на пазара и управлява фонд, който дава възможност за инвестиции на много инвеститори. Предприятието с права за вземане на решения (управител на фонда) трябва да взема решения с оглед на най-добрия интерес на всички инвеститори и в съответствие с ръководните споразумения на фонда. Въпреки това управителят на фонда има голяма свобода за вземане на решения. Управителят на фонда получава пазарно възнаграждение за услугите си, равно на 1 процент от управляваните активи и 20 процента от всички печалби на фонда, ако бъде достигнато определено равнище на печалбите. Възнагражденията са съразмерни с предоставяните услуги. Въпреки че трябва да взема решения с оглед на най-добрия интерес на всички инвеститори, управителят на фонда има широки права за вземане на решения във връзка с ръководството на значимите дейности на фонда. Управителят на фонда получава фиксирано възнаграждение и възнаграждение според резултатите, които са съразмерни на предоставяните услуги. Освен това вследствие на възнаграждението интересите на управителя на фонда съвпадат с тези на останалите инвеститори, а именно да се повишава стойността на фонда, без да се създава излагане на променлива възвръщаемост от дейностите на фонда, което е толкова важно, че възнаграждението, ако се разгледа само по себе си, означава, че управителят на фонда е принципал. Горният действителен контекст и анализ се прилага за посочените по-долу примери 14А—14В. Всеки пример се разглежда самостоятелно.

Пример 14А

Управителят на фонда притежава също така 2-процентова инвестиция във фонда, поради което неговите интереси съвпадат с тези на останалите инвеститори. Управителят на фонда няма никакво задължение да финансира загуби, надхвърлящи неговата 2-процентова инвестиция. Инвеститорите могат да отстранят управителя на фонда с обикновено мнозинство на гласовете, но само поради нарушение на договора. 2-процентовата инвестиция на управителя на фонда увеличава неговото излагане на променлива възвръщаемост от дейностите на фонда, без да създава излагане, което да е от такова значение, че да означава, че управителят на фонда е принципал. Правата на другите инвеститори да отстранят управителя на фонда се считат за защитни права, тъй като те могат да бъдат упражнени само при нарушение на договора. В този пример, въпреки че управителят на фонда разполага с широки права за вземане на решения и е изложен на променливостта на доходите от своето участие и възнаграждение, излагането на управителя на фонда означава, че той е агент. Следователно управителят на фонда стига до заключението, че не контролира фонда.

Пример 14Б

Управителят на фонда има по-значителна пропорционална инвестиция във фонда, но няма никакво задължение да финансира загуби, надвишаващи тази инвестиция. Инвеститорите могат да отстранят управителя на фонда с обикновено мнозинство на гласовете, но само поради нарушение на договора. В този пример правата на другите инвеститори да отстранят управителя на фонда се считат за защитни права, защото могат да бъдат упражнени само при нарушение на договора. Въпреки че управителят на фонда получава фиксирано възнаграждение и възнаграждение според резултатите, които са съразмерни на предоставяните услуги, съчетанието на инвестицията на управителя на фонда с неговото възнаграждение би могло да създаде излагане на променливост на доходите от дейностите на фонда, което е с такова значение, че означава, че управителят на фонда е принципал. Колкото е по-голяма величината на икономическите интереси на управителя на фонда и променливостта, свързана с тях (като се има предвид неговото възнаграждение и други дялови участия заедно), в толкова по-голяма степен управителят на фонда ще отчита тези икономически интереси в анализа и толкова по-голяма вероятност има управителят на фонда да е принципал. Например, след като е разгледал своето възнаграждение и другите фактори, управителят на фонда може да реши, че 20-процентната инвестиция е достатъчна, за да се стигне до заключението, че той контролира фонда. Въпреки това при различни обстоятелства (т.е. ако възнаграждението или други фактори са различни), контрол може да има, ако равнището на инвестицията е различно.

Пример 14В

Управителят на фонда притежава 20-процентна пропорционална инвестиция във фонда, но няма никакво задължение да финансира загуби, надвишаващи неговата 20-процентна инвестиция. Фондът има съвет на директорите, като всички негови членове са независими от управителя на фонда и се назначават от другите инвеститори. Съветът назначава управителя на фонда на годишна база. Ако съветът реши да не поднови договора на управителя на фонда, други управители от отрасъла биха могли да предоставят услугите, които са предоставяни от управителя на фонда. Въпреки че управителят на фонда получава фиксирано възнаграждение и възнаграждение според резултатите, които са съразмерни на предоставяните услуги, съчетанието от 20-процентната инвестиция на управителя на фонда и неговото възнаграждение създава излагане на променливост на доходите от дейностите на фонда, което е с такова значение, че означава, че управителят на фонда е принципал. Въпреки това инвеститорите имат реални права да отстранят управителя на фонда — съветът на директорите осигурява механизъм, гарантиращ, че инвеститорите могат да отстранят управителя на фонда, ако решат да направят това. В този пример управителят на фонда обръща по-голямо внимание на реалните права за отстраняване в анализа. По тази причина, въпреки че управителят на фонда има широки права за вземане на решения и е изложен на променливост на доходите на фонда поради своето възнаграждение и инвестиция, реалните права, които притежават другите инвеститори, означават, че управителят на фонда е агент. Следователно управителят на фонда стига до заключението, че не контролира фонда.

Пример 15

Създадено е предприятие, в което е инвестирано, с цел закупуване на портфейл от ценни книжа, обезпечени с активи, с фиксиран лихвен процент, финансирано от дългови инструменти с финансиран лихвен процент и инструменти на собствения капитал. Предназначението на инструментите на собствения капитал е да осигурят защита на дълговите инвеститори от първата загуба и да получат евентуалните остатъчни доходи на предприятието, в което е инвестирано. Сделката е била предложена на потенциалните дългови инвеститори като инвестиция в портфейл от ценни книжа, обезпечени с активи, с излагане на кредитен риск, свързан с евентуално неизпълнение на емитентите на ценните книжа, обезпечени с активи, от портфейла, и лихвен риск, свързан с управлението на портфейла. При образуването инструментите на собствения капитал представляват 10 процента от стойността на закупените активи. Предприятието с права за вземане на решения (управителят на активите) управлява активния портфейл от активи, като взема инвестиционни решения в рамките на параметри, определени в проспекта на предприятието, в което е инвестирано. За тези услуги управителят на активите получава пазарно фиксирано възнаграждение (т.е. 1 процент от управляваните активи) и възнаграждение според резултатите (т.е. 10 процента от печалбата), ако печалбата на предприятието, в което е инвестирано, превиши определено равнище. Възнагражденията са съразмерни с предоставяните услуги. Управителят на активите притежава 35 процента от собствения капитал на предприятието, в което е инвестирано. Останалите 65 процента от собствения капитал и всички дългови инструменти се притежават от голям брой силно разпокъсани и несвързани трети лица инвеститори. Управителят на активите може да бъде отстранен без изтъкване на причина с решение на другите инвеститори, взето с обикновено мнозинство. Управителят на активите получава фиксирано възнаграждение и възнаграждение според резултатите, които са съразмерни на предоставяните услуги. Вследствие на възнаграждението интересите на управителя на фонда съвпадат с тези на другите инвеститори, а именно да се увеличи стойността на фонда. Управителят на активите е изложен на променливост на доходите от дейностите на фонда, защото притежава 35 процента от собствения капитал, а също така и поради своето възнаграждение. Въпреки че се съобразява с параметрите, посочени в проспекта на предприятието, в което е инвестирано, управителят на активите има възможност към момента да взема решения относно инвестициите, които оказват значително въздействие върху доходите на предприятието, в което е инвестирано — правата за отстраняване, които притежават другите инвеститори, имат малка тежест в анализа, защото тези права се притежават от голям брой силно разпокъсани инвеститори. В настоящия пример управителят на активите обръща по-голямо внимание на своето излагане на променливост на доходите на фонда вследствие на своето участие в собствения капитал, който е подчинен спрямо дълговите инструменти. Дяловото участие в размер на 35 процента от собствения капитал създава подчинено излагане на загуби и права на доходи от предприятието, в което е инвестирано, които са с такова голямо значение, че това означава, че управителят на активите е принципал. Следователно управителят на активите, стига до заключението, че контролира предприятието, в което е инвестирано.

Пример 16

Предприятието с права за вземане на решения (спонсор) спонсорира предприятие със специално предназначение с множество продавачи, което емитира краткосрочни дългови инструменти на несвързани трети страни инвеститори. Сделката е била предложена на потенциалните инвеститори като инвестиция в портфейл от средносрочни активи с висок лихвен процент и минимално излагане на кредитен риск, свързан с евентуално неизпълнение от емитентите на активите в портфейла. Различни прехвърлители продават висококачествени средносрочни портфейли от активи на предприятието със специално предназначение. Всеки прехвърлител обслужва портфейла от активи, който продава на предприятието със специално предназначение, и управлява вземанията при неизпълнение срещу пазарно възнаграждение за обслужване. Всеки прехвърлител предоставя също така защита при първа загуба срещу кредитни загуби от неговия портфейл от активи чрез свръх обезпеченост на активите, които са прехвърлени на предприятието със специално предназначение. Спонсорът установява условията на предприятието със специално предназначение и управлява неговите операции срещу пазарно възнаграждение. Възнаграждението е съразмерно на предоставените услуги. Спонсорът одобрява продавачите, на които е разрешено да продават на предприятието със специално предназначение, одобрява активите, които се закупуват от предприятието и взема решения относно финансирането на предприятието. Спонсорът трябва да действа с оглед на най-добрия интерес на всички инвеститори.

Спонсорът има право на цялата остатъчна възвръщаемост от предприятието със специално предназначение и също така осигурява за предприятието кредитно подобрение и механизми (линии) за ликвидност. Кредитното подобрение, осигурено от спонсора, покрива загуби в размер до 5 процента от всички активи на предприятието със специално предназначение, след като загубите са покрити от прехвърлителите. Механизмите за ликвидност не се отпускат за покриване на активи в неизпълнение. Инвеститорите не притежават реални права, които биха могли да окажат въздействие върху органа за вземане на решения на спонсора. Въпреки че спонсорът получава пазарно възнаграждение за услугите си, което е съразмерно на предоставяните услуги, спонсорът е изложен на променливост на доходите от дейностите на предприятието със специално предназначение вследствие на своите права върху евентуалните остатъчни доходи от предприятието и осигуряването на кредитни подобрения и механизми за ликвидност (т.е. предприятието със специално предназначение се излага на ликвидностен риск, като използва краткосрочни дългови инструменти, за да финансира средносрочни активи). Въпреки че всеки прехвърлител има права за вземане на решения, които оказват въздействие върху стойността на активите на предприятието със специално предназначение, спонсорът има големи права за вземане на решения, които му дават възможност към момента да ръководи дейностите, които оказват най-голямо въздействие върху доходите на предприятието (т.е. спонсорът е установил условията на предприятието и има право да взема решения относно активите (одобряване на закупуваните активи и прехвърлителите на тези активи) и финансирането на предприятието (за което редовно трябва да се намират нови инвестиции)). Правото върху остатъчните доходи на предприятието със специално предназначение и осигуряването на кредитни подобрения и механизми за ликвидност излагат спонсора на променливост на доходите от дейностите на предприятието, която се различава от тази на другите инвеститори. Следователно това излагане означава, че спонсорът е принципал и по тази причина спонсорът стига до заключението, че контролира предприятието със специално предназначение. Задължението на спонсора да действа с оглед на най-добрия интерес на всички инвеститори не му пречи да е принципал.

Взаимоотношения с други лица

Б73 Б74 Б75 а) свързаните лица на инвеститора; б) лице, което е получило своето участие в предприятието, в което е инвестирано, като вноска или заем от инвеститора; в) лице, което се е съгласило да не продава, прехвърля или обременява с тежести своите дялови участия в предприятието, в което е инвестирано, без предварителното одобрение на инвеститора (освен в случаи, в които инвеститорът и другото лице имат право на предварително одобрение и правата са базирани на взаимно съгласувани условия от желаещи независими лица); г) лице, което не може да финансира своята дейност без подчинена финансова помощ от инвеститора; д) предприятие, в което е инвестирано и в което мнозинството от членовете на управителния орган или ключовият управленски персонал съвпадат с тези на инвеститора; е) лице, което има тесни делови взаимоотношения с инвеститора, като взаимоотношение между професионален доставчик на услуги и един от основните му клиенти.

Контрол върху определени активи

Б76 Б77

Определени активи на предприятието, в което е инвестирано (и свързани кредитни подобрения, ако има такива), са единственият източник на плащания за определени пасиви на споменатото предприятие или други определени дялови участия в него. Освен лицата с определения пасив, други нямат права или задължения, свързани с определените активи или с остатъчните парични потоци от тези активи. По същество никаква част от доходите от определените активи не може да се използва от останалата част от предприятието, в което е инвестирано, и никаква част от пасивите на обособената част от предприятието не може да се заплащат от активите на останалата част от предприятието. Следователно на практика всички активи, пасиви и собствен капитал на тази обособена част от предприятието са отделени от общото предприятие, в което е инвестирано. Такава една обособена част от предприятието често се нарича „силоз“ („silo“). Б78 Б79

Непрекъснато преценяване

Б80 Б81 Б82 Б83 Б84 Б85 ОПРЕДЕЛЯНЕ ДАЛИ ДАДЕНО ПРЕДПРИЯТИЕ Е ИНВЕСТИЦИОННО ПРЕДПРИЯТИЕ Б85A

Стопанска цел

Б85Б Б85В Б85Г а) предоставяне на управленски услуги и стратегически съвети на предприятието, в което е инвестирано; и б) предоставяне на финансова подкрепа на предприятието, в което е инвестирано, като например заеми, капиталови ангажименти или гаранции. Б85Д

Стратегии за освобождаване от инвестиция

Б85Е Б85Ж Б85З

Печалба от инвестиции

Б85И а) придобиване, използване, обмен или експлоатация на процеси, активи или технологии на предприятието, в което е инвестирано. Това се отнася и за предприятието или друг член на групата, които притежават непропорционални или изключителни права за придобиване на активи, технологии, продукти или услуги от всяко предприятие, в което е инвестирано; например чрез притежаване на опция за закупуване на актив от предприятие, в което е инвестирано, ако развитието на актива се счита за успешно; б) съвместни споразумения (както са определени в МСФО 11) или други споразумения между предприятието или друг член на групата и предприятието, в което е инвестирано, за разработване, производство, пазарна реализация или предоставяне на продукти или услуги; в) финансови гаранции или активи, предоставени от предприятието, в което е инвестирано, да служат като обезпечение за кредитни споразумения на предприятието или на друг член на групата (инвестиционното предприятие обаче си запазва правото да използва инвестициите в предприятието, в което е инвестирано, като обезпечение за някой от своите заеми); г) опция, държана от свързано с предприятието лице, за закупуване от това предприятие или друг член на групата на участие в собствеността на предприятие, в което предприятието е инвестирало; д) с изключение на посоченото в параграф 85Й, сделките между предприятието или друг член на групата и предприятието, в което е инвестирано, които: i) са със условия, от които не могат да се ползват предприятия, които не са свързани лица с предприятието, с друг член на групата или с предприятието, в което е инвестирано; ii) не са отчитани по справедлива стойност; или iii) представляват значителна част от стопанската дейност на предприятието, в което е инвестирано, или на предприятието, включително стопански дейности на други предприятия в рамките на група. Б85Й

Оценяване по справедлива стойност

Б85К а) предоставя на инвеститорите информация за справедливата стойност и оценява повечето свои инвестиции по справедлива стойност в своите финансови отчети, когато оценяването по справедлива стойност се изисква или разрешава в съответствие с МСФО; и б) отчита информация по справедлива стойност чрез вътрешни източници на ключовия управленски персонал на предприятието (съгласно определението в МСС 24), който използва справедливата стойност като основен критерий за оценка на резултатите от почти всички свои инвестиции и за вземане на инвестиционни решения. Б85Л а) избира да отчита всякакви инвестиционни имоти, като използва модела на справедливата стойност по МСС 40 Инвестиционни имоти; б) избира освобождаването от прилагане на метода на собствения капитал по МСС 28 за своите инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия; и в) оценява финансовите си активи по справедлива стойност чрез използване на изискванията на МСФО 9. Б85M

Характерни черти на инвестиционното предприятие

Б85Н

Повече от една инвестиция

Б85O Б85П а) е в началото на своята дейност и все още не е намерило подходящи инвестиции — поради това все още не е изпълнило своя инвестиционен план за придобиване на няколко инвестиции; б) все още не е направило други инвестиции, за да замени тези, от които се е освободило; в) е създадено, за да обедини средствата на инвеститорите в една инвестиция, когато тази инвестиция е невъзможно да бъде направена от отделните инвеститори (например, когато изискваната минимална инвестиция е твърде висока за отделния инвеститор); или г) е в процес на ликвидация.

Повече от един инвеститор

Б85Р Б85С Б85Т а) се намира в период на първично предлагане, който не е изтекъл, а предприятието активно търси подходящи инвеститори; б) все още не е намерило подходящи инвеститори, за да замени участията в собствеността, които са били обратно изкупени; или в) е в процес на ликвидация.

Несвързани инвеститори

Б85У Б85Ф

Участия в собствеността

Б85Х Б85Ц ИЗИСКВАНИЯ ЗА ОТЧИТАНЕ

Консолидационни процедури

Б86 а) се обединяват съответните активи, пасиви, собствен капитал, приходи, разходи и парични потоци на предприятието майка с тези на неговите дъщерни предприятия; б) се прихваща (отстранява) балансовата стойност на инвестицията на предприятието майка във всяко от дъщерните предприятия, както и делът на предприятието майка в собствения капитал на всяко от дъщерните предприятия (в МСФО 3 е обяснено отчитането на всяка свързана репутация); в) изцяло се отстраняват вътрешногруповите активи и пасиви, собствен капитал, приходи, разходи и парични потоци, свързани със сделки между предприятия от групата (изцяло се отстраняват печалбите или загубите в резултат от вътрешногрупови сделки, които са признати в активите, като например материални запаси и дълготрайни активи). Вътрешногруповите загуби може да бъдат признак за обезценка, която трябва да бъде призната в консолидираните финансови отчети. МСС 12 Данъци върху дохода се прилага за временните разлики, които възникват вследствие на елиминирането на печалбите и загубите от вътрешногрупови сделки.

Единни счетоводни политики

Б87

Оценяване

Б88

Потенциални права на глас

Б89 Б90 Б91

Отчетна дата

Б92 Б93

Неконтролиращи участия

Б94 Б95

Промени в дела, държан от притежателите на неконтролиращи участия

Б96

Загуба на контрол

Б97 а) те са сключени по едно и също време или с общ замисъл; б) те сформират една единствена сделка, предназначена да постигне цялостен търговски ефект; в) възникването на едно споразумение зависи от възникването на поне още едно друго споразумение; г) едно споразумение, разглеждано само по себе си, не е икономически обосновано, но е икономически обосновано, разглеждано заедно с другите споразумения. Пример за това е, когато дадена продажба на акции е извършена под пазарната цена и е компенсирана с последваща продажба на цена над пазарната. Б98 а) отписва: i) активите (включително всякаква репутация) и пасивите на дъщерното предприятие по тяхната балансова сума към датата, на която контролът е изгубен; и ii) балансовата стойност на всички неконтролиращи участия в бившето дъщерно предприятие към датата, на която контролът е изгубен (включително всякакви компоненти на другия всеобхватен доход, относим към тях); б) признава: i) справедливата стойност на полученото плащане, ако има такова, от сделката, събитието или обстоятелствата, които са довели до загубата на контрол; ii) ако сделката, събитието или обстоятелствата, които са довели до загубата на контрол, включва разпределение на акции на дъщерното предприятие между собствениците в качеството им на собственици — това разпределение; и iii) всяка инвестиция, задържана в бившето дъщерно предприятие, по справедлива стойност към датата, на която контролът е изгубен; в) прекласифицира към печалбата или загубата или прехвърля директно в неразпределената печалба, ако това се изисква в съответствие с други МСФО, сумите, признати в друг всеобхватен доход във връзка с дъщерното предприятие на базата, описана в параграф Б99; г) признава всяка разлика, появила се в резултат като печалба или загуба в печалбата или загубата, относима към предприятието майка. Б99 ОТЧИТАНЕ НА ПРОМЯНА НА СТАТУТА НА ИНВЕСТИЦИОННОТО ПРЕДПРИЯТИЕ Б100 Б101 Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО и е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА В1 В1A В1Б В1Г ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ В2 В2A В2Б В3 а) предприятия, които са консолидирани към тази дата в съответствие с МСС 27 Консолидирани и самостоятелни финансови отчети и Разяснение 12 на ПКР Консолидация — предприятия със специално предназначение, и продължават да се консолидират в съответствие с настоящия МСФО; или б) предприятия, които не са консолидирани към тази дата в съответствие с МСС 27 и Разяснение12 на ПКР, и продължават да не се консолидират в съответствие с настоящия МСФО. В3A В3Б а) предишната балансова стойност на дъщерното предприятие; и б) справедливата стойност на инвестицията на инвестиционното предприятие в дъщерното предприятие. Съвкупният размер на всички корекции на справедливата стойност, които преди са били признати в другия всеобхватен доход, се прехвърлят към неразпределената печалба в началото на годишния период, непосредствено предхождащ датата на първоначалното прилагане. В3В В3Г В3Д В3Е В4 а) ако предприятието, в което е инвестирано, е стопанска дейност (съгласно определението в МСФО 3 Бизнес комбинации) – оценява активите, пасивите и неконтролиращите участия в споменатото предприятие, което преди това не е било консолидирано, сякаш предприятието, в което е инвестирано, е било консолидирано (и следователно е приложило отчитане на придобиване в съответствие с МСФО 3), считано от датата, на която инвеститорът е придобил контрол върху споменатото предприятие въз основа на изискванията на настоящия МСФО. Инвеститорът коригира с обратна сила данните за годишния период, непосредствено предхождащ датата на първоначалното прилагане. Когато датата на придобиване на контрол е преди началото на непосредствено предхождащия период, инвеститорът признава като корекция на собствения капитал към началото на непосредствено предхождащия период всяка разлика между: i) стойността на признатите активи, пасиви и неконтролиращи участия; и ii) предишната балансова стойност на участието на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано.

б) ако предприятието, в което е инвестирано, не е стопанска дейност (съгласно определението в МСФО 3) – оценява активите, пасивите и неконтролиращите участия в споменатото предприятие, което преди това не е било консолидирано, сякаш предприятието, в което е инвестирано, е било консолидирано (като прилага метода на придобиването, описан в МСФО 3, без да признава никаква репутация за предприятието, в което е инвестирано), считано от датата, на която инвеститорът е придобил контрол върху споменатото предприятие въз основа на изискванията на настоящия МСФО. Инвеститорът коригира с обратна сила данните за годишния период, непосредствено предхождащ датата на първоначалното прилагане. Когато датата на придобиване на контрол е преди началото на непосредствено предхождащия период, инвеститорът признава като корекция на собствения капитал към началото на непосредствено предхождащия период всяка разлика между: i) стойността на признатите активи, пасиви и неконтролиращи участия; и ii) предишната балансова стойност на участието на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано. В4A а) ако предприятието, в което е инвестирано, е стопанска дейност – прилага изискванията на МСФО 3, считано от датата, която се счита за дата на придобиване. Датата, която се счита за дата на придобиване, е началото на най-ранния период, за който прилагането на параграф В4, буква а) е практически приложимо, което може да е текущият период; б) ако предприятието, в което е инвестирано, не е стопанска дейност – прилага метода на придобиване, описан в МСФО 3, без да признава никаква репутация от предприятието, в което е инвестирано, считано от датата, която се счита за дата на придобиване. Датата, която се счита за дата на придобиване, е началото на най-ранния период, за който прилагането на параграф В4, буква б) е практически приложимо, което може да е текущият период. Инвеститорът коригира с обратна сила данните за годишния период, непосредствено предхождащ датата на първоначалното прилагане, освен ако началото на най-ранния период, за който прилагането на настоящия параграф е практически приложимо, е текущият период. Когато датата, която се счита за дата на придобиване, е преди началото на непосредствено предхождащия период, инвеститорът признава като корекция на собствения капитал към началото на непосредствено предхождащия период всяка разлика между: в) стойността на признатите активи, пасиви и неконтролиращи участия; и г) предишната балансова стойност на участието на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано. Ако най-ранният период, за който прилагането на настоящия параграф е практически приложимо, е текущият период, корекцията на собствения капитал се признава към началото на текущия период. В4Б В4В а) изискванията на настоящия МСФО за всички периоди, за които предприятието, в което е инвестирано, е консолидирано с обратна сила в съответствие с параграфи В4—В4А; или б) изискванията на версията на МСС 27, издадена през 2003 г. (МСС 27 (2003 г.), за периодите преди датата на влизане в сила на МСС 27 (2008 г.) и изискванията на настоящия МСФО за периодите след тази дата. В5 а) предишната балансова стойност на активите, пасивите и неконтролиращите участия; и б) признатата стойност на участието на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано. В5A а) предишната балансова стойност на активите, пасивите и неконтролиращите участия; и б) признатата стойност на участието на инвеститора в предприятието, в което е инвестирано. Ако най-ранният период, за който прилагането на настоящия параграф е практически възможно, е текущият период, корекцията на собствения капитал се признава към началото на текущия период. В6 а) предприятието не преизчислява никакво разпределение на печалби или загуби за отчетни периоди, преди да е приложило изменението в параграф Б94 за първи път; б) изискванията по параграфи 23 и Б96 за отчитане на промените в участията в собствеността на дадено дъщерно предприятие след получаване на контрол не се прилагат за промените, които са възникнали, преди предприятието да е приложило тези изменения за първи път. в) предприятието не преизчислява балансовата стойност на дадена инвестиция в бивше дъщерно предприятие, ако е изгубило контрола, преди да е приложило измененията на параграфи 25 и Б97—Б99 за първи път. Освен това предприятието не преизчислява никаква печалба или загуба във връзка със загубата на контрол върху дадено дъщерно предприятие, която е възникналау преди да е приложило за първи път измененията в параграфи 25 и Б97—Б99.

Позовавания на „непосредствено предхождащия период“

В6A В6Б

Позовавания на МСФО 9

В7 ОТМЯНА НА ДРУГИ МСФО В8 В9

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 11

Съвместни споразумения

ЦЕЛ

1

Постигане на целта

2 ОБХВАТ

3

СЪВМЕСТНИ СПОРАЗУМЕНИЯ

4

5

а)

страните са обвързани от договорно споразумение (вж. параграфи Б2—Б4);

б)

договорното споразумение предоставя на две или повече от тези страни съвместен контрол върху споразумението (вж. параграфи 7—13).

6

Съвместен контрол

7

8 9 10 11 12 13

Видове съвместни споразумения

14

15

16

17 18 19 ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ НА СТРАНИТЕ ПО СЪВМЕСТНО СПОРАЗУМЕНИЕ

Съвместни дейности

20

а)

своите активи, включително своя дял във всички активи, които се държат съвместно;

б)

своите пасиви, включително своя дял във всички пасиви, които се поемат съвместно;

в)

своите приходи от продажбата на дела си в получената от съвместната дейност продукция;

г)

своя дял от приходите от продажбата на продукцията на съвместната дейност; и

д)

своите разходи, включително дела си от всички съвместно направени разходи.

21 21A 22 23

Съвместни предприятия

24

25 САМОСТОЯТЕЛНИ ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ

26

а)

съвместна дейност – в съответствие с параграфи 20–22;

б)

съвместно предприятие – в съответствие с параграф 10 от МСС 27 Самостоятелни финансови отчети.

27

а)

съвместна дейност – в съответствие с параграф 23;

б)

съвместно предприятие – в съответствие с МСФО 9, освен ако предприятието има значително влияние върху съвместното предприятие, в който случай се прилага параграф 10 от МСС 27 (изменен през 2011 г.).

Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

съвместно предприятие

Споразумение, върху което две или повече страни упражняват съвместен контрол.

съвместен контрол

Уредено с договор поделяне на контрола върху дадено споразумение, което съществува само когато решенията по отношение на значимите дейности изискват единодушното съгласие на страните, поделящи си контрола.

съвместна дейност

Съвместно споразумение, чрез което страните, които упражняват съвместен контрол върху споразумението, имат права върху активите и задължения по отношение на пасивите, свързани със споразумението.

контролиращи участник в съвместна дейност

Страна в съвместна дейност, която упражнява съвместен контрол върху тази съвместна дейност.

съвместно предприятие Съвместно споразумение, чрез което страните, които упражняват съвместен контрол върху споразумението, имат права върху нетните активи по споразумението.

контролиращ участник в съвместно предприятие

Страна в съвместно предприятие, която упражнява съвместен контрол върху това съвместно предприятие.

страна по съвместно споразумение

Предприятие, което участва в съвместно споразумение, независимо дали предприятието притежава съвместен контрол върху съвместното споразумение.

отделно предприятие (структура)

Отделно разграничима финансова структура, в това число отделни юридически лица или уставни дружества, независимо дали тези предприятия имат юридическа правосубектност. Следните термини са определени в МСС 27 (изменен през 2011 г.), МСС 28 (изменен през 2011 г.) и МСФО 10 Консолидирани финансови отчети и се използват в настоящия МСФО със значенията, предвидени в споменатите МСФО: — контрол върху предприятие, в което е инвестирано — метод на собствения капитал — правомощия — защитни права — значими дейности — самостоятелни финансови отчети — значително влияние. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 1—27 и то е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

Б1 СЪВМЕСТНИ СПОРАЗУМЕНИЯ

Договорно споразумение (параграф 5)

Б2 Б3 Б4 а) целта, дейността и продължителността на съвместното споразумение; б) назначаването на членовете на съвета на директорите или равностоен управляващ орган на съвместното споразумение; в) процеса на вземане на решения: въпросите, които изискват решения от страните, правата на глас на страните и изискваното ниво на подкрепа за тези въпроси. Процесът на вземане на решения, който е отразен в договорното споразумение, създава съвместен контрол върху споразумението (вж. параграфи Б5—Б11). г) капиталовите или други вноски, изисквани от страните; д) разпределението между страните на активите, пасивите, приходите, разходите или печалбата или загубата, свързани със съвместното споразумение.

Съвместен контрол (параграфи 7—13)

Б5 Б6 Б7 Б8

Примери за прилагане

Пример 1

Приемаме, че три страни установяват споразумение: А притежава право на 50 процента от гласовете в споразумението, Б притежава 30 процента и В — 20 процента. В договорното споразумение между А, Б и В е предвидено, че за вземане на решения по отношение на значимите дейности на споразумението са необходими най-малко 75 процента от правата на глас. Въпреки че може да спре приемането на всяко решение, А не контролира споразумението, защото се нуждае от съгласието на Б. Условията на тяхното договорно споразумение, според които за вземане на решения по отношение на значимите дейности се изискват най-малко 75 процента от правата на глас, предполагат, че А и Б притежават съвместен контрол върху споразумението, защото решенията по отношение на съответните дейности не може да се вземат без съгласието както на А, така и на Б.

Пример 2

Приемаме, че по дадено споразумение има три страни: А притежава право на 50 процента от гласовете в споразумението, а Б и В притежават по 25 процента. В договорното споразумение между А, Б и В е предвидено, че за вземане на решения по отношение на значимите дейности на споразумението са необходими най-малко 75 процента от правата на глас. Въпреки че може да спре приемането на всяко решение, А не контролира споразумението, защото се нуждае от съгласието на Б или В. За достигане на 75 процента от правата на глас обаче има повече от една комбинация от страни, които могат да се споразумеят (т.е. или А и Б, или А и В). При това положение, за да се счита за съвместно споразумение, в договорното споразумение между страните трябва да е уточнено коя комбинация от страните е необходимо да даде единодушното си съгласие при вземане на решения по отношение на значимите дейности на споразумението.

Пример 3

Нека допуснем, че имаме споразумение, в което А и Б притежават право на по 35 процента от гласовете в предприятието, а останалите 30 процента са разпределени сред голям брой страни. Вземането на решения по отношение на значимите дейности изисква одобрение от мнозинството от правата на глас. А и Б притежават съвместен контрол върху споразумението, само ако в договорното споразумение е посочено, че решенията по отношение на значимите дейности на споразумението изискват съгласието и на А, и на Б. Б9 Б10

преценка на съвместния контрол

Б11 ВИДОВЕ СЪВМЕСТНИ СПОРАЗУМЕНИЯ (ПАРАГРАФИ 14–19) Б12 Б13 Б14

Класифициране на съвместните споразумения

Б15 а) структурата на съвместното споразумение (вж. параграфи Б16–Б21); б) когато съвместното споразумение е структурирано чрез отделно предприятие: i) правната форма на отделното предприятие (вж. параграфи Б22—Б24); ii) условията на договорното споразумение (вж. параграфи Б25—Б28); и iii) други факти и обстоятелства по целесъобразност (вж. параграфи Б29—Б33).

Структура на съвместното споразумение

Съвместни споразумения, които не са структурирани като отделни предприятия

Б16 Б17 Б18

Съвместни споразумения, които са структурирани като отделно предприятие

Б19 Б20 Б21 а) права върху активите и задължения по отношение на пасивите, свързани със споразумението (т.е. споразумението е съвместна дейност); или б) права върху нетните активи на споразумението (т.е. споразумението е съвместно предприятие).

Класифициране на съвместно споразумение: преценка на правата и задълженията на страните, произтичащи от споразумението

Правна форма на отделното предприятие

Б22 Б23 Б24

Преценяване на условията на договорното споразумение

Б25 Б26

Пример за прилагане

Пример 4

Приемаме, че две страни структурират съвместно споразумение като регистрирано предприятие (капиталово търговско дружество). Всяка страна притежава 50-процентно участие в собствеността на регистрираното предприятие. Регистрирането дава възможност за отделяне на предприятието от неговите собственици и, в резултат на това, активите и пасивите, държани в предприятието, са активи и пасиви на регистрираното предприятие. В такъв случай преценката на правата и задълженията, предоставени на страните от правната форма на отделното предприятие, показва, че страните имат права върху нетните активи на предприятието. Страните обаче променят характеристиките на регистрацията посредством своето договорно споразумение по такъв начин, че всяка от тях притежава участие в активите на регистрираното предприятие и носи отговорност за определена част от пасивите на регистрираното предприятие. Подобни договорни промени на характеристиките на капиталово търговско дружество могат да доведат до определянето на предприятието като съвместна дейност. Б27

Преценяване на условията на договорното споразумение

Съвместна дейност Съвместно предприятие

Условията на договорното споразумение

Договорното споразумение предоставя на страните в съвместното споразумение права върху активите и задължения по отношение на пасивите на споразумението. Договорното споразумение предоставя на страните по съвместното споразумение права върху нетните активи на споразумението (т.е. отделното предприятие, а не страните, има права върху активите и задължения за пасивите на предприятието).

Права върху активи

Договорното споразумение предвижда, че страните по съвместното споразумение споделят всички участия (например права, права на собственост или собственост) в активите на споразумението в определени части (например пропорционално на участие на страните в собствеността на споразумението или пропорционално на извършваната посредством споразумението дейност, която е пряко относима към тях). Договорното споразумение предвижда, че внесените в споразумението активи или тези, които впоследствие са придобити от съвместното споразумение, са активи на споразумението. Страните нямат участия (например нямат права, право на собственост или собственост) в активите на предприятието.

Задължения по отношение на пасивите

Договорното споразумение предвижда, че страните по съвместното споразумение си поделят всички пасиви, задължения, разходи и разноски в определено съотношение (например пропорционално на участието на страните в собствеността на споразумението или пропорционално на извършваната посредством споразумението дейност, която е пряко отнесена към тях). Договорното споразумение предвижда, че съвместното споразумение носи отговорност за дълговете и задълженията на споразумението.

Договорното споразумение предвижда, че страните по съвместното споразумение отговарят пред споразумението само до размера на съответните си инвестиции в споразумението или на съответните си задължения за внасяне на невнесения или допълнителен капитал по споразумението, или и двете. Договорното споразумение предвижда, че страните по съвместното споразумение отговарят за исковете (вземанията), предявени от трети страни. Договорното споразумение гласи, че кредиторите на съвместното споразумение нямат права на регресен иск срещу никоя страна, що се отнася до дългове или задължения на предприятието.

Приходи, разходи, печалба или загуба

Договорното споразумение предвижда разпределение на приходите и разходите въз основа на относителните резултати на всяка страна по съвместното споразумение. Например договорното споразумение би могло да предвижда, че приходите и разходите се разпределят въз основа на използвания от всяка от страните капацитет на съвместно експлоатирана машина, който би могъл да се различава от техните участия в собствеността на съвместното споразумение. В други случаи страните може да са се договорили да разделят печалбата или загубата от споразумението в определено съотношение, като участието на страната в собствеността на споразумението. Това не би попречило споразумението да се счита за съвместна дейност, ако страните имат права върху активите и задължения по отношение на пасивите на споразумението. Договорното споразумение предвижда дела на всяка страна в печалбата или загубата от дейността на споразумението.

Гаранции

Страните по съвместното споразумение често трябва да предоставят гаранции на трети страни, които например получават услуга от съвместното споразумение или му предоставят финансиране. Предоставянето на такива гаранции или ангажирането от страните да предоставят такива само по себе си не определя, че съвместното споразумение е съвместна дейност. Характеристиката, която определя дали съвместното споразумение е съвместна дейност или съвместно предприятие, е дали страните имат задължения по отношение на пасивите на предприятието (за някои от които страните може да са или да не са предоставили гаранция). Б28

Преценка на други факти и обстоятелства

Б29 Б30 Б31 Б32

Пример за прилагане

Пример 5

Приемаме, че две страни структурират съвместно споразумение като регистрирано предприятие (капиталово търговско дружество) (предприятие В), в което всяка от страните притежава по 50 процента участие в собствеността. Целта на предприятието е да произвежда материали, които са необходими за собствените, индивидуални производствени процеси на страните. Споразумението гарантира, че страните експлоатират съоръжението, което произвежда материалите, в съответствие с количествените и качествените спецификации на страните. Правната форма на предприятие В (регистрирано предприятие – капиталово търговско дружество), чрез което се осъществяват дейностите, първо показва, че активите и пасивите, държани в предприятие В, са активи и пасиви на предприятие В. В договорното споразумение между страните не е посочено, че страните имат права върху активите или задължения за пасивите на предприятие В. Следователно правната форма на предприятие В и договорното споразумение показват, че предприятието е съвместно предприятие. Страните обаче разглеждат така също следните аспекти на споразумението: — страните са се уговорили да закупуват цялата продукция, произведена от предприятие В, в съотношение 50:50. Предприятие В не може да продава никаква част от продукцията си на трети страни, освен ако това бъде одобрено от двете страни по споразумението. Тъй като целта на споразумението е да предоставя на страните продукцията, от която имат нужда, се очаква такива продажби към трети страни да са редки и несъществени. — Цената на продаваната на страните продукция е определена от двете страни на равнище, предвидено да покрива производствените и административните разходи на предприятие В. Въз основа на този модел на работа предприятието е предвидено да функционира на равновесната точка. По отношение на действителния контекст, представен по-горе, относими са следните факти и обстоятелства: — задължението на страните да закупуват цялата продукция, произвеждана от предприятие В, отразява изключителната зависимост на предприятие В от страните, що се отнася до генерирането на парични потоци, и, следователно, страните имат задължение да финансират уреждането на пасивите на предприятие В, — фактът, че страните имат права върху цялата продукция, произведена от предприятие В, означава, че страните получават и, следователно, имат права върху всички икономически ползи от активите на предприятие В. Тези факти и обстоятелства показват, че споразумението е съвместна дейност. При тези обстоятелства заключението по отношение на класификацията на съвместното споразумение не би се променило, ако страните, вместо сами да използват дяловете си в продукцията в последващ производствен процес, продават дяловете си в продукцията на трети страни. Ако страните променят условията на договорното споразумение по такъв начин, че споразумението да може да продава продукция на трети страни, това би довело до поемане от предприятие В на рискове, свързани с търсенето и материалните запаси, както и кредитен риск. В такъв случай подобна промяна на фактите и обстоятелствата би наложила повторна преценка на класификацията на съвместното споразумение. Посочените факти и обстоятелства биха показали, че споразумението е съвместно предприятие. Б33

Класифициране на съвместно споразумение, структурирано като отделно предприятие

ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ НА СТРАНИТЕ ПО СЪВМЕСТНО СПОРАЗУМЕНИЕ (ПАРАГРАФИ 21А–22)

Счетоводно отчитане на придобиванията на участия в съвместни дейности

Б33A а) оценка по справедлива стойност на разграничимите активи и пасиви, различни от отчетните обекти, за които са дадени изключения в МСФО 3 и други МСФО; б) признаване на разходите, свързани с придобиването, като разходи през периода, през който са извършени разходите и са получени услугите, с изключение на това, че разходите за емитиране на дългови или капиталови ценни книжа се признават в съответствие с МСС 32 Финансови инструменти: представяне и МФСО 9 (56); в) признаване на отсрочените данъчни активи и отсрочените данъчни пасиви, произтичащи от първоначалното признаване на активите или пасивите, с изключение на отсрочените данъчни пасиви, произтичащи от първоначалното признаване на репутацията, както се изисква от МСФО 3 и МСС 12 Данъци върху дохода за бизнес комбинациите; г) признаване на превишението на възнаграждението, прехвърлено върху нетната сума към датата на придобиване от стойностите на разграничимите придобити активи и поети пасиви, ако има такива, като репутация; и д) проверка за обезценка на единица, генерираща парични потоци, към която е била разпределяна репутация най-малко ежегодно, и винаги когато са налице признаци, че единицата може да е обезценена, в съответствие с МСС 36 Обезценка на активи за репутацията, придобита в бизнес комбинация. Б33Б Б33В Б33ВA Б33Г

Отчитане на продажби или вноски в активите на съвместна дейност

Б34 Б35

Отчитане на покупки на активи от съвместната дейност

Б36 Б37 Допълнение В

Дата на влизане в сила, преходни разпоредби и отмяна на други МСФО

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО и е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА В1 В1A В1AA В1АБ

Преходни разпоредби

В1Б

Съвместни предприятия – преминаване от пропорционална консолидация към метода на собствения капитал

В2 В3 В4 В5 В6

Съвместни дейности – преминаване от метода на собствения капитал към отчитане на активите и пасивите

В7 В8 В9 а) прихваща срещу всяка репутация, свързана с инвестицията, като всяка остатъчна разлика се коригира в съответствие с неразпределената печалба към началото на непосредствено предхождащия период, ако нетната сума на признатите активи и пасиви, включително всяка репутация, е по-висока от отписаната инвестиция (и всички други статии, които са били част от нетната инвестиция на предприятието); б) коригира в съответствие с неразпределената печалба към началото на непосредствено предхождащия период, ако нетната сума на признатите активи и пасиви, включително всяка репутация, е по-ниска от отписаната инвестиция (и всички други отчетни обекти, които са били част от нетната инвестиция на предприятието). В10 В11

Преходни разпоредби в самостоятелните финансови отчети на предприятието

В12 а) отписва инвестицията и признава активите и пасивите, свързани с неговото участие в съвместната дейност, в размери, определени в съответствие с параграфи В7—В9; б) представя равнение между отписаната инвестиция и признатите активи и пасиви заедно с всяка остатъчна разлика, която се коригира в неразпределената печалба към началото на непосредствено предхождащия период. В13

Позовавания на „непосредствено предхождащия период“

В13А В13Б

Позовавания на МСФО 9

В14

Счетоводно отчитане на придобиванията на участия в съвместни дейности

В14A ОТМЯНА НА ДРУГИ МСФО В15 а) МСС 31 Дялове в съвместни предприятия; и б) Разяснение 13 на ПКР Съвместно контролирани предприятия — непарични вноски от контролиращите съдружници.

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 12

Оповестяване на участията в други предприятия

ЦЕЛ

1

а)

естеството на неговите участия в други предприятия и свързаните с тях рискове; и

б)

въздействието от тези участия върху неговото финансово състояние, финансови резултати и парични потоци.

Постигане на целта

2 а) по-важните преценки и предположения (допускания), които е направило при определянето на следното: i) естество на участието си в друго предприятие или споразумение ii) вида на съвместното споразумение, в което то има дял (параграфи 7–9); iii) че то отговаря на определението за инвестиционно предприятие, ако е приложимо (параграф 9А); и б) информация за участията си в: i) дъщерни предприятия (параграфи 10—19); ii) съвместни споразумения и асоциирани предприятия (параграфи 20–23); и iii)

структурирани предприятия, които не са контролирани от предприятието (неконсолидирани структурирани предприятия) (параграфи 24—31). 3 4 ОБХВАТ 5 а) дъщерни предприятия; б) съвместни споразумения (съвместни дейности или съвместни предприятия); в) асоциирани предприятия; г) неконсолидирани структурирани предприятия. 5A 6 а) плановете за доходи след напускане или други планове за дългосрочни доходи на наетите лица, за които се прилага МСС 19 Доходи на наетите лица; б) самостоятелните финансови отчети на предприятието, за които се прилага МСС 27 Самостоятелни финансови отчети. Въпреки това: i) ако предприятието има участия в неконсолидирани структурирани предприятия и изготвя самостоятелни финансови отчети като свои единствени финансови отчети, то прилага изискванията по параграфи 24–31 при изготвянето на тези самостоятелни финансови отчети; ii) инвестиционно предприятие, което изготвя финансови отчети, където, в съответствие с параграф 31 от МСФО 10, всички негови дъщерни предприятия са оценени по справедлива стойност в печалбата или загубата, извършва изискваните от настоящия МСФО оповестявания за инвестиционните предприятия. в) участие на предприятието в съвместно споразумение, без обаче да упражнява съвместен контрол върху него, освен ако участието води до значително влияние върху споразумението или е участие в структурирано предприятие; г) участие в друго предприятие, което се отчита в съответствие с МСФО 9 Финансови инструменти. Предприятието обаче прилага настоящия МСФО: i) когато това участие е в асоциирано или съвместно предприятие, което в съответствие с МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия се оценява по справедлива стойност през печалбата или загубата; или ii) когато това участие е в неконсолидирано структурирано предприятие. ЗНАЧИМИ ПРЕЦЕНКИ И ПРЕДПОЛОЖЕНИЯ

7

а)

че има контрол върху друго предприятие, т.е. предприятието, в което е инвестирано, както е описано в параграфи 5 и 6 от МСФО 10 Консолидирани финансови отчети;

б)

че има съвместен контрол върху споразумение или значително влияние върху друго предприятие; и

в)

вида на съвместното споразумение (т.е. съвместна дейност или съвместно предприятие), когато съвместното споразумение е структурирано като отделно предприятие.

8 9 а) то не контролира друго предприятие, въпреки че притежава право на повече от половината гласове в него; б) то контролира друго предприятие, дори ако притежава право на по-малко от половината гласове в него; в) то е агент (представител) или принципал (главна страна) (вж. параграфи 58—72 от МСФО 10); г) то няма значително влияние, въпреки че притежава право на 20 % или повече от гласовете на друго предприятие; д) то има значително влияние, въпреки че притежава право на по-малко от 20 % от гласовете на друго предприятие.

Статут на инвестиционното предприятие

9A

9Б а) общата справедлива стойност, считано от датата на промяна на статута, на дъщерните предприятия, които престават да бъдат консолидирани; б) общия размер на печалбата или загубата, ако има такива, изчислени в съответствие с параграф Б101 от МСФО 10; и в) статията или статиите в печалбата или загубата, в които е призната печалбата или загубата (ако не е представена отделно). УЧАСТИЯ В ДЪЩЕРНИ ПРЕДПРИЯТИЯ

10

а)

да разберат:

i)

състава на групата; и

ii)

участието, което неконтролиращите участия имат в дейността и паричните потоци на групата (параграф 12); и

б)

да оценят:

i)

естеството и степента на значителните ограничения върху способността му да получава достъп до активите или да ги използва, както и да урежда пасивите (задължения) на групата (параграф 13);

ii)

естеството на рисковете във връзка с участията му в консолидирани структурирани предприятия и промените на тези рискове (параграфи 14—17);

iii)

последствията от промяна на участието му в собствеността на дъщерно предприятие, която не води до загуба на контрол (параграф 18); и

iv)

последиците от загубата на контрол върху дъщерно предприятие през отчетния период (параграф 19).

11 а) датата на края на отчетния период на финансовите отчети на даденото дъщерно предприятие; и б) причината за използване на различна отчетна дата или период.

Участие, което неконтролиращите участия имат в дейността и паричните потоци на групата

12 а) наименованието на дъщерното предприятие; б) основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е различна от държавата на основното място на стопанска дейност) на дъщерното дружество; в) дела на участията в собствеността, притежавани от неконтролиращите участия; г) дела на правата на глас, притежавани от неконтролиращите участия, ако е различен от дела на притежаваното участие в собствеността; д) печалбата или загубата, разпределена към неконтролиращите участия на дъщерното предприятие през отчетния период; е) съвкупните неконтролиращи участия на дъщерното предприятие към края на отчетния период; ж) обобщена финансова информация за дъщерното дружество (вж. параграф Б10).

Естество и степен на значителните ограничения

13 а) значителните ограничения (правни, договорни и регулаторни) върху способността му да получава достъп до активите или да ги използва, както и да урежда пасивите (задълженията) на групата, като: i) ограниченията върху способността на предприятието майка или на дъщерните предприятия да прехвърлят парични средства или други активи към (или от) други предприятия в групата; ii) гаранциите или другите изисквания, които могат да ограничат както изплащането на дивиденти и други разпределения на капитал, така и изплащането или погасяването/възстановяването на заеми и предварителни плащания към (или от) други предприятия в групата; б) естеството на защитните права на неконтролиращите участия и степента, в която те могат значително да ограничат способността на предприятието да получава достъп до активите или да ги използва, както и да урежда пасивите на групата (например, когато предприятието майка е задължено да уреди пасивите на дъщерно предприятие преди уреждането на собствените си пасиви или когато за достъп до активите или да използването им, или за уреждането на пасивите на дъщерното предприятие се изисква одобрение от неконтролиращите участия); в) балансовите стойности в консолидираните финансови отчети на активите и пасивите, за които се прилагат тези ограничения.

Естество на рисковете във връзка с участията на предприятието в консолидирани структурирани предприятия

14 15 а) вида и размера на предоставената подкрепа, включително ситуациите, при които предприятието майка или неговите дъщерни дружества са съдействали на структурираното предприятие да получи финансова подкрепа; и б) причините за предоставяне на подкрепата. 16 17

Последици от промени в участието на предприятие майка в собствеността на дъщерно предприятие, които не водят до загуба на контрол

18

Последици от загубата на контрол върху дъщерно предприятие през отчетния период

19 а) дела от тази печалба или загуба, съотнесени към оценяването на всяка инвестиция, задържана в бившето дъщерно предприятие по справедливата ѝ стойност към датата на загуба на контрола; и б) статията или статиите в печалбата или загубата, в които е призната печалбата или загубата (ако не е представена отделно). УЧАСТИЯ В НЕКОНСОЛИДИРАНИ ДЪЩЕРНИ ПРЕДПРИЯТИЯ (ИНВЕСТИЦИОННИ ПРЕДПРИЯТИЯ) 19A 19Б а) наименованието на дъщерното предприятие; б) основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е различна от държавата на основното място на стопанска дейност) на дъщерното предприятие; и в) дела на участието в собствеността, притежавано от инвестиционното предприятие и – ако е различен – дела на притежаваните права на глас. 19В 19Г а) естеството и степента на всякакви значителни ограничения (например, възникнали в резултат на заемни споразумения, нормативни изисквания или договорни споразумения) на възможността неконсолидираното дъщерно предприятие да прехвърля средства към инвестиционното предприятие под формата на парични дивиденти или за изплащане на заеми или аванси, предоставени на неконосолидираното дъщерно предприятие от инвестиционното предприятие; и б) всякакви текущи поети задължения или намерения за осигуряване на финансова или друга подкрепа на неконсолидирано дъщерно предприятие, включително поети задължения или намерения за подпомагане на дъщерно предприятие за получаването на финансова помощ. 19Д а) вида и размера на подкрепата, предоставена на всяко неконсолидирано дъщерно предприятие; и б) причините за предоставяне на подкрепата. 19Е 19Ж УЧАСТИЯ В СЪВМЕСТНИ СПОРАЗУМЕНИЯ И АСОЦИИРАНИ ПРЕДПРИЯТИЯ

20

а)

естеството, степента и финансовото въздействие на участията му в съвместни споразумения и асоциирани предприятия, включително естеството и въздействието на договорните му взаимоотношения с други инвеститори със съвместен контрол или значително влияние върху съвместните споразумения и асоциираните предприятия (параграфи 21 и 22); и

б)

естеството на рисковете, свързани с неговите участия в съвместни и асоциирани предприятия, и промените в тези рискове (параграф 23).

Естество, степен и финансово въздействие на участията на предприятието в съвместни споразумения и асоциирани предприятия

21 а) за всяко съвместно споразумение и асоциирано предприятие, които са съществени за отчитащото се предприятие: i) наименованието на съвместното споразумение или асоциираното предприятие; ii) естеството на отношенията на предприятието със съвместното споразумение или асоциираното предприятие (като например се опише естеството на дейността на съвместното споразумение или асоциираното предприятие и се посочи дали те са от стратегическо значение за дейността на предприятието); iii) основното място на стопанска дейност (и държавата на учредяване, ако е приложимо и ако тя е различна от държавата на основното място на стопанска дейност) на съвместното споразумение или асоциираното предприятие; iv) дела на участието в собствеността или участващия дял, а ако има разлика – и дела на притежаваните права на глас (ако е приложимо); б) за всяко съвместно и асоциирано предприятие, които са съществени за отчитащото се предприятие: i) дали инвестицията в съвместното или асоциираното предприятие се оценява, като се използва методът на собствения капитал или по справедлива стойност; ii) обобщена финансова информация за съвместното или асоциираното предприятие, както е посочено в параграфи Б12 и Б13; iii) ако съвместното или асоциираното предприятие се отчита по метода на собствения капитал — справедливата стойност на инвестицията му в съвместното или асоциираното предприятие, ако съществува обявена пазарна цена за инвестицията; в) финансова информация, както е посочено в параграф Б16, за инвестициите на предприятието в съвместни и асоциирани предприятия, които поотделно не са съществени: i) общо за всички поотделно несъществени съвместни предприятия и поотделно; ii) общо за всички поотделно несъществени асоциирани предприятия. 21A 22 а) естеството и степента на всякакви значителни ограничения (например, възникващи в резултат на заемни споразумения, нормативни изисквания, договорни споразумения между инвеститори със съвместен контрол или значително влияние върху съвместно или асоциирано предприятие) върху способността на съвместните или асоциираните предприятия да прехвърлят средства към предприятието под формата на парични дивиденти или да погасяват заеми или да възстановяват предварителни плащания, направени от предприятието; б) когато финансовите отчети на съвместното или асоциираното предприятие, използвани при прилагане на метода на собствения капитал, са към отчетна дата или за период, различни от тези за предприятието: i) датата на края на отчетния период на финансовите отчети на даденото съвместно или асоциирано предприятие; и ii) причината за използване на различна отчетна дата или период. в) непризнатия дял на загубите на съвместното или асоциираното предприятие както за даден отчетен период, така и като обща сума, ако предприятието е прекратило признаването на своя дял в загубите на съвместното или асоциираното предприятие при прилагането на метода на собствения капитал.

Рискове във връзка с участията на предприятието в съвместни и асоциирани предприятия

23 а) поетите от него задължения по отношение на съвместните предприятия отделно от останалите поети задължения, както е посочено в параграфи Б18—Б20. б) в съответствие с МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи, освен ако вероятността от загуба е малка — поетите условни пасиви във връзка с участията му в съвместни или асоциирани предприятия (включително неговия дял условни пасиви, поети съвместно с другите инвеститори със съвместен контрол или значително влияние върху съвместните или асоциираните предприятия), отделно от останалите условни пасиви. УЧАСТИЯ В НЕКОНСОЛИДИРАНИ СТРУКТУРИРАНИ ПРЕДПРИЯТИЯ

24

а)

да разберат естеството и обхвата на неговите участия в неконсолидирани структурирани предприятия (параграфи 26—28); и

б)

да оценят естеството на рисковете във връзка с участията му в неконсолидирани структурирани предприятия и промените в тези рискове (параграфи 29—31).

25 25A

Естество на участията

26 27 а) как определя какви структурирани предприятия е спонсорирало; б)

приходите от тези структурирани предприятия през отчетния период, включително описание на вида представен приход; и в) балансовата стойност (към момента на прехвърляне) на всички активи, прехвърлени на тези структурирани предприятия през отчетния период. 28

Естество на рисковете

29 а) балансовата стойност на активите и пасивите, призната във финансовите му отчети, във връзка с неговите участия в неконсолидирани структурирани предприятия; б) статиите от отчета за финансовото състояние, в които тези активи и пасиви са признати; в) стойността, която най-добре отразява максималната изложеност на загуба от участията му в структурирани неконсолидирани предприятия, включително как се определя максималната изложеност на загуба. Ако предприятието не може да определи количествено максималната си изложеност на загуба от участията си в неконсолидирани структурирани предприятия, то оповестява този факт и причините за това; г) сравнение на балансовата стойност на активите и пасивите на предприятието, които имат отношение към участията му в неконсолидирани структурирани предприятия, както и максималната изложеност на загуба от тези предприятия. 30 а) вида и размера на предоставената подкрепа, включително ситуациите, при които предприятието е съдействало на структурираното предприятие да получи финансова подкрепа; и б) причините за предоставяне на подкрепата. 31 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

приходи от структурирано предприятие

За целите на настоящия МСФО приходите (доходите) от структурирано предприятие включват, но не само: многократни и еднократни такси, лихви, дивиденти, печалба или загуба от последващо оценяване или отписване на участия в структурирани предприятия и печалба или загуба от прехвърляне на активи и пасиви към структурираното предприятие.

участие в друго предприятие

За целите на настоящия МСФО участие (дялово участие) в друго предприятие са договорни и извъндоговорни отношения, които излагат предприятието на променливост на доходите в зависимост от резултатите на другото предприятие. Участието в друго предприятие може да се удостоверява със, но не само: държани инструменти на собствения капитал или дългови инструменти, както и други форми на взаимоотношение като например предоставянето на финансиране, подкрепа за ликвидността, кредитно подобрение и гаранции. В него се включват средствата, чрез които дадено предприятие упражнява контрол или съвместен контрол, или значително влияние над друго предприятие. Предприятието няма непременно участие в друго предприятие само защото поддържа с него типично взаимоотношение клиент—доставчик. В параграфи Б7—Б9 се предоставя допълнителна информация за участията в други предприятия. В параграфи Б55–Б57 от МСФО 10 се обяснява променливостта на доходите (възвръщаемостта).

структурирано предприятие

Предприятие, чийто модел е такъв, че гласуването или подобните права не са основен фактор при решаването на това кой контролира предприятието — например, когато правата на глас се отнасят само до административни задачи, а значимите дейности са ръководени чрез договорни споразумения. В параграфи Б22—Б24 се предоставя допълнителна информация за структурираните предприятия. Следните термини са определени в МСС 27 (изменен през 2011 г.), МСС 28 (изменен през 2011 г.), МСФО 10 и МСФО 11 Съвместни споразумения и се използват в настоящия МСФО със значенията, посочени в споменатите МСФО: — асоциирано предприятие — консолидирани финансови отчети — контрол върху предприятие — метод на собствения капитал

— група — инвестиционно предприятие — съвместно споразумение — съвместен контрол — съвместна дейност — съвместно предприятие — неконтролиращо участие — предприятие майка — защитни права — значими дейности — самостоятелни финансови отчети — отделно предприятие (структура) — значително влияние — дъщерно предприятие. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 1—31 и то е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

Б1 ОБОБЩАВАНЕ (АГРЕГИРАНЕ) (ПАРАГРАФ 4) Б2 Б3 Б4 а) дъщерни предприятия; б) съвместни предприятия; в) съвместни дейности; г) асоциирани предприятия; и д) неконсолидирани структурирани предприятия. Б5 Б6 а) естеството на дейностите (например предприятие за научноизследователска и развойна дейност или за секюритизиране на револвиращи кредитни карти); б) отрасловата класификация; в) географското разположение (напр. държава или регион). УЧАСТИЯ В ДРУГИ ПРЕДПРИЯТИЯ Б7 Б8 Б9 ОБОБЩЕНА ФИНАНСОВА ИНФОРМАЦИЯ ЗА ДЪЩЕРНИ, СЪВМЕСТНИ И АСОЦИИРАНИ ПРЕДПРИЯТИЯ (ПАРАГРАФИ 12 И 21) Б10 а) дивидентите, изплатени на неконтролиращите участия; б) обобщена финансова информация за активите, пасивите, печалбата или загубата и паричните потоци на дъщерното предприятие, която да даде възможност на ползвателите да разберат участието, което неконтролиращите участия имат в дейността и паричните потоци на групата. Тази информация може да включва, но не само: текущи активи, нетекущи активи, текущи пасиви, нетекущи пасиви, приходи, печалба или загуба и общ размер на всеобхватния доход. Б11 Б12 а) дивидентите, получени от съвместното или асоциираното предприятие; б) обобщена финансова информация за съвместното или асоциираното предприятие (вж. параграфи Б14 и Б15), включително, но не само: i) текущите активи; ii) нетекущите активи; iii) текущите пасиви; iv) нетекущите пасиви; v) приходите; vi) печалбата или загубата от продължаващи дейности; vii) печалбата или загубата след данъчно облагане от преустановени дейности; viii) другия всеобхватен доход; ix) общия размер на всеобхватния доход. Б13 а) паричните средства и паричните еквиваленти, включени в параграф Б12, буква б), подточка i); б) текущите финансови пасиви (с изключение на търговските и други задължения и провизии), включени в параграфи Б12, буква б), подточка iii); в) нетекущите финансови пасиви (с изключение на търговските и други задължения и провизии), включени в параграф Б12, буква б), подточка iv); г) амортизацията; д) приходите от лихви; е) разходите за лихви; ж) разходите или приходите от данъци върху дохода. Б14 а) сумите, включени в изготвените съгласно МСФО финансови отчети на съвместното или асоциираното предприятие се коригират, за да се отразят корекциите, направени от предприятието при използването на метода на собствения капитал, например корекции в справедливата стойност, направени към момента на придобиване, и корекции за разлики в счетоводната политика; б) предприятието представя равнение на представената обобщената финансова информация към балансовата стойност на своето участие в съвместното или асоциираното предприятие. Б15 а) предприятието оценява своето участие в съвместното или асоциираното предприятие по справедлива стойност в съответствие с МСС 28 (изменен през 2011 г.); и б) съвместното или асоциираното предприятие не изготвя финансови отчети съгласно МСФО и изготвянето на тази основа ще бъде практически неприложимо или ще породи неоправдани разходи. В този случай предприятието оповестява базата, на която е изготвена обобщената финансова информация. Б16 а) печалбата или загубата от продължаващи дейности; б) печалбата или загубата след данъчно облагане от преустановени дейности; в) другия всеобхватен доход; г) общия размер на всеобхватния доход. Предприятието оповестява информацията отделно за съвместните и асоциираните предприятия. Б17 ПОЕТИ ЗАДЪЛЖЕНИЯ ПО ОТНОШЕНИЕ НА СЪВМЕСТНИ ПРЕДПРИЯТИЯ (ПАРАГРАФ 23, БУКВА А)) Б18 Б19 а) непризнати поети задължения за предоставяне на финансиране или ресурси в резултат например на: i) споразумение за учредяване или придобиване на съвместно предприятие (които, например, изискват предприятието да предоставя финансиране за определен период); ii) капиталоемки проекти, предприети от съвместното предприятие; iii) безусловни задължения за покупка, включително доставяне на оборудване, материални запаси или услуги, които предприятието е задължено да купува от съвместното предприятие или от негово име; iv) непризнати поети задължения за предоставяне на заеми или друг вид финансова подкрепа на съвместното предприятие; v) непризнати поети задължения за предоставяне на ресурси на съвместното предприятие, като например активи или услуги; vi) други неотменими непризнати поети задължения, отнасящи се до съвместно предприятие; б) непризнати поети задължения за придобиване на участието (или на част от него) на друга страна в собствеността на съвместното предприятие при настъпването или ненастъпването на определено събитие в бъдеще. Б20 УЧАСТИЯ В НЕКОНСОЛИДИРАНИ СТРУКТУРИРАНИ ПРЕДПРИЯТИЯ (ПАРАГРАФИ 24—31)

Структурирани предприятия

Б21 Б22 а) ограничена дейност; б) тясна и точно определена цел, като например за осъществяване на данъчно изгоден лизинг, извършване на научноизследователска и развойна дейност, осигуряване на източник на капитал или финансиране на предприятието или предоставяне на инвестиционни възможности за инвеститорите чрез прехвърляне към тях на рискове и ползи, свързани с негови активи; в) недостатъчен собствен капитал, за да му позволи да финансира дейността си без подчинена финансова подкрепа; г) финансиране под формата на многобройни договорно свързани инструменти на инвеститори, които създават концентрации на кредитен или други рискове (траншове). Б23 а) секюритизиращи структури; б) обезпечени с активи финансирания; в) някои инвестиционни фондове. Б24

Естество на рисковете от участия в неконсолидирани структурирани предприятия (параграфи 29—31)

Б25 Б26 а) условията на споразумение, което може да изисква от предприятието да предоставя финансова подкрепа на неконсолидираното структурирано предприятие (например споразумения за ликвидност или задействащи се при определен кредитен рейтинг задължения за закупуване на активи на структурираното предприятие или предоставяне на финансова подкрепа), включително: i) описание на събития или обстоятелства, които биха могли да изложат отчитащото се предприятие на загуба; ii) дали съществуват условия, които биха ограничили задължението; iii) дали има и други страни, които осигуряват финансова подкрепа и ако има такива — къде се нарежда по ранг задължението на отчитащото се предприятие спрямо тези на другите страни; б) загубите, понесени от предприятието през отчетния период, свързани с неговите участия в неконсолидирани структурирани предприятия; в) видовете доход, които предприятието е получило през отчетния период от участията си в неконсолидирани структурирани предприятия; г) дали от предприятието се изисква да поема загуби на неконсолидираното структурирано предприятие преди другите страни, максималният размер на такива загуби за предприятието и (ако е приложимо) — рангът и размерът на потенциалните загуби, които се поемат от страните, чиито участия са с по-нисък ранг от това на предприятието в неконсолидираното структурирано предприятие; д) информация за всички споразумения за ликвидност, гаранции или други поети задължения с трети страни, които могат да повлияят на справедливата стойност или на рисковия профил на участията на предприятието в неконсолидирани структурирани предприятия; е) трудностите, които неконсолидираното структурирано предприятие е изпитало при финансирането на дейността си през отчетния период; ж) във връзка с финансирането на неконсолидираното структурирано предприятие — формите на финансиране (например търговски ценни книжа или средносрочни облигации) и среднопретегления им срок. Тази информация може да включва анализ на падежите на активите и финансирането на неконсолидираното структурирано предприятие, ако то има дългосрочни активи, финансирани от краткосрочно финансиране. Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО и е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ В1 В1A В1Б В1В В1Г В2 В2A В2Б ПОЗОВАВАНИЯ НА МСФО 9 В3

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 13

Оценяване по справедлива стойност

ЦЕЛ

1

а)

се определя понятието за справедлива стойност;

б)

се задава рамката за оценяване на справедливата стойност в отделен МСФО; и

в)

се изискват оповестявания относно оценките по справедлива стойност

2 3 4 ОБХВАТ

5

6 а) сделките с плащане на базата на акции, попадащи в обхвата на МСФО 2 Плащане на базата на акции; б) лизинговите сделки, отчитани в съответствие с МСФО 16 Лизинг; и в) оценките, които имат някои сходства с оценяването по справедлива стойност, но не представляват такова — като оценката по нетна реализируема стойност по МСС 2 Материални запаси или по стойността в употреба по МСС 36 Обезценка на активи. 7 а) активите на планове, оценени по справедлива стойност в съответствие с МСС 19 Доходи на наетите лица; б) инвестициите на плановете за пенсионно осигуряване, оценени по справедлива стойност в съответствие с МСС 26 Счетоводство и отчитане на плановете за пенсионно осигуряване; и в) активите, за които възстановимата стойност е равна на справедливата стойност, намалена с разходите за освобождаване в съответствие с МСС 36. 8 ОЦЕНЯВАНЕ

Определение за справедлива стойност

9

10

Актив или пасив

11

а)

състоянието и местоположението на актива; и

б)

ограниченията, ако има такива, относно продажбата или използването на този актив.

12 13 а) отделен актив или пасив (например финансов инструмент или нефинансов актив); или б) група от активи, група от пасиви или група от активи и пасиви (напр. единица, генерираща парични потоци, или стопанска дейност). 14

Сделка

15

16

а)

на основния пазар за този актив или пасив; или

б)

при липсата на основен пазар — на най-изгодния пазар за този актив или пасив. 17 18 19 20 21

Пазарни участници

22

23 а) актив или пасив; б) основен (или най-изгоден) пазар за този актив или пасив; и в) пазарни участници, с които предприятието може да сключи сделка на този пазар.

Цена

24

25 26

Прилагане към нефинансовите активи

Оптимално използване на нефинансовите активи

27

28 а) физически възможно е това използване, при което се отчитат физическите характеристики на актива, които пазарните участници биха взели предвид при определянето на цената на актива (например местоположението или размера на даден имот); б) законово допустимо е това използване, при което се отчитат всички правни ограничения върху използването на актива, които пазарните участници биха взели предвид при определянето на цената на актива (например правилата за зониране, приложими за даден имот); в) финансово осъществимо е това използване, при което се отчита дали използването на актива, което е физически възможно и законово допустимо, генерира достатъчен приход или парични потоци (като се вземат предвид разходите за преобразуване на актива за това използване), за да се получи такава възвръщаемост, каквато пазарните участници биха изисквали от инвестиция в такъв актив, използван по такъв начин. 29 30

Основа на остойностяването на нефинансовите активи

31 а) оптималното използването на нефинансовия актив може да осигури максимална стойност за пазарните участници чрез използването му с други активи в група (например инсталиран или другояче пригоден за ползване) или с други активи и пасиви (например стопанска дейност); i) ако оптималното използване на актива е използването му в комбинация с други активи или с други активи и пасиви, справедливата стойност на актива е цената, която ще се получи при сделка за продажба на актива при условията към момента, като се приеме, че активът ще се използва с други активи или с други активи и пасиви, както и че тези активи и пасиви (т.е. допълващите го активи и съответните пасиви) ще бъдат достъпни за пазарните участници; ii) пасивите, свързани с актива и с допълващите активи, включват пасивите, които финансират оборотния капитал, но не включват тези, които се използват за финансиране на активи, различни от тези в рамките на групата активи; iii) допусканията за оптимално използване на нефинансовия актив са съгласувани за всички активи (за които се отнася оптималното ползване) от групата активи или от групата активи и пасиви, в рамките на която ще се използва активът; б) оптималното използване на нефинансовия актив може самостоятелно да осигури максимална стойност за пазарните участници; ако оптималното използване на актива е използването му самостоятелно, справедливата стойност на актива е цената, която ще се получи при сделка за продажба на актива при условията към момента на пазарните участници, които ще го използват самостоятелно. 32 33

Прилагане за пасивите и инструментите на собствения капитал на предприятието

Общи принципи

34

а)

пасивът остава непогасен, като изпълнението на задължението ще се изисква от пазарния участник приобретател; на датата на оценката пасивът не се урежда с контрагента, нито се погасява по друг начин;

б)

инструментът на собствения капитал на предприятието остава непогасен, като правата и задълженията, свързани с инструмента, се поемат от пазарния участник приобретател; на датата на оценяване инструментът не се анулира, нито се погасява по друг начин.

35 36

Пасиви и инструменти на собствения капитал, държани от други страни като активи

37

38 а) като използва обявената цена на активен пазар за идентичния отчетен обект, държан от друга страна като актив, ако тази цена е налице; б) ако тази цена не е налице — като използва други наблюдаеми входящи данни като обявената цена на пазар, който не е активен за идентичния отчетен обект, държан от друга страна като актив;

в) ако посочените в букви а) и б) цени не са налице — като използва друг способ за остойностяване, като например: i)

подход на базата на доходите (например остойностяване по настояща стойност, при което се вземат предвид бъдещите парични потоци, които пазарен участник би очаквал да получи от държането на пасива или инструмента на собствения капитал като актив; вж. параграфи Б10 и Б11); ii)

пазарен подход (подход на пазарните сравнения) (например използване на обявените цени на подобни пасиви или инструменти на собствения капитал, държани от други страни като активи; вж. параграфи Б5—Б7). 39 а) обявената цена на актива се отнася до подобен (но не идентичен) пасив или инструмент на собствения капитал, държан от друга страна като актив. Пасивът или инструментът на собствения капитал например може да има специална характеристика (например кредитното качество на емитента), която е различна от тази, отразена в справедливата стойност на сходен пасив или инструмент на собствения капитал, държан като актив; б) разчетната единица за актива не е същата като за пасива или инструмента на собствения капитал. Например понякога при пасивите цената на даден актив представлява комбинираната цена за дадена група, съставена от дължимите от емитента суми и кредитното подобрение на трета страна. Ако разчетната единица за пасива не е за комбинираната група, целта е да се оцени справедливата стойност на пасива на емитента, а не справедливата стойност на комбинираната група. По този начин предприятието ще коригира наличната цена на актива, за да изключи въздействието от кредитното подобрение на третата страна.

Пасиви и инструменти на собствения капитал, които не са държани от други страни като активи

40

41 а) бъдещите изходящи парични потоци, които даден пазарен участник би очаквал да понесе при изпълнението на задължение, включително компенсацията, която даден пазарен участник би изисквал, за поемането на задължението (вж. параграфи Б31—Б33). б) сумата, която даден пазарен участник би получил, за да придобие или издаде идентичен пасив или инструмент на собствения капитал, като използва евентуалните допускания на пазарните участници, когато определят цената на идентичен отчетен обект (например с идентични кредитни характеристики) на основния (или най-изгодния) пазар за издаване на пасив или на инструмент на собствения капитал, при същите договорни условия.

Риск от неизпълнение на задължение

42

43 а) от това дали пасивът е задължение за предоставяне на парични средства (финансов пасив) или за доставка на стоки или услуги (нефинансов пасив); б) от условията на евентуално кредитно подобрение, свързано с пасива. 44

Ограничение, предотвратяващо прехвърлянето на пасив или на инструмент на собствения капитал на предприятието

45 46

Финансов пасив с характеристика „при поискване“

47

Прилагане за финансови активи и финансови пасиви с прихващащи се позиции към пазарни рискове или към кредитен риск от контрагента

48 49 а) управлява групата от финансови активи и финансови пасиви въз основа на нетната експозиция на предприятието към определен пазарен риск (или рискове) или към кредитния риск от даден контрагент в съответствие с документираната стратегия за управление на риска или за инвестиции; б) на тази основа предоставя информация на ключовия управленски персонал на предприятието за групата финансови активи и финансови пасиви, както е определено в МСС 24 Оповестяване на свързаните лица; и в) от него се изисква или то е избрало да оценява тези финансови активи и финансови пасиви по справедлива стойност в отчета за финансовото състояние към края на всеки отчетен период. 50 51 52

Изложеност (експозиция) към пазарни рискове

53 54 55

Изложеност на кредитен риск от даден контрагент

56

Справедлива стойност при първоначалното признаване

57 58 59 60

Способи за остойностяване

61

62 63 64 65 а) развият се нови пазари; б) стане налична нова информация; в) използвана преди информация вече не е налична; г) способите за остойностяване се усъвършенстват; или д) пазарните условия се променят. 66

Входящи данни при способите за остойностяване

Общи принципи

67

68 69

Входящи данни на базата на покупно-продажните цени

70 71

Йерархия на справедливите стойности

72 73 74 75

Входящи данни от 1-во ниво

76 77 78 а) на основния пазар или при отсъствие на такъв — на най-изгодния пазар за дадения актив или пасив; и б) на това дали предприятието може да сключи сделка за дадения актив или пасив на цената на този пазар към датата на оценяване. 79 а) когато предприятието притежава голям брой сходни (но не идентични) активи или пасиви (например дългови ценни книжа), които са оценени по справедлива стойност и когато за всеки отделен актив или пасив е налице, но не е лесно достъпна, обявена цена на активен пазар (т.е. предвид големия брой сходни активи или пасиви, притежавани от предприятието, би било трудно да се получи ценова информация за всеки отделен актив или пасив към датата на оценяване). В този случай, като практически целесъобразна мярка, предприятието може да определи справедливата стойност по алтернативен метод за ценообразуване, при който не се разчита изключително на обявените цени (например ценообразуване по матрица). Използването на алтернативен метод за ценообразуване обаче води до оценка по справедлива стойност, категоризирана на по-ниско ниво в йерархията на справедливите стойности; б) когато обявената цена на активен пазар не представлява справедливата стойност към датата на оценяване. Такъв би могъл да бъде случаят, ако например след приключването на даден пазарен ден, но преди датата на оценяване, настъпят важни събития (например сделки на пазара, на който има пряка връзка между продавач и купувач, сделки на брокерския пазар или съобщения). Предприятието създава и последователно прилага политика на установяване на събитията, които биха могли да повлияят на оценяването по справедлива стойност. Въпреки това, ако обявената цена се коригира, за да се отчете постъпилата нова информация, корекцията води до оценка по справедлива стойност, категоризирана на по-ниско ниво от йерархията на справедливите стойности; в) когато справедливата стойност на даден пасив или инструмент на собствения капитал на предприятието се оценява въз основа на цената за идентичен отчетен обект, търгуван като актив на активен пазар, и тази цена трябва да бъде коригирана, за да бъдат отчетени специфичните за отчетния обект или актива фактори (вж. параграф 39). Ако не се изисква корекция на обявената цена на актива, резултатът е оценка по справедлива стойност, категоризирана на ниво 1 от йерархията на справедливите стойности. Въпреки това всякакво коригиране на обявената цена на актива води до категоризиране на оценката по справедлива стойност на по-ниско ниво от йерархията на справедливите стойности. 80

Входящи данни от 2-ро ниво

81 82 а) обявени цени на подобни активи или пасиви на активни пазари; б) обявени цени на идентични или подобни активи или пасиви на пазари, които не са активни; в) входящи данни, различни от обявените цени, които може да се наблюдават за актива или пасива, например: i) лихвени проценти и криви на доходност, наблюдаеми на обичайно обявявани интервали; ii) предполагаеми колебания; и iii) кредитни спредове; г)

пазарно потвърдени входящи данни.

83 а) състоянието и местоположението на актива; б) степента, в която входящите данни се отнасят до отчетни обекти, които са сравними с актива или пасива (включително факторите, описани в параграф 39); и в) обема или степента на активност на пазарите, на които се наблюдават входящите данни. 84 85

Входящи данни от 3-то ниво

86 87 88 89 90 ОПОВЕСТЯВАНЕ

91

а)

за активите и пасивите, оценявани по справедлива стойност периодично или еднократно в отчета за финансовото състояние след първоначалното признаване — способите за остойностяване и входящите данни, използвани за изготвянето на тези оценки;

б)

за периодичните оценки по справедлива стойност, при които се използват значими ненаблюдаеми входящи данни (от 3-то ниво) — въздействието от оценката върху печалбата или загубата или върху другия всеобхватен доход за периода.

92 а) необходимото равнище на подробност с оглед удовлетворяване на изискванията за оповестяване; б) значението, което трябва да отдаде на всяко отделно изискване; в) необходимата степен на обобщаване или разбивка (разпределение на данните); и г) дали ползвателите на финансовите отчети се нуждаят от допълнителна информация, за да оценят оповестената количествена информация. Ако оповестяванията в съответствие с настоящия МСФО и други МСФО не са достатъчни, за да се постигнат посочените в параграф 91 цели, предприятието оповестява допълнителна информация, необходима, за да се постигнат тези цели. 93 а) за периодичните и еднократните оценки по справедлива стойност — оценката по справедлива стойност в края на отчетния период, а за еднократните оценки по справедлива стойност — причините за тях. Периодични (повтарящи се) са оценките на активите или пасивите по справедлива стойност, които се изискват или позволяват от други МСФО в отчета за финансовото състояние към края на всеки отчетен период. Еднократни (непериодични) са оценките на активите или пасивите по справедлива стойност, които се изискват или позволяват от други МСФО в отчета за финансовото състояние при определени обстоятелства (например когато предприятието оценява актив на разположение за продажба по справедлива стойност, намалена с разходите за продажба в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности, тъй като справедливата стойност на актива, намалена с разходите за продажбата му, е по-ниска от балансовата му стойност); б) за периодичните и еднократните оценки по справедлива стойност — нивото в йерархията на справедливите стойности, на което са категоризирани цялостните оценки на справедливата стойност (ниво 1, 2 или 3); в) за активите и пасивите държани в края на отчетния период, които се оценяват по справедлива стойност на периодична основа — размерът на всяко прехвърляне между 1-во и 2-ро ниво в йерархията на справедливите стойности и причините за него, както и политиката на предприятието за определяне на случаите, когато се приема, че има прехвърляне между нива (вж. параграф 95). Прехвърлянията към всяко ниво се оповестяват и разглеждат отделно от прехвърлянията от всяко ниво; г) за периодичните и еднократните оценки по справедлива стойност, категоризирани на нива 2 и 3 от йерархията на справедливите стойности — описание на използваните при оценяването по справедлива стойност способи за остойностяване и входящи данни. Ако е имало промяна в даден способ за остойностяване (например преминаване от подход на пазарните сравнения към подход на базата на доходите или използването на допълнителен способ за остойностяване), предприятието оповестява това изменение и причините за него. За оценките по справедлива стойност, категоризирани на ниво 3 от йерархията на справедливите стойности, предприятието предоставя количествена информация за значимите ненаблюдаеми входящи данни, използвани при оценяването по справедлива стойност. От предприятието не се изисква да създава количествена информация, за да се съобрази с това изискване за оповестяване, ако количествените ненаблюдаеми входящи данни не са разработени от предприятието при оценяването на справедливата стойност (например, ако предприятието използва цени от предишни сделки или некоригирана ценова информация от трети лица). Все пак при това оповестяване предприятието не може да пренебрегва количествените ненаблюдаеми входящи данни, които са значими за оценяването на справедливата стойност и които са достъпни при разумни условия за предприятието; д) за периодичните оценки по справедлива стойност, категоризирани на ниво 3 от йерархията на справедливите стойности — равнение на началните с крайните салда, като се оповестяват отделно настъпилите през периода изменения в резултат на: i) общата печалба или загуба за периода, призната в печалбата или загубата, и статиите в рамките на печалбата или загубата, където е призната тази печалба или загуба; ii) общата печалба или загуба за периода, призната в другия всеобхватен доход, и статиите в рамките на другия всеобхватен доход, където е призната тази печалба или загуба; iii) покупките, продажбите, емисиите и урежданията на задължения (всеки от тези видове промени се оповестява отделно); iv) размерът на евентуалните прехвърляния към или от ниво 3 от йерархията на справедливите стойности, причините за тях, както и политиката на предприятието за определяне на случаите, когато се приема, че има прехвърляне между нива (вж. параграф 95). Прехвърлянията към ниво 3 се оповестяват и разглеждат отделно от прехвърлянията от ниво 3; е) за периодичните оценки по справедлива стойност, категоризирани на ниво 3 от йерархията на справедливите стойности — размерът на общата печалба или загуба за периода в буква д), подточка i), включена в печалбата или загубата в резултат на изменение на нереализираната печалба или загуба, свързана с активите и пасивите, държани към края на отчетния период, и статиите в рамките на печалбата или загубата, където е призната тази нереализирана печалба или загуба; ж) за периодичните и еднократните оценки по справедлива стойност, категоризирани на ниво 3 от йерархията на справедливите стойности — описание на процеса на остойностяване, използван от предприятието (например как предприятието определя политиката си на остойностяване и анализира измененията в оценките на справедливата стойност между различните периоди); з) за периодичните оценки по справедлива стойност, категоризирани в ниво 3 от йерархията на справедливите стойности: i) за всички тези оценки — текстово описание на чувствителността на оценката на справедливата стойност към измененията при ненаблюдаемите входящи данни, ако промяна на стойността при тези входящи данни може да доведе до значително по-висока или по-ниска оценка по справедлива стойност. При наличието на взаимовръзки между тези входящи данни и други ненаблюдаеми входящи данни, използвани при оценяването на справедливата стойност, предприятието също така предоставя описание на тези взаимовръзки и на начина, по който те биха могли да увеличат или смекчат въздействието на измененията при ненаблюдаемите входящи данни върху оценката по справедлива стойност. За да бъде изпълнено това изискване за оповестяване, текстовото описание на чувствителността към измененията при ненаблюдаемите входящи данни включва като минимално изискване оповестените в съответствие с разпоредбите на буква г) ненаблюдаеми входящи данни;

ii) за финансовите активи и пасиви, ако изменението при една или повече ненаблюдаеми входящи данни с оглед отразяването на възможни основателни алтернативни допускания би довела до съществено изменение на справедливата стойност, предприятието обявява този факт и оповестява въздействието от тези изменения. Предприятието оповестява как е изчислено въздействието от изменението, направено с оглед отразяването на възможно основателно алтернативно допускане. За тази цел значимостта се преценява по отношение на печалбата или загубата и общия размер на активите или на пасивите или — когато промените в справедливата стойност са признати в другия всеобхватен доход — по отношение на общия размер на собствения капитал; i) за периодичните и еднократните оценки по справедлива стойност — ако оптималното използване на нефинансов актив се различава от неговата текуща употреба, предприятието оповестява този факт, както и защо нефинансовият актив се използва по начин, който се различава от оптималното използване. 94 а) естеството, характеристиките и рисковете на дадения актив или пасив; и б) нивото в йерархията на справедливите стойности, на което е категоризирана оценката по справедлива стойност. Броят на класовете може при необходимост да е по-голям за оценките по справедлива стойност, категоризирани на ниво 3 от йерархията на справедливите стойности, тъй като тези оценки съдържат по-голяма степен на несигурност и субективност. За определянето на подходящите класове активи и пасиви, за които се изисква оповестяване на оценките на справедливата стойност, е необходима преценка. Класът активи и пасиви обикновено изисква по-подробна разбивка от статиите, представени в отчета за финансовото състояние. Въпреки това, предприятието предоставя достатъчна информация, за да се позволи равнение със статиите, представени в отчета за финансовото състояние. Ако класът за даден актив или пасив е определен в друг МСФО, предприятието може да използва този клас при оповестяванията, изисквани в настоящия МСФО, ако този клас отговаря на изискванията в настоящия параграф. 95 а) датата на събитието или изменението на обстоятелствата, породили прехвърлянето; б) началото на отчетния период; в) края на отчетния период; 96 97 98 99 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО.

активен пазар

Пазар, на който сделките за даден актив или пасив се извършват с достатъчна честота и обем, така че се осигурява непрекъсната ценова информация.

подход на базата на разходите

Способ за остойностяване, който отразява текущата сума, която би се изисквала, за да се замени годността на актива (често наричана текуща заместителна стойност).

входяща цена

Цената, платена за придобиването на актив или получена за поемането на пасив в разменна сделка.

изходяща цена

Цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив.

очакван паричен поток

Средната стойност на възможните бъдещи парични потоци, претеглена с оглед на вероятността (т.е. средната величина за разпределението).

справедлива стойност

Цената, която би била получена при продажбата на актив или платена при прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване.

оптимално използване

Използването на нефинансов актив от пазарните участници, което би повишило максимално стойността на актива или на групата активи и пасиви (например стопанска дейност), в рамките на която активът ще бъде използван.

подход на базата на доходите

Способи за остойностяване, които превръщат бъдещи суми (например парични потоци или приходи и разходи) в единна настояща (т.е. дисконтирана) сума. Оценката по справедлива стойност се определя въз основа на стойността, посочена от текущите пазарни очаквания за тези бъдещи суми.

входящи данни (хипотези)

Допусканията, с които пазарните участници биха си служили при ценообразуването на актив или пасив, включително допускания за риска като например: а) риска, присъщ на конкретен способ за остойностяване, използван за оценяване по справедлива стойност (например модел на ценообразуване); и б) риска, присъщ на входящите данни при способа за остойностяване. Входящите данни може да бъдат наблюдаеми или ненаблюдаеми.

входящи данни от 1-во ниво

Обявени (некоригирани) цени на активните пазари за идентични активи или пасиви, до които предприятието може да има достъп към датата на оценяване.

входящи данни от 2-ро ниво

Други входящи данни, различни от включените в ниво 1 обявени цени за актива или пасива, които са наблюдаеми пряко или косвено.

входящи данни от 3-то ниво

Ненаблюдаеми входящи данни за актива или пасива.

подход на пазарните сравнения (пазарен подход)

Способ за остойностяване, който използва цени и друга значима информация, генерирана от пазарни сделки с идентични или сравними (т.е. подобни) активи, пасиви или група активи и пасиви, например стопанска дейност.

пазарно потвърдени входящи данни

Входящи данни, произтичащи главно от наблюдаеми пазарни данни или потвърдени от тях чрез корелация или по друг начин.

пазарни участници

Купувачи и продавачи на основния (или най-изгодния) пазар на актив или пасив, които имат всички изброени по-долу характеристики: а) те са независими един от друг, т.е. не са свързани лица по смисъла на МСС 24, въпреки че цената при сделка между свързани лица може да бъде използвана като входящи данни за оценяването на справедливата стойност, ако предприятието разполага с доказателства, че сделката е сключена при пазарни условия; б) те са информирани и имат приемливо разбиране за актива или пасива и сделката, като използват цялата налична информация, включително данни, които могат да бъдат получени чрез обичайна и общоприета комплексна проверка; в) те са в състояние да сключат сделка за актива или пасива; г) те са готови да сключат сделка за актива или пасива, т.е. имат желание, но не са задължени или принудени по друг начин.

най-изгоден пазар

Пазарът, на който след отчитането на разходите по сделката и транспортните разходи сумата, която би била получена за продажбата на актива, е максимална, а сумата, която би била платена за прехвърлянето на пасива, е минимална.

риск от неизпълнение на задължение

Рискът предприятието да не изпълни дадено задължение. Рискът от неизпълнение на задължение може да включва, без да се ограничава само до, собствения кредитен риск на предприятието.

наблюдаеми входящи данни (хипотези)

Входящи данни, разработени при използването на пазарни данни като публично достъпната информация за реални събития или сделки, които освен това отразяват евентуалните допускания на пазарните участници при определянето на цената на актив или пасив.

обичайна сделка

Сделка, която предполага изложеност към пазара за период преди датата на оценяване, за да се даде възможност за пазарни дейности, които са обичайни и общоприети за сделки с такива активи или пасиви; тя не е принудителна сделка (напр. принудителна ликвидация или принудителна продажба).

основен пазар

Пазарът с най-голям обем и ниво на активност за дадения актив или пасив.

премия за риска (рискова премия)

Компенсация, искана от търсещи нисък риск пазарни участници, за понасянето на несигурността, присъща на паричните потоци на даден актив или пасив. Наричана също „корекция за риска“.

разходи по сделката

Разходите за продажбата на актив или прехвърлянето на пасив на основния (или най-изгодния) пазар за този актив или пасив, които са пряко относими към освобождаването от актива или прехвърлянето на пасива и удовлетворяват следните критерии: а) произтичат пряко от сделката и са от основно значение за нея; б) не биха били извършени от предприятието без взето решение за продажбата на актива или прехвърлянето на пасива (подобно на разходите за продажба, определени в МСФО 5).

транспортни разходи

Разходите за транспортирането на актив от местоположението му до основния (или най-изгодния) негов пазар.

разчетна единица

Равнището на обобщеност или разпределение (разбивка) на данните за даден актив или пасив по силата на даден МСФО за целите на признаването.

ненаблюдаеми входящи данни (хипотези)

Входящи данни, за които няма налични пазарни данни и които са разработени при използването на най-достоверната налична информация относно допусканията на пазарните участници при определянето на цената на актив или пасив. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 1—99 и е със същата сила като останалите части на МСФО.

Б1 ПОДХОД НА ОЦЕНЯВАНЕТО ПО СПРАВЕДЛИВА СТОЙНОСТ Б2 а) конкретния актив или пасив, предмет на оценяване (в съответствие със своята разчетна единица); б) за нефинансов актив — уместната за оценяването основа на остойностяване (в съответствие с принципа за оптималното му използване); в) основния (или най-изгодния) пазар за този актив или пасив; г) уместния за оценяването способ (или способи) за остойностяване, предвид наличието на данни, с помощта на които да се разработят входящи данни, които представляват допусканията на пазарните участници при определянето на цената на дадения актив или пасив и нивото в йерархията на справедливите стойности, на което са категоризирани входящите данни. ОСНОВА НА ОСТОЙНОСТЯВАНЕТО НА НЕФИНАНСОВИ АКТИВИ (ПАРАГРАФИ 31—33) Б3 а) справедливата стойност на актива може да бъде една и съща, независимо от това дали активът се използва самостоятелно или в комбинация с други активи или с други активи и пасиви. Такъв може да е случаят, ако активът е стопанска дейност, която пазарните участници ще продължат. При тези обстоятелства сделката ще включва оценка на цялата дейност. Използването на активи като група в текуща стопанска дейност ще генерира полезни взаимодействия, които ще бъдат на разположение на пазарните участници (т.е. взаимодействия по отношение на пазарните участници, който факт от своя страна следва да повлияе върху справедливата стойност на актива, използван самостоятелно или в комбинация с други активи или с други активи и пасиви); б) използването на актива в комбинация с други активи или с други активи и пасиви може да бъде включено в оценяването на справедливата стойност чрез коригиране стойността на актива, използван самостоятелно. Това би могло да се случи, ако активът е машина и оценяването по справедлива стойност се определя с помощта на наблюдавана цена за подобна машина (неинсталирана или другояче пригодена за ползване), коригирана с транспортните и инсталационните разходи така, че оценяването на справедливата стойност да отразява актуалното състояние и местоположение на машината (инсталирана и пригодена за използване); в) използването на даден актив в комбинация с други активи или с други активи и пасиви може да бъде включено в оценката по справедлива стойност, като се прибегне до допусканията на пазарните участници, използвани за оценяването на справедливата стойност на актива. Ако активът например е незавършено производство на материали, което е уникално и което пазарните участници ще превърнат в готова продукция, оценяването му по справедлива стойност ще допусне, че пазарните участници са придобили или ще придобият специализирано оборудване, необходимо за превръщането на незавършеното производство в продукция; г) използването на даден актив в комбинация с други активи или с други активи и пасиви може да бъде включено в способа за остойностяване, с помощта на който се определя справедливата стойност на този актив. Такъв може да бъде случаят, когато за определяне на справедливата стойност на нематериален актив се използва способът на допълнителните парични потоци, отчитани в рамките на повече от един период, тъй като при него конкретно се взима под внимание приносът на всички допълващи активи и съответните пасиви в групата, в която такъв нематериален актив ще се използва. д) В по-малък брой случаи, когато предприятието използва актив в група активи, предприятието може да оцени актива по стойност, която се приближава до неговата справедлива стойност при разпределяне на справедливата стойност на групата активи сред отделните активи в нея. Такъв може да бъде случаят, ако остойностяването включва недвижими имоти и справедливата стойност на подобрените имоти (т.е. група активи) се разпределя сред съставящите я активи (като земя и подобрения). СПРАВЕДЛИВА СТОЙНОСТ ПРИ ПЪРВОНАЧАЛНОТО ПРИЗНАВАНЕ (ПАРАГРАФИ 57—60) Б4 а) сделката е между свързани страни, въпреки че цената в сделка между свързани лица може да бъде използвана като хипотеза в оценяването на справедливата стойност, ако предприятието разполага с доказателства, че сделката е сключена при пазарни условия; б) сделката се осъществява по принуда или продавачът е принуден да приеме цената на сделката. Такъв може да бъде случаят, когато продавачът изпитва финансови затруднения; в) разчетната единица, представена от цената на сделката, се различава от отчетната единица за актива или пасива, който се оценява по справедлива стойност. Такъв може да бъде например случаят, ако активът или пасивът, който се оценява по справедлива стойност, е само един от елементите на сделката (например при бизнес комбинация), ако сделката включва имплицитни права и привилегии, които се оценяват отделно в съответствие с друг МСФО, или ако в цената на сделката са включени разходи по сделката; г) пазарът, на който се осъществява сделката, е различен от основния (или най-изгодния) пазар. Тези пазари например могат да се окажат различни, ако предприятието е дилър, който сключва сделки с потребители на пазара на дребно, но основният (или най-изгодният) пазар за сделката по продажба е с други дилъри на дилърския пазар. МЕТОДИ ЗА ОСТОЙНОСТЯВАНЕ (ПАРАГРАФИ 61—66)

Подход на пазарните сравнения

Б5 Б6 Б7

Подход на базата на разходите

Б8 Б9

Подход на базата на доходите

Б10 Б11 а) методи за остойностяване на базата на настоящата стойност (виж параграфи Б12—Б30); б) модели за ценообразуване на опции, като формулата Блек—Шулс—Мертон или биномен (т.е. решетъчен) модел, които включват методите за остойностяване на базата на настоящата стойност и отразяват както времевата, така и вътрешноприсъщата стойност на дадена опция; и

в) методът на допълнителната печалба, отчитана в рамките на повече от един период, използван за оценяване на справедливата стойност на някои нематериални активи.

Методи за остойностяване на базата на настоящата стойност

Б12

Компоненти на оценката по настояща стойност

Б13 а) оценка на бъдещите парични потоци за оценявания актив или пасив; б) очаквания относно възможните колебания в размера и разпределението във времето на паричните потоци, представляващи вътрешноприсъщата на тези потоци несигурност; в) стойността на парите във времето, представена от ставката върху безрисковите парични активи, чийто падеж или срок съвпадат с периода, обхванат от паричните потоци, и които не пораждат нито несигурност във времето, нито риск от неизпълнение за притежателя (т.е. безрисков лихвен процент); г) цената за понасяне на несигурността, присъща на паричните потоци (т.е. премия за риска); д) други фактори, които останалите пазарни участници биха взели предвид при съответните обстоятелства; е) за пасив — рискът от неизпълнение на задължение, свързан с пасива, включително собствения кредитен риск на предприятието (т.е. длъжника).

Общи принципи

Б14 а) паричните потоци и дисконтовите проценти отразяват допусканията на пазарните участници при определянето на цената на даден актив или пасив; б) паричните потоци и дисконтовите проценти отчитат само факторите, свързани с оценявания актив или пасив; в) за да се избегне двойното отчитане или неотчитането на въздействието на рисковите фактори, дисконтовите проценти отразяват допусканията, които съответстват на присъщите на паричните потоци рискове; например дисконтов процент, който отразява съществуващата несигурност в очакванията относно бъдещи неизпълнения, е подходящ при използването на договорни парични потоци на заем (т.е. метод на коригиране чрез дисконтиране). До същия този процент не се прибягва при използването на очаквани (т.е. претеглени с оглед на вероятносттта) парични потоци (т.е. метод на очакваната настояща стойност), тъй като очакваните парични потоци вече отразяват допусканията за възможни бъдещи неизпълнения; вместо това следва да се използва дисконтов процент, съизмерим с присъщия риск при очакваните парични потоци. г) допусканията относно паричните потоци и дисконтовите проценти следва да бъдат вътрешно последователни. Например номиналните парични потоци, в които е включен ефектът от инфлацията, се дисконтират с процент, който включва ефекта от инфлацията. Номиналният безрисков лихвен процент включва ефекта от инфлацията. Реалните парични потоци, които изключват ефекта от инфлацията, се дисконтират с процент, който изключва ефекта от инфлацията. По същия начин, паричните потоци след данъчно облагане се дисконтират с дисконтов процент след данъчно облагане. Паричните потоци преди данъчно облагане се дисконтират със съответстващия им процент; д) дисконтовите проценти са в съответствие с базовите икономически фактори на паричната единица на паричните потоци

Риск и несигурност

Б15 Б16 Б17 а) методът на коригиране чрез дисконтиране (вж. параграфи Б18 — Б22) използва коригиран спрямо риска дисконтов процент и договорни, обещани или най-вероятни парични потоци; б) подход 1 на метода на очакваната настояща стойност (вж. параграф Б25) използва коригирани спрямо риска очаквани парични потоци и безрисков лихвен процент; в) подход 2 на метода на очакваната настояща стойност (вж. параграф Б26) използва некоригирани спрямо риска очаквани парични потоци и дисконтов процент, коригиран за включване на изискваната от пазарните участници премия за риска. Този процент е различен от използвания при метода на коригиране чрез дисконтиране.

Метод на коригиране чрез дисконтиране

Б18 Б19 Б20 а) актив Б е договорно право за получаване на 1200 ПЕ за една година и има пазарна цена 1083 ПЕ. По този начин заложената годишна норма на възвръщаемост (т.е. едногодишна пазарна норма на възвращаемост) е 10,8 % [(1200 ПЕ/1083 ПЕ) - 1]; б) актив В е договорно право за получаване на 700 ПЕ за две години и има пазарна цена 566 ПЕ. По този начин заложената годишна норма на възвръщаемост (т.е. едногодишна пазарна норма на възвращаемост) е 11,2 % [(700 ПЕ/566 ПЕ))^0,5 - 1]; в) и трите актива са сравними по отношение на риска (т.е. разпределение на възможните ползи и кредит). Б21 Б22

Метод на очакваната настояща стойност

Б23 Б24 а) несистемен (диверсифицируем) риск, т.е. рискът, специфичен за конкретен актив или пасив; б) системен (недиверсифицируем) риск, т.е. общият риск, споделен от актив или пасив с останалите отчетни обекти в диверсифициран портфейл. Теорията на портфейла твърди, че на пазар в състояние на равновесие пазарните участници ще бъдат компенсирани само за поемането на системния риск, присъщ на паричните потоци. (На неефективни или неуравновесени пазари може да са налице други форми на възвращаемост или компенсация). Б25 Б26 Б27 Възможни парични потоци Вероятност Парични потоци, претеглени с оглед на вероятността 500 ПЕ 15 % 75 ПЕ 800 ПЕ 60 % 480 ПЕ 900 ПЕ 25 % 225 ПЕ Очаквани парични потоци

780 ПЕ Б28 Б29 а) като се използва подход 1, очакваните парични потоци са коригирани с оглед на системния (т.е. пазарния) риск. При липсата на пазарни данни, пряко указващи размера на корекцията с оглед на риска, тази корекция би могла да бъдат получена с помощта на модела за определяне цената на активи, като се използва понятието „безрисков еквивалент“. Например корекцията с оглед на риска (т.е. паричната премия за риска на стойност 22 ПЕ) може да бъде определена с помощта на премията за системен риск от 3 % (780 ПЕ – [780 ПЕ × (1,05/1,08)]), която води до очаквани парични потоци, коригирани с оглед на риска, на стойност 758 ПЕ (780 ПЕ – 22 ПЕ). Сумата 758 ПЕ е равностойността на сигурността на стойност 780 ПЕ и е дисконтирана с безрисков лихвен процент (5 %). Настоящата стойност (т.е. справедливата стойност) на актива е 722 ПЕ (758 ПЕ/1,05). б) когато се използва подход 2, очакваните парични потоци не са коригирани с оглед на системния (т.е. пазарния) риск. Вместо това корекцията с оглед на този риск се включва в дисконтовия процент. Следователно очакваните парични потоци се дисконтират с очаквана норма на възвръщаемост от 8 % (т.е. 5 % безрисков лихвен процент плюс 3 % премия за системен риск). Настоящата стойност (т.е. справедливата стойност) на актива е 722 ПЕ (780 ПЕ/1,08). Б30 ПРИЛАГАНЕ НА МЕТОДИТЕ НА НАСТОЯЩАТА СТОЙНОСТ ЗА ПАСИВИТЕ И ИНСТРУМЕНТИТЕ НА СОБСТВЕНИЯ КАПИТАЛ НА ПРЕДПРИЯТИЕТО, НЕПРИТЕЖАВАНИ ОТ ДРУГИ СТРАНИ КАТО АКТИВИ (ПАРАГРАФИ 40 И 41) Б31 а) предприемане на дейността (т.е. стойността на изпълнението на задължението, например чрез използването на ресурсите, които биха могли да бъдат използвани за други дейности); и б) поемане на риска, свързан със задължението (т.е. премия за риска, която отразява риска действителните изходящи парични потоци да се различават от очакваните изходящи парични потоци;. вж. параграф Б33). Б32 Б33 а) като коригира паричните потоци (например увеличи размера на изходящите парични потоци); или б) като преизчисли процента, използван за дисконтиране на бъдещите парични потоци до настоящата им стойност (т.е. като намали дисконтовия процент). Предприятието се уверява, че избягва двойното отчитане и не пропуска преизчисления за риска. Например, ако очакваните парични потоци се увеличават с оглед компенсацията за поемането на риск, свързан със задължението, дисконтовият процент не се преизчислява, така че да отразява този риск. ВХОДЯЩИ ДАННИ ПРИ МЕТОДИТЕ ЗА ОСТОЙНОСТЯВАНЕ (ПАРАГРАФИ 67—71) Б34 а)

Борсови пазари На борсовия пазар крайните цени са леснодостъпни и в общи линии представляват справедливата стойност. Пример за такъв пазар е Лондонската фондова борса. б)

Дилърски пазари. На дилърския пазар дилърите имат готовност да търгуват (продават или купуват за собствена сметка), предоставяйки ликвидност и използвайки своя капитал за поддържане на набор търгуеми отчетни обекти. Обикновено исканата и предлаганата цена (цената, на която дилърът е склонен да купи, и тази, на която е склонен, съответно, да продаде) е по-достъпна от крайната цена. Извънборсовите пазари (за които цените се отчитат публично) са дилърски пазари. Дилърски пазари съществуват също и за някои други активи и пасиви, включително някои финансови инструменти, стоки и физически активи (например използвано оборудване). в)

Брокерски пазари. На брокерския пазар брокерите се опитват да съберат купувачите и продавачите, но не търгуват за собствена сметка. С други думи, брокерите не използват собствения си капитал за поддържане на набор търгуеми отчетни обекти. Брокерът знае исканата и предлаганата от съответната страна цена, но обикновено нито една от страните не е наясно с ценовите условия на другата. Цените на извършените сделки понякога са достъпни. Брокерските пазари включват електронни съобщителни мрежи, които съвместяват нарежданията за покупка и продажба, както и пазари на търговски и жилищни недвижими имоти. г)

Пазари с пряка връзка между продавач и купувач. На пазарите с пряка връзка между продавач и купувач сделките, както структурирането, така и препродажбите, се договарят независимо без посредник. Публично достъпната информация за тези сделки е малко. ЙЕРАРХИЯ НА СПРАВЕДЛИВИТЕ СТОЙНОСТИ (ПАРАГРАФИ 72—90)

Входящи данни от 2-ро ниво (параграфи 81—85)

Б35 а)

Лихвен суап „плащане на променливи лихви, получаване на фиксирани лихви“, основан на суаповия курс на Лондонския междубанков лихвен процент (LIBOR). Входящи данни от 2-ро ниво представлява суаповият курс на LIBOR, ако този курс е наблюдаем на обичайно обявявани интервали по същество за пълния срок на суапа; б)

Лихвен суап „плащане на променливи лихви, получаване на фиксирани лихви“, основан на крива на доходността в чуждестранна валута. Входящи данни от 2-ро ниво представлява суаповият курс, основан на кривата на доходността в чуждестранна валута, наблюдаема на обичайно обявявани интервали по същество за пълния срок на суапа. Такъв би бил случаят, ако срокът на суапа е 10 години и курсът е наблюдаем на обичайно обявявани интервали за 9 години, при условие че всяка разумна екстраполация на кривата на доходността за 10-тата година няма да бъде от значение за оценяването на справедливата стойност на суапа в неговата цялост; в)

Лихвен суап „плащане на променливи лихви, получаване на фиксирани лихви“, основан на основната лихвена ставка на дадена банка. Входящи данни от 2-ро ниво представлява основната лихвена ставка на банката, получена чрез екстраполация, ако екстраполираните стойности са потвърдени от наблюдаеми пазарни данни, например корелация с лихвен процент, наблюдаем по същество за пълния срок на суапа; г)

Тригодишна опция по търгувани на борсата акции. Входящи данни от 2-ро ниво са предполагаемите колебания на курса на акциите, получени чрез екстраполация за година 3 при наличието на следните две условия: i) цените на едногодишните и двугодишните опции върху акции са наблюдаеми; ii) екстраполираните предполагаеми колебания на цената на тригодишна опция се потвърждават от наблюдаеми пазарни данни по същество за пълния срок на опцията. В този случай предполагаемите колебания могат да бъдат получени чрез екстраполация от предполагаемите колебания на цената на едногодишни и двугодишни опции върху акции и потвърдени от предполагаемите колебания на цената на тригодишни опции при акции на сравними предприятия, при условие че бъде установена корелация с едногодишните и двугодишните предполагаеми колебания; д)

Лицензионно споразумение. За лицензионно споразумение, придобито в бизнес комбинация и неотдавна договорено от придобитото предприятие (страната по лицензионното споразумение) с несвързаната страна, входящи данни от 2-ро ниво представлява лицензионното възнаграждение по договора с несвързаната страна, предвидено първоначално в споразумението; е)

Материални запаси във вид на продукция в обект за търговия на дребно. За материалните запаси във вид на продукция, придобити в бизнес комбинация, входящи данни от 2-ро ниво представлява цената за клиенти на пазара на дребно или цената за търговците на дребно на пазара на едро, коригирана с отчитането на разликите в състоянието и местоположението между отчетния обект от категорията на материалните запаси и сравнимите (т.е. подобни) отчетни обекти от категорията на материалните запаси, така че оценката на справедливата стойност да отразява цената, която би била получена при такава сделка за продажба на материалните запаси на друг търговец на дребно, който ще довърши необходимите усилия по продажбата. Теоретично оценяването на справедливата стойност ще бъде същото, независимо дали цената на дребно е намалена или цената на едро повишена. Обикновено за оценяването на справедливата стойност се използва цената, която изисква най-ниско равнище на субективни корекции. ж)

Държана и използвана сграда. Входящи данни от 2-ро ниво представлява цената на квадратен метър за сградата (множествен показател за оценка), получена чрез наблюдаеми пазарни данни, например множествени показатели, получени чрез цени на наблюдаеми сделки, включващи сравними (т.е. подобни) сгради на подобни места. з)

Единица, генерираща парични потоци. Входящи данни от 2-ро ниво представлява множествен показател за оценка (например на печалбата, приходите или сходен измерител на резултата от дейността), получен от наблюдаеми пазарни данни, например множествени показатели, получени чрез цените на наблюдаеми сделки, сключени от сравними (т.е. подобни) стопански дейности, като се вземат предвид оперативни, пазарни, финансови и нефинансови фактори.

Входящи данни от 3-то ниво (параграфи 86—90)

Б36 а)

Валутен суап с дълъг срок. Входящи данни от 3-то ниво представлява лихвен процент в определена валута, ненаблюдаем и без възможност да бъде потвърден от пазарни данни на обичайно обявявани интервали или по друг начин по същество за пълния срок на валутния суап. Лихвените проценти във валутен суап са суапов курс, изчислен от кривите на доходност на съответните държави.

б)

Тригодишна опция за търгувани на борсата акции. Входящи данни от 3-то ниво представлява историческата променливост, т.е. колебанията на цената на акциите, получени въз основа на историческите цени. Историческата променливост обикновено не отразява текущите очаквания на пазарните участници за бъдещите колебания в стойността на акциите, дори ако е единствената информация, налична за определянето на цената на опция. в)

Лихвен суап. Входящи данни от 3-то ниво представлява корекцията на средната пазарна консенсусна (незадължителна) цена за суап, разработена въз основа на данни, които не са пряко наблюдаеми и не може да бъдат потвърдени по друг начин от наблюдаеми пазарни данни. г)

Пасив във връзка с извеждане от експлоатация, поет в бизнес комбинация. Входящи данни от 3-то ниво представлява текуща приблизителна оценка въз основа на собствените данни на предприятието относно бъдещите изходящи парични потоци в резултат на изпълнението на задължението (включително очакванията на пазарните участници относно разходите за изпълнение на задължението и компенсацията, изисквана от даден участник на пазара при поемане на задължението за демонтиране на актива), ако не съществува обичайно достъпна информация за това, че пазарните участници ще използват други допускания. Тези входящи данни от 3-то ниво се използват в метода на настоящата стойност заедно с други входящи данни, например текущ безрисков лихвен процент или коригиран с отчитане на кредита безрисков лихвен процент, ако отражението на кредитоспособността на предприятието върху справедливата стойност на пасива се отразява в дисконтовия процент, а не в оценката на бъдещите изходящи парични потоци. д)

Единица, генерираща парични потоци. Входящи данни от 3-то ниво представлява финансова прогноза (например на паричните потоци или печалбата или загубата), разработена с помощта на собствени данни на предприятието, ако не съществува обичайно достъпна информация за това, че пазарните участници ще използват други допускания. ОЦЕНЯВАНЕ ПО СПРАВЕДЛИВА СТОЙНОСТ, КОГАТО ОБЕМЪТ ИЛИ АКТИВНОСТТА ПРИ ДАДЕН АКТИВ ИЛИ ПАСИВ СА НАМАЛЕЛИ ЗНАЧИТЕЛНО Б37 а) има малко на брой скорошни сделки; б) обявените цени не са определени въз основа на текущата информация; в) обявените цени се променят значително във времето или сред основните пазарни участници (например някои брокерски пазари); г) Индекси, които преди са били в тясна зависимост със справедливата стойност на актива или пасива, са видимо без зависимост с последните показатели за справедливата стойност на този актив или пасив; д) налице е значително увеличаване на предполагаемите премии за ликвидностен риск, показателите за доходността или за резултатността (например равнището на просрочване на задълженията или размера на загубите) за наблюдаваните сделки или обявените цени в сравнение с оценката на предприятието за очакваните парични потоци, като се вземат предвид всички налични пазарни данни относно кредитния риск и риска от неизпълнение на задълженията по актива или пасива; е) налице е широк спред „купува — продава“ или значително увеличаване на този спред; ж) налице е значителен спад в активността на пазара за нови емисии (т.е. първичния пазар) за актива или пасива, или подобни активи или пасиви, или няма такъв пазар; з) публично достъпната информация е ограничена (например за сделки на пазара, на който има пряка връзка между продавач и купувач). Б38 Б39 Б40 Б41 Б42

Установяване на необичайните сделки

Б43 а) не е имало адекватна изложеност към пазара за период преди датата на оценяване, за да се даде възможност за пазарни дейности, които са обичайни и общоприети за сделките, включващи такива активи или пасиви при актуални пазарни условия; б) обичаен и общоприет пазарен период е имало, но продавачът е търгувал актива или пасива само с един пазарен участник; в) продавачът е в несъстоятелност или се управлява от синдик или близо до такова производство (т.е. продавачът действа при извънредни обстоятелства); г) от продавача се е изисквало да продава, за да удовлетвори подзаконовите или законовите изисквания (т.е. върху продавача е имало принуда); д) цената на сделката е с голямо отклонение в сравнение с други скорошни сделки за същия или подобен актив или пасив; Предприятието прави оценка на конкретния случай, за да определи дали, въз основа на наличните данни, сделката е обичайна. Б44 а) ако данните сочат, че дадена сделка не е обичайна, предприятието, в случай че определя тежест на цената на сделката, ѝ дава малка стойност в сравнение с останалите показатели за справедливата стойност; б) ако данните сочат, че дадена сделка е обичайна, предприятието взима предвид тази цена на сделката; отредената на тази цена на сделката тежест в сравнение с останалите показатели за справедливата стойност зависи от следните факти и обстоятелства, като: i) обема на сделката; ii) сравнимостта на сделката с актива или пасива, който се оценява; iii) близостта на сделката до датата на оценяване; в) ако предприятието не разполага с достатъчно информация, за да определи дали дадена сделка е обичайна или не, то взима предвид цената на сделката. Тази цена обаче може да не отразява справедливата стойност (т.е. цената на сделката не е непременно единственият или основният фактор за оценяването по справедлива стойност или приблизителното оценяване на премията с оглед на пазарния риск). Когато предприятието не разполага с достатъчно информация, за да определи дали сделките са обичайни или не, то отрежда по-малка тежест на тези сделки в сравнение с останалите сделки, за които е известно, че са обичайни. Предприятието не е длъжно да полага прекомерни усилия, за да определи дали дадена сделка е обичайна, но не може да пренебрегва достъпната при разумни усилия информация. Когато предприятието е страна по сделката се приема, че разполага с достатъчно информация, за да направи заключение дали сделката е обичайна.

Използване на обявени цени, предоставяни от трети страни

Б45 Б46 Б47 Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО и е със същата правна сила като останалите части от МСФО.

В1 В2 В3 В4 В5 В6

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 15

Приходи от договори с клиенти

ЦЕЛ

1

Постигане на целта

2 3 4 ОБХВАТ 5 а) лизинговите договори от обхвата на МСФО 16 Лизинг; б) договорите от обхвата на МСФО 17 Застрахователни договори. Все пак предприятието може да избере да прилага настоящия стандарт по отношение на застрахователните договори, чиято основна цел се състои в предоставянето на услуги срещу фиксирана такса в съответствие с параграф 8 от МСФО 17; в) финансовите инструменти и другите договорни права или задължения от обхвата на МСФО 9 Финансови инструменти, МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСФО 11 Съвместни споразумения, МСС 27 Самостоятелни финансови отчети и МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия; и г) непаричната размяна между предприятия с една и съща сфера на стопанска дейност с цел улесняване на продажбите на клиенти или потенциални клиенти. Например настоящият стандарт не се прилага за договор между две нефтени дружества, които са се договорили за размяна на нефт за своевременно задоволяване на търсенето на техните клиенти в различни определени места. 6 7 а) Ако в другите стандарти е посочено как да се разделят и/или първоначално да се оцени една или повече части от договора, тогава предприятието прилага изискванията за разделяне и/или за първоначално оценяване, посочени в тези стандарти. Предприятието изключва от цената на сделката стойността на частта (или частите) от договора, която първоначално е оценена в съответствие с други стандарти, и прилага параграфи 73—86, за да разпредели оставащата стойност от цената на сделката (ако има такава) към всяко задължение за изпълнение в обхвата на настоящия стандарт и към други части на договора, посочени в параграф 7, буква б); б) ако в други стандарти не е посочено как да се разделят и/или първоначално да се оцени една или повече части от договора, тогава предприятието прилага настоящия стандарт за разделянето и/или първоначалното оценяване на частта (или частите) от договора. 8 ПРИЗНАВАНЕ

Разграничаване на договора

9

а)

страните по договора са одобрили договора (в писмен вид, устно или в съответствие с други обичайни търговски практики) и са решени да изпълняват съответните си задължения;

б)

предприятието може да разграничи правата на всяка от страните по отношение на стоките или услугите, които се прехвърлят;

в)

предприятието може да разграничи условията на плащане за стоките или услугите, които трябва да бъдат прехвърлени;

г)

договорът има търговска същност (т.е. в резултат от договора се очаква да се променят рискът, разпределението във времето или размерът на бъдещите парични потоци на предприятието); и

д)

има вероятност предприятието да получи възнаграждението, на което то има право в замяна на стоките или услугите, които ще бъдат прехвърлени на клиента. При оценяването на вероятността възнаграждението да бъде получено предприятието взема предвид само способността и намерението на клиента да заплати размера на възнаграждението в изисквания срок. Размерът на възнаграждението, на което предприятието ще има право, може да бъде по-нисък от цената, посочена в договора, ако възнаграждението е променливо, тъй като предприятието може да предложи на клиента ценова отстъпка (вж. параграф 52).

10 11 12 а) предприятието все още не е прехвърлило обещаните стоки или услуги на клиента; и б) предприятието все още не е получило и все още няма право да получи никакво възнаграждение в замяна за обещаните стоки или услуги. 13 14 15 а) предприятието няма оставащи задължения за прехвърляне на стоки или услуги към клиента и е получило цялото или почти цялото от обещаното от клиента възнаграждение, което не подлежи на възстановяване; или б) договорът е прекратен и полученото от клиента възнаграждение не подлежи на възстановяване. 16

Комбинация от договори

17 а) договорите са договорени в пакет с единна търговска цел; б) размерът на възнаграждението, което следва да бъде платено по един договор, зависи от цената или изпълнението по другия договор; или в) стоките или услугите, които са обещани в договорите (или някои от стоките или услугите, обещани във всеки един от договорите), представляват единно задължение за изпълнение в съответствие с параграфи 22—30.

Промени в договорите

18 19 20 а) обхватът на договора се разширява поради добавянето на обещани стоки или услуги, които са отделни (в съответствие с параграфи 26—30); и б) цената на договора се увеличава със сумата на възнаграждението, което отразява самостоятелните продажни цени на предприятието за допълнителните обещани от предприятието стоки или услуги, и евентуални корекции на тази цена за отразяване на обстоятелствата по конкретния договор. Например, предприятието може да калкулира в самостоятелната продажна цена на допълнителна стока или услуга отстъпка, която клиентът получава, тъй като предприятието не прави свързани с продажбата разходи, които биха възникнали при продажбата на подобна стока или услуга на нов клиент. 21 а) предприятието отчита промяната на договора, все едно съществуващият договор е прекратен и е сключен нов договор, ако оставащите стоки или услуги се различават от стоките или услугите, прехвърлени на или преди датата на изменение на договора. Размерът на възнаграждението, което трябва да бъде отнесено към оставащите задължения за изпълнение (или към оставащите отделни стоки или услуги по единно задължение за изпълнение, разграничени в съответствие с параграф 22, буква б), е сборът от: i) обещаното от клиента възнаграждение (включително вече платените от клиента суми), което е било включено в приблизителната цена на сделката и което не е било признато като приход; и ii) възнаграждението, обещано като част от изменението на договора; б) предприятието отчита изменението на договора, все едно е част от съществуващия договор, ако оставащите стоки или услуги не са отделни и следователно са част от едно единствено задължение за изпълнение, което е частично уредено към датата на изменението на договора. Ефектът, който изменението на договора оказва върху цената на сделката и върху измерването на напредъка, постигнат от предприятието към пълното уреждане на задължението за изпълнение, се признава като корекция на приходите (като увеличение или намаление на приходите) към датата на изменение на договора (т.е. корекцията на приходите се извършва въз основа на съвкупно наваксване); в) ако оставащите стоки или услуги са комбинация от елементи по букви а) и б), тогава предприятието отчита ефекта от изменението върху неудовлетворените (включително частично неудовлетворените) задължения за изпълнение в променения договор по начин, който е съвместим с целите на настоящия параграф.

Разграничаване на задълженията за изпълнение

22

а)

стока или услуга (или набор от стоки или услуги), която е отделна; или

б)

поредица от отделни стоки или услуги, които по същество са еднакви и имат същия модел на прехвърляне към клиента (вж. параграф 23).

23 а) всяка отделна стока или услуга в поредицата, която предприятието обещава да прехвърли на клиента, би отговаряла на критериите по параграф 35 за задължение за изпълнение, уреждано с течение на времето; и б) в съответствие с параграфи 39—40, същият метод би се използвал за измерване на напредъка, постигнат от предприятието, към пълното уреждане на задължението за изпълнение да прехвърли на клиента всяка отделна стока или услуга в поредицата.

Обещания в договори с клиенти

24 25

Отделни стоки или услуги

26 а) продажба на стоки, произведени от предприятието (например стоково-материални запаси на производител); б) препродажба на стоки, закупени от предприятието (например стоки на търговец на дребно); в) препродажба на правата върху стоки или услуги, които са закупени от предприятие (например билет, който се препродава от предприятие, което действа като представляван (принципал), както е описано в параграфи Б34 — Б38);

г) извършване на уредена с договор задача (или задачи) за даден клиент; д) предоставяне на услуга, свързана с готовност за предоставяне на стоки или услуги (например неуточнени актуализации на програмни продукти, които се извършват само ако и когато се налага) или предоставяне на разположение на клиента на стоки или услуги, които той да използва както и когато реши; е) предоставяне на услуга, позволяваща на друга страна да прехвърли стоки или услуги на клиент (например дейност като представител (агент) на друга страна, както е описано в параграфи Б34 — Б38); ж) предоставяне на права, свързани с бъдеща доставка на стоки или услуги, които права клиентът може да препродава или предоставя на свой клиент (например предприятие, което продава продукт на търговец на дребно, обещава да прехвърли допълнителна стока или услуга на дадено лице, което закупува продукта от търговеца на дребно); з) изграждане, производство или създаване на активи от името на клиент; i) предоставяне на лицензи (вж. параграфи Б52—Б63Б); и й) предоставяне на опции за закупуване на допълнителни стоки или услуги (когато тези опции осигуряват на клиента съществено право, както е описано в параграфи Б39 — Б43). 27 а) клиентът може да се възползва от стоката или услугата самостоятелно или заедно с други ресурси, които вече са му на разположение (т.е. стоката или услугата може да бъде отделна); и б) обещанието на предприятието да прехвърли стока или услуга на клиента е отделно разграничимо от други обещания в договора (т.е. обещанието за прехвърляне на стоката или услугата е отделно в контекста на договора). 28 29 а) предприятието предоставя съществена услуга, свързана с обединяването на стоките или услугите с други стоки или услуги, обещани в договора, в пакет от стоки или услуги, които представляват общият продукт или общите продукти, за които клиентът е сключил договора. С други думи, предприятието използва стоките или услугите като суровина за производството или доставката на общия краен продукт или продукти, посочени от клиента; Общият продукт или общите продукти могат да включват повече от един етап, елемент или единица. б) една или повече от стоките или услугите съществено изменя или на свой ред е съществено изменена или адаптирана от една или повече от другите стоки или услуги, обещани в договора. в) стоките или услугите са силно взаимозависими или силно взаимосвързани. С други думи, всяка от стоките или услугите е засегната значително от една или повече от другите стоки или услуги по договора. В някои случаи например две или повече стоки или услуги са значително засегнати една от друга, тъй като предприятието не би било в състояние да изпълни обещанието си, ако прехвърли всяка от стоките или услугите отделно. 30

Удовлетворяване на задължения за изпълнение

31

32 33 а) използването на актива за производството на стоки или предоставянето на услуги (включително обществени услуги); б) използването на актива за повишаване на стойността на други активи; в) използването на актива за уреждане на пасиви или за намаляване на разходи; г) продажбата или замяната на актива; д) използването на актива като залог за обезпечаване на заем; и е) държането на актива. 34

Задължения за изпълнение, удовлетворени с течение на времето

35 а) клиентът едновременно получава и потребява ползите, получени от дейността на предприятието в хода на изпълнение на тези дейности (вж. параграфи Б3 — Б4); б) в резултат от дейността на предприятието се създава или подобрява актив (например незавършено производство), който клиентът контролира в хода на създаването или подобряването на актива (вж. параграф Б5); или в) в резултат от дейността на предприятието не се създава актив с алтернативна употреба за предприятието (вж. параграф 36) и предприятието разполага с обвързващо право да получи плащане за извършената към съответната дата дейност (вж. параграф 37). 36 37

Задължения за изпълнение, удовлетворени към определен момент във времето

38 а) предприятието има съществуващо право на плащане за актива — ако клиентът е понастоящем задължен да заплати за актива, това може да означава, че в замяна клиентът е получил възможността да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива; б) клиентът има законното право на собственост върху актива — законното право на собственост може да показва коя страна по договора може да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива или да ограничи достъпа на други предприятия до тези ползи. Следователно прехвърлянето на законното право на собственост върху актив може да означава, че клиентът е получил контрол върху актива. Ако предприятието запазва законното право на собственост само като защита срещу неплащане от страна на клиента, тези права на предприятието не възпрепятстват клиента да получи контрол върху актива; в) предприятието е прехвърлило физическото владение върху актива — физическото владение на клиента върху актива може да показва, че клиентът има способността да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива или да ограничи достъпа на други предприятия до тези ползи. Въпреки това физическо владение може и да не съвпада с контрола върху даден актив. Например, в някои споразумения за обратно изкупуване и договори за консигнация, клиентът или получателят може да влязат във физическо владение върху актива, който предприятието контролира. И обратно, в някои договорености за фактуриране и задържане, предприятието може да запази физическото владение върху актив, който се контролира от клиента. В параграфи Б64 — Б76, Б77 — Б78 и Б79 — Б82 се предоставят насоки за отчитането на съответно споразумения за обратно изкупуване, споразумения за консигнация и договорености за фактуриране и задържане; г) клиентът носи значителните рискове и ползи от собствеността върху актива — прехвърлянето към клиента на значителните рискове и ползи от собствеността върху актива може да показва, че той е получил възможността да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива. Въпреки това при извършването на оценка на рисковете и ползите от собствеността върху обещания актив, предприятието изключва всякакви рискове, които пораждат отделно задължение за изпълнение в допълнение към задължението за изпълнение, свързано с прехвърлянето на актива. Например, предприятието може да е прехвърлило контрола върху актива на клиента, но все още да не е удовлетворило допълнителното задължение за изпълнение, свързано с предоставянето на услуги по поддръжката във връзка с прехвърления актив; д) клиентът е приел актива — приемането на актива от клиента може да показва, че той е получил възможността да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива. Когато оценява въздействието, което договорната клауза за приемане от страна на клиента оказва върху момента на прехвърляне на контрола върху актива, предприятието взема предвид насоките в параграфи Б83 — Б86.

Измерване на напредъка, постигнат от предприятието, към пълното удовлетворяване на задължението за изпълнение

39 40

Методи за измерване на напредъка

41 42 43

Разумни измерители на напредъка

44 45 ОЦЕНЯВАНЕ

46

Определяне на цената на сделката

47

48 а) променливото възнаграждение (вж. параграфи 50—55 и 59) б) оценки на променливото възнаграждение, съдържащи ограничения (вж. параграфи 56—58); в) съществуването на значителен компонент на финансиране в договора (вж. параграфи 60—65); г) непарично възнаграждение (вж. параграфи 66—69); и д) възнаграждение, дължимо на клиент (вж. параграфи 70—72). 49

Променливо възнаграждение

50 51 52 а) клиентът има основателно очакване, произтичащо от обичайната стопанска практика на предприятието, публикувани политики или конкретни декларации, че предприятието ще приеме възнаграждение в размер, който е по-нисък от цената, посочена в договора. Това означава, че може да се очаква, че предприятието ще предложи отстъпка в цената. В зависимост от юрисдикцията, отрасъла или клиента тази оферта може да бъде определена като отстъпка, намаление, възстановяване или кредит; б) други факти и обстоятелства показват, че при сключването на договор с клиента предприятието е възнамерявало да предложи на клиента отстъпка в цената. 53 а) очакваната стойност — очакваната стойност представлява сборът от сумите, претеглени според вероятностното разпределение в диапазона от възможни възнаграждения. Очакваната стойност може да е подходяща приблизителна оценка на размера на променливото възнаграждение, ако предприятието има голям брой договори с подобни характеристики; б) най-вероятния размер — най-вероятният размер е единствената най-вероятна стойност в диапазон от възможни стойности на възнаграждение (т.е. единственият най-вероятен резултат от договора). Най-вероятният размер може да бъде подходяща приблизителна оценка на размера на променливото възнаграждение, ако договорът има само два възможни резултата (например предприятието или получава премия за постигнати резултати, или не). 54

Задължения за възстановяване на средства

55

Оценки на променливото възнаграждение, съдържащи ограничения

56 57 а) размерът на възнаграждението зависи в голяма степен от фактори извън влиянието на предприятието. Тези фактори могат да включват нестабилност на пазара, решение или действия на трети страни, метеорологични условия и висок риск от остаряване на обещаната стока или услуга; б) несигурността относно размера на възнаграждението не се очаква да бъде разрешена за дълъг период от време; в) предприятието има ограничен опит (или друго доказателство) с подобен тип договори или опитът му (или друго доказателство) не е достатъчно показателен, за да се предвиди бъдещият резултат; г) предприятието обичайно предлага широк спектър от ценови отстъпки или променя условията на плащане по подобни договори при сходни обстоятелства; д) договорът има много на брой и широк набор от възможни възнаграждения. 58

Повторно оценка на променливо възнаграждение

59

Наличие на значителен компонент на финансиране в договора

60 61 а) разликата, ако има такава, между размера на обещаното възнаграждение и продажната цена в брой на обещаните стоки или услуги; и б) комбинираното въздействие на всяко от следните условия: i) очакваната продължителност на срока между момента, в който предприятието прехвърля обещаните стоки или услуги на клиента, и момента, в който клиентът плаща за тези стоки или услуги; и ii) преобладаващите лихвени проценти на съответния пазар. 62 а) клиентът е заплатил стоките или услугите предварително и моментът на прехвърляне на тези стоки или услуги е по преценка на клиента; б) значителна част от обещаното от клиента възнаграждение е променливо и размерът или времето на получаване на това възнаграждение варира в зависимост от настъпването или ненастъпването на бъдещо събитие, което по същество не е под контрола на клиента или на предприятието (например при лицензионни възнаграждения, свързани с продажба); в) разликата между обещаното възнаграждение и продажната цена в брой на стоката или услугата (както е описано в параграф 61) възниква поради причини, различни от предоставянето на финансови средства на клиента или на предприятието, и разликата между тези суми е пропорционална на причината за разликата. Например, условията на плащане могат да предоставят на предприятието или на клиента защита от неспазването от другата страна на някои или на всички нейни задължения по договора. 63 64 65

Непарично възнаграждение

66 67 68 69

Възнаграждение, дължимо на клиента

70 71 72 а) предприятието признава приходи за прехвърлянето на свързаните стоки или услуги на клиента; и б) предприятието плаща или обещава да плати възнаграждение (дори ако плащането е обвързано с бъдещо събитие). Това обещание може да се подразбира от обичайните търговски практики на предприятието.

Разпределяне на цената на сделката към задълженията за изпълнение

73

74 75

Разпределяне на базата на самостоятелни продажни цени

76 77 78 79 а) подход на коригираната пазарна оценка — предприятието би могло да направи оценка на пазара, на който продава стоките или услугите си, и да изчисли приблизително цената, която клиентът на този пазар би бил готов да плати за стоките или услугите. Този подход може също да включва позоваване на цени за подобни стоки или услуги, предлагани от конкурентите на предприятието, и коригиране на тези цени, както е необходимо, за да отразяват разходите и нормите на печалба на предприятието; б) подход на очаквани разходи плюс марж — предприятието би могло да прогнозира очакваните си разходи, свързани с удовлетворяване на задължението за изпълнение, и след това да прибави подходяща норма на печалба (надценка) за тази стока или услуга; в) остатъчен подход — предприятието може да оцени приблизително самостоятелната продажна цена въз основа на общата цена на сделката минус сбора на наблюдаемите самостоятелни продажни цени на други обещани в договора стоки или услуги. Предприятието обаче може да използва остатъчния подход за определяне в съответствие с параграф 78 на самостоятелната продажна цена на дадена стока или услуга само ако е изпълнен един от следните критерии: i) предприятието продава същата стока или услуга на различни клиенти (приблизително или по едно и същото време) за широк диапазон от суми (т.е. продажната цена е силно променлива, тъй като в резултат от минали сделки или други видими доказателства не може да бъде отчетливо разграничена представителна самостоятелна продажна цена); или ii) предприятието все още не е установило цена за тази стока или услуга и стоката или услугата досега не е била продавана самостоятелно (т.е. продажната цена е неизвестна). 80

Разпределение на отстъпка

81 82 а) предприятието редовно продава всяка отделна стока или услуга (или всеки пакет от отделни стоки или услуги) в договора на самостоятелна основа; б) предприятието също така редовно продава на самостоятелна основа пакет (или пакети) от някои от тези отделни стоки или услуги с отстъпка от самостоятелните продажни цени на стоките или услугите във всеки пакет; и

в) отстъпката, която се отнася за всеки пакет от стоки или услуги, описан в параграф 82, буква б), е по същество същата като отстъпката по договора и анализ на стоките или услугите във всеки пакет осигурява наблюдавано доказателство за задължението за изпълнение (или задълженията за изпълнение), към което (които) се отнася цялата отстъпка в договора. 83

Разпределяне на променливо възнаграждение

84 а) едно или повече, но не във всички, задължения за изпълнение по договора (например, бонусът може да зависи от прехвърлянето от страна на предприятието на обещаната стока или услуга в рамките на определен период от време); или б) една или повече, но не всички отделни стоки или услуги, обещани в поредица от отделни стоки или услуги, които са част от единично задължение за изпълнение в съответствие с параграф 22, буква б) (например обещаното възнаграждение за втората година от 2-годишен договор за услуги по почистване ще нарасне поради промени в конкретен индекс на инфлация). 85 а) условията на плащането с променлив размер се отнасят конкретно до усилията на предприятието да удовлетвори задължението за изпълнение или да прехвърли отделната стока или услуга (или към конкретен резултат от удовлетворяване на задължението за изпълнение или от прехвърлянето на отделната стока или услуга); и б) разпределянето на променливия размер на възнаграждението изцяло към задължението за изпълнение или към отделна стока или услуга е в съответствие с целта на разпределението по параграф 73, когато се вземат предвид всички задължения за изпълнение и условия на плащане по договора. 86

Промени в цената на сделката

87 88 89 90 а) предприятието разпределя промяната в цената на сделката към задължението за изпълнение, установено в договора, преди изменението, ако и доколкото промяната в цената на сделката се дължи на размера на променливото възнаграждение, обещано преди промяната, и тази промяна се отчита в съответствие с параграф 21, буква а; б) във всички други случаи, в които промяната не е отчетена като отделен договор в съответствие с параграф 20, предприятието разпределя промяната в цената на сделката към задълженията за изпълнение в променения договор (т.е. задължения за изпълнение, които не са били удовлетворени или са били частично удовлетворени непосредствено след промяната). РАЗХОДИ ПО ДОГОВОРА

Допълнителни разходи за постигане на договор

91

92 93 94

Разходи за изпълнение на договор

95

а)

разходите се отнасят пряко към даден договор или към очакван договор, който предприятието може да разграничи конкретно (например разходи, свързани с услуги, които се предоставят при подновяване на съществуващ договор или разходи по проектирането на актив, който да бъде прехвърлен по силата на договор, който все още не е одобрен);

б)

разходите създават или подобряват ресурсите на предприятието, които ще бъдат използвани за удовлетворяване в бъдеще (или за продължаване на удовлетворяването) на задължения за изпълнение; и

в)

очаква се разходите да бъдат възстановени.

96 97 а) преки разходи за труд (например заплати и възнаграждения на служителите, които предоставят обещаните услуги пряко на клиента); б) преки разходи за материали (например консумативи, които се използват при предоставяне на обещаните услуги на клиента); в) разпределяне на разходи, които са пряко свързани с договора или с дейности по договора (например разходи за управление и контрол на договора, застраховане и амортизация на инструменти, оборудване и активи с право на ползване, използвани при изпълнението на договора); г) разходи, които се начисляват изрично на клиента съгласно договора; и д) други разходи, които са направени само защото предприятието е сключило договора (например плащания на подизпълнители). 98 а) общи и административни разходи (освен когато те са изрично начислени на клиента съгласно договора, в който случай предприятието прави оценка на тези разходи в съответствие с параграф 97); б) разходи за бракувани материали, труд или други ресурси за изпълнение на договора, които не са били отразени в цената на договора; в) разходи, които са свързани с удовлетворени задължения за изпълнение (или частично удовлетворени задължения за изпълнение) в договора (т.е. разходи, които се отнасят за минали периоди); и г) разходи, за които дадено предприятие не може да разграничи дали разходите са свързани с неудовлетворени задължения за изпълнение, или с удовлетворени задължения за изпълнение (или частично удовлетворени задължения за изпълнение).

Амортизация и обезценка

99 100 101 а) остатъчния размер на възнаграждението, което предприятието очаква да получи в замяна на стоките или услугите, за които се отнася активът; намален с б) разходите, които са пряко свързани с предоставянето на тези стоки или услуги и които не са били признати като разходи (вж. параграф 97). 102 103 104 ПРЕДСТАВЯНЕ

105

106 107 108 109 ОПОВЕСТЯВАНЕ

110

а)

договорите си с клиенти (вж. параграфи 113—122);

б)

значими решения, както и промени в тях, взети при прилагане на настоящия стандарт по отношение на тези договори (вж. параграфи 123—126); и

в)

всички активи, признати от разходите за получаване или изпълнение на договор с клиент в съответствие с параграф 91 или 95 (вж. параграфи 127—128).

111 112

Договори с клиенти

113 а) признати приходи от договори с клиенти, които предприятието оповестява отделно от другите си източници на приходи; и б) признати загуби от обезценка (в съответствие с МСФО 9) на вземания или активи по договор, произтичащи от договори на предприятието с клиенти, които предприятието оповестява отделно от загубите от обезценка от други договори.

Разбивка на приходите

114 115

Салда по договор

116 а) салдата към началото и края на отчетния период на вземанията, активите и пасивите по договори с клиенти, ако по друг начин не са представени или оповестени отделно; б) приходите, признати през отчетния период, които са били включени в салдото на пасивите по договора към началото на периода; и в) приходите, признати през отчетния период, от задължения за изпълнение, които са удовлетворени (или частично удовлетворени) през предишни периоди (например промени в цената на сделката). 117 118 а) изменения в резултат на бизнес комбинации; б) корекция на приходите с цел съвкупно наваксване, която оказва влияние върху съответния актив или пасив по договора, включително корекции, произтичащи от промяна в темпа на напредъка, промяна в приблизителна цена на сделката (в това число промени в преценката на това дали дадена приблизителна оценка на променливо възнаграждение съдържа ограничения) или промяна на договора; в) обезценка на актив по договора; г) промяна в сроковете, в рамките на които правото на възнаграждение може да стане безусловно (т.е. актив по договора да бъде прекласифициран във вземане); и д) промяна в сроковете, в рамките на които задължението за изпълнение трябва да бъде удовлетворено (т.е. за признаването на приходите, произтичащи от пасив по договора).

Задължения за изпълнение

119 а) кога предприятието обикновено удовлетворява задълженията си за изпълнение (например при изпращане, доставка, предоставяне на услугите или след приключване на услугите), включително кога удовлетворява задълженията за изпълнение при договорености за фактуриране и задържане; б) съществени условия на плащане (например, кога обикновено е дължимо плащането, дали договорът има значителен компонент на финансиране, дали възнаграждението е променливо и дали приблизителната оценка на променливо възнаграждение обикновено съдържа ограничения в съответствие с параграфи 56—58); в) естеството на стоките или услугите, които предприятието е обещало да прехвърли, като отбележи всички задължения за изпълнение, свързани с уреждането на това друга страна да прехвърли стоките или услугите (т.е. ако предприятието действа като агент); г) задължения във връзка с връщането на стоки, възстановяването на суми и други подобни задължения; и д) видове гаранции и свързани задължения.

Цена на сделката, разпределена към оставащите задължения за изпълнение

120 а) общия размер на цената на сделката, разпределена към задължения за изпълнение, които са неудовлетворени (или частично неудовлетворени) към края на отчетния период; и б) обяснение на това, кога предприятието очаква да признае като приход сумата, оповестена в съответствие с параграф 120, буква а), която предприятието оповестява по един от следните начини: i) на количествена основа, като използва времеви интервали, които биха били най-подходящи за продължителността на оставащите задължения за изпълнение; или ii) като използва качествена информация. 121 а) задължението за изпълнение е част от договор, който има първоначално очакван срок от една година или по-малко; или б) предприятието признава приходите от удовлетворяването на задължението за изпълнение в съответствие с параграф Б16. 122

Значими преценки при прилагането на настоящия стандарт

123 а) сроковете за удовлетворяване на задълженията за изпълнение (вж. параграфи 124—125); и б) цената на сделката и сумите, разпределени към задълженията за изпълнение (вж. параграф 126).

Определяне на сроковете за удовлетворяване на задълженията за изпълнение

124 а) методите, използвани за признаване на приходите (например описание на използваните методи, отчитащи продукцията, или методите, отчитащи вложените ресурсите, и как тези методи се прилагат); и б) обяснение защо използваните методи осигуряват вярно представяне на прехвърлянето на стоки или услуги. 125

Определяне на цената на сделката и сумите, разпределени към задълженията за изпълнение

126 а) определянето на цената на сделката, която включва, но не се ограничава само до приблизително оценяване на променливото възнаграждение, корекция на възнаграждението за отразяване на ефекта от времевата стойност на парите и измерване на непаричното възнаграждение; б) определянето на това дали приблизителната оценка на променливо възнаграждение съдържа ограничения; в) разпределянето на цената на сделката, включително приблизително изчисляване на самостоятелните продажни цени на обещаните стоки или услуги, и разпределянето на отстъпките и променливото възнаграждение към определена част на договора (ако е приложимо); и г) оценяването на задълженията във връзка с връщането на стоки, възстановяването на суми и други подобни задължения.

Признати активи, възникващи от разходите за получаване или изпълнение на договор с клиент

127 а) решенията, взети при определянето на размера на разходите, направени за постигане или изпълнение на договор с клиент (в съответствие с параграф 91 или 95); и б) използвания метод при определяне на амортизацията за всеки отчетен период. 128 а) крайното салдо от признати активи, възникващи от разходите, направени за постигане или изпълнение на договор с клиент (в съответствие с параграф 91 или 95), разпределено по основна категория активи (например разходи за постигане на договори с клиентите, преддоговорни разходи и разходи за започване на дейност); и б) размера на амортизацията и загубите от обезценка, признати през отчетния период.

Практически целесъобразни мерки

129 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

договор

Споразумение между две или повече страни, което създава подлежащи на изпълнение права и задължения.

актив по договор

Правото на предприятието да получи възнаграждение в замяна на стоки или услуги, които предприятието е прехвърлило на клиент, когато това право се обуславя от фактор, различен от изминаването на времето (например бъдещите резултати на предприятието).

пасив по договор

Задължението на предприятието да прехвърли стоки или услуги на клиент, за които предприятието е получило възнаграждение (или сумата е дължима) от клиента.

клиент

Страна, която е сключила договор с предприятието да получи стоки или услуги, които са продукция от обичайната дейност на предприятието, в замяна на възнаграждение.

доходи (приходи)

Увеличение на икономическите ползи през отчетния период под формата на входящ поток, увеличение на активите или намаление на пасивите, което води до увеличение на собствения капитал, различно от увеличенията, свързани с вноските на акционерите.

задължение за изпълнение

Обещание по договор с клиент за прехвърляне на клиента на: а) стока или услуга (или набор от стоки или услуги), която е отделна; или б) на поредица от отделни стоки или услуги, които по същество са еднакви и имат същия модел на прехвърляне към клиента.

приходи

Доходи, възникващи в хода на обичайната дейност на предприятието.

самостоятелна продажна цена (на стока или услуга)

Цената, на която предприятието би продало на клиент обещаната стока или услуга поотделно.

цена на сделката (по договор с клиент)

Размерът на възнаграждението, на който предприятието очаква да има право в замяна на прехвърлянето на обещаните стоки или услуги на клиент, с изключение на сумите, събирани от името на трети страни. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта. В него се описва прилагането на параграфи 1—129 и е със същата правна сила като останалите части на Стандарта.

Б1 а) задължения за изпълнение, удовлетворени с течение на времето (параграфи Б2 — Б13); б) методи за измерване на напредъка към пълното удовлетворяване на задължението за изпълнение (параграфи Б14 — Б19); в) продажба с право на връщане (параграфи Б20 — Б27); г) гаранции (параграфи Б28—Б33); д) възнаграждение на принципала спрямо възнаграждение на агента (параграфи Б34—Б38); е) опции на клиента за допълнителни стоки или услуги (параграфи Б39 — Б43); ж) неупражнени права на клиента (параграфи Б44 — Б47); з) авансови такси, неподлежащи на възстановяване (и някои свързани разходи) (параграфи Б48 — Б51); i) лизинг (параграфи Б52 — Б63Б); й) споразумения за обратно изкупуване (параграфи Б64 — Б76); к) споразумения за консигнация (параграфи Б77 — Б78); л) договорености за фактуриране и задържане (параграфи Б79 — Б82);

м) съгласие на клиента (параграфи Б83 — Б86); и н) оповестяване на разбити приходи (параграфи Б87 — Б89).

Задължения за изпълнение, удовлетворявани с течение на времето

Б2 а) клиентът едновременно получава и потребява ползите, получени от дейността на предприятието в хода на изпълнение на тези дейности (вж. параграфи Б3 — Б4); б) в резултат от дейността на предприятието се създава или подобрява актив (например незавършено производство), който клиентът контролира в хода на създаването или подобряването на актива (вж. параграф Б5); или в) в резултат от дейността на предприятието не се създава актив с алтернативна употреба за предприятието (вж. параграфи Б6—Б8) и предприятието разполага с гарантирано право на плащане за дейността, изпълнена към съответната дата (вж. параграфи Б9—Б13).

Едновременно получаване и потребяване на ползите от дейността на предприятието (параграф 35, буква а)

Б3 Б4 а) пренебрегва евентуалните договорни ограничения или практически ограничения, които биха попречили на предприятието да прехвърли на друго предприятие оставащата част от задължението за изпълнение; и б) приема, че другото предприятие, което довършва задължението за изпълнение, не би имало полза от актив, който понастоящем е под контрола на предприятието и който ще остане под контрола на предприятието, ако задължението за изпълнение трябва да се прехвърли на другото предприятие.

Клиентът контролира актива при създаването му или подобряването му (параграф 35, буква б)

Б5

Дейността на предприятието не създава актив с алтернативна употреба (параграф 35, буква в)

Б6 Б7 Б8

Право на плащане за дейността, извършена към съответната дата (параграф 35, буква в)

Б9 а) дял от очакваната съгласно договора норма на печалбата, който разумно отразява степента на изпълнение на договора от предприятието, преди той да бъде прекратен от клиента (или друга страна); или б) разумна възвръщаемост на разходите за капитал на предприятието за подобни договори (или обичайната оперативна норма на печалба на предприятието за сходни договори), ако свързаната с договора норма е по-висока от възвръщаемостта, която предприятието обикновено получава при подобни договори. Б10 Б11 Б12 а) законодателство, административна практика или правен прецедент дава на предприятието право да получи плащане за дейността, извършена към съответна дата, дори ако това право не е предвидено в договора с клиента; б) относим правен прецедент показва, че при подобни договори правата за получаване на плащане за дейността, извършена към съответна дата, нямат задължителна правна сила; или в) обичайната стопанска практика на предприятието да избере да не привежда в изпълнение дадено право за получаване на плащане е довела до това, правото да бъде неприложимо в същата правна среда. Независимо от това обаче, че при сходни договори предприятието може да избере да се откаже от правото си да получи плащане, предприятието ще продължи да има право на плащане към съответната дата, ако в договора с клиента неговото право да получи плащане за дейността е гарантирано. Б13

Методи за измерване на напредъка към пълното удовлетворяване на задължението за изпълнение

Б14 а) методите, отчитащи продукцията (вж. параграфи Б15—Б17); и б) методите, отчитащи вложените ресурси (вж. параграфи Б18—Б19);

Методи, отчитащи продукцията

Б15 Б16 Б17

Метод, отчитащ вложените ресурси

Б18 Б19 а) когато направените разходи не допринасят за напредъка, отбелязан от предприятието за удовлетворяване на задължението за изпълнение. Например, предприятието не би признало приходи на базата на направените разходи, които се дължат на значителни пропуски в дейността на предприятието, които не са били отразени в цената на договора (например, разходи за непредвидени обеми бракувани материали, труд или други ресурси, направени за удовлетворяване на задължението за изпълнение); б) когато направените разходи не са пропорционални на напредъка, постигнат от предприятието по удовлетворяване на задължението за изпълнение. При тези обстоятелства резултатите от дейността на предприятието може да бъдат най-добре описани, като бъде коригиран методът, отчитащ вложените ресурси, за да се признаят приходите само до степента на направените разходи. Например достоверно представяне на резултатите от дейността на предприятието би могло да бъде да се признаят приходите в размер, равняващ се на себестойността на стоката, използвана за удовлетворяване на задължение за изпълнение, ако при влизането в сила на договора предприятието очаква, че ще бъдат изпълнени всички от следните условия: i) стоката не е отделна; ii) клиентът се очаква да получи контрол върху стоката значително преди да получи услугите, свързани със стоката; iii) разходите, свързани с прехвърлената стока, са значителни в сравнение с общите очаквани разходи за пълното удовлетворяване на задължението за изпълнение; и iv) предприятието доставя стоката от трета страна и не участва активно в проектирането и производството на стоката (но предприятието действа като принципал в съответствие с параграфи Б34 — Б38).

Продажба с право на връщане

Б20 а) пълно или частично възстановяване на заплатеното възнаграждение; б) кредит, който може да бъде използван спрямо сумите, които са дължими или ще бъдат дължими на предприятието; и в) замяна с друг продукт. Б21 а) приходи за прехвърлени продуктите в размер на стойността на възнаграждението, на което предприятието очаква да има право (следователно приходът не се признава за продуктите, които се очаква да бъдат върнати); б) пасив (задължение) за възстановяване на средства; и в) актив (и съответна корекция на стойността на продажбите) за правото на предприятието да получи продуктите обратно от клиента при удовлетворяване на задължението за възстановяване на средства. Б22 Б23 Б24 Б25 Б26 Б27

Гаранции

Б28 Б29 Б30 Б31 а) дали гаранцията се изисква по закон — ако предприятието е задължено по закон да предостави гаранция, наличието на такова законодателно изискване показва, че обещаната гаранция не представлява задължение за изпълнение, тъй като тези изисквания обикновено съществуват, за да защитят клиентите от риска да закупят дефектен продукт; б) срокът на гаранционното покритие — колкото по-дълъг е този срок, толкова по-вероятно е обещаната гаранция да е задължение за изпълнение, защото е по-голяма вероятността да предоставя услуга в допълнение към увереността, че продуктът съответства на уговорените в договора спецификации; в) естеството на задачите, които предприятието обещава да изпълнява — ако е необходимо предприятието да изпълнява конкретни задачи, за да предостави увереност, че даден продукт съответства на уговорените в договора спецификации (например услуга за обратно изпращане на дефектен продукт), тогава тези задачи вероятно не водят до задължение за изпълнение. Б32 Б33

Възнаграждение на принципал спрямо възнаграждение на агент

Б34 Б34A а) да определи конкретните стоки или услуги, които трябва да бъдат доставени на клиента (например право по отношение на стока или услуга, която да се достави от друга страна (вж. параграф 26); и б) да прецени дали то контролира (както е описано в параграф 33) всяка конкретна стока или услуга преди прехвърлянето ѝ на клиента. Б35 Б35A а) стока или друг актив на другата страна, които то впоследствие прехвърля на клиента; б) право по отношение на дадена услуга, която трябва да бъде извършена от другата страна, която на свой ред дава на предприятието възможност да направлява действията ѝ при доставката на услугата на клиента от името на предприятието; в) стока или услуга на другата страна, които то впоследствие съчетава с други стоки или услуги при доставката на конкретната стока или услуга на клиента. Например, ако предприятието предоставя съществена услуга по обединяване на стоки или услуги (вж. параграф 29, буква а), доставени от друга страна, под формата на конкретната стока или услуга, за която клиентът е сключил договора, то контролира конкретната стока или услуга, преди тя да бъде прехвърлена на клиента. Това е така, защото предприятието първо получава контрол върху суровината за конкретната стока или услуга (която включва в себе си стоки или услуги от други страни) и насочва използването им с цел създаване на общ продукт, който представлява конкретната стока или услуга. Б35Б Б36 Б37 а) предприятието носи основната отговорност за изпълнението на обещанието за доставяне на конкретната стока или услуга. Това обикновено включва отговорността по отношение на приемливостта на конкретната стока или услуга (например, основната отговорност за това стоката или услугата да отговаря на спецификациите на клиента). Ако предприятието носи основната отговорност за изпълнението на обещанието за доставяне на конкретната стока или услуга, това може да означава, че другата страна, участваща в доставянето на стоката или услугата, действа от негово име. б) има риск за материалните запаси на предприятието преди конкретната стока или услуга да бъде прехвърлена на клиента или след прехвърлянето на контрола на клиента (например ако клиентът има право на връщане). Ако предприятието например получи или се ангажира да получи конкретната стока или услуга преди сключването на договора с клиента, това може да означава, че то може да ръководи използването и по същество да получи всички останали ползи от стоката или услугата, преди тя да бъде прехвърлена на клиента. в) предприятието има свобода на преценка при определянето на цената на конкретната стока или услуга. Определянето на цената, която клиентът плаща за конкретната стока или услуга, може да означава, че предприятието може да ръководи използването на стоката или услугата и по същество да получи всички останали ползи. В някои случаи обаче право на преценка при определянето на цените може да има агентът. Агентът например може да определя цените с известна гъвкавост, за да генерира допълнителни приходи от своята услуга, чрез която урежда стоки или услуги да бъдат доставени на клиентите от други страни. Б37A Б38

Опции на клиента за допълнителни стоки или услуги

Б39 Б40 Б41 Б42 а) всяка отстъпка, която клиентът може да получи без да упражни опцията; и б) вероятността за упражняване на опцията. Б43

Неупражнени права на клиентите

Б44 Б45 Б46 Б47

Авансови такси, неподлежащи на възстановяване (и някои свързани с тях разходи)

Б48 Б49 Б50 Б51

Лицензиране

Б52 а) програмни продукти и технология; б) игрални филми, музика и други форми на медии и развлечения; в) франчайзи; и г) патенти, търговски марки и авторски права. Б53 Б54 а) лиценз, който представлява компонент от материална стока и е неразделна част от функционалността на стоката; и б) лиценз, от който клиентът може да се възползва само във връзка със свързана услуга (например онлайн услуга, предоставена от предприятието, която чрез издаването на лиценза позволява на клиента достъп до съдържание). Б55 Б56 а) право на достъп до интелектуалната собственост на предприятието, както съществува през срока на лиценза; или б) право на използване на интелектуалната собственост на предприятието, както съществува в момента, в който е предоставен лицензът.

Определяне на естеството на даденото от предприятието обещание

Б57 Б58 а) договорът изисква или клиентът има основания да очаква, че предприятието ще предприеме дейности, които влияят значително на интелектуалната собственост, по отношение на която клиентът има права (вж. параграфи Б59 и Б59А); б) правата, получени посредством лиценза, излагат пряко клиента на всякакви положителни или отрицателни последици от дейността на предприятието, посочени в параграф Б58, буква а); и в) тези дейности не водят до прехвърляне на стока или услуга на клиента при извършването на тези дейности (вж. параграф 25). Б59 Б59A а) се очаква тази дейност значително да промени формата (например разработката или съдържанието) или функционалността (например възможността за изпълнение на дадена функция или задача) на интелектуалната собственост; или б) възможността на клиента да получи полза от интелектуалната собственост до голяма степен произтича от тази дейност или зависи от нея. Например ползата от дадена марка често произтича или зависи от текущата дейност на предприятието в подкрепа — или за запазване — на стойността на интелектуалната собственост. Ако интелектуалната собственост, по отношение на която клиентът има права, се характеризира със съществена самостоятелна функционалност, тази функционалност е източник на значителна част от ползата от тази интелектуална собственост. Следователно възможността на клиента да получи полза от тази интелектуална собственост няма да бъде засегната значително от дейността на предприятието, освен ако дейността не променя значително формата и функционалността на интелектуалната собственост. Видовете интелектуална собственост, които често се характеризират със съществена самостоятелна функционалност, включват програмни продукти, биологични съставки или формули на лекарствени продукти, както и медийно съдържание в окончателен вид (например филми, телевизионни предавания и музикални записи). Б60 Б61 Б62 а) времеви ограничения, географски регион или употреба — съгласно тези ограничения се определят по-скоро характеристиките на обещания лиценз, отколкото това дали предприятието удовлетворява задължението си в определен момент или с течение на времето; б) гаранции, предоставени от предприятието, че то има валиден патент за интелектуалната собственост и че то ще защитава този патент от неразрешено използване — обещание за защита на патентното право не представлява задължение за изпълнение, тъй като актът на защита на патента защитава стойността на активите на интелектуалната собственост на предприятието и дава увереност на клиента, че прехвърленият лиценз отговаря на обещаните в договора спецификации.

Лицензионни възнаграждения, свързани с продажби и с използване

Б63 а) последваща продажба или използване; и б) задължението за изпълнение, към което са разпределени някои или всички от лицензионните възнаграждения, свързани с продажби и с използване, е било удовлетворено (или частично удовлетворено).

Б63A Б63Б

Споразумения за обратно изкупуване

Б64 Б65 а) задължение на предприятието да изкупи обратно актива (форуърд); б) право на предприятието да изкупи обратно актива (опция за покупка); и в) задължение на предприятието да изкупи обратно актива при искане от страна на клиента (опция за продажба).

Форуърд или опция за покупка

Б66 а) договор за лизинг в съответствие с МСФО 16 Лизинг, ако предприятието може или трябва да изкупи обратно актива, за сума, която е по-малка от първоначалната продажна цена на актива, освен ако договорът е част от сделка за продажба с обратен лизинг; Ако договорът е част от сделка за продажба с обратен лизинг, предприятието продължава да признава актива, а също признава и финансов пасив за полученото от клиента възнаграждение. Предприятието отчита финансовия пасив в съответствие с МСФО 9; или б) споразумение за финансиране в съответствие с параграф Б68, ако предприятието може или трябва да изкупи обратно актива, за сума, която е равна или по-голяма от първоначалната продажна цена на актива. Б67 Б68 Б69

Опция за продажба

Б70 Б71 Б72 Б73 Б74 Б75 Б76

Договори за консигнация

Б77 Б78 а) продуктът се контролира от предприятието до настъпването на определено събитие, като например продажбата на продукта на клиент на търговеца или до изтичане на определен срок; б) предприятието е в състояние да изиска връщането на продукта или да го прехвърли на трета страна (например друг търговец); и в) търговецът няма безусловно задължение да плати за продукта (въпреки че може да бъде задължен да плати депозит).

Договорености за фактуриране и задържане

Б79 Б80 Б81 а) основанието за договореност за фактуриране и задържане трябва да бъде съществен (например договореността е по искане на клиент); б) продуктът трябва да бъде идентифициран отделно като принадлежащ на клиента; в) продуктът понастоящем трябва да бъде готов за физическо прехвърляне на клиента; и г) предприятието не може да бъде в състояние да използва стоката или да я насочва към друг клиент. Б82

Приемане от страна на клиента

Б83 Б84 Б85 Б86

Оповестяване на разбивка на приходите

Б87 Б88 а) оповестявания, представени извън финансовите отчети (например в съобщения за печалбата, годишни доклади, представяния за инвеститорите); б) информация, редовно преглеждана от ръководителя, вземащ главните оперативни решения, с оглед оценка на финансовите резултати на оперативните сегменти; и в) друга информация, която е подобна на вида информация, посочена в параграф Б88, букви а) и б) и която се използва от предприятието или от ползвателите на финансовите отчети на предприятието да оценяват финансовите резултати на предприятието или да вземат решения за разпределяне на ресурсите. Б89 а) вид стока или услуга (например основни продуктови линии); б) географски регион (например държава или регион); в) пазар или вид клиент (например правителствени и неправителствени клиенти); г) вид на договора (например договори с твърдо определени цени и договори за време и материали); д) срок на договора (например краткосрочни и дългосрочни договори); е) срокове за прехвърлянето на стоките или услугите (например приходи от стоки или услуги, които се прехвърлят на клиентите в определен момент, и приходи от стоки или услуги, прехвърляни с течение на времето); и ж) канали за продажба (например стоки, продавани пряко на клиентите, и стоки, продавани чрез посредници). Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта и е със същата правна сила като останалите части на Стандарта.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА В1 В1A В1Б В1В ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ В2 а) датата на първоначално прилагане е началото на отчетния период, в който предприятието прилага за първи път настоящия стандарт; и б) изпълнен договор е договор, по който предприятието е прехвърлило всички стоки или услуги, определени в съответствие с МСС 11 Договори за строителство, МСС 18 Приходи и свързаните с тях разяснения. В3 а) с обратна сила за всеки предходен отчетен период, представен в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки, за който се прилагат практически целесъобразните мерки по параграф В5; или б) с обратна сила със съвкупния ефект от първоначалното прилагане на настоящия стандарт, признат към датата на първоначалното прилагане в съответствие с параграфи В7—В8. В4 В5 а) за изпълнените договори предприятието не трябва да преизчислява данните за договори, които: i) започват и завършват в рамките на един и същи годишен отчетен период; или ii) са изпълнени договори към началото на най-ранния представен период. б) за изпълнените договори с променливо възнаграждение предприятието може да използва цената на сделката към датата, на която договорът е бил изпълнен, вместо да оценява приблизително размерите на променливото възнаграждение през сравнителните отчетни периоди; в) за договорите, които са били променени преди началото на най-ранния представен период, предприятието не трябва да преизчислява с обратна сила данните за договора по отношение на промените в него, направени в съответствие с параграфи 20—21. Вместо това предприятието отразява съвкупното въздействие на всички промени, възникнали преди началото на най-ранния представен период, в следните случаи: i) при установяване на удовлетворените и неудовлетворените задължения за изпълнение; ii) при определяне на цената на сделката; и iii) при разпределяне на цената на сделката по отношение на удовлетворените и неудовлетворените задължения за изпълнение. г) за всички отчетни периоди, представени преди датата на първоначалното прилагане, предприятието не е необходимо да оповестява частта от цената на сделката, разпределена към оставащите задължения за изпълнение, и обяснение на това, когато предприятието очаква да признае тази сума като приходи (вж. параграф 120). В6 а) използваните практически целесъобразни мерки; и б) доколкото това е възможно при разумни усилия, качествена оценка на очакваните последици от прилагането на всяка от тези мерки. В7 В7A а) или за всички промени на договора, възникнали преди началото на най-ранния представен период, или б) за всички промени на договора, възникнали преди датата на първоначалното прилагане. Ако предприятието прилага тази практически целесъобразна мярка, то я прилага последователно за всички договори и оповестява информацията, изисквана от параграф В6. В8 а) сумата, с която всяка статия във финансовите отчети е засегната в текущия отчетен период от прилагането на настоящия стандарт в сравнение с МСС 11, МСС 18 и свързаните с това тълкувания, които са били в сила преди промяната; и б) обяснение на причините за значителни промени, определени в параграф В8, буква а). В8A

Позовавания на МСФО 9

В9 ОТМЯНА НА ДРУГИ СТАНДАРТИ В10 а) МСС 11 Договори за строителство; б) МСС 18 Приходи; в) Разяснение 13 на КРМСФО Програми за лоялност на клиенти; г) Разяснение 15 на КРМСФО Споразумения за строителство на недвижим имот; д) Разяснение 18 на КРМСФО Прехвърляне на активи от клиенти; и е) Разяснение 31 на ПКР Приходи — бартерни сделки, включващи рекламни услуги

МЕЖДУНАРОДЕН СТАНДАРТ ЗА ФИНАНСОВО ОТЧИТАНЕ 16

Лизинг

ЦЕЛ

1

2 ОБХВАТ 3 а) лизинговите договори за проучване или използване на минерали, нефт, природен газ и други подобни невъзстановими ресурси; б) лизинговите договори за биологични активи в рамките на МСС 41 Земеделие, държани от лизингополучателя; в) споразуменията за концесия за услуги от обхвата на Разяснение 12 на КРМСФО Споразумения за концесия за услуги; г) лицензиите за интелектуална собственост, предоставени от лизингодателя, от обхвата на МСФО 15 Приходи от договори с клиенти; и д) правата, притежавани от лизингополучателя по лицензионни договори, от обхвата на МСС 38 Нематериални активи за отчетни обекти като кинофилми, видеозаписи, пиеси, ръкописи, патенти и авторски права. 4 ОСВОБОЖДАВАНИЯ ОТ ИЗИСКВАНИЯТА ЗА ПРИЗНАВАНЕ (ПАРАГРАФИ Б3—Б8) 5 а)

краткосрочни лизингови договори; и б) лизингови договори, базовият актив по които е с ниска стойност (както е описано в параграфи Б3—Б8). 6 7 а) има изменение на лизинговия договор; или б) има промяна в срока на лизинговия договор (например лизингополучателят упражни опция, която не е били включена при определянето на срока на лизинговия договор). 8 УСТАНОВЯВАНЕ НА ЛИЗИНГ (ПАРАГРАФИ Б9—Б33)

9

10 11

Отделяне на елементите на договора

12

Лизингополучател

13 14 15 16

Лизингодател

17 СРОК НА ЛИЗИНГОВИЯ ДОГОВОР (ПАРАГРАФИ Б34—Б41) 18 а) сроковете, по отношение на които съществува опция за удължаване на лизинговия договор, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция; и б) сроковете, по отношение на които съществува опция за прекратяване на лизинговия договор, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция. 19 20 а) е под контрола на лизингополучателя; и б) засяга това доколко е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни опция, която не е била отразена при определянето на срока на лизинговия договор, или няма да упражни опция, която преди това е отразил при определянето на срока на лизинговия договор (както е описано в параграф Б41). 21 а) лизингополучателят упражни опция, която предприятието не е отразило преди това при определянето на срока на лизинговия договор; б) лизингополучателят не упражни опция, която предприятието е отразило преди това при определянето на срока на лизинговия договор; в) настъпи събитие, което договорно задължава лизингополучателя да упражни опция, която предприятието не е отразило преди това при определянето на срока на лизинговия договор; или г) настъпи събитие, което договорно забранява на лизингополучателя да упражни опция, която предприятието е отразило преди това при определянето на срока на лизинговия договор. ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛ

Признаване

22

Оценяване

Първоначална оценка

Първоначална оценка на актива с право на ползване

23

24 а) размера на първоначалната оценка на пасива по лизинга, както е описано в параграф 26; б) лизинговите плащания, извършени към или преди началната дата, минус получените стимули по лизинга; в)

първоначалните преки разходи, извършени от лизингополучателя; и г) приблизителна оценка на разходите, които лизингополучателят ще направи за демонтаж и преместване на базовия актив, възстановяване на терена, на който активът е разположен, или възстановяване на базовия актив до състоянието, изисквано съгласно реда и условията на лизинговия договор, освен ако тези разходи са направени за производството на материални запаси. Задължението за тези разходи се поема от лизингополучателя към началната дата или, вследствие използването на базовия актив, през определен период. 25

Първоначална оценка на пасива по лизинга

26

27 а)

фиксирани плащания (включително фиксираните по същество плащания, както е описано в параграф Б42), минус подлежащите на получаване стимули по лизинга; б)

променливи лизингови плащания, зависещи от индекс или процент, които са оценени според стойността на индекса или процента към началната дата (както е описано в параграф 28); в) суми, които се очаква да бъдат дължими от лизингополучателя по гаранциите за остатъчна стойност; г) цената на упражняване на опция за покупка, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция (оценена при отчитане на факторите, описани в параграфи Б37—Б40); и д) плащания на санкции за прекратяване на лизинговия договор, ако в срока на лизинговия договор е отразено упражняването на опция за прекратяването на договора от страна на лизингополучателя. 28.

Последващо оценяване

Последващо оценяване на актива с право на ползване

29.

Модел на себестойността или цената на придобиване

30 а) намалена с натрупаната амортизация и натрупаните загуби от обезценка; и б) коригирана за отразяване на всяка последваща оценка на пасива по лизинга, както е посочено в параграф 36, буква в). 31 32 33

Други модели на оценяване

34 35

Последваща оценка на пасива по лизинга

36

а)

увеличава балансовата стойност, за да отрази лихвата по пасива по лизинга;

б)

намалява балансовата стойност, за да отрази извършените лизингови плащания; и

в)

преоценява балансовата стойност, за да отрази преоценките или измененията на лизинговия договор, посочени в параграфи 39—46, или да отрази коригираните фиксирани по същество лизингови плащания (вж. параграф Б42).

37 38 а) лихвата по пасива по лизинга; и б) променливите лизингови плащания, които не са включени в оценката на пасива по лизинга, в периода, през който е настъпило събитието или обстоятелството, довело до тези плащания.

Повторно оценяване на пасива по лизинг

39 40 а) има промяна в срока на лизинговия договор, както е описано в параграфи 20—21. Лизингополучателят определя коригираните лизингови плащания въз основа на коригирания срок на лизинговия договор; или б) има промяна в оценката на опция за закупуване на базовия актив, направена съобразно събитията и обстоятелствата, описани в параграфи 20—21, във връзка с опция за закупуване. Лизингополучателят определя коригираните лизингови плащания, за да бъде отразена промяната в сумите, дължими съгласно опцията за закупуване. 41 42 а) има промяна в сумите, които се очаква да бъдат дължими по гаранции за остатъчна стойност. Лизингополучателят определя коригираните лизингови плащания, за да бъде отразена промяната в сумите, които се очаква да бъдат дължими по гаранции за остатъчна стойност; б) има промяна в бъдещите лизингови плащания, произтичаща от промяна в индекс или процент, използван за определяне на тези плащания, включително например промени в пазарното равнище на наемите след преглед на пазара за отдаване под наем. Лизингополучателят прави последваща оценка на пасива по лизинга, за да отрази тези коригирани лизингови плащания само когато има промяна в паричните потоци (т.е. когато корекцията на лизинговите плащания влезе в сила). Лизингополучателят определя коригираните лизингови плащания за остатъка от срока на лизинговия договор въз основа на коригираните договорни плащания.

43

Изменения на лизинговия договор

44 а) изменението увеличава обхвата на лизинговия договор, като добавя правото на ползване на един или повече базови активи; и б) възнаграждението по лизинговия договор се увеличава със сума, съизмерима със самостоятелната цена за увеличението в обхвата и евентуални корекции на тази цена за отразяване на обстоятелствата по конкретния договор. 45 а) разпределя възнаграждението в променения договор, като прилага параграфи 13—16; б) определя срока на изменения лизингов договор, като прилага параграфи 18—19; и в) прави последваща оценка на пасива по лизинга, като дисконтира коригираните лизингови плащания с коригиран дисконтов процент. Коригираният дисконтов процент се определя като лихвения процент, заложен в лизинга за остатъка от срока на този договор, ако този процент може да бъде непосредствено определен, или като диференциалния лихвен процент на лизингополучателя към датата на влизане в сила на изменението, ако лихвеният процент, заложен в лизинга, не може да бъде непосредствено определен. 46 а) намалява балансовата стойност на актива с право на ползване, за да отрази частичното или пълно прекратяване на лизинговия договор, за изменения на лизинговия договор, намаляващи неговия обхват. Лизингополучателят признава в печалбата или загубата всички доходи или загуби, свързани с частичното или пълното прекратяване на лизинговия договор; б) извършва съответните корекции на актива с право на ползване за всички други изменения на лизинговия договор. 46A 46Б а) с промяната в лизинговите плащания се променя възнаграждението за лизинга, като промененото възнаграждение по същество е същото или по-малко по размер от възнаграждението за лизинга, непосредствено предхождащо промяната; б) всяко намаление на лизинговите плащания засяга само плащанията, първоначално дължими на 30 юни 2022 г. или преди тази дата (например дадена отстъпка по наем отговаря на това условие, ако поражда по-ниски лизингови плащания на 30 юни 2022 г. или преди тази дата, както и увеличени лизингови плащания след 30 юни 2022 г.); и в) останалите условия на лизинга не се променят съществено.

Представяне

47 а) активите с право на ползване, отделени от другите активи. Ако не представя активите с право на ползване отделно в отчета за финансовото състояние, лизингополучателят: i) включва активите с право на ползване в същата статия, в която биха били представени съответните базови активи, ако бяха собствени; и ii) оповестява кои статии в отчета за финансовото състояние включват тези активи с право на ползване. б) пасивите по лизинга, отделени от другите пасиви в баланса. Ако не представя пасивите по лизинга отделно в отчета за финансовото състояние, лизингополучателят оповестява кои статии в отчета за финансовото състояние включват тези пасиви. 48 49 50 а) паричните плащания по частта от главницата на пасива по лизинга в рамките на дейностите по финансиране; б) паричните плащания по частта от лихвата на пасива по лизинга, като за изплатените лихви се прилагат изискванията в МСС 7 Отчети за паричните потоци; и в) краткосрочните лизингови плащания, плащанията за лизинг на активи с ниска стойност и променливите лизингови плащания, които не са включени в оценката на пасива по лизинга в рамките на оперативните дейности.

Оповестяване

51

52 53 а) амортизационните отчисления за активите с право на ползване, за всеки клас базови активи; б) лихвените разходи за пасивите по лизинга; в) разходите, свързани с краткосрочните лизингови договори, отчетени при прилагане на параграф 6. Тези разходи не включват разходите, свързани с лизингови договори със срок от един месец или по-малко; г) разходите, свързани с лизинг на активи с ниска стойност, отчетени при прилагане на параграф 6. Тези разходи не включват разходите, свързани с краткосрочни лизингови договори за активи с ниска стойност, включени в параграф 53, буква в); д) разходите, свързани с променливи лизингови плащания, които не са включени в оценката на пасивите по лизинга; е) дохода от преотдаване на лизинг на активи с право на ползване; ж) общия изходящ паричен поток за лизингови договори; з) увеличенията на активи с право на ползване; i) печалбата или загубата, възникваща от сделки за продажба с обратен лизинг; и й) балансовата стойност на активите с право на ползване в края на отчетния период, за всеки клас базови активи. 54 55 56 57 58 59 а) естеството на лизинговите дейности на лизингополучателя; б) потенциалните бъдещи изходящи парични потоци на лизингополучателя, които не са отразени в оценката на пасивите по лизинга. Това включва експозицията, произтичаща от: i) променливите лизингови плащания (както е описано в параграф Б49); ii) опциите за удължаване и прекратяване (както е описано в параграф Б50); iii) гаранциите за остатъчна стойност (както е описано в параграф Б51); и iv) лизинги, които все още не са започнали, но за които лизингополучателят е поел ангажимент; в) ограничения или клаузи, налагани от лизинги; и г) сделки за продажба с обратен лизинг (както е описано в параграф Б52). 60 60A а) че е приложил практически целесъобразната мярка спрямо всички отстъпки по наем, които отговарят на условията по параграф 46Б, а ако не я е приложил спрямо всички отстъпки по наем — информация за естеството на договорите, при които я е приложил (вж. параграф 2); и б) сумата, призната в печалбата или загубата за отчетния период, за отразяване на промените в лизинговите плащания поради отстъпките по наем, спрямо които е приложил практически целесъобразната мярка по параграф 46А. ЛИЗИНГОДАТЕЛ

Класификация на лизинговите договори (параграфи Б53—Б58)

61

62

63 а) лизинговият договор прехвърля собствеността върху базовия актив на лизингополучателя към края на срока на лизинговия договор; б) лизингополучателят притежава опция за закупуване на базовия актив на цена, която се очаква да бъде достатъчно по-ниска от справедливата стойност към датата, на която опцията може да бъде упражнена, за да бъде достатъчно сигурно към датата на въвеждане, че опцията ще бъде упражнена; в) срокът на лизинговия договор покрива по-голямата част от икономическия живот на базовия актив, дори ако правото на собственост не е прехвърлено; г) на датата на въвеждане настоящата стойност на лизинговите плащания се равнява по същество на най-малко цялата справедлива стойност на базовия актив; и д) базовият актив има дотолкова специфичен характер, че само лизингополучателят може да го използва без съществени модификации. 64 а) лизингополучателят може да отмени лизинговия договор, а свързаните с отмяната загуби от страна на лизингодателя се покриват от лизингополучателя; б) печалбите или загубите от колебанията в справедливата стойност на остатъчната стойност се поемат от лизингополучателя (например под формата на отстъпка в наема, равна на по-голямата част от постъпленията от продажбите в края на лизинговия договор); и в) лизингополучателят има възможност да продължи лизинговия договор за нов срок срещу наем, който е значително по-нисък от пазарния наем. 65 66

Финансов лизинг

Признаване и оценяване

67

Първоначално оценяване

68 69

Първоначална оценка на лизинговите плащания, включени в нетната инвестиция в лизинга

70 а) фиксирани плащания (включително фиксираните по същество плащания, както е описано в параграф Б42), минус подлежащите на плащане стимули по лизинга; б) променливи лизингови плащания, зависещи от индекс или процент, които са оценени според стойността на индекса или процента към началната дата; в) всички гаранции за остатъчна стойност, предоставени на лизингодателя от лизингополучателя, от лице, свързано с лизингополучателя, или от трета страна, несвързана с лизингодателя, която има финансова възможност да изпълни задълженията по гаранцията; г) цената на упражняване на опция за покупка, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция (оценена при отчитане на факторите, описани в параграф Б37); и д) плащания на санкции за прекратяване на лизинговия договор, ако в срока на лизинговия договор е отразено упражняването на опция за прекратяването на договора от страна на лизингополучателя.

Лизингодатели — производители или търговци

71 а) прихода като справедливата стойност на базовия актив или ако тя е по-ниска — настоящата стойност на лизинговите плащания, начислени на лизингодателя, дисконтирани с пазарния лихвен процент; б) себестойността на продажбата като себестойността или балансовата стойност, ако са различни, на базовия актив, намалена с настоящата стойност на негарантираната остатъчна стойност; и в) печалбата или загубата от продажбата (разликата между прихода и себестойността на продажбата) в съответствие с неговата политика по отношение на преките продажби съгласно МСФО 15. Лизингодател — производител или търговец, признава печалбата или загубата от продажбата по финансов лизинг на началната дата, независимо дали лизингодателят прехвърля базовия актив, както е описано в МСФО 15. 72 73 74

Последващо оценяване

75

76 77 78

Изменения на лизинговия договор

79 а) изменението увеличава обхвата на лизинговия договор, като добавя правото на ползване на един или повече базови активи; и б) възнаграждението по лизинговия договор се увеличава със сума, съизмерима със самостоятелната цена за увеличението в обхвата и евентуални корекции на тази цена за отразяване на обстоятелствата по конкретния договор. 80 а) за договор, който е щял да бъде класифициран като договор за оперативен лизинг, ако изменението е било в сила на датата на въвеждане, лизингодателят: i) отчита изменението на договора за лизинг като нов лизинг от датата на влизане в сила на изменението; и ii) оценява балансовата стойност на базовия актив като нетната инвестиция в лизинговия договор непосредствено преди датата на влизане в сила на изменението на договора за лизинг; б) в противен случай лизингополучателят прилага изискванията на МСФО 9.

Оперативен лизинг

Признаване и оценяване

81

82 83 84 85 86

Изменения на лизинговия договор

87

Представяне

88

Оповестяване

89

90 а) във връзка с договорите за финансов лизинг: i) печалба или загуба от продажба; ii) финансов доход по нетната инвестиция в лизинговия договор; и iii) доходите, свързани с променливи лизингови плащания, които не са включени в оценката на нетната инвестиция в лизинговия договор; б) във връзка с договорите за оперативен лизинг — дохода от лизинг, като отделно се оповестяват доходите, свързани с променливите лизингови плащания, независещи от индекс или процент. 91 92 а) естеството на лизинговите дейности на лизингодателя; и б) как лизингодателят управлява риска, свързан с правата, запазени от него по отношение на базовите активи. По-специално, лизингодателят оповестява своята стратегия за управление на риска във връзка с правата, запазени от него по отношение на базовите активи, включително всички средства, чрез които той намалява този риск. Тези средства могат да включват например споразумения за обратно изкупуване, гаранции за остатъчна стойност или променливи лизингови плащания при използване извън рамките на определените ограничения.

Финансов лизинг

93 94

Оперативен лизинг

95 96 97 ПРОДАЖБА С ОБРАТЕН ЛИЗИНГ 98

Оценка дали прехвърлянето на актива представлява продажба

99

Прехвърлянето на актива представлява продажба

100 а) продавачът лизингополучател оценява актива с право на ползване, възникващ от обратния лизинг, като дела от предишната балансова стойност на актива, отнасяща се до правото на ползване, задържано от продавача лизингополучател. Съответно продавачът лизингополучател признава единствено сумата на печалбата или загубата, която се отнася до правата, прехвърлени на купувача лизингодател. б) купувачът лизингодател отчита покупката на актива съгласно приложимите стандарти, а лизинга — съгласно счетоводните изисквания към лизингодателя от настоящия стандарт. 101 а) всички условия, които са по-благоприятни от пазарните, се отчитат като предсрочно погасяване на лизинговите плащания; и б) всички условия, които са по-неблагоприятни от пазарните, се отчитат като допълнително финансиране, предоставено от купувача лизингодател на продавача лизингополучател. 102 а) разликата между справедливата стойност на възнаграждението за продажбата и справедливата стойност на актива; и б) разликата между настоящата стойност на договорните плащания за лизинга и настоящата стойност на плащания за лизинга по пазарни цени.

Прехвърлянето на актива не представлява продажба

103 а) продавачът лизингополучател продължава да признава прехвърления актив и признава финансов пасив, равен на постъпленията от прехвърлянето. Той отчита финансовия пасив съгласно МСФО 9; б) купувачът лизингодател не признава прехвърления актив и признава финансов актив, равен на постъпленията от прехвърлянето. Той отчита финансовия актив съгласно МСФО 9. ВРЕМЕННИ ИЗКЛЮЧЕНИЯ, ПРОИЗТИЧАЩИ ОТ РЕФОРМАТА НА БАЗОВИЯ ЛИХВЕН ПРОЦЕНТ 104 105 а) изменението е необходимо като пряка последица от реформата на базовия лихвен процент; и б) новите принципи за определяне на лизинговите плащания са равностойни от икономическа гледна точка на предходните принципи (т.е. принципите непосредствено преди изменението). 106 Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта.

начална дата на лизинга (начална дата)

Датата, на която лизингодателят предоставя базовия актив за ползване от страна на лизингополучателя.

икономически живот

Периодът, през който се очаква даден актив да бъде икономически използваем от един или повече ползватели, или количеството продукция или сходни единици, които се очаква един или повече ползватели да получат от актива.

дата на влизане в сила на изменението

Датата, на която двете страни постигат съгласие за изменение на договора за лизинг.

справедлива стойност

Съгласно счетоводните изисквания към лизингодателя по настоящия стандарт, сумата, за която даден актив може да бъде разменен или даден пасив може да бъде уреден в сделка между несвързани, информирани и желаещи лица при справедливи пазарни условия.

финансов лизинг (договор за финансов лизинг)

Лизинг, при който се прехвърлят по същество всички рискове и ползи, произтичащи от собствеността върху даден базов актив.

фиксирани плащания

Плащанията, извършвани от лизингополучателя към лизингодателя за правото на ползване на базовия актив по време на срока на лизинга, с изключение на променливите лизингови плащания

брутна инвестиция в лизинга

Сборът на: а) вземанията по лизингови плащания за лизингодателят по договор за финансов лизинг; и б)

негарантираната остатъчна стойност, начислена за лизингодателя.

дата на въвеждане на лизинга (дата на въвеждане)

По-ранната дата от датата на лизинговото споразумение или датата на ангажирането на страните с основните условия на лизинговия договор.

първоначални преки разходи

Допълнителните разходи за постигане на лизинга, които нямаше да бъдат понесени, ако лизингът не бе постигнат, с изключение на разходите, извършени от лизингодател — производител или търговец, във връзка с финансов лизинг.

лихвен процент, заложен в лизинга

Лихвеният процент, при който настоящата стойност на а) лизинговите плащания и б) негарантираната остатъчна стойност се изравнява със сбора от i) справедливата стойност на базовия актив и ii) първоначалните преки разходи на лизингодателя.

лизинг (лизингов договор)

Договор или част от договор, по силата на който срещу възнаграждение се прехвърля правото на ползване на даден актив (базовия актив) за определен срок.

стимули по лизинга

Плащания, извършвани от лизингодателя към лизингополучателя, свързани с лизинга, или възстановяване или поемане от страна на лизингодателя на разходите на лизингополучателя.

изменение на лизинга (лизинговия договор)

Промяна в обхвата на лизинга (лизинговия договор) или на възнаграждението по него, което не е било част от първоначалните условия на лизинговия договор (например добавяне или прекратяване на правото на ползване на един или повече базови активи или удължаване или съкращаване на срока на лизинга).

лизингови плащания

Плащанията, извършвани от лизингополучателя към лизингодателя за правото на ползване на базовия актив по време на срока на лизинга, състоящи се от: а)

фиксирани плащания (включително фиксираните по същество плащания), намалени със стимулите по лизинга; б)

променливи лизингови плащания, зависещи от индекс или процент; в) цената на упражняване на опция за покупка, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция; и г) плащания на санкции за прекратяване на лизинга, ако в срока на лизинга е отразено упражняването на опция за прекратяването на договора от страна на лизингополучателя. За лизингополучателя лизинговите плащания включват и сумите, които се очаква да бъдат дължими от лизингополучателя по гаранциите за остатъчна стойност. Лизинговите плащания не включват плащанията, разпределени за нелизингови компоненти на договора, освен ако лизингополучателят избере да съчетае нелизингови компоненти с лизингов компонент и да ги отчита като отделен лизингов компонент. За лизингодателя лизинговите плащания включват и всички гаранции за остатъчна стойност, предоставени на лизингодателя от лизингополучателя, от лице, свързано с лизингополучателя, или от трета страна, несвързана с лизингодателя, която има финансова възможност да изпълни задълженията по гаранцията. Лизинговите плащания не включват плащанията, разпределени за нелизингови компоненти.

срок на лизинга (лизинговия договор)

Неотменимият срок, за който лизингополучателят има правото да използва базовия актив, заедно с: а) сроковете, по отношение на които съществува опция за удължаване на лизинга, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция; и б) сроковете, по отношение на които съществува опция за прекратяване на лизинговия договор, ако е достатъчно сигурно, че лизингополучателят ще упражни тази опция.

лизингополучател

Предприятието, което срещу възнаграждение придобива правото на ползване на базовия актив за определен срок.

диференциален лихвен процент на лизингополучателя

Лихвеният процент, който лизингополучателят би трябвало да плаща, за да заеме за сходен срок и при сходно обезпечение средствата, необходими за получаването на актив със сходна стойност на актива с право на ползване в сходна икономическа среда.

лизингодател

Предприятието, което срещу възнаграждение предоставя правото на ползване на базовия актив за определен срок.

нетна инвестиция в лизинга

Брутната инвестиция в лизинга, дисконтирана с лихвения процент, заложен в лизинга.

оперативен лизинг

Лизинг (лизингов договор), при който не се прехвърлят по същество всички рискове и ползи, произтичащи от собствеността върху даден базов актив.

опционални лизингови плащания

Плащанията, които трябва да бъдат извършвани от лизингополучателя към лизингодателя за правото на ползване на базовия актив по време на периодите, по отношение на които съществува опция за удължаване или прекратяване на лизинга, които не са включени в срока на лизинга.

период на ползване

Общият период от време, през който един актив се използва за изпълнение на договор с клиент (включително непоследователните периоди от време).

гаранция за остатъчна стойност

Гаранцията, предоставена на лизингодателя от страна, несвързана с лизингодателя, по силата на която в края на лизинга стойността (или част от стойността) на базовия актив ще възлиза най-малко на определена сума.

актив с право на ползване

Актив, който представлява правото на лизингополучателя да ползва базовия актив за срока на лизинга.

краткосрочен лизинг

Лизинг (лизингов договор) със срок към началната дата от 12 месеца или по-малко. Лизинг, който съдържа опция за покупка, не е краткосрочен лизинг.

преотдаване

Сделка, при която базовият актив се преотдава на лизинг от лизингополучателя („междинния лизингодател“) на трета страна, а лизинговият договор („основният лизингов договор“) между главния лизингодател и лизингополучателя остава в сила.

базов (основен) актив

Актив, който е предмет на лизинг, по който правото на ползване на този актив е било предоставено от лизингодателя на лизингополучателя.

незаработен финансов приход (доход)

Разликата между: а)

брутната инвестиция в лизинга; и б) нетната инвестиция в лизинга.

негарантирана остатъчна стойност

Онази част от остатъчната стойност на базовия актив, чиято реализация от страна на лизингодателя не е сигурна или е гарантирана само от страна, свързана с лизингодателя.

променливи лизингови плащания

Тази част от плащанията, извършвани от лизингополучателя към лизингодателя за правото на ползване на базовия актив по време на срока на лизинга, която се променя поради промени във фактите и обстоятелствата, настъпващи след началната дата, различни от изминаването на времето.

Термини, за които има определения в други стандарти и които се използват в настоящия стандарт със същото значение

договор

Споразумение между две или повече страни, което създава подлежащи на изпълнение права и задължения.

полезен живот

Срокът, през който един актив се очаква да бъде на разположение за използване от предприятието, или количеството продукция или сходни единици, които се очаква предприятието да получи от актива. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта. В него се описва прилагането на параграфи 1—103 и е със същата правна сила като останалите части на Стандарта.

Прилагане по отношение на портфейл

Б1

Комбинация от договори

Б2 а) договорите са договорени в пакет с цялостна търговска цел, която не може да се установи, ако договорите не бъдат разглеждани заедно; б) размерът на възнаграждението, което следва да бъде платено по един договор, зависи от цената или изпълнението по другия договор; или в) правата на ползване на базовите активи, които се съдържат в договорите (или някои права на ползване на основните активи по всеки един от договорите), представляват отделен лизингов компонент, както е описано в параграф Б32.

Освобождавания от изискванията за признаване: лизингови договори, базовият актив по които е с ниска стойност (параграфи 5—8).

Б3 Б4 Б5 а) лизингополучателят може да използва базовия актив самостоятелно или заедно с други ресурси, които са непосредствено достъпни за лизингополучателя; и б) базовият актив не е силно зависим или тясно свързан с другите активи. Б6 Б7 Б8

Разграничаване на лизинга (параграфи 9—11)

Б9 а) правото да получава по същество всички икономически ползи от използването на определения актив (както е описано в параграфи Б21—Б23); и б) правото да ръководи използването на определения актив (както е описано в параграфи Б24—Б30). Б10 Б11 Б12

Разграничен актив

Б13

Реално право на замяна

Б14 а) доставчикът има практическата възможност да заменя алтернативни активи през целия период на ползване (например клиентът не може да попречи на доставчик да замени актива, а алтернативните активи са непосредствено достъпни на доставчика или може да бъдат получени от доставчика в рамките на разумен срок); и б) доставчикът ще извлече икономически ползи от упражняване на правото си да замени актив (т.е. очаква се икономическите ползи, свързани със замяната на актива, да надвишат разходите, свързани със замяната на актива). Б15 Б16 а) съгласие на бъдещ клиент да плати цена за използване на актива, надвишаваща пазарната; б) въвеждането на нови технологии, които към началото на договора не са били съществено развити; в) съществена разлика между използването или резултатите от актива, постигнати от клиента, и използването или резултатите, очаквани в началото на договора; и г) съществена разлика между пазарната цена на актива през периода на ползване и пазарната цена, очаквана в началото на договора. Б17 Б18 Б19

Части от активи

Б20

Правото на получаване на икономически ползи от използването

Б21 Б22 а) ако съгласно договор използването на моторно превозно средство е ограничено само върху определена територия през периода на ползване, предприятието взема предвид единствено икономическите ползи от използването на моторното превозно средство в рамките на тази територия, а не извън нея; б) ако съгласно договор клиентът може да управлява моторно превозно средство в рамките на определен пробег през периода на ползване, предприятието взема предвид единствено икономическите ползи от използването на моторното превозно средство за позволения пробег, а не над него. Б23

Право на ръководене на използването

Б24 а) клиентът има правото да ръководи как и с каква цел ще се използва активът през целия период на ползване (както е описано в параграфи Б25—Б30); или б) значимите решения относно начина и целта, за която ще се използва активът, са предварително определени и: i) клиентът има право да експлоатира актива (или да ръководи експлоатацията от други по начин, който той определя) през целия период на ползване, без доставчикът да има право да променя тези инструкции за експлоатация; или ii) клиентът е проектирал актива (или специфични аспекти на актива) по начин, който предопределя как и с каква цел ще се използва активът през целия период на ползване.

Как и с каква цел се използва активът

Б25 Б26 а) правата да се променя вида на продукцията, произведена от актива (например, дали транспортен контейнер да се използва за транспортиране, или за съхранение на стоки, или да се избере наборът от продукти, продавани в рамките на търговска площ); б) правата да се променя моментът на производство на продукцията (например кога ще бъде използван елемент от съоръжение или електроцентрала); в) правата да се променя мястото на производство на продукцията (например да се определи местоназначението на камион или кораб или мястото, където елемент от съоръжение ще бъде използван); и г) правата да се реши дали продукцията да бъде произведена, както и какво да бъде произведеното количество (например дали електроцентрала да произвежда енергия и какъв обем да бъде произведената от тази електроцентрала енергия). Б27

Решения, определени по време на периода на използване и преди него

Б28 Б29

Защитни права

Б30 Б31

Отделяне на компонентите на договора (параграфи 12—17)

Б32 а) лизингополучателят може да използва базовия актив самостоятелно или заедно с други ресурси, които са непосредствено достъпни за лизингополучателя; Непосредствено достъпни ресурси са стоки или услуги, продавани или отдавани на лизинг отделно (от лизингодателя или други доставчици), или ресурси, които лизингополучателят вече е придобил (от лизингодателя или посредством други сделки или събития); и б) базовият актив не е нито силно зависим, нито тясно свързан с другите базови активи по договора. Например фактът, че лизингополучателят би могъл да реши да не взима на лизинг базовия актив, без това да се отрази съществено върху правото му да използва други базови активи по договора, може да показва, че базовият актив не е силно зависим или тясно свързан с тези други базови активи. Б33

Срок на лизинга (параграфи 18—21)

Б34 Б35 Б36 Б37 а) договорните условия за периодите с опция в сравнение с пазарните цени, в т.ч.: i) размера на плащанията по лизинга за всеки период с опция; ii) размера на променливите плащания по лизинговия договор или други условни плащания, като например плащания, произтичащи от санкции за прекратяване и гаранции за остатъчна стойност; и iii) условията на опциите, които могат да бъдат упражнени след първоначалните периоди с опция (например опция за закупуване, която може да бъде упражнена в края на периода на удължаване, по цена, която понастоящем е под пазарните нива). б) направените значителни подобрения на наетото имущество (или тези, които се очаква да бъдат направени) за срока на договора, които се очаква да донесат значителни икономически ползи за лизингополучателя, когато опцията за удължаване или прекратяване на лизинговия договор или за закупуване на базовия актив може да бъде упражнена; в) разходите, свързани с прекратяването на лизинговия договор, като например разходи по договаряне, разходи по преместване, разходи по определяне на друг базов актив, съответстващ на нуждите на лизингополучателя, разходи по интегрирането на новия актив в дейностите на лизингополучателя, или санкциите за прекратяване и подобни разходи, включително разходите, свързани с възстановяването на договорно установеното състояние или местоположение на базовия актив;

г) значението на този базов актив за дейностите на лизингополучателя, като се има предвид например дали основният актив е със специализирано предназначение, местоположението на базовия актив и наличието на подходящи алтернативи; и д) условия, свързани с упражняването на опцията, (например когато опцията може да бъде упражнена само ако са изпълнени едно или повече условия) и вероятността тези условия да настъпят. Б38 Б39 Б40 Б41 а) съществени, непредвидени към началната дата подобрения на наетото имущество, които се очаква да донесат значителни икономически ползи за лизингополучателя, когато опцията за удължаване или прекратяване на лизинговия договор или за закупуване на базовия актив може да бъде упражнена; б) съществено, непредвидено към началната дата изменение или персонализиране на базовия актив; в) въвеждане на договор за преотдаване на базовия актив за период след края на определения преди това срок на лизинговия договор; и г) стопански решения на лизингополучателя, които са от пряко значение за упражняването или неупражняването на опция (например решение за удължаване на лизинга на допълващ актив, за изваждане от употреба на алтернативен актив или за съкращаване на стопанската единица, в която се използва активът с право на ползване).

Фиксирани по същество лизингови плащания (параграф 27, буква а), параграф 36, буква в) и параграф 70, буква а)

Б42 а) плащанията са структурирани като променливи лизингови плащания, но реално в плащанията липсва елемент на променливост. Тези плащания съдържат клаузи с елемент на променливост, които са лишени от реална икономическа същност. Подобни видове плащания са например: i) плащания, които трябва да бъдат направени само ако бъде доказано, че даден актив може да функционира по време на лизинг, или само ако настъпи събитие, за което няма реална възможност да не настъпи; или ii) плащания, които първоначално са структурирани като променливи лизингови плащания, свързани с използването на базовия актив, но чиито елемент на променливост ще бъде отменен след началната дата, така че плащанията да станат фиксирани за останалата част от срока на лизинговия договор. Тези плащания стават фиксирани по същество лизингови плащания, когато елементът на променливост бъде отменен. б) съществува повече от една поредица от плащания, които лизингополучателят може да направи, но само една от тях е реалистична. В този случай предприятието отчита като лизингови плащания реалистичната поредица от плащания; в) съществува повече от една реалистична поредица от плащания, които лизингополучателят може да направи, като трябва да направи поне една поредица от плащания. В този случай предприятието отчита като лизингови плащания поредицата от плащания с най-ниска съвкупна сума (на дисконтирана основа).

Ангажимент на лизингополучателя във връзка с базовия актив преди началната дата

Разходи на лизингополучателя във връзка с изграждането и проектирането на базовия актив

Б43 Б44

Право на собственост върху базовия актив

Б45 Б46 Б47

Оповестявания от страна на лизингополучателя (параграф 59)

Б48 а) дали тази информация е от значение за ползвателите на финансовите отчети. Лизингополучателят предоставя допълнителната информация, посочена в параграф 59, само ако тази информация се очаква да бъде от значение за ползвателите на финансовите отчети. В тази връзка, такъв вероятно ще бъде случаят, когато тя помага на ползвателите да разберат: i) осигурената чрез лизинга гъвкавост. Лизинговите договори могат да осигуряват елемент на гъвкавост, ако например лизингополучателят може да намали своята експозиция, като упражни опции за прекратяване или поднови лизинговите договори с изгодни условия; ii) ограничения, налагани от лизингополучателя. Лизинговите договори могат да налагат ограничения, като например изискват от лизингополучателя да покрива определени финансови параметри; iii) чувствителност на отчетената информация към ключови променливи. Отчетената информация може да бъде чувствителна към например бъдещите променливи лизингови плащания; iv) изложеност към други рискове, произтичащи от лизингови договори; v) отклонения от установените отраслови практики. Подобни отклонения могат например да включват необичайни или единствени по рода си срокове и условия на лизинговите договори, оказващи въздействие върху лизинговия портфейл на лизингополучателя; б) дали тази информация се съдържа в информацията, представена в основните финансови отчети или оповестена в пояснителните приложения. Не е необходимо лизингополучателят да повтаря информацията, която вече е представена във финансовите отчети. Б49 а) мотивите на лизингополучателя да използва променливи лизингови плащания и степента на тяхното разпространение; б) сравнителния дял на променливите лизингови плащания спрямо фиксираните плащания; в) ключовите променливи, от които зависят променливите лизингови плащания, и очакваните промени в тези плащания вследствие на изменението на тези ключови променливи; и г) други оперативни и финансови последици от променливите лизингови плащания. Б50 а) мотивите на лизингополучателя да използва опциите за удължаване или опциите за прекратяване и степента на тяхното разпространение; б) сравнителния дял на опционалните лизингови плащания спрямо лизинговите плащания; в) колко често биват упражнявани опции, които не са включени в оценяването на пасивите по лизинга; и г) други оперативни и финансови последици от тези опции. Б51 а) мотивите на лизингополучателя да предоставя гаранции за остатъчна стойност и степента на тяхното разпространение; б) сравнителния дял на експозициите на лизингополучателя към риска във връзка с остатъчната стойност; в) естеството на базовите активи, за които тези гаранции се предоставят; и г) други оперативни и финансови последици от тези гаранции. Б52 а) мотивите на лизингополучателя да използва сделки за продажба с обратен лизинг и степента на тяхното разпространение; б) основните условия на отделните сделки за продажба с обратен лизинг; в) плащанията, които не са включени в оценяването на пасивите по лизинга; и г) ефекта, който сделките за продажба с обратен лизинг оказват върху паричния поток през отчетния период.

Класификация на лизингите на лизингодателя (параграфи 61—66)

Б53 Б54 Б55 Б56 Б57

Класификация на договорите за преотдаване

Б58 а) ако основният лизинг е краткосрочен лизингов договор, който предприятието, като лизингополучател, е отчело съгласно параграф 6, договорът за преотдаване се класифицира като оперативен лизинг. б) във всички други случаи договорът за преотдаване се класифицира в зависимост от активите с право на ползване, възникващи от основния лизинг, а не в зависимост от базовия актив (например актив под формата на имоти, съоръжения, оборудване, който е предмет на лизинговия договор). Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Стандарта и е със същата правна сила като останалите части на Стандарта.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА В1 В1A В1Б В1В ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ В2

Определение за лизинг

В3 а) да прилага настоящия стандарт по отношение на договорите, които преди това са били определени като лизингови договори съгласно МСС 17 Лизинг и Разяснение 4 на КРМСФО Определяне дали дадено споразумение съдържа лизинг. Предприятието прилага преходните разпоредби в параграфи В5—В18 по отношение на тези лизингови договори. б) да не прилага настоящия стандарт по отношение на договорите, които преди това не са били определени като съдържащи елементи на лизинг съгласно МСС 17 и Разяснение 4 на КРМСФО. В4

Лизингополучатели

В5 а) с обратна сила за всеки предходен отчетен период, представен в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки; или б) с обратна сила със съвкупния ефект от първоначално прилагане на настоящия стандарт, признат към датата на първоначалното прилагане в съответствие с параграфи В7—В13. В6 В7

Лизинг, класифициран по-рано като оперативен лизинг

В8 а) признава пасива по лизинга към датата на първоначалното прилагане за лизингите, класифицирани по-рано като оперативен лизинг съгласно МСС 17. Лизингополучателят оценява пасива по лизинга по настоящата стойност на оставащите лизингови плащания, дисконтирани с диференциалния лихвен процент на лизингополучателя към датата на първоначалното прилагане; б) признава актива с право на ползване към датата на първоначалното прилагане за лизингите, класифицирани по-рано като оперативен лизинг съгласно МСС 17. Лизингополучателят избира за всеки отделен лизингов договор дали да оцени актива с право на ползване по: i) балансовата му стойност, сякаш настоящият стандарт е бил прилаган от началната дата, но дисконтирана с диференциалния лихвен процент на лизингополучателя към датата на първоначалното прилагане; или ii) сумата, равна на пасива по лизинга, коригирана със сумата на всички предсрочно извършени или начислени лизингови плащания, свързани с този лизингов договор, призната в отчета за финансовото състояние, непосредствено преди датата на първоначалното прилагане; в) прилага МСС 36 Обезценка на активи по отношение на актива с право на ползване към датата на първоначалното прилагане, освен когато лизингополучателят прилага практически целесъобразната мярка по параграф В10, буква б). В9 а) не е задължен да прави преходни корекции за лизингови договори, базовият актив по които е с ниска стойност (както е описано в параграфи Б3—Б8), които ще бъдат отчетени съгласно параграф 6. Лизингополучателят отчита тези лизингови договори съгласно настоящия стандарт от датата на първоначалното прилагане; б) не е задължен да прави преходни корекции за лизингите, отчитани преди това като инвестиционни имоти, използвайки модела на справедливата стойност по МСС 40 Инвестиционни имоти. Лизингополучателят отчита актива с право на ползване и пасива по лизинга, произтичащи от тези лизингови договори, съгласно МСС 40 и настоящия стандарт от датата на първоначалното прилагане; в) оценява актива с право на ползване по справедлива стойност към датата на първоначалното прилагане за лизинговите договори, отчитани по-рано като оперативен лизинг съгласно МСС 17 и които ще бъдат отчитани като инвестиционни имоти, използвайки модела на справедливата стойност в МСС 40, от датата на първоначалното прилагане. Лизингополучателят отчита актива с право на ползване и пасива по лизинга, произтичащи от тези лизингови договори, съгласно МСС 40 и настоящия стандарт от датата на първоначалното прилагане; В10 а) лизингополучателят може да прилага един дисконтов процент за портфейл от лизингови договори със сходни характеристики (например лизингови договори със сходен оставащ срок за сходен клас базови активи при сходна икономическа среда). б) лизингополучателят може да използва своята оценка дали лизинговите договори са обременяващи съгласно МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи непосредствено преди датата на първоначалното прилагане като алтернатива на провеждането на преглед за обезценка. Ако избере да прилага тази практически целесъобразна мярка, лизингополучателят коригира актива с право на ползване към датата на първоначалното прилагане със сумата на всички провизии за обременяващи лизингови договори, признати в отчета за финансовото състояние, непосредствено преди датата на първоначалното прилагане; в) лизингополучателят може да избере да не прилага изискванията в параграф В8 за лизинговите договори, чийто срок изтича в рамките на 12 месеца от датата на първоначалното прилагане. В този случай лизингополучателят: i) отчита тези лизингови договори като краткосрочни лизингови договори по описания в параграф 6 начин; и ii) включва разходите, свързани с тези лизингови договори, при оповестяването на краткосрочните лизингови разходи в годишния отчетен период, който включва датата на първоначалното прилагане; г) лизингополучателят може да изключи първоначалните преки разходи от оценката на актива с право на ползване към датата на първоначалното прилагане; д) лизингополучателят може да използва последваща оценка, както например при определянето на срока на лизинговия договор, ако договорът съдържа опции за удължаване или прекратяване.

Лизинг, класифициран по-рано като финансов лизинг

В11

Оповестяване

В12 а) среднопретегления диференциален лихвен процент на лизингополучателя по пасивите по лизинга, признати в отчета за финансовото състояние към датата на първоначалното прилагане; и б) обяснение на всяка разлики между: i) задълженията по оперативен лизинг, оповестени съгласно МСС 17, към края на годишния отчетен период, непосредствено предхождащ датата на първоначалното прилагане, дисконтирани с диференциалния лихвен процент на лизингополучателя към датата на първоначалното прилагане, както е описано в параграф В8, буква а); и ii) пасивите по лизинга, признати в отчета за финансовото състояние към датата на първоначалното прилагане. В13

Лизингодатели

В14 В15 а) прави повторна оценка на договорите за преотдаване, които са били класифицирани като оперативен лизинг съгласно МСС 17 и са действащи към датата на първоначалното прилагане, за да определи дали всеки един от договорите за преотдаване следва да се класифицира като оперативен или финансов лизинг съгласно настоящия стандарт. Междинният лизингодател изпълнява тази оценка към датата на първоначалното прилагане въз основа на оставащия срок и условия на основния лизингов договор и на договорите за преотдаване на тази дата; б) отчита договорите за преотдаване, които са били класифицирани като оперативен лизинг съгласно МСС 17, но преквалифицирани като финансов лизинг съгласно настоящия стандарт, като нов договор за финансов лизинг, сключен към датата на първоначалното прилагане.

Сделки за продажба с обратен лизинг преди датата на първоначалното прилагане

В16 В17 а) отчита обратния лизинг по същия начин, както отчита всички други финансови лизинги, съществуващи към датата на първоначалното прилагане; и б) продължава да амортизира печалбата от продажба през целия срок на лизинговия договор.

В18 а) отчита обратния лизинг по същия начин, както отчита всички други оперативни лизинги, съществуващи към датата на първоначалното прилагане; и б) коригира подлежащия на обратен лизинг актив с право на ползване за всички отсрочени печалби или загуби, които се отнасят до извънпазарни условия, признати в отчета за финансовото състояние, непосредствено преди датата на първоначалното прилагане.

Суми, признати преди това във връзка с бизнес комбинации

В19

Позовавания на МСФО 9

В20

Отстъпки по наем за лизингополучателите в контекста на COVID-19

В20A В20Б В20БА В20ББ В20БВ

Реформа на базовия лихвен процент — фаза 2

В20В В20Г ОТМЯНА НА ДРУГИ СТАНДАРТИ В21 а) МСС 17 Лизинг; б) Разяснение 4 на КРМСФО Определяне дали дадено споразумение съдържа лизинг; в) Разяснение 15 на ПКР Оперативен лизинг — стимули; и г) Разяснение 27 на ПКР Оценяване на съдържанието на операции, включващи правната форма на лизинг

в)

изключват ефекта на факторите, които влияят върху въпросните наблюдаеми пазарни цени, но не засягат бъдещите парични потоци по застрахователните договори.

Корекция за риск по отношение на нефинансовия риск (параграфи Б86—Б92)

37

Печалба по договорната услуга

38

а)

първоначалното признаване на сума за паричните потоци за изпълнение, оценена чрез прилагането на параграфи 32—37;

б)

всички парични потоци, произтичащи от договорите в групата към тази дата;

в)

отписването към датата на първоначалното признаване на:

i)

всеки актив за парични потоци за придобиване на застраховки при прилагането на параграф 28В; и

ii)

всеки актив или пасив, който преди това е бил признат за паричните потоци, свързани с групата от договори, както е посочено в параграф Б66А.

39

Последващо оценяване

40

а)

пасива за остатъчно покритие, който се състои от:

i)

свързаните с бъдещата услуга парични потоци за изпълнение, разпределени към групата към тази дата, оценени при прилагане на параграфи 33—37 и Б36—Б92;

ii)

печалбата по договорната услуга за групата към тази дата, оценена при прилагане на параграфи 43—46; и

б)

пасива за възникнали претенции, който обхваща свързаните с минала услуга парични потоци за изпълнение, разпределени към групата на тази дата, оценен при прилагането на параграфи 33—37 и Б36—Б92.

41

а)

застрахователни приходи — за намаляването на пасива за остатъчно покритие вследствие на предоставените през периода услуги, оценени при прилагането на параграфи Б120—Б124;

б)

разходи за застрахователни услуги — за загуби, свързани с групи от обременяващи договори, и възстановяване на такива загуби (вж. параграфи 47—52); и

в)

финансови приходи или разходи по застраховане — за ефекта на стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск, както е определено в параграф 87.

42

а)

разходи за застрахователни услуги — за увеличението на пасива вследствие на предявени претенции и извършени разходи през периода, с изключение на всички инвестиционни компоненти;

б)

разходи за застрахователни услуги — за всички последващи промени в паричните потоци за изпълнение, свързани с възникнали претенции и извършени разходи; и

в)

финансови приходи или разходи по застраховане — за ефекта на стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск, както е определено в параграф 87.

Печалба по договорната услуга (параграфи Б96—Б119Б)

43

44 а) ефекта на всички нови договори, които са добавени към групата (вж. параграф 28); б) натрупаната лихва върху балансовата стойност на печалбата по договорната услуга по време на отчетния период, оценена по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква б); в) промените в паричните потоци за изпълнение, свързани с бъдеща услуга, както е посочено в параграфи Б96—Б100, освен доколкото: i) тези увеличения в паричните потоци за изпълнение надвишават балансовата стойност на печалбата по договорната услуга, което води до загуба (вж. параграф 48, буква а); или или ii) тези намаления в паричните потоци за изпълнение са разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие при прилагането на параграф 50, буква б); г) ефекта от всички курсови разлики върху печалбата по договорната услуга; и д) сумата, която е призната като застрахователен приход вследствие на прехвърлянето на услуги по застрахователен договор през периода, определена чрез разпределяне на печалбата по договорната услуга, която е останала в края на отчетния период (преди разпределянето), към текущия и оставащия период на покритието при прилагането на параграф Б119. 45 а) ефекта на всички нови договори, които са добавени към групата (вж. параграф 28); б) промяната в размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти (вж. параграф Б104, буква б), подточка i), освен доколкото: i) се прилага параграф Б115 (относно смекчаването на риска); ii) намалението в размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти надвишава балансовата стойност на печалбата по договорната услуга, което води до загуба (вж. параграф 48); или или iii) увеличението в размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти компенсира сумата в подточка ii); в) промените в паричните потоци за изпълнение, свързани с бъдеща услуга, както е посочено в параграфи Б101—Б118, освен доколкото: i) се прилага параграф Б115 (относно смекчаването на риска); ii) тези увеличения в паричните потоци за изпълнение надвишават балансовата стойност на печалбата по договорната услуга, което води до загуба (вж. параграф 48); или или iii) тези намаления в паричните потоци за изпълнение са разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие при прилагането на параграф 50, буква б); г) ефекта от всички курсови разлики върху печалбата по договорната услуга; и д) сумата, която е призната като застрахователен приход вследствие на прехвърлянето на услуги по застрахователен договор през периода, определена чрез разпределяне на печалбата по договорната услуга, която е останала в края на отчетния период (преди разпределянето), към текущия и оставащия период на покритието при прилагането на параграф Б119. 46

Обременяващи договори

47 48 а) неблагоприятните промени, свързани с бъдеща услуга, в паричните потоци за изпълнение, разпределени към групата, произтичащи от промени в приблизителните оценки на бъдещи парични потоци и корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск; и б) за група от застрахователни договори с характеристики на пряко участие, намалението в размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти. Като прилага параграф 44, буква в), подточка i), параграф 45, буква б), подточка ii) и параграф 45, буква в), подточка ii), предприятието признава загуба в печалбата или загубата в размера на това превишение. 49 50 а) систематично последващите промени в паричните потоци за изпълнение на пасива за остатъчно покритие, посочени в параграф 51, между: i) компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие; и ii) пасива за остатъчно покритие, като се изключи компонентът на загуба; б) единствено към компонента на загуба, докато този компонент бъде намален до нула: i) всяко последващо намаление, свързано с бъдеща услуга, в паричните потоци за изпълнение, разпределени към групата, произтичащи от промени в приблизителните оценки на бъдещи парични потоци и корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск; и ii) всяко последващо увеличение в размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти. Като прилага параграф 44, буква в), подточка ii), параграф 45, буква б), подточка iii) и параграф 45, буква в), подточка iii), предприятието коригира печалбата по договорната услуга само за сумата, с която намалението надвишава сумата, разпределена към компонента на загуба. 51 а) приблизителни оценки на настоящата стойност на бъдещите парични потоци за претенции и разходи, които са освободени от пасива за остатъчно покритие вследствие на извършените разходи по застрахователни услуги; б) промени в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, признати в печалбата или загубата вследствие на освобождаването от отговорност по риска; и в) финансови приходи или разходи по застраховане. 52

Подход на разпределянето на премиите

53 а) предприятието основателно очаква, че с въпросното опростяване ще се постигне оценяване на пасива за остатъчно покритие за групата, което няма да се различава съществено от оценяването, което би било постигнато при прилагане на изискванията на параграфи 32–52; или б) периодът на покритие по всеки договор в групата (в това число услуги по застрахователен договор, произтичащи от всички премии в рамките на договора, определени към тази дата при прилагането на параграф 34) е една година или по-кратък. 54 а) размера на бъдещите парични потоци, свързани с всички деривативи, внедрени в договорите; и б) продължителността на периода на покритие за групата от договори. 55 а) при първоначалното признаване балансовата стойност на пасива е: i) получените при първоначалното признаване премии, ако има такива; ii) минус всички парични потоци за придобиване на застраховки към тази дата, освен ако предприятието избере да признава плащанията като разход при прилагане на параграф 59, буква а); и iii) плюс или минус всяка сума в резултат на отписването към тази дата на: 1. всеки актив за парични потоци за придобиване на застраховане при прилагането на параграф 28В; и 2. всеки актив или пасив, който преди това е бил признат за паричните потоци, свързани с групата от договори, както е посочено в параграф Б66А. б) към края на всеки следващ отчетен период балансовата стойност на пасива е балансовата стойност към началото на отчетния период: i) плюс премиите, които са получени през периода; ii) минус паричните потоци за придобиване на застраховки, освен ако предприятието избере да признава плащанията като разход, като прилага параграф 59, буква а); iii) плюс всякакви суми, свързани с амортизацията на паричните потоци за придобиване на застраховки, признати като разход през отчетния период, освен ако предприятието избере да признава паричните потоци за придобиване на застраховки като разход, като прилага параграф 59, буква а); iv) плюс всяка корекция на компонента на финансиране, като се прилага параграф 56; v) минус сумата, призната като застрахователен приход за услугите, предоставени през този период (вж. параграф Б126); и vi) минус всеки инвестиционен компонент, който е платен или прехвърлен към пасива за възникнали претенции. 56 57 а) балансовата стойност на пасива за определеното остатъчно покритие при прилагане на параграф 55; и б) паричните потоци за изпълнение, свързани с остатъчното покритие за групата, като се прилагат параграфи 33—37 и Б36—Б92. Все пак, ако при прилагането на параграф 59, буква б) предприятието не коригира пасива за възникнали претенции с оглед на стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск, то не включва такава корекция в паричните потоци за изпълнение. 58 59 а) може да избере да признае всички парични потоци за придобиване на застраховки като разходи, когато извърши тези разходи, при условие че периодът на покритие по всеки договор в групата при първоначалното признаване е не повече от една година; б) оценява пасива за възникнали претенции за групата от застрахователни договори по паричните потоци за изпълнение, свързани с възникнали претенции, като прилага параграфи 33—37 и Б36—Б92. Предприятието обаче не е задължено да коригира бъдещите парични потоци за отразяване на стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск, ако се очаква въпросните парични потоци да бъдат платени или получени в рамките на една година или по-малко, считано от датата на предявяване на претенциите.

Държани презастрахователни договори

60 61

Признаване

62 а) началото на периода на покритие на групата от държани презастрахователни договори; и б) датата, на която предприятието признава обременяваща група от базови застрахователни договори при прилагане на параграф 25, буква в), ако предприятието е сключило съответния презастрахователен договор, държан в групата от държани към тази дата или преди това презастрахователни договори. 62A

Оценяване

63 64 65 а) паричните потоци за изпълнение; б) отписаната към тази дата сума на всеки актив или пасив, който преди това е бил признат за паричните потоци, свързани с групата от държани презастрахователни договор; в) всички парични потоци, възникнали към тази дата; и г) всеки приход, признат в печалбата или загубата при прилагане на параграф 66А. 65A 66 а) ефекта на всички нови договори, които са добавени към групата (вж. параграф 28); б) натрупаната лихва върху балансовата стойност на печалбата по договорната услуга, оценена по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква б); бa) прихода, признат в печалбата или загубата през отчетния период при прилагане на параграф 66А; бб) обратните проявления (възстановявания) на компонент за възстановяване на загуби, признат при прилагане на параграф 66Б (вж. параграф Б119Е), доколкото тези обратни проявления не представляват промени в паричните потоци за изпълнение на групата от държани презастрахователни договори; в) промени в паричните потоци за изпълнение, оценени по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква в), доколкото тази промяна е свързана с бъдеща услуга, освен ако: i) промяната е резултат от промяна в паричните потоци за изпълнение, разпределени към група от базови застрахователни договори, за която печалбата по договорната услуга за групата от базови застрахователни договори не се коригира; или ii) промяната е резултат от прилагането на параграфи 57 и 58 (за обременяващи договори), ако предприятието оценява група от базови застрахователни договори, като прилага подхода на разпределяне на премиите; г) ефекта от всички курсови разлики върху печалбата по договорната услуга; и д) сумата, която е призната в печалбата или загубата вследствие на получени през периода услуги, определена чрез разпределянето на печалбата по договорната услуга, която остава към края на отчетния период (преди разпределянето), към текущия и оставащия период на покритието на групата от държани презастрахователни договори, като се прилага параграф Б119. 66 A 66B 67 68

Подход на разпределяне на премиите за държаните презастрахователни договори

69 а) предприятието основателно очаква, че получената оценка няма да се различава съществено от резултата при прилагането на изискванията по параграфи 63—68; или б) периодът на покритие по всеки договор в групата от държани презастрахователни договори (в това число застрахователното покритие от всички премии в рамките на договора, определено към тази дата при прилагането на параграф 34) е една година или по-кратък. 70 а) размера на бъдещите парични потоци, свързани с всички деривативи, внедрени в договорите; и б) продължителността на периода на покритие на групата от държани презастрахователни договори.

70A

Инвестиционни договори с допълнителен негарантиран доход

71 а) датата на първоначално признаване (вж. параграфи 25 и 28) е датата, на която предприятието става страна по договора; б) рамките на договора (вж. параграф 34) се променят по такъв начин, че паричните потоци да бъдат включени в рамките на договора, ако те произтичат от реално задължение на предприятието да достави парични средства на настояща или бъдеща дата. Предприятието няма реално задължение да достави парични средства, ако има практическата възможност да определи цена за обещанието да предостави парични средства, която в пълна степен отразява размера на обещаните парични средства и свързаните рискове; в) разпределянето на печалбата по договорната услуга (вж. параграф 44, буква д) и параграф 45, буква д) се изменя по такъв начин, че предприятието признава печалбата по договорната услуга за срока на групата от договори по систематичен начин, отразяващ прехвърлянето на инвестиционни услуги по договора. ИЗМЕНЕНИЕ И ОТПИСВАНЕ

Изменение на застрахователен договор

72 а) ако изменените условия са били включени от началото на договора: i) измененият договор би бил изключен от обхвата на МСФО 17, като се прилагат параграфи 3—8А; ii) предприятието би отделило различни компоненти от основния застрахователен договор, като прилага параграфи 10—13, вследствие на което да се получи различен застрахователен договор, към който би бил прилаган МСФО 17; iii) измененият договор би имал значително по-различни рамки при прилагането на параграф 34; или iv) измененият договор би бил включен в различна група от договори при прилагането на параграфи 14—24; б) първоначалният договор е отговарял на определението за застрахователен договор с характеристики на пряко участие, но измененият договор вече не отговаря на това определение, или обратното; или в) предприятието е приложило подхода на разпределяне на премиите според параграфи 53—59 или параграфи 69—70 към първоначалния договор, но вследствие на измененията договорът вече не отговаря на критериите за допустимост за този подход според параграф 53 или параграф 69. 73

Отписване

74

а)

той е погасен, т.е. когато задължението, посочено в застрахователния договор, изтече или бъде изпълнено или отменено; или

б)

е изпълнено някое от условията в параграф 72.

75 76 а) паричните потоци за изпълнение, които са разпределени към групата, се коригират, за да се отстрани настоящата стойност на бъдещите парични потоци и корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, свързан с правата и задълженията, които са били отписани от групата, като се прилага параграф 40, буква а), подточка i) и параграф 40, буква б); б) печалбата по договорната услуга на групата се коригира за отразяване на промяната в паричните потоци за изпълнение, описани в буква а), доколкото това се изисква с параграф 44, буква в) и параграф 45, буква в), освен ако се прилага параграф 77; и в) броят на единиците с покритие за очакваните оставащи услуги по застрахователен договор се коригира, за да се отразят единиците с покритие, които са отписани от групата, и размерът на печалбата по договорната услуга, който е признат в печалбата или загубата през периода, се основава на този коригиран брой, като се прилага параграф Б119. 77 а) коригира печалбата по договорната услуга на групата, от която е отписан договорът, доколкото това се изисква от параграф 44, буква в) и параграф 45, буква в), за да се отрази разликата между подточка i) и подточка ii), когато се касае за договори, прехвърлени към трета страна, или подточка iii), когато се касае за отписани договори, при прилагането на параграф 72: i) промяната в балансовата стойност на групата от застрахователни договори, произтичаща от отписването на договор, като се прилага параграф 76, буква а); ii) начислената от третата страна премия; iii) премията, която предприятието би начислило, ако е било сключило договор с равностойни условия като новия договор към датата на изменението на договора, минус всяка допълнителна премия, която е начислена за изменението; б) оценява новия договор, който е признат при прилагането на параграф 72, като се приема, че към датата на изменението предприятието е получило премията, описана в буква а), подточка iii). ПРЕДСТАВЯНЕ В ОТЧЕТА ЗА ФИНАНСОВОТО СЪСТОЯНИЕ

78

а)

издадени застрахователни договори, които представляват активи;

б)

издадени застрахователни договори, които представляват пасиви;

в)

държани презастрахователни договори, които представляват активи; и

г)

държани презастрахователни договори, които представляват пасиви.

79 ПРИЗНАВАНЕ И ПРЕДСТАВЯНЕ В ОТЧЕТА ИЛИ ОТЧЕТИТЕ ЗА ФИНАНСОВИТЕ РЕЗУЛТАТИ (ПАРАГРАФИ Б120—Б136)

80

а)

резултата от застрахователните услуги (параграфи 83—86), който включва застрахователните приходи и разходите по застрахователните услуги; и

б)

финансовите приходи или разходи по застраховане (параграфи 87—92).

81

82

Резултат от застрахователните услуги

83

84

85

86 а) разглежда презастрахователните парични потоци, които са под условие в зависимост от претенциите по базовите договори, като част от претенциите, разходите за които се очаква да бъдат възстановени по държания презастрахователен договор; б) разглежда сумите от презастрахователя, които очаква да получи и които не са под условие в зависимост от претенции те по базовите договори (например някои видове комисиони по цесии), като намаление на премиите, които се дължат на презастрахователя; бa) разглежда признатите суми, свързани с възстановяване на загуби при прилагане на параграф 66, буква в), подточки i)—ii) и параграфи 66А-66Б, като суми, събрани от презастрахователя; и в) не представя разпределението на платените премии като намаление на приходите.

Финансови приходи или разходи по застраховане (вж. параграфи Б128—Б136)

87

а)

ефекта на стойността на парите във времето и промените в стойността на парите във времето; и

б)

ефекта на финансовия риск и промените във финансовия риск; но

в)

с изключение на всички такива промени за групи от застрахователни договори с характеристики на пряко участие, които биха коригирали печалбата по договорната услуга, но не го правят, когато се прилага параграф 45, буква б), подточка ii), параграф 45, буква б), подточка iii), параграф 45, буква в), подточка ii) или параграф 45, буква в), подточка iii). Те се включват в разходите по застрахователни услуги.

87A

а)

параграф Б117А към финансовите приходи или разходи по застраховане, произтичащи от прилагането на параграф Б115 (смекчаване на риска); и

б)

параграфи 88 и 89 към всички други финансови приходи или разходи по застраховане.

88

а)

включване на финансовите приходи или разходи по застраховане за периода в печалбата или загубата; или

б)

разбивка на финансовите приходи или разходи по застраховане за периода, за да бъде включена в печалбата или загубата сумата, определена чрез систематично разпределяне на очакваните общи финансови приходи или разходи по застраховане през времето на съществуване на групата от договори, като се прилагат параграфи Б130—Б133.

89

а)

включване на финансовите приходи или разходи по застраховане за периода в печалбата или загубата; или

б)

разбивка на финансовите приходи или разходи по застраховане за периода, за да бъде включена в печалбата или загубата сумата, с която се отстраняват счетоводните несъответствия с приходите или разходите, включени в печалбата или загубата по държаните базови отчетни обекти, като се прилагат параграфи Б134—Б136.

90

91

а)

то прекласифицира в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1 Представяне на финансови отчети) всички остатъчни суми за групата (или договора), които преди това са били признати в другия всеобхватен доход, тъй като предприятието е избрало счетоводната политика, посочена в параграф 88, буква б);

б)

то не прекласифицира в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) никакви остатъчни суми за групата (или договора), които преди това са били признати в другия всеобхватен доход, тъй като предприятието е избрало счетоводната политика, посочена в параграф 89, буква б).

92 ОПОВЕСТЯВАНЕ

93

а)

сумите, които са признати в неговите финансови отчети за договорите от обхвата на МСФО 17 (вж. параграфи 97—116);

б)

значимите преценки и промените в тези преценки, направени при прилагането на МСФО 17 (вж. параграфи 117—120); и

в)

естеството и степента на рисковете от договорите от обхвата на МСФО 17 (вж. параграфи 121—132).

94 95 96 а) вид на договора (например основни продуктови линии); б) географска област (например държава или регион); или в) отчетен сегмент съгласно определението в МСФО 8 Оперативни сегменти.

Обяснение на признатите суми

97 а) кои от критериите по параграфи 53 и 69 е удовлетворило; б) дали прави корекция за отразяване на стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск при прилагането на параграф 56, параграф 57, буква б) и параграф 59, буква б); и в) метода, който е избрало за признаването на паричните потоци за придобиване на застраховки при прилагането на параграф 59, буква а). 98 99 а) оповестява в табличен вид равненията, посочени в параграфи 100—105Б; и б) представя, за всяко равнение, нетните балансови стойности в началото и в края на периода, като прави разбивка по обща стойност за портфейлите от договори, които представляват активи, и обща стойност за портфейлите от договори, които представляват пасиви, които са равни на сумите, представени в отчета за финансовото състояние при прилагане на параграф 78. 100 а) нетните пасиви (или активи) за компонента на остатъчното покритие, с изключение на всеки компонент на загуба; б) всеки компонент на загуба (вж. параграфи 47—52 и 57—58); в) пасивите за възникнали претенции. За застрахователни договори, по които е бил приложен подходът на разпределяне на премиите, описан в параграфи 53—59 или 69—70А, предприятието оповестява отделни равнения за: i) приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите парични потоци; и ii) корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск. 101 а) приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите парични потоци; б) корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск. и в) печалбата по договорната услуга. 102 103 а) застрахователни приходи; б) разходи по застрахователни услуги, като се посочват отделно: i) възникналите претенции (с изключение на инвестиционните компоненти) и другите извършени разходи по застрахователни услуги; ii) амортизацията на паричните потоци за придобиване на застраховки; iii) промените, които се отнасят до минала услуга, т.е. промени в паричните потоци за изпълнение, свързани с пасива за възникнали претенции; и iv) промените, които се отнасят до бъдеща услуга, т.е. загуби по обременяващи групи от договори и възстановявания на такива загуби; в) инвестиционни компоненти, които са изключени от застрахователните приходи и от разходите по застрахователни услуги (в съчетание с възстановяване средства по премии, освен ако възстановяването на средства по премии е представено като част от паричните потоци в периода, описан в параграф 105, буква а), подточка i). 104 а) промените, които се отнасят до бъдеща услуга, като се прилагат параграфи Б96—Б118, представени отделно: i) промените в приблизителните оценки, с които се коригира печалбата по договорната услуга; ii) промените в приблизителните оценки, с които не се коригира печалбата по договорната услуга, т.е. загубите от групата от обременяващи договори и възстановяванията на такива загуби; и iii) ефектите от договорите, първоначално признати през периода; б) промените, които се отнасят до текуща услуга, т.е.: i) размера на печалбата по договорната услуга, признат в печалбата или загубата, за да се отрази прехвърлянето на услуги; ii) промяната в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, която не се отнася до бъдеща услуга или минала услуга; и iii)

корекции, произтичащи от опита (вж. параграф Б97, буква в) и параграф Б113, буква а), с изключение на сумите, свързани с корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск по подточка ii). в) промените, които се отнасят до минала услуга, т.е. промени в паричните потоци за изпълнение, свързани с възникнали претенции (вж. параграф Б97, буква б) и параграф Б113, буква а). 105 а) парични потоци през периода, в т.ч.: i) получени премии за издадени застрахователни договори (или платени за държани презастрахователни договори); ii) парични потоци за придобиване на застраховки; и iii) възникнали претенции, които са платени, и други платени разходи по застрахователни услуги във връзка с издадените застрахователни договори (или възстановени по държани презастрахователни договори), с изключение на паричните потоци за придобиване на застраховки; б) ефекта на промените в риска от неизпълнение от страна на издателя на държаните презастрахователни договори; в) финансови приходи или разходи по застраховане; и г) всякакви допълнителни статии, които може да са необходими, за да се разбере промяната в нетната балансова стойност на застрахователните договори. 105 A 105B 106 а) сумите, свързани с промени в пасивите за остатъчно покритие, съгласно посоченото в параграф Б124, като оповестява отделно: i) извършените разходи по застрахователни услуги през периода съгласно посоченото в параграф Б124, буква а); ii) промяната в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск съгласно посоченото в параграф Б124, буква б); iii) размера на печалбата по договорната услуга, призната в печалбата или загубата вследствие на прехвърлянето на услуги по застрахователен договор през периода, посочен в параграф Б124, буква в); и iv) ако има други суми, например корекции, произтичащи от опита, за постъпления от премии, различни от онези, които се отнасят до бъдеща услуга съгласно посоченото в параграф Б124, буква г). б) разпределянето на частта от премиите, която се отнася до възстановяване на паричните потоци за придобиване на застраховки (вж. параграф Б125).

107 а) приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите изходящи парични потоци, като се представя отделно размерът на паричните потоци за придобиване на застраховки; б) приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите входящи парични потоци; в) корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск. и г) печалбата по договорната услуга. 108 а) договори, придобити от други предприятия чрез прехвърляне на застрахователни договори или бизнес комбинации; и б) групи от договори, които са обременяващи. 109 109A

Финансови приходи или разходи по застраховане

110 111 112 113 а) причината, поради която предприятието е трябвало да промени принципа, съгласно който прави разбивка; б) размера на всяка корекция за всяка засегната статия от финансовия отчет; и в) балансовата стойност на групата от застрахователни договори, за която е била приложима промяната, към датата на промяната.

Суми при преминаването

114 а) застрахователни договори, които са били в действие към датата на преминаването, към които предприятието е приложило изменения ретроспективен подход; б) застрахователни договори, които са били в действие към датата на преминаването, към които предприятието е приложило подхода на справедливата стойност; и в) всички други застрахователни договори. 115 116

Значими преценки при прилагането на МСФО 17

117 а) използваните методи за оценяване на застрахователните договори от обхвата на МСФО 17 и процедурите за приблизително оценяване на входящите данни за целите на тези методи. Предприятието предоставя също така количествена информация по отношение на тези входящи данни, освен ако това е практически неприложимо; б) всички промени в методите и процедурите за приблизително оценяване на входящите данни, използвани за оценяване на договорите, причината за всяка промяна и вида на засегнатите договори; в) използвания подход, доколкото не е обхванат по буква а): i) за разграничаване на промените в приблизителните оценки на бъдещите парични потоци, отделени по собствено усмотрение от другите промени в приблизителните оценки на бъдещите парични потоци за договори без характеристики на пряко участие (вж. параграф Б98); ii) за определяне на корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, включително дали на промените в корекцията за риск по отношение на нефинансов риск е направена разбивка на компонент на застрахователните услуги и на финансов компонент по застраховки, или са представени в пълен размер в резултата от застрахователни услуги; iii) за определяне на дисконтовите проценти; iv) за определяне на инвестиционните компоненти; и v) за определяне на относителната тежест на обезщетенията, предоставяни по застрахователното покритие и услуги, свързани с възвръщаемост по инвестицията, или по застрахователното покритие и услуги, свързани с инвестициите (вж. параграфи Б119 — Б119Б). 118 119 120

Естество и степен на рисковете, произтичащи от договорите от обхвата на МСФО 17

121 122 123 124 а) изложеностите на рискове и как възникват те; б) целите, политиките и процедурите на предприятието за управление на рисковете и методите, използвани за измерване на рисковете; и в) всякакви промени в оповестяванията по буква а) или б) от предходния период. 125 а) обобщена количествена информация относно своята изложеност на този риск към края на отчетния период. Това оповестяване се базира на информацията, предоставяна вътрешно на ключовия управленски персонал на предприятието; б) оповестяванията, които се изискват по параграфи 127—132, доколкото те не са предоставени при прилагането на буква а) от настоящия параграф. 126

Всички видове риск — концентрации на риск

127

Застрахователни и пазарни рискове — анализ на чувствителността

128 а) анализ на чувствителността, показващ как биха били засегнати печалбата или загубата и собственият капитал от изменения в променливите на риска, които са били възможни при разумно допускане към края на отчетния период: i) за застрахователен риск — показващ ефекта за издадените застрахователни договори както преди, така и след смекчаването на риска чрез държаните презастрахователни договори; и ii) за всеки вид пазарен риск — по начин, обясняващ отношението между чувствителността към изменения в променливите на риска, възникващи от застрахователни договори, и тези, които възникват от държаните от предприятието финансови активи; б) методите и допусканията, използвани при изготвянето на анализа на чувствителността; и в) измененията от предишния период в методите и допусканията, използвани за подготвяне на анализа на чувствителността, както и причините за тези изменения. 129 а) обяснение на метода, използван при изготвянето на такъв анализ на чувствителността, и на основните параметри и допускания, залегнали в основата на предоставяната информация; и б) обяснение на целта на използвания метод и на всички ограничения, които може да доведат до предоставената информация.

Застрахователен риск — развитие на претенциите

130

Кредитен риск — друга информация

131 а) стойността, която най-добре представя неговата максимална изложеност на кредитен риск към края на отчетния период, поотделно за издадените застрахователни договори и за държаните презастрахователни договори; и б) информация относно кредитното качество на държаните презастрахователни договори, които представляват активи.

Ликвидностен риск — друга информация

132 а) описание на начина, по който управлява ликвидностния риск; б) отделни анализи на падежите за портфейлите от издадени застрахователни договори, които представляват пасиви, и портфейлите от държани презастрахователни договори, които представляват пасиви, най-малко показващи нетните парични потоци на портфейлите за всяка от първите пет години след отчетната дата и съвкупно след първите пет години. Предприятието не е задължено да включва в тези анализи пасивите за остатъчно покритие, оценени при прилагането на параграфи 55–59 и параграфи 69–70А. Анализите може да бъдат изготвени под формата на: i) анализ на остатъчните договорни недисконтирани нетни парични потоци по очакваното разпределение във времето; или ii) анализ на приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите парични потоци по очакваното разпределение във времето; в) сумите, които са дължими при поискване, като се обясни отношението между тези суми и балансовата стойност на съответните портфейли от договори, ако не са оповестени при прилагането на буква б) от настоящия параграф. Допълнение А

Определения на термините

Настоящото допълнение е неразделна част от МСФО 17 Застрахователни договори.

печалба по договорната услуга

Компонент на балансовата стойност на актива или пасива за група от застрахователни договори, представляващ незаработената печалба, която предприятието ще признава, когато предоставя услуги по застрахователен договор по включените в групата застрахователни договори.

период на покритие

Периодът, през който предприятието предоставя услуги по застрахователен договор. Този период включва услугите по застрахователен договор, които са свързани с всички премии, попадащи в рамките на застрахователния договор.

корекция, произтичаща от опита

Разликата между: a) за постъпленията от премии (и всички съответни парични потоци като парични потоци за придобиване на застраховки и данъци върху застрахователни премии) — приблизителната оценка към началото на периода на сумите, които се очакват през периода, и фактическите парични потоци през периода; или б) за разходите за застрахователни услуги (с изключение на разходите за придобиване на застраховки) — приблизителната оценка към началото на периода на сумите, които се очаква да бъдат извършени като разход през периода, и размерите на фактически извършените разходи през периода.

финансов риск

Рискът от възможна бъдеща промяна по един или повече определени показатели – лихвен процент, цена на финансов инструмент, цена на стока, обменен курс, индекс на цени или лихвени проценти, кредитен рейтинг или кредитен индекс или друга променлива, при условие че — при нефинансова променлива — променливата не се отнася конкретно за страна по договора.

парични потоци за изпълнение

Изрична, безпристрастна и претеглена спрямо вероятността приблизителна оценка (т.е. очаквана стойност) на настоящата стойност на бъдещите изходящи парични потоци минус настоящата стойност на бъдещите входящи парични потоци, които ще възникнат в хода на изпълнението от страна на предприятието на застрахователни договори, включително корекция за риск по отношение на нефинансовия риск.

група от застрахователни договори

Набор от застрахователни договори, произтичащ от разделянето на портфейл от застрахователни договори най-малко на договори, издадени в рамките на период от най-много една година, които при първоначалното признаване: а) са обременяващи, ако има такива; б) е малко вероятно да станат впоследствие обременяващи, ако има такива; или в) не спадат към посочените в буква а) или буква б), ако има такива.

парични потоци за придобиване на застраховки

Парични потоци, възникващи от разходите за продажба, сключване (подписване) и започване на група от застрахователни договори (издадени или които се очаква да бъдат издадени), които са пряко относими към портфейла от застрахователни договори, към който принадлежи групата. Тези парични потоци включват парични потоци, които не са пряко относими към отделни договори или групи от застрахователни договори в рамките на портфейла.

застрахователен договор

Договор, по силата на който една страна (издателят) поема значителен застрахователен риск от друга страна (притежателя на полицата), като се съгласява да обезщети притежателя на полицата, ако определено несигурно бъдещо събитие (застрахователното събитие) окаже неблагоприятно въздействие върху притежателя на полицата.

услуги по застрахователен договор

Следните услуги, които предприятието предоставя на притежателя на полицата по застрахователен договор: а) покритие за застрахователно събитие (застрахователно покритие); б) за застрахователните договори без характеристики на пряко участие — генерирането на възвръщаемост (доходи) по инвестицията за притежателя на полицата, ако е приложимо (услуги, свързани с възвръщаемост по инвестицията); както и в) за застрахователните договори с характеристики на пряко участие — управлението на базовите отчетни обекти от името на притежателя на полицата (услуги, свързани с инвестицията).

застрахователен договор с характеристики на пряко участие

Застрахователен договор, за който от началото: а) в условията на договора се посочва, че притежателят на полицата участва с дял в ясно установен набор от базови отчетни обекти; б) предприятието очаква да плати на притежателя на полицата сума, равна на значителен дял от справедливата стойност на постъпленията по базовите отчетни обекти; както и в) предприятието очаква, че съществен дял от всяка промяна в сумите, които трябва да бъдат платени на притежателя на полицата, ще се изменя в зависимост от промяната в справедливата стойност на базовите отчетни обекти.

застрахователен договор без характеристики на пряко участие

Застрахователен договор, който не е застрахователен договор с характеристики на пряко участие.

застрахователен риск

Риск, различен от финансов риск, прехвърлен от притежателя на договора към издателя.

застрахователно събитие

Несигурно бъдещо събитие, което е покрито от застрахователен договор и поражда застрахователен риск.

инвестиционен компонент

Сумите, които според застрахователния договор предприятието е задължено да изплати обратно на притежателя на полицата, при всички обстоятелства, независимо дали ще настъпи застрахователно събитие.

инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход

Финансов инструмент, с който на определен инвеститор се дава правото като добавка към сума, която не зависи от усмотрението на издателя, да получава допълнителни суми: а) за които се очаква да бъдат съществена част от общия размер на доходите (обезщетенията) по договора; б) чиито разпределение във времето или размер според договора се определят по усмотрение на издателя; и в) които договорно се базират върху: i) доходите от определен набор от договори или определен вид договори; ii) реализираните и/или нереализираните доходи от инвестициите по определен набор от активи, държани от издателя; или iii) печалбата или загубата на предприятието или фонда, което(който) издава договора.

пасив за възникнали претенции

Задължение на предприятието: а) да разглежда и да изплаща обезщетения по валидните претенции по застрахователни събития, които вече са настъпили, в това число събития, които са настъпили, но по които не са предявени претенции, и други направени разходи по застраховки; и б) да изплаща суми, които не са включени в буква а) и са свързани с: i)

услуги по застрахователни договори, които вече са били предоставени; или ii)

инвестиционни компоненти или други суми, които не са свързани с предоставянето на услуги по застрахователен договор и които не попадат в пасива за остатъчно покритие.

пасив за остатъчно покритие

Задължение на предприятието: а) да разглежда и изплаща обезщетения по валидните претенции по действащи застрахователни договори за застрахователни събития, които все още не са настъпили (т.е. задължението, свързано с частта от застрахователното покритие, чието действие все още не е изтекло); както и б) да изплаща суми по действащи застрахователни договори, които не са включени в буква а) и са свързани с: i)

услуги по застрахователни договори, които все още не са предоставени (т.е. задълженията, свързани с бъдещо предоставяне на услуги по застрахователни договори); или ii)

инвестиционни компоненти или други суми, които не са свързани с предоставянето на услуги по застрахователни договори и които не са били прехвърлени към пасива за възникнали претенции.

притежател на полица

Страна, която има право на обезщетение по силата на застрахователен договор при настъпване на застрахователно събитие.

портфейл от застрахователни договори

Застрахователни договори, които са обект на сходни рискове и се управляват заедно.

презастрахователен договор

Застрахователен договор, издаден от едно предприятие (презастраховател), за да се обезщети друго предприятие в случай на претенции, възникнали по един или повече застрахователни договори, издадени от въпросното друго предприятие (базови договори).

корекция за риск по отношение на нефинансовия риск

Изискваната от предприятието компенсация за това, че понася несигурността по отношение на размера и разпределението във времето на паричните потоци, която възниква от нефинансовия риск в хода на изпълнение от страна на предприятието на застрахователни договори.

базови отчетни обекти

Отчетни обекти, които определят някои от сумите, дължими на притежател на полица. Базовите отчетни обекти може да включват всякакви отчетни обекти, например референтен портфейл от активи, нетните активи на предприятието или определен поднабор от нетните активи на предприятието. Допълнение Б

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение е неразделна част от МСФО 17 Застрахователни договори. Б1 (a) определение за застрахователен договор (вж. параграфи Б2—Б30); б) отделяне на компоненти от застрахователен договор (вж. параграфи Б31—Б35); бa) актив за парични потоци за придобиване на застраховки (ж. параграфи Б35А—Б35Г); в) оценяване (вж. параграфи Б36—Б119Е); г) застрахователни приходи (вж. параграфи Б120—Б127); д) финансови приходи или разходи по застраховане (вж. параграфи Б128—Б136) и е) междинни финансови отчети (вж. параграф Б137). ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЗА ЗАСТРАХОВАТЕЛЕН ДОГОВОР (ДОПЪЛНЕНИЕ А) Б2 а) несигурно бъдещо събитие (вж. параграфи Б3—Б5); б) непарични плащания (плащкания в натура) (вж. параграф Б6); в) разграничение между застрахователен риск и други рискове (вж. параграфи Б7—Б16); г) значителен застрахователен риск (вж. параграфи Б17—Б23); д) промени в равнището на застрахователния риск (вж. параграфи Б24—Б25); и е) примери за застрахователни договори (вж. параграфи Б26—Б30).

Несигурно бъдещо събитие

Б3 а) вероятността за настъпване на застрахователното събитие; б) кога ще настъпи застрахователното събитие; или в) колко ще трябва да плати предприятието, ако застрахователното събитие настъпи. Б4 Б5

Плащания в натура

Б6

Разграничение между застрахователен риск и други рискове

Б7 Б8 Б9 Б10 Б11 Б12 Б13 Б14 Б15 Б16

Значителен застрахователен риск

Б17 Б18 Б19 Б20 Б21 а) загубата на възможността притежателят на полицата да бъде задължаван за бъдеща услуга. Тази икономическа загуба за предприятието обаче не произтича от застрахователен риск, точно както управителят на взаимен фонд не поема застрахователен риск във връзка с възможната смърт на клиент. Тази икономическа загуба за предприятието обаче не произтича от застрахователен риск, точно както управителят на взаимен фонд не поема застрахователен риск във връзка с възможната смърт на клиент. Следователно потенциалната загуба на бъдещи плащания за управление на инвестицията няма отношение към оценяването на размера на застрахователния риск, който се прехвърля с договора; б) отказ от плащания при смърт, които биха били изискани при отмяна или обратно изкупуване. Поради това, че тези плащания съществуват благодарение на договора, отказът от тях не обезщетява притежателя на полица за съществувал преди това риск. Следователно те нямат отношение към оценяването на размера на застрахователния риск, който се прехвърля с договора; в) плащане, зависещо от събитие, което не причинява значителна загуба на притежателя на договора. Като пример може да се разгледа договор, според който издателят трябва да плати 1 млн. ПЕ (58), ако даден актив претърпи физическа щета, причиняваща незначителна икономическа загуба в размер на 1 ПЕ на притежателя. С този договор притежателят прехвърля на издателя незначителния риск от загубата на 1 ПЕ. Същевременно договорът създава незастрахователен риск, че издателят ще трябва да плати 999999 ПЕ, ако определеното събитие настъпи. Тъй като няма сценарий, при който застрахователното събитие да причинява значителна загуба за притежателя на договора, издателят не поема значителен застрахователен риск от притежателя и този договор не е застрахователен договор; г) възможни презастрахователни обезщетения. Предприятието ги отчита отделно. Б22 Б23

Промени в равнището на застрахователния риск

Б24 Б25

Примери за застрахователни договори

Б26 а) застраховка срещу кражба или щета; б) застраховка срещу отговорност за продукта, професионална отговорност, гражданска отговорност или правни разноски; в) застраховка „Живот“ и предплатени погребални схеми (въпреки че смъртта е неизбежна, не е сигурно кога ще настъпи или, за някои видове застраховка „Живот“, дали смъртта ще настъпи в рамките на периода, покрит от застраховката); г) пожизнени анюитети и пенсии, т.е. договори, които обезщетяват за несигурно бъдещо събитие — преживяването на анюитанта или пенсионера — с оглед на анюитанта или пенсионера да бъде осигурен определен доход, който в противен случай би бил повлиян неблагоприятно от неговото или нейното преживяване. (Пасивите на работодателите, които произтичат от планове за доходи на наетите лица и задължения за пенсионни доходи на наетите лица, отчетени от пенсионни планове за дефинирани доходи, не попадат в обхвата на МСФ 17, като се прилага параграф 7, буква б); д) застраховка срещу увреждане и медицински разноски; е) гаранции за добро изпълнение, полици за лоялност, гаранции за изпълнение и тръжни гаранции, т.е. договори, по които на притежателя на полицата се предоставя обезщетение, ако другата страна не изпълни договорно задължение, например задължение за построяване на сграда; ж) продуктови гаранции. Продуктовите гаранции, издадени от друга страна, за стоки, продадени от производител, дистрибутор или търговец на дребно, попадат в обхвата на МСФО 17. Съгласно параграф 7, буква а) обаче продуктовите гаранции, които са издадени направо от производител, дистрибутор или търговец на дребно, не попадат в обхвата на МСФО 17, а в обхвата на МСФО 15 или МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи; з) застраховка на правото на собственост (застраховка срещу откриването на несъвършенства в правото на собственост върху земята или сградите, които не са били очевидни при съставянето на застрахователния договор). В този случай застрахователното събитие е откриването на несъвършенство в правото на собственост, а не самото несъвършенство; i) застраховка за помощ при пътуване (парично обезщетение или обезщетение в натура за притежатели на застрахователна полица за загуби, които са претърпели преди или по време на пътуване); й) облигации срещу риск от природно бедствие, които предвиждат намалени плащания по главницата, лихвите или и двете, ако определено събитие окаже неблагоприятно въздействие върху емитента на облигацията (освен ако определеното събитие не създава значителен застрахователен риск, например, ако събитието е промяна в лихвен процент или обменен курс); к) застрахователни суапове и други договори, които изискват плащане на базата на промени в климатични, геоложки или други физически променливи, които са специфични за страна по договора. Б27 а) инвестиционни договори, които имат правната форма на застрахователен договор, но не прехвърлят значителен застрахователен риск към издателя. Например договори за застраховка „Живот“, по които предприятието не носи значителен риск от смъртност или от заболеваемост, не са застрахователни договори; такива договори са финансови инструменти или договори за обслужване — вж. параграф Б28. Инвестиционните договори с допълнителен негарантиран доход не отговарят на определението за застрахователен договор; те обаче попадат в обхвата на МСФО 17, ако са издадени от предприятие, което издава също така застрахователни договори, съгласно параграф 3, буква в); б) договори, които имат правната форма на застраховка, но прехвърлят целия значителен застрахователен риск обратно на притежателя на полицата посредством неотменими и подлежащи на изпълнение механизми, които коригират бъдещите плащания от притежателя на полицата към издателя като пряк резултат от застрахователни загуби. Например някои финансови презастрахователни договори или някои групови договори прехвърлят целия значителен риск обратно на притежателите на полици; такива договори обикновено са финансови инструменти или договори за обслужване (вж. параграф Б28); в) самозастраховане (т.е. задържане на риска, който би могъл да бъде покрит от застраховка). В такива случаи няма застрахователен договор, тъй като липсва споразумение с друга страна. Следователно, ако предприятието издава застрахователен договор на своето предприятие майка, дъщерно предприятие или друго дъщерно предприятие от групата, в консолидираните финансови отчети няма застрахователен договор, тъй като липсва договор с друга страна. Застрахователен договор има обаче в индивидуалните или самостоятелните финансови отчети на издателя или на притежателя; г) договори (например хазартни договори), които изискват плащане, ако настъпи определено несигурно бъдещо събитие, но не изискват като договорна предпоставка за плащане това събитие да се отрази неблагоприятно върху притежателя на застрахователната полица. Това обаче не изключва от определението за застрахователен договор договори, които предвиждат предварително определено плащане, за да се изрази количествено загубата, причинена от определено събитие, например смърт или злополука (вж. параграф Б12); д) деривативи, които излагат едната страна на финансов риск, но не и на застрахователен риск, тъй като деривативите изискват от тази страна да извърши (или да им даде право да получат) плащане въз основа единствено на промените в един или повече определени показатели — лихвен процент, цена на финансов инструмент, стокова цена, обменен курс, индекс на цени или лихвени проценти, кредитен рейтинг или кредитен индекс или друга променлива, при условие че — ако е нефинансова променлива — тя не е специфична за една от страните по договора; е) свързани с кредит гаранции, които изискват плащания, дори ако притежателят не е реализирал загуба поради пропуска на длъжника да извърши плащането, когато е било дължимо; такива договори се отчитат счетоводно, като се прилага МСФО 9 Финансови инструменти (вж. параграф Б29); ж) договори, които изискват плащане, зависещо от климатични, геоложки или други физически променливи, които не са специфични за една от страните по договора (общо описвани като климатични деривативи); з) договори, които предвиждат намалени плащания по главница, лихвите или и двете, зависещи от климатични, геоложки или други физически променливи, ефектът от които не е специфичен за една от страните по договора (общо описвани като облигации срещу риск от природно бедствие). Б28 Б29 Б30 а) независимо дали контрагентът държи базовия дългов инструмент; или б) при промяна в кредитния рейтинг или кредитния индекс, а не при неплащане от страна на определен длъжник, когато плащането е било дължимо. ОТДЕЛЯНЕ НА КОМПОНЕНТИ ОТ ЗАСТРАХОВАТЕЛЕН ДОГОВОР (ПАРАГРАФИ 10—13)

Инвестиционни компоненти (параграф 11, буква б)

Б31 а) инвестиционният компонент и застрахователният компонент не са силно взаимосвързани; б) договор с равностойни условия се продава или би могло да бъде продаден отделно на същия пазар или в същата юрисдикция, от предприятия, които издават застрахователни договори, или от други страни. Предприятието взема предвид цялата достъпна при разумни усилия информация, когато прави това определяне. Предприятието не е задължено да предприема изчерпателно проучване, за да установи дали даден инвестиционен компонент се продава отделно. Б32 а) предприятието не е в състояние да оцени единия компонент, без да вземе предвид другия. Следователно, ако стойността на единия компонент се променя спрямо стойността на другия, предприятието прилага МСФО 17, за да отчете комбинирания инвестиционен и застрахователен компонент; или б) притежателят на полицата не е в състояние да се възползва от единия компонент, ако другият не е наличен. Следователно, ако погасяването или настъпване на падежа на единия компонент в договор предизвиква погасяването или настъпването на падеж на другия, предприятието прилага МСФО 17, за да отчете комбинирания инвестиционен компонент и застрахователен компонент.

Обещания за прехвърляне на отделни стоки или услуги, които не са услуги по застрахователен договор (параграф 12)

Б33 Б34 Б35 а) паричните потоци и рисковете, свързани със стоката или услугата, са силно взаимосвързани с паричните потоци и рисковете, които се свързват със застрахователните компоненти в договора; и б) предприятието предоставя значителна услуга, обединявайки стоката или услуга със застрахователните компоненти. ПАРИЧНИ ПОТОЦИ ЗА ПРИДОБИВАНЕ НА ЗАСТРАХОВКИ (ПАРАГРАФИ 28А–28Е) Б35A а) паричните потоци за придобиване на застраховки, които са пряко относими към група от застрахователни договори: i) към тази група; и ii) към групи, които ще включват застрахователните договори, които се очаква да възникнат от подновяването на застрахователните договори в тази група. б) паричните потоци за придобиване на застраховки, които са пряко относими към портфейл от застрахователни договори, различни от посочените в буква а) — към групите от договори в портфейла. Б35Б Б35В Б35Г а) предприятието признава загуба от обезценка в печалбата или загубата и намалява балансовата стойност на актива за парични потоци за придобиване на застраховки, така че балансовата стойност на актива да не надвишава очаквания нетен паричен поток за съответната група от застрахователни договори, определен съгласно параграф 32, буква а). б) когато предприятието разпределя паричните потоци за придобиване на застраховки към групите от застрахователни договори, като прилага параграф Б35А, буква а), подточка ii), предприятието признава загуба от обезценка в печалбата или загубата и намалява балансовата стойност на съответните активи за парични потоци за придобиване на застраховки, доколкото: i) предприятието очаква тези парични потоци за придобиване на застраховки да превишават нетния паричен поток за очакваните подновявания, определен съгласно параграф 32, буква а); и

ii) определеното при прилагане на буква б), подточка i) превишение не е било вече признато като загуба от обезценка при прилагането на буква а). ОЦЕНЯВАНЕ (ПАРАГРАФИ 29—71)

Приблизителни оценки на бъдещите парични потоци (параграфи 33—35)

Б36 а) безпристрастното използване на цялата разумна и доказуема информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия (вж. параграфи Б37—Б41); б) пазарните променливи и непазарните променливи (вж. параграфи 42—Б53); в) използването на текущи приблизителни оценки (вж. параграфи Б54—Б60); и г) паричните потоци в рамките на договора (вж. параграфи Б61—Б71).

Безпристрастно използване на цялата разумна и доказуема информация, достъпна без извършването на излишни разходи или усилия (параграф 33, буква а)

Б37 Б38 Б39 Б40 Б41 а) информация относно претенциите, които вече са предявени от притежателите на полици; б) друга информация относно известните или приблизително оценените характеристики на застрахователните договори; в) данни от минали периоди относно собствения опит на предприятието, допълнени при нужда с данни от минали периоди, получени от други източници. Данните от минали периоди се коригират, за да отразяват текущите условия, ако например: i) характеристиките на застрахованата съвкупност се различават (или ще се различават например поради отрицателен подбор) от характеристиките на съвкупността, която е била използвана като база за данните от минали периоди; ii) има признаци, че тенденциите от миналите периоди няма да продължат, че се появяват нови тенденции или че икономически, демографски или други промени може да засегнат паричните потоци, произтичащи от действащите застрахователни договори; или iii) направени са били промени в елементи като процедурите за придобиване на застраховки и процедурите за управление на претенциите, които може да засегнат относимостта на данните от минали периоди към застрахователните договори; г) информация за текущите цени, ако е достъпна, за презастрахователните договори и други финансови инструменти (ако има такива), покриващи сходни рискове, като облигации срещу риск от природно бедствие и климатични деривативи, както и скорошни пазарни цени за прехвърляния на застрахователни договори. Тази информация се коригира, за да се отразят разликите между паричните потоци, които произтичат от въпросните презастрахователни договори или други финансови инструменти, и паричните потоци, които биха възникнали в хода на изпълнение от страна на предприятието на базовите договори с притежателя на полицата.

Пазарни променливи и непазарни променливи

Б42 а) пазарни променливи — променливи, които може да се наблюдават на пазарите или да бъдат получени направо от пазарите (например цени на публично търгувани ценни книжа и лихвени проценти); и б) непазарни променливи — всички други променливи (например честота и тежест на застрахователните претенции и смъртност). Б43

Пазарни променливи (параграф 33, буква б)

Б44 Б45 Б46 Б47 Б48

Непазарни променливи

Б49 Б50 а) вътрешните статистически данни за смъртността може да са по-достоверни, отколкото националните данни за смъртността, ако националните данни са получени от голяма съвкупност, която не е представителна за застрахованата съвкупност. Това може да е така, защото например демографските характеристики на застрахованата съвкупност може значително да се различават от тези на националната съвкупност, което означава, че предприятието ще трябва да отдаде по-голямо значение на вътрешните данни и по-малко на националните статистически данни; б) обратно, ако вътрешните статистически данни са получени от малка съвкупност с характеристики, за които се счита, че са близки до тези на националната съвкупност, и националните статистически данни са актуални, тогава предприятието придава по-голямо значение на националните данни. Б51 Б52 Б53

Използване на текущи приблизителни оценки (параграф 33, буква в)

Б54 а) актуализираните приблизителни оценки представят достоверно условията към края на отчетния период; б) промените в приблизителните оценки представят достоверно промените в условията през периода. Да приемем например, че към началото на периода приблизителните оценки са били в единия край на разумно определен диапазон. Ако условията не са се променили, изместването на приблизителните оценки към другия край на диапазона в края на периода не би представило достоверно случилото се през периода. Ако най-актуалните приблизителни оценки на предприятието се различават от предходните му приблизителни оценки, но условията не са се променили, то оценява дали новите вероятности, които са определени за всеки сценарий, са обосновани. Когато предприятието актуализира своите приблизителни оценки на тези вероятности, то взема предвид както данните, въз основа на които е съставило своите предишни приблизителни оценки, така и всички нови налични данни, като придава по-голямо значение на по-достоверните данни. Б55 Б56 а) трайни промени в смъртността; б) промени в характеристиките на застрахованата съвкупност (например промени в сключването на застраховки или разпределението или избирателни прекратявания на договорите от притежатели на полици с необичайно добро здраве); в) случайни колебания; или г) установими еднократни причини. Б57 Б58 Б59 Б60

Парични потоци в рамките на договора (параграф 34)

Б61 Б62 а) ще откупят своите договори, ако има някаква вероятност някои от притежателите на полици да не го направят; или б) продължат своите договори, ако има някаква вероятност някои от притежателите на полици да не го направят. Б63 Б64 Б65 а) премии (в това число корекции на премии и премии на вноски) от притежателя на полицата и всички допълнителни парични потоци, които произтичат от тези премии; б) плащания към (или от името на) притежател на полица, в това число претенции, които вече са предявени, но все още не са платени (т.е. предявени претенции), възникнали вземания (претенции) за събития, които са настъпили, за които не са били предявени претенции, и всички бъдещи претенции, по отношение на които предприятието има съществено задължение (вж. параграф 34); в) плащания към (или от името на) притежателя на полицата, които се изменят в зависимост от възвръщаемостта на базовите отчетни обекти; г) плащания към (или от името на) притежател на полица, произтичащи от деривативи, например опции и гаранции, внедрени в договора, доколкото тези опции и гаранции не са отделени от застрахователния договор (вж. параграф 11, буква а); д) разпределение на паричните потоци за придобиване на застраховки, които може да бъдат отнесени към портфейла, към който принадлежи договорът; е) разходи за обработка на претенции (т.е. разходи, които предприятието ще направи при проучването, обработването и разрешаването на претенции по действащи застрахователни договори, в това число правни такси и възнаграждения за оценител на вредите (щетите) и вътрешни разходи за проучване на претенциите и обработване на плащанията по претенциите); ж) разходи, които предприятието ще направи при предоставяне на обезщетенията по договора, плащани в натура; з) разходи за администриране и поддържане на полиците, в т.ч. разходи за фактуриране на премиите и обработване на промените по полиците (например преобразувания и възстановявания). Тези разходи включват също така многократни комисиони, които се очаква, че ще бъдат платени на посредници, ако конкретен притежател на полица продължава да заплаща премии в рамките на застрахователния договор; i) данъци на база сделка (като данъци върху премии, данък добавена стойност и данъци върху стоките и услугите) и такси (като такси за противопожарна безопасност и оценки на гаранционен фонд), които пряко произтичат от съществуващи застрахователни договори или които може да бъдат отнесени към тях по разумен и последователен начин; й) плащания от застрахователя в качеството му на довереник за изпълнението на данъчни задължения на притежателя на полицата и съответните постъпления; к) потенциални входящи парични потоци от събиране (възстановяване) на суми (като спасяване на имущество и суброгация) по бъдещи претенции, които са покрити от съществуващи застрахователни договори, както и, доколкото не се признават като отделни активи, потенциални входящи парични потоци от събиране на суми по минали претенции; ка) разходи, които ще възникнат за предприятието: i) при извършване на инвестиционна дейност, доколкото предприятието извършва тази дейност, за да увеличи ползите от застрахователното покритие за притежателите на полици. Инвестиционните дейности увеличават ползите от застрахователното покритие, ако предприятието извършва тези дейности, като очаква да генерира възвръщаемост от инвестицията, която притежателите на полици ще получат, ако настъпи застрахователно събитие; ii) при предоставяне на услуги, свързани с възвръщаемост по инвестицията, на притежатели на полици по застрахователни договори без характеристики на пряко участие (вж. параграф Б119Б); iii) при предоставяне на услуги, свързани с инвестицията, на притежатели на полици по застрахователни договори с характеристики на пряко участие. л) разпределение на постоянни и променливи общи разходи (като разходи за счетоводство, човешки ресурси, информационни технологии и спомагателни услуги, амортизация на сгради, наем, поддръжка и комунални услуги), пряко относими към изпълнението на застрахователни договори. Тези общи разходи се разпределят към групите от договори, като се използват систематични и рационални методи, които се прилагат последователно за всички разходи със сходни характеристики; м) всякакви други разходи, които може изрично да се начисляват за сменка на притежателя на полица съгласно условията на договора. Б66 а) доходи от инвестиции. Инвестициите се признават, оценяват и представят отделно; б) парични потоци (плащания или постъпления), произтичащи от държани презастрахователни договори. Държаните презастрахователни договори се признават, оценяват и представят отделно; в) парични потоци, които може да произтичат от бъдещи застрахователни договори, т.е. парични потоци извън рамките на действащите договори (вж. параграфи 34—35); г) парични потоци, свързани с разходи, които не може да бъдат пряко отнесени към портфейла от застрахователни договори, съдържащ договора, като някои разходи за разработване на продукти и обучение. Тези разходи се признават в печалбата или загубата, когато бъдат извършени; д) парични потоци, произтичащи от необичайно големи количества труд или други ресурси, които са разхитени при изпълнението на договора. Тези разходи се признават в печалбата или загубата, когато бъдат извършени; е) плащания за данък върху доходите и постъпления от този данък, които застрахователят не плаща или получава в качеството си на довереник или които не подлежат на изрично начисляване за сметка на притежателя на полица съгласно условията на договора; ж) парични потоци между различни компоненти на отчитащото се предприятие, като средства на притежател на полица и средства на акционер, ако тези парични потоци не променят сумата, която ще бъде платена на притежателите на полици; з) парични потоци, произтичащи от компоненти, които са отделени от застрахователния договор и са отчетени по други приложими стандарти (вж. параграфи 10—13). Б66А

Договори с парични потоци, които засягат или са засегнати от паричните потоци към притежателите на полици по други договори

Б67 а) притежателят на полица да дели с притежателите на полици по други договори доходите от един и същ определен набор от базови отчетни обекти; и б) едно от следните: i) притежателят на полица да понесе намаляване на своя дял от доходите от базовите отчетни обекти поради плащания към притежатели на полици по други договори, които са включени в този набор, включително плащания по гаранции в полза на притежатели на полици по тези други договори; или ii) притежателите на полици по други договори да понесат намаление на своя дял от доходите от базовите отчетни обекти поради плащания към притежателя на полица, включително плащания по гаранции в полза на притежателя на полицата. Б68 а) включват плащания, произтичащи от условията по действащи договори, към притежатели на полици по договори в други групи, независимо дали се очаква тези плащания да бъдат извършени към настоящи или бъдещи притежатели на полици; и б) не включват плащания към притежатели на полици в групата, които, при прилагане на буква а), са били включени в паричните потоци за изпълнение на друга група. Б69 Б70 Б71

Дисконтови проценти (параграф 36)

Б72 а) за да оцени паричните потоци за изпълнение — текущите дисконтови проценти, като се прилага параграф 36; б) за да определи лихвата, която се начислява върху печалбата по договорната услуга, като се прилага параграф 44, буква б) за застрахователни договори без характеристики на пряко участие — дисконтовите проценти, определени към датата на първоначалното признаване на група от договори, като към номиналните парични потоци, които не се изменят в зависимост от доходите по никой от базовите отчетни обекти, се прилага параграф 36; в) за да оцени промените в печалбата по договорената услуга, като се прилага параграф Б96, букви а) — б) и параграф Б96, буква г) за застрахователни договори без характеристики на пряко участие — дисконтовите проценти при прилагането на параграф 36, определени при първоначалното признаване; г) за групи от договори, при които се прилага подходът на разпределяне на премиите и които имат значителен компонент на финансиране, за да се коригира балансовата стойност на пасива за остатъчно покритие, като се прилага параграф 56 — дисконтовите проценти при прилагането на параграф 36, определени при първоначалното признаване; д) ако предприятието избере да направи разбивка на финансовите приходи или разходи по застраховане между печалбата или загубата и другия всеобхватен доход (вж. параграф 88), за да определи размера на финансовите приходи или разходи по застраховки, който е включен в печалбата или загубата: i) за групи от застрахователни договори, за които промените в допусканията, свързани с финансов риск, не оказват значителен ефект върху сумите, платени на притежатели на полици, като се прилага параграф Б131 — дисконтовите проценти, определени към датата на първоначално признаване на групата от договори, като за номиналните парични потоци, които не се изменят в зависимост от доходите по никой от базовите отчетни обекти, се прилага параграф 36;

ii) за групи застрахователни договори, за които промените в допусканията, свързани с финансовия риск, оказват значителен ефект върху сумите, плащани на притежателите на полици, като се прилага параграф Б132, буква а), подточка i) — дисконтовите проценти, разпределящи остатъчните преразгледани очаквани финансови приходи или разходи за оставащия срок на групата от договори с постоянна норма; и iii) за групи от договори, при които се прилага подходът на разпределяне на премиите, като се прилагат параграф 59, буква б) и параграф Б133 — дисконтовите проценти, определени към датата на възникналата претенция, при прилагането на параграф 36 към номиналните парични потоци, които не се изменят в зависимост от доходите по никой от базовите отчетни обекти. Б73 Б74 а) паричните потоци, които не се променят в зависимост от доходите по никой от базовите отчетни обекти, се дисконтират с проценти, които не отразяват подобна променливост; б) паричните потоци, които се променят в зависимост от доходите по някои финансови базови отчетни обекти: i) се дисконтират, като се използват проценти, отразяващи тази променливост; или ii) се коригират за отразяване на ефекта на тази променливост и се дисконтират с процент, отразяващ направената корекция; в) номиналните парични потоци (т.е. тези, които включват въздействието на инфлацията) се дисконтират с проценти, които включват въздействието на инфлацията; и г) реалните парични потоци (т.е. тези, които изключват въздействието на инфлацията) се дисконтират с проценти, които изключват въздействието на инфлацията. Б75 Б76 Б77 Б78 а) използва в максимална степен наблюдаемите входящи данни (вж. параграф Б44) и отразява цялата разумна и доказуема външна и вътрешна информация относно непазарни променливи, достъпна без излишни разходи или усилия (вж. параграф Б49). По-специално, използваните дисконтови проценти не трябва да противоречат на наличните и относими пазарни данни, а използваните непазарни променливи не трябва да противоречат на наблюдаемите пазарни променливи; б) отразява текущите пазарни условия от гледна точка на участниците на пазара; в) прави преценка, за да оцени степента на сходство между характеристиките на оценяваните застрахователни договори и характеристиките на инструмента, за който има налични наблюдаеми пазарни цени, като коригира тези цени, за да бъдат отразени разликите между тях. Б79 Б80 Б81 Б82 а) ако има наблюдаеми пазарни цени на активни пазари за активи в референтния портфейл, предприятието използва тези цени (в съответствие с параграф 69 от МСФО 13); б) ако пазарът не е активен, предприятието коригира наблюдаемите пазарни цени за сходни активи, за да станат съпоставими с пазарните цени за оценяваните активи (в съответствие с параграф 83 от МСФО 13); в) ако няма пазар за активите в референтния портфейл, предприятието прилага метод за приблизително оценяване. За такива активи (в съответствие с параграф 89 от МСФО 13) предприятието: i) разработва ненаблюдаеми входящи данни, като използва най-добрата достъпна информация предвид обстоятелствата. Тези входящи данни би могло да включват собствените данни на предприятието, като в контекста на МСФО 17 предприятието би могло да придаде по-голямо значение на дългосрочните приблизителни оценки, отколкото на краткосрочните колебания; и ii) коригира тези данни, за да се отрази цялата достъпна при разумни усилия информация относно допусканията на участниците на пазара. Б83 а) коригиране с оглед на разликите между размера, разпределението във времето и несигурността на паричните потоци по активите в портфейла и размера, разпределението във времето и несигурността на паричните потоци по застрахователните договори; и б) изключване на премиите за пазарен риск вследствие на кредитния риск, които са приложими само за активите, включени в референтния портфейл. Б84 Б85

Корекция за риск по отношение на нефинансовия риск (параграф 37)

Б86 Б87 а) изпълнението на задължение, което има диапазон от възможни резултати, възникващо от нефинансовия риск; и б) изпълнението на задължение, което ще генерира постоянни парични потоци със същата очаквана настояща стойност като застрахователните договори. Например чрез корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск се оценява компенсацията, която предприятието би изискало, за да стане то неутрално по отношение на изпълнението на задължение, което — поради нефинансовия риск — има 50-процентна вероятност да бъде в размер на 90 ПЕ и 50-процентна вероятност да бъде 110 ПЕ, както и да изпълни задължение, което е определено на 100 ПЕ. В резултат на това корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск дава информация на ползвателите на финансовите отчети относно сумата, която предприятието начислява за несигурността, възникваща от нефинансовия риск, както и относно размера и разпределението във времето на паричните потоци. Б88 а) величината на ползата от диверсификацията, която предприятието включва при определянето на компенсацията, изисквана за това, че носи този риск; и б) както благоприятните, така и неблагоприятните резултати по начин, отразяващ до каква степен предприятието избягва риска. Б89 Б90 Б91 а) рисковете с ниска честота и значителни последици ще доведат до по-големи корекции за риск по отношение на нефинансовия риск, отколкото рисковете с висока честота и незначителни последици; б) що се отнася до сходните рискове, договорите с по-голям срок ще доведат до по-големи корекции на риска по отношение на нефинансовия риск, отколкото договорите с по-малък срок; в) рисковете с по-широко вероятностно разпределение ще доведат до по-големи корекции на риска по отношение на нефинансовия риск, отколкото рисковете с по-тясно разпределение; г) колкото по-малко се знае за настоящата приблизителна оценка и нейната тенденция, толкова по-голяма ще бъде корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск; и д) доколкото с нарастващия опит се намалява несигурността относно размера и разпределението във времето на паричните потоци, корекциите за риск по отношение на нефинансовия риск ще намаляват и обратно. Б92

Първоначално признаване на прехвърляния на застрахователни договори и бизнес комбинации (параграф 39)

Б93 Б94 Б95 Б95A Б95Б а) компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие на базовите застрахователни договори към датата на сделката; и б) процента на претенциите по базовите застрахователни договори, които предприятието очаква да събере (възстанови) от групата от държани презастрахователни договори към датата на сделката. Б95В Б95Г

Активи за парични потоци за придобиване на застраховки

Б95Д а) бъдещи застрахователни договори, които са подновени застрахователни договори, признати към датата на сделката; и б) бъдещи застрахователни договори, различни от тези по буква а), след датата на сделката, без да се заплащат повторно парични потоци за придобиване на застраховки, които придобитото предприятие вече е платило и които вече са пряко относими към съответния портфейл от застрахователни договори. Б95Е

Промени в балансовата стойност на печалбата по договорната услуга за застрахователни договори без характеристики на пряко участие (параграф 44)

Б96 а) произтичащи от опита корекции, дължащи се на получените през периода премии, които се отнасят до бъдеща услуга, и съответните парични потоци, например парични потоци за придобиване на застраховки, и данъците по застрахователните премии, оценени по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква в); б) промени в приблизителните оценки на настоящата стойност на бъдещите парични потоци в пасива за остатъчно покритие, като се изключат описаните в параграф Б97, буква а), оценени по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква в); в) разлики между всеки инвестиционен компонент, който се очаква да стане дължим през периода, и действителния инвестиционен компонент, който става дължим през периода. Тези разлики се определят чрез сравняване i) на действителния инвестиционен компонент, който става дължим през периода ii) плащането през периода, което е било очаквано в началото на периода, плюс всички финансови приходи или разходи по застраховане, свързани с това очаквано плащане, преди то да стане дължимо. вa) разлики между заем към притежател на полица, който се очаква да стане подлежащ на погасяване през периода, и действителния заем към притежател на полица, който става подлежащ на погасяване през периода. Тези разлики се определят чрез сравняване i) на действителния заем към притежател на полица, който става подлежащ на погасяване през периода ii) погашението през периода, което е било очаквано в началото на периода, плюс всички финансови приходи или разходи по застраховане, свързани с това очаквано погашение, преди то да стане дължимо. г) промени в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, които се отнасят до бъдеща услуга. Предприятието не е задължено да прави разбивка на промяната в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск между i) промяна, свързана с нефинансов риск, и ii) ефекта на стойността на парите във времето и промените в стойността на парите във времето. Ако предприятието направи такава разбивка, то коригира печалбата по договорната услуга за промяната, свързана с нефинансовия риск, оценена по дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква в). Б97 а) ефекта на стойността на парите във времето и промените в стойността на парите във времето и ефекта на финансовия риск и промените във финансовия риск. Тези ефекти включват: i) ефекта, ако има такъв, върху приблизително оценените бъдещи парични потоци; ii) ефекта, ако има такава разбивка, върху корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск; и iii) ефекта от промяната в дисконтовия процент; б) промени в приблизителните оценки на паричните потоци за изпълнение в пасива за възникнали претенции; в) корекции, произтичащи от опита, освен описаните в параграф Б96, буква а). Б98 Б99 Б100

Промени в балансовата стойност на печалбата по договорната услуга за застрахователни договори с характеристики на пряко участие (параграф 45)

Б101 а) в условията на договора се посочва, че притежателят на полицата участва с дял в ясно установен набор от базови отчетни обекти (вж. параграфи Б105—Б106); б) предприятието очаква да плати на притежателя на полицата сума, равна на съществен дял от справедливата стойност на доходите от базовите отчетни обекти (вж. параграф Б107); и в) предприятието очаква, че съществена част от всяка промяна в сумите за плащане на притежателя на полицата ще се извършва в зависимост от промяната в справедливата стойност на базовите отчетни обекти (вж. параграф Б107). Б102 Б103 Б104 а) задължението за плащане към притежателя на полицата на сума, равна на справедливата стойност на базовите отчетни обекти; и б) променлива такса (вж. параграфи Б110—Б118), която предприятието ще приспадне от сумата съгласно буква а) в замяна на бъдещата услуга, предоставяна по застрахователния договор, включваща: i) размера на дела на предприятието от справедливата стойност на базовите отчетни обекти; намален с ii) паричните потоци за изпълнение, които не се променят в зависимост от доходите от базовите отчетни обекти. Б105 Б106 а) предприятието може да променя с обратна сила базовите отчетни обекти, които определят размера на задължението на предприятието; или б) няма установени базови отчетни обекти, дори когато на притежателя на полицата би могло да се осигури възвръщаемост, която отразява като цяло общите резултати и очаквания за предприятието или резултатите и очакванията за поднабор от активите, които предприятието държи. Пример за такава възвръщаемост е плащането на процент на кредитиране или на дивидент, определен в края на периода, за който се отнася. В такъв случай задължението към притежателя на полицата отразява сумите на процента на кредитиране или на дивидента, които предприятието е определило, а не отразява установените базови отчетни обекти. Б107 а) тълкува термина „съществен“ и в двата параграфа в контекста на целта на застрахователните договори с характеристики на пряко участие, по които предприятието предоставя услуги, свързани с инвестиции, и получава възнаграждение за услугите под формата на такса, която се определя въз основа на базовите отчетни обекти; и б) оценява променливостта на сумите в параграф Б101, буква б) и параграф Б101, буква в): i) през срока на действие на застрахователния договор; и ii) на база на претеглена спрямо вероятността настояща средна стойност, а не на база на най-добрия или най-лошия резултат (вж. параграфи Б37—Б38). Б108 а) паричните потоци, които предприятието очаква да плати на притежателя на полицата, се променят в зависимост от промените в справедливата стойност на базовите отчетни обекти, тъй като гарантираната възвръщаемост или други парични потоци, които не се променят в зависимост от доходите от базовите отчетни обекти, не надвишават справедливата стойност на доходите от базовите отчетни обекти; и б) паричните потоци, които предприятието очаква да плати на притежателя на полицата, не се променят в зависимост от промените в справедливата стойност на базовите отчетни обекти, тъй като гарантираната възвръщаемост или други парични потоци, които не се променят в зависимост от доходите от базовите отчетни обекти, превишават справедливата стойност на доходите от базовите отчетни обекти. В този пример извършената от предприятието оценка на променливостта според параграф Б101, буква в) ще отразява претеглената спрямо вероятността настояща средна стойност на всички тези сценарии. Б109 Б110 Б111 Б112 Б113 а) промени в приблизителните оценки на паричните потоци за изпълнение, различни от посочените в буква б). Предприятието прилага параграфи Б96—Б97 последователно за застрахователните договори без характеристики на пряко участие, за да определи до каква степен те се отнасят до бъдеща услуга и като прилага параграф 45, буква в), коригира печалбата по договорната услуга. Всички корекции се оценяват чрез текущите дисконтови проценти; б) промяната в ефекта на стойността на парите във времето и финансовите рискове, които не произтичат от базовите отчетни обекти; например ефекта от финансовите гаранции. Тези промени се отнасят до бъдеща услуга и при прилагане на параграф 45, буква в) коригират печалбата по договорната услуга, освен когато се прилага параграф Б115.

Б114

Смекчаване на риска

Б115 а) размера на дела на предприятието от базовите отчетни обекти (вж. параграф Б112), ако предприятието смекчава ефекта на финансовия риск върху този размер с помощта на деривативи или държани презастрахователни договори; и б) паричните потоци за изпълнение, посочени в параграф Б113, буква б), ако предприятието смекчава ефекта на финансовия риск върху тези парични потоци за изпълнение с помощта на деривативи, недеривативни финансови инструменти, отчитани по справедлива стойност през печалбата или загубата или държани презастрахователни договори. Б116 а) налице е икономическо прихващане между застрахователните договори и деривативите, недеривативните финансови инструменти, отчитани по справедлива стойност през печалбата или загубата, или държаните презастрахователни договори (т.е. стойностите на застрахователните договори и тези смекчаващи риска отчетни обекти обикновено се движат в противоположни посоки, тъй като те реагират по сходен начин на промените в смекчавания риск). Когато оценява икономическото прихващане, предприятието не взема предвид разликите в счетоводното оценяване; б) кредитният риск няма превес над икономическото прихващане. Б117 Б117A Б118

Признаване на печалбата по договорната услуга в печалбата или загубата

Б119 а) установяване на единиците на покритието в рамките на групата. Броят на единиците на покритието в дадена група представлява количеството на услугите по застрахователен договор, предоставяни по договорите в групата, и се определя, като за всеки договор се отчете количеството на доходите или обезщетенията, които се предоставят по договора, и очакваният период на неговото покритие; б) разпределяне на печалбата по договорната услуга в края на периода (преди в печалбата или загубата да бъдат признати каквито и да било суми, за да се отразят предоставените услуги по застрахователен договор през периода) поравно за всяка единица на покритието, което се предоставя през текущия период и за което се очаква, че ще се предоставя в бъдеще; в) признаване в печалбата или загубата на сумата, която е разпределена към единиците на покритието, предоставени през периода. Б119A Б119Б а) съществува инвестиционен компонент или притежателят на полицата има право да изтегли определена сума; б) предприятието очаква инвестиционният компонент или сумата, която притежателят на полицата има право да изтегли, да включва възвръщаемост по инвестицията (тази възвръщаемост може да е по-малка от нула, например при отрицателни лихвени проценти); и в) предприятието планира да извършва инвестиционна дейност, за да генерира тази възвръщаемост по инвестицията.

Държани презастрахователни договори — признаване на възстановяването на загуби по базови застрахователни договори (параграфи 66А — 66Б)

Б119В Б119Г а) загубата, призната по базовите застрахователни договори; и б) процента на претенциите по базовите застрахователни договори, които предприятието очаква да събере (възстанови) от групата от държани презастрахователни договори. Б119Д Б119Е ЗАСТРАХОВАТЕЛНИ ПРИХОДИ (ПАРАГРАФИ 83 И 85) Б120 а) коригиран за отразяване на ефекта на финансиране; и б) като се изключват всички инвестиционни компоненти. Б121 а) сумите, свързани с предоставянето на услуги, включващи: i) разходите за застрахователни услуги, с изключение на всички суми, свързани с корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, включена в подточка ii), и всички суми, които са разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие; ia) сумите, свързани с данъка върху доходите, които изрично се начисляват за сметка на притежателя на полицата; ii) корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, с изключение на всички суми, които са разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие; и iii) печалбата по договорната услуга. б) сумите, свързани с паричните потоци за придобиване на застраховки. Б122 Б123 а) промени, които не са свързани с предоставените услуги през периода, например: i) промени, произтичащи от входящи парични потоци от получени премии; ii) промени, свързани с инвестиционни компоненти през периода; iia) промени, произтичащи от парични потоци от заеми към притежатели на полици; iii) промени, свързани с данъци на база сделка, които се събират от името на трети страни (като данъци върху премиите, данъци върху добавената стойност и данъци върху стоките и услугите) (вж. параграф Б65, буква и); iv) финансови приходи или разходи по застраховане; v) парични потоци за придобиване на застраховки (вж. параграф Б125); и vi) отписване на пасивите, които са прехвърлени към трета страна; б) промени, които са свързани с услуги, за които обаче предприятието не очаква възнаграждение, т.е. увеличения и намаления на компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие (вж. параграфи 47—52). Б123A Б124 а) разходи за застрахователни услуги, направени през периода (оценени по очакваните стойности към началото на периода), като се изключат: i) сумите, които са разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие, като се прилага параграф 51, буква а); ii) погашения по инвестиционните компоненти; iii) суми, свързани с данъци на база сделка, които се събират от името на трети страни (като данъци върху премиите, данъци върху добавената стойност и данъци върху стоките и услугите) (вж. параграф Б65, буква и); iv) разходи за придобиване на застраховки (вж. параграф Б125); и и v) сумата, свързана с корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск (вж. буква б); б) промяната в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, като се изключат: i) промените, включени във финансовите приходи или разходи по застраховане, като се прилага параграф 87; ii) промените, водещи до корекция на печалбата по договорната услуга, тъй като се отнасят до бъдеща услуга, като се прилага параграф 44, буква в) и параграф 45, буква в); и iii) сумите, разпределени към компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие, като се прилага параграф 51, буква б); в) размерът на печалбата по договорната услуга, признат в печалбата или загубата през периода, като се прилага параграф 44, буква д) и параграф 45, буква д); г) други суми, ако има такива, например корекции, произтичащи от опита, за постъпления от премии, различни от онези, които се отнасят до бъдеща услуга (вж. параграф Б96, буква а). Б125 Б126 а) въз основа на изминалото време; но б) ако очакваният модел на освобождаване на риска през периода на покритие се различава значително от модела на изминалото време, тогава въз основа на очакваното разпределението във времето на извършваните разходи по застрахователни услуги. Б127 ФИНАНСОВИ ПРИХОДИ ИЛИ РАЗХОДИ ПО ЗАСТРАХОВАНЕ (ПАРАГРАФИ 87—92) Б128 а) допусканията относно инфлацията въз основа на индекс на цени или лихвени проценти или въз основа на цени на активите, чиято възвръщаемост се индексира според темпа на инфлацията, представляват допускания, свързани с финансовия риск; б) допусканията относно инфлацията въз основа на очакването на предприятието за конкретни ценови промени не са допускания, свързани с финансовия риск; и в) промените в оценяването на група от застрахователни договори, причинени от промени в стойността на базовите отчетни обекти (с изключение на увеличенията и оттеглянията), са промени, произтичащи от ефекта на стойността на парите във времето и финансовия риск, както и промените в тях. Б129 Б130 а) се основава на характеристиките на договорите, без да се отчитат фактори, които не засягат паричните потоци, които се очаква да възникнат по договорите. Например разпределянето на финансовите приходи или разходи не се основава на очакваните признати доходи от активите, ако въпросните очаквани признати доходи не засягат паричните потоци по договорите в групата; б) води до суми, признати в другия всеобхватен доход през срока на групата от договори, чиято обща стойност е нула. Съвкупната сума, призната в другия всеобхватен доход на която и да било дата, представлява разликата между балансовата стойност на групата от договори и стойността, на която групата би била оценена, когато се приложи систематичното разпределяне. Б131 Б132 а) систематичното разпределяне на финансовите приходи или разходи, произтичащи от приблизителните оценки на бъдещите парични потоци, може да бъде определено по един от следните начини: i) като се използва ставка, по която останалите преразгледани очаквани финансови приходи или разходи се разпределят равномерно през останалия срок на групата от договори; или ii) за договорите, при които за определяне на сумите, дължими на притежателите на полици, се използва процент на кредитиране — като се използва разпределяне въз основа на сумите, които са кредитирани през периода и които се очаква да бъдат кредитирани през бъдещи периоди; б) систематичното разпределяне на финансовите приходи или разходи, произтичащи от корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск, ако е направена разбивка отделно от другите промени в корекцията за риск по отношение на нефинансовия риск при прилагане на параграф 81, се определя с помощта на разпределяне, което съответства на използваното за разпределяне на финансовите приходи или разходи, произтичащи от бъдещите парични потоци; в) систематичното разпределяне на финансовите приходи или разходи, произтичащи от печалбата по договорната услуга, се определя: i) за застрахователните договори, които нямат характеристики на пряко участие — като се използват дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, буква б); и ii) за застрахователните договори с характеристики на пряко участие — като се използва разпределяне, което съответства на използваното за разпределяне на финансовите приходи или разходи, произтичащи от бъдещите парични потоци. Б133 Б134 Б135 а) включва натрупаната сума, която преди това е била включена в другия всеобхватен доход до датата на промяната, като корекция за прекласифициране в печалбата или загубата през периода на промяната и през бъдещи периоди, както следва: i) ако преди това е прилагало параграф 88, буква б), предприятието включва в печалбата или загубата натрупаната сума, която е била включена в другия всеобхватен доход преди промяната, сякаш предприятието продължава да прилага подхода по параграф 88, буква б), въз основа на допусканията, които са били приложими непосредствено преди промяната; и ii) ако преди това е прилагало параграф 89, буква б), предприятието включва в печалбата или загубата натрупаната сума, която е била включена в другия всеобхватен доход преди промяната, сякаш предприятието продължава да прилага подхода по параграф 89, буква б), въз основа на допусканията, които са били приложими непосредствено преди промяната; б) не преизчислява сравнителната информация от предходни периоди. Б136 ЕФЕКТ НА СЧЕТОВОДНИТЕ ПРИБЛИЗИТЕЛНИ ОЦЕНКИ В МЕЖДИННИТЕ ФИНАНСОВИ ОТЧЕТИ Б137 Допълнение В

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение е неразделна част от МСФО 17 Застрахователни договори. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА В1 В2 а) датата на първоначалното прилагане е началото на годишния отчетен период, в който предприятието за първи път прилага МСФО 17; и б) датата на преминаването е началото на годишния отчетен период, непосредствено предшестващ датата на първоначалното прилагане. В2А ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ В3 а) предприятието не е задължено да представя количествената информация, изисквана по параграф 28, буква е) от МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки; и б) предприятието не прилага възможността по параграф Б115 за периодите преди датата на преминаването. Предприятието може да приложи възможността по параграф Б115 без обратна сила на датата на преминаване или след нея единствено ако предприятието определи отношения за смекчаването на риска на датата на прилагане на възможността или преди нея. В4 а) разграничава, признава и оценява всяка група от застрахователни договори, сякаш МСФО 17 е бил прилаган винаги; aa) разграничава, признава и оценява всякакви активи за парични потоци за придобиване на застраховки, сякаш МСФО 17 е бил прилаган винаги (предприятието обаче не е задължено да прилага оценката на възстановимостта по параграф 28Д преди датата на преминаването); б) отписва всички съществуващи салда, които не биха съществували, ако МСФО 17 бе прилаган винаги; и в) признава всяка произтичаща нетна разлика в собствения капитал. В5 а) изменения ретроспективен подход по параграфи В6—В19А при спазване на параграф В6, буква а); или б) подхода на справедливата стойност по параграфи В20—В24Б. В5A а) предприятието избере да приложи възможността за смекчаване на риска по параграф Б115 към групата от застрахователни договори без обратна сила, считано от датата на преминаването; и б) предприятието е използвало деривативи, недеривативни финансови инструменти, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, или презастрахователни договори, държани за смекчаване на финансовия риск, произтичащ от групата от застрахователни договори, както е посочено в параграф Б115, преди датата на преминаването. В5Б а) изменения ретроспективен подход по параграфи В14Б—В14Г и В17А при спазване на параграф В6, буква а); или б) подхода на справедливата стойност по параграфи В24А—В24Б.

Изменен ретроспективен подход

В6 а) използва разумна и доказуема информация. Ако предприятието не може да получи разумната и доказуема информация, която е необходима за прилагане на изменения ретроспективен подход, то прилага подхода на справедливата стойност; б) използва в максимална степен информацията, която би била използвана за прилагането на изцяло ретроспективен подход, но трябва да се използва само информация, която е достъпна без излишни разходи или усилия. В7 а) оценки на застрахователни договори или групи от застрахователни договори, които биха били направени към датата на началото или на първоначалното признаване; б) суми, свързани с печалбата по договорната услуга или компонента на загубите, за застрахователните договори без характеристики на пряко участие;

в) суми, свързани с печалбата по договорната услуга или компонента на загубите, за застрахователните договори с характеристики на пряко участие; и г) финансови приходи или разходи по застраховане. В8

Оценки в началото или при първоначалното признаване

В9 а) как да разграничи групите от застрахователни договори, като прилага параграфи 14—24; б) дали даден застрахователен договор отговаря на определението за застрахователен договор с характеристики на пряко участие, като прилага параграфи Б101—Б109; в) как да разграничи определяните по усмотрение парични потоци по застрахователни договори без характеристики на пряко участие, като прилага параграфи Б98—Б100; и г) дали даден застрахователен договор отговаря на определението за инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход от обхвата на МСФО 17, като прилага параграф 71. В9A В10

Определяне на печалбата по договорната услуга или компонента на загубите за групи от застрахователни договори без характеристики на пряко участие

В11 В12 В13 а) като използва наблюдаема крива на доходността, която за период от най-малко три години непосредствено преди датата на преминаването се приближава до кривата на доходността, приблизително оценена при прилагането на параграфи 36 и Б72—Б85, ако съществува такава наблюдаема крива на доходността; б) ако наблюдаемата крива на доходността според буква а) не съществува, прави приблизителна оценка на дисконтовите проценти, които са били приложими към датата на първоначално признаване (или впоследствие), като определя среден спред между наблюдаемата крива на доходността и кривата на доходността, която е приблизително оценена при прилагането на параграфи 36 и Б72—Б85, и като прилага този спред към въпросната наблюдаема крива на доходността. Този спред е средна стойност най-малко за трите години, непосредствено предшестващи датата на преминаването. В14 В14A В14Б а) групи от застрахователни договори, които са признати на датата на преминаване; и б) групи от застрахователни договори, които се очаква да бъдат признати след датата на преминаване. В14В В14Г а) корекцията на печалбата по договорната услуга на група от застрахователни договори, признати към датата на преминаването, и всеки свързан с тази група актив за парични потоци за придобиване на застраховки; и б) актива за парични потоци за придобиване на застраховки за групи от застрахователни договори, които се очаква да бъдат признати след датата на преминаването. В15 а) ако прилага параграф В13, за да направи приблизителна оценка на дисконтовите проценти, които се прилагат при първоначалното признаване, използва тези проценти, за да начисли лихва върху печалбата по договорната услуга; и б) доколкото е разрешено по параграф В8, определя размера на печалбата по договорната услуга, който е признат в печалбата или загубата вследствие на прехвърлянето на услуги преди датата на преминаването, като съпоставя оставащите единици на покритието на тази дата с единиците на покритието, предоставени в рамките на групата от договори преди датата на преминаването (вж. параграф Б119). В16 В16A а) компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие на базовите застрахователни договори към датата на преминаване (вж. параграфи В16 и В20); и б) процента на претенциите по базовите застрахователни договори, които предприятието очаква да възстанови от групата от държани презастрахователни договори. В16Б В16В

Определяне на печалбата по договорната услуга или компонента на загубите за групи от застрахователни договори с характеристики на пряко участие

В17 а) общата справедлива стойност на базовите отчетни обекти към тази дата; намалена с б) паричните потоци за изпълнение към тази дата; увеличена или намалена с в) корекция за отразяване на: i) сумите, които са начислени от предприятието за сметка на притежателите на полици (в това число сумите, приспаднати от базовите отчетни обекти) преди тази дата; ii) платените преди тази дата суми, които не биха се променяли въз основа на базовите отчетни обекти; iii) промяната в корекцията на риска по отношение на нефинансовия риск, предизвикана от освобождаването на риска преди тази дата. Предприятието прави приблизителна оценка на тази сума въз основа на освобождаването на риска за сходни застрахователни договори, издавани от предприятието към датата на преминаването; iv) парични потоци за придобиване на застраховки, платени (или за които е признат пасив съгласно друг МСФО) преди датата на преминаване, които са разпределени към групата (вж. параграф В17А). г) ако величините по букви а) — в) доведат до печалба по договорната услуга — минус размера на печалбата по договорната услуга, отнасяща се до услуги, предоставени преди тази дата. Общата сума по букви а) — в) представлява приближение на общата печалба по договорната услуга за всички услуги, които предстои да бъдат предоставени в рамките на групата от договори, т.е. преди всички суми, които биха били признати в печалбата или загубата за предоставените услуги. Предприятието прави приблизителна оценка на сумите, които биха били признати в печалбата или загубата за предоставени услуги, като съпоставя оставащите единици на покритието към датата на преминаване с единиците на покритието, предоставени в рамките на групата от договори преди датата на преминаването; или д) ако величините по букви а) — в) доведат до компонент на загубите — коригира компонента на загубите до нула и увеличава със същата сума пасива за остатъчно покритие, с изключение на компонента на загубите. В17A

Финансови приходи или разходи по застраховане

В18 а) предприятието има право да определя дисконтовите проценти към датата на първоначално признаване на група, посочени в параграфи Б72, буква б) — Б72, буква д), подточка ii), и дисконтовите проценти към датата на възникналата претенция по параграф Б72, параграф д), подточка iii), към датата на преминаването вместо към датата на първоначалното признаване или на възникналата претенция; б) ако предприятието избере да направи разбивка на финансовите приходи или разходи по застраховане между сумите, включени в печалбата или загубата, и сумите, включени в другия всеобхватен доход, като се прилага параграф 88, буква б) или параграф 89, буква б), тогава е необходимо предприятието да определи съвкупния размер на финансовите приходи или разходи по застраховане, признат в другия всеобхватен доход към датата на преминаването, за да прилага параграф 91, буква а) в бъдещи периоди. Предприятието има право да определя този съвкупен размер, като приложи параграф В19, буква б) или: i) като нулев, освен ако се прилага подточка ii); и ii) за застрахователните договори с характеристики на пряко участие, за които се прилага параграф Б134 — като равен на съвкупната сума, призната в другия всеобхватен доход по базовите отчетни обекти. В19 а) ако предприятието прилага параграф В13 за приблизителното оценяване на дисконтовите проценти, които са били приложими при първоначалното признаване (или впоследствие), то определя също така дисконтовите проценти, посочени в параграф Б72, букви б) — д), като прилага параграф В13; и б) ако предприятието избере да направи разбивка на финансовите приходи или разходи по застраховане между сумите, включени в печалбата или загубата, и сумите, включени в другия всеобхватен доход, като се прилага параграф 88, буква б) или параграф 89, буква б), тогава е необходимо предприятието да определи съвкупния размер на финансовите приходи или разходи по застраховане, признат в другия всеобхватен доход към датата на преминаването, за да прилага параграф 91, буква а) в бъдещи периоди. Предприятието определя този съвкупен размер: i) за застрахователните договори, за които предприятието ще прилага методите на систематично разпределяне, посочени в параграф Б131 — ако предприятието прилага параграф В13 за приблизителното оценяване на дисконтовите проценти при първоначалното признаване — като използва дисконтовите проценти, които са били приложими към датата на първоначалното признаване, като също така прилага параграф В13; ii) за застрахователните договори, за които предприятието ще прилага методите на систематично разпределяне, посочени в параграф Б132 — ако допусканията, свързани с финансовия риск, които са били приложими към датата на първоначалното признаване, са тези, които са приложими към датата на преминаването, т.е. като нула; iii) за застрахователните договори, за които предприятието ще прилага методите на систематично разпределяне, посочени в параграф Б133 — ако предприятието прилага параграф В13 за приблизителното оценяване на дисконтовите проценти при първоначалното признаване (или впоследствие) — като използва дисконтовите проценти, които са били приложими към датата на възникналата претенция, като също така прилага параграф В13; и iv) за застрахователните договори с характеристики на пряко участие, за които се прилага параграф Б134 — като равен на съвкупната сума, призната в другия всеобхватен доход по базовите отчетни обекти. В19A

Подход на справедливата стойност

В20 В20A а) компонента на загуба в пасива за остатъчно покритие на базовите застрахователни договори към датата на преминаване (вж. параграфи В16 и В20); и б) процента на претенциите по базовите застрахователни договори, които предприятието очаква да възстанови от групата от държани презастрахователни договори. В20Б В21 а) как да разграничи групите от застрахователни договори, като прилага параграфи 14—24; б) дали даден застрахователен договор отговаря на определението за застрахователен договор с характеристики на пряко участие, като прилага параграфи Б101—Б109; в) как да разграничи определяните по усмотрение парични потоци по застрахователни договори без характеристики на пряко участие, като прилага параграфи Б98—Б100; и г) дали даден застрахователен договор отговаря на определението за инвестиционен договор с допълнителен негарантиран доход от обхвата на МСФО 17, като прилага параграф 71. В22 а) разумна и доказуема информация по въпроса какво предприятието би определило към датата на началото или на първоначалното признаване предвид условията на договора и пазарните условия, според случая; или б) разумна и доказуема информация, достъпна към датата на преминаването. В22A В23 В24 а) с обратна сила — но само ако предприятието разполага с разумна и доказуема информация, за да направи това; или б) като нулев — освен ако се прилага буква в); и в) за застрахователните договори с характеристики на пряко участие, за които се прилага параграф Б134 — като равен на съвкупната сума, призната в другия всеобхватен доход от базовите отчетни обекти.

Активи за парични потоци за придобиване на застраховки

В24A а) възстановявания на паричните потоци за придобиване на застраховки от премии по застрахователни договори, които са издадени преди датата на преминаване, но не са признати към датата на преминаване; б) бъдещи застрахователни договори, които са подновени застрахователни договори, признати към датата на преминаване, и описаните в буква а) застрахователни договори; и в) бъдещи застрахователни договори, различни от тези по буква б), след датата на преминаване, без да се заплащат повторно парични потоци за придобиване на застраховки, които предприятието вече е платило и които вече са пряко относими към съответния портфейл от застрахователни договори. В24Б

Сравнителна информация

В25 В26 В27 В28

Предприятия, които за първи път прилагат едновременно МСФО 17 и МСФО 9

В28А В28Б В28В В28Г В28Д а) оповестява качествена информация, която позволява на ползвателите на финансовите отчети да разбират: i) доколко е било приложено наслагването на класификацията (например дали е било приложено спрямо всички финансови активи, отписани през сравнителния период); ii) дали и доколко са били приложени изискванията за обезценка по раздел 5.5 от МСФО 9 (вж. параграф В28В); б) прилага посочените параграфи по отношение на сравнителната информация само за отчетните периоди между датата на преминаване към МСФО 17 и началната дата на прилагане на МСФО 17 (вж. параграфи В2 и В25); както и в) към началната дата на прилагане на МСФО 9 да прилагат преходните изисквания по МСФО 9 (вж. раздел 7.2 от МСФО 9).

Определяне наново на финансови активи

В29 а) може да оцени повторно дали даден допустим финансов актив отговаря на условието по параграф 4.1.2, буква а) или параграф 4.1.2А, буква а) от МСФО 9. Даден финансов актив е допустим само ако финансовият актив не се държи във връзка с дейност, която не е свързана с договори от обхвата на МСФО 17. Финансови активи, които няма да бъдат допустими за повторно оценяване, са например финансови активи, държани във връзка с банкови дейности, или финансови активи, държани във фондове, свързани с инвестиционни договори, които са извън обхвата на МСФО 17; б) отменя своето предишно определяне на даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако условието по параграф 4.1.5 от МСФО 9 вече не е изпълнено поради прилагането на МСФО 17; в) може да определи даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако е изпълнено условието по параграф 4.1.5 от МСФО 9; г) може да определи една инвестиция в даден инструмент на собствения капитал като оценявана по справедлива стойност през другия всеобхватен доход, като прилага параграф 5.7.5 от МСФО 9; д) може да отмени своето предишно определяне на инвестиция в инструмент на собствения капитал като оценявана по справедлива стойност през другия всеобхватен доход, като прилага параграф 5.7.5 от МСФО 9. В30 В31 а) предишната балансова стойност на тези финансови активи; и б) балансовата стойност на тези финансови активи към датата на първоначалното прилагане. В32 а) ако се прилага параграф В29, буква а) — принципа, съгласно който определя допустимите финансови активи; б) ако се прилага някоя от разпоредбите по букви а) — д) от параграф В29: i) категорията на оценяване и балансовата стойност на засегнатите финансови активи, определени непосредствено преди датата на първоначалното прилагане на МСФО 17; и

ii) новата категория на оценяване и балансовата стойност на засегнатите финансови активи, определена след прилагането на параграф В29; в) ако се прилага параграф В29, буква б) — балансовата стойност на финансовите активи в отчета за финансовото състояние, които преди това са били определени като оценени по справедлива стойност през печалбата или загубата, като се прилага параграф 4.1.5 от МСФО 9, и които вече не са определени по този начин. В33 а) как то е приложило параграф В29 към финансовите активи, чиято класификация се е променила при първоначалното прилагане на МСФО 17; б) причините за всяко определяне или отменяне на определяне на финансови активи като оценени по справедлива стойност през печалбата или загубата, като се прилага параграф 4.1.5 от МСФ 9; и в) защо предприятието е достигнало до различни заключения в новата оценка, като прилага параграф 4.1.2, буква а) или параграф 4.1.2А, буква а) от МСФО 9. В33А ОТМЯНА НА ДРУГИ МСФО В34

РАЗЯСНЕНИЕ 1 НА КРМСФО

Промени в съществуващите задължения за извеждане от експлоатация, възстановяване и сходните с тях задължения

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 16 Лизинг

— МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 16 Имоти, машини и съоръжения (преработен през 2003 г.) — МСС 23 Разходи по заеми

— МСС 36 Обезценка на активи (преработен през 2004 г.) — МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 ОБХВАТ 2 а) признават се като част от себестойността или цената на придобиване на отчетен обект от категорията на имотите, машините и съоръженията съгласно МСС 16 или като част от себестойността или цената на придобиване на актив с право на ползване съгласно МСФО 16; и б) признават се като пасив съгласно МСС 37. Например задължение за извеждане от експлоатация, възстановяване или сходно с него задължение може да съществува за извеждане от експлоатация на машини, възстановяване на нанесените щети на околната среда в добивната промишленост или преместване на съоръжения. ВЪПРОС 3 а) промяна в приблизителната оценка на изходящия поток от ресурси, съдържащи икономически ползи (например парични потоци), който е необходим за уреждане на задължението; б) промяна в текущия дисконтов процент (норма на дисконтиране), базиран на пазара, съгласно определението в параграф 47 от МСС 37 (включително промени във времевата стойност на парите и специфичните за пасива рискове); и в) увеличение, което отразява изминаването на времето (което се нарича и „развивка на дисконтирането“). КОНСЕНСУС 4 5 а) в съответствие с буква б) промените в задължението се добавят към или се приспадат от себестойността или цената на придобиване на съответния актив през текущия период; б) приспаднатата сума от себестойността или цената на придобиване на актива не надвишава неговата балансова стойност. Ако дадено намаление на задължението надвиши балансовата стойност на актива, остатъкът се признава незабавно в печалбата или загубата; в) ако корекцията води до нарастване на себестойността или цената на придобиване на актива, предприятието обсъжда дали това е признак, че новата балансова стойност на актива може да не е напълно възстановима. Ако има такъв признак, предприятието проверява актива за обезценка, като прави приблизителна оценка на неговата възстановима стойност и отчита всички загуби от обезценка съгласно МСС 36. 6 а) промените в задължението променят преоценъчния излишък или дефицит, които преди това са признати за този актив, така че: i) намаление на задължението (пасива) трябва (съгласно параграф б)) да се признае в другия всеобхватен доход и да увеличи преоценъчния излишък в рамките на собствения капитал, освен ако се признава в печалбата или загубата, доколкото възстановява обратно преоценъчен дефицит за актива, който преди това е бил признат в печалбата или загубата; ii) увеличение на задължението (пасива) се признава в печалбата или загубата, освен ако се признава в другия всеобхватен доход и намалява преоценъчния излишък в рамките на собствения капитал, до степента на всяко кредитно салдо на преоценъчния излишък във връзка с този актив; б) в случай че намалението на задължението превишава балансовата стойност, която би била призната, ако активът бе оценен по модела на себестойността или цената на придобиване, превишението се признава незабавно в печалбата или загубата. в) промяната в задължението е признак, че може да се наложи активът да бъде преоценен, така че балансовата стойност да не се различава съществено от тази, която е щяла да бъде определена при използването на справедливата стойност към края на отчетния период. Всяка такава преоценка трябва да се взема предвид при определяне на сумите, които да се признаят в печалбата или загубата или другия всеобхватен доход съгласно а). Ако е необходима преоценка, всички активи от тази група трябва да се преоценят. г) МСС 1 изисква оповестяване в отчета за всеобхватния доход на всеки компонент на друг всеобхватен доход или разход. За да се спази това изискване, промяната в преоценъчния излишък, възникваща от промяна в пасива, се установява отделно и се оповестява като такава. 7 8 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 9 9 A 9Б ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 10

РАЗЯСНЕНИЕ 2 НА КРМСФО

Дялове на членове в кооперации и сходни инструменти

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 9 Финансови инструменти

— МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност

— МСС 32 Финансови инструменти: оповестяване и представяне (преработен през 2003 г.) (60)

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 ОБХВАТ 3 ВЪПРОС 4 КОНСЕНСУС 5 6 7 8 9 10 11 12 ОПОВЕСТЯВАНЕ 13 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 14 14A 15 16 17 18 19 Допълнение

Примери за прилагане на консенсуса

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Разяснението.

A1 БЕЗУСЛОВНО ПРАВО ЗА ОТКАЗ НА ОБРАТНО ИЗКУПУВАНЕ (параграф 7)

Пример 1

Факти

A2

Класификация

A3 Когато привилегированите акции не подлежат на задължително обратно изкупуване, подходящата класификация се определя от другите права, които се съдържат в тях. Класификацията се основава на оценката на същността на договорните споразумения и определенията за финансов пасив и инструмент на собствения капитал. Когато разпределенията към притежателите на привилегировани акции, независимо дали са с натрупване или без натрупване, са по преценка на емитента, акциите са инструменти на собствения капитал. Класификацията на привилегировани акции като инструмент на собствения капитал или финансов пасив не се влияе например от: а) историята на извършването на разпределения; б) намерението да се правят разпределения в бъдеще; в) възможно отрицателно влияние върху цената на обикновените акции на емитента, ако не се направят разпределения (поради ограничения върху изплащането на дивиденти по обикновените акции, ако не се изплащат дивиденти по привилегированите акции); г) размера на резервите на емитента; д) очакванията на емитента за печалба или загуба за периода; или е) способността или неспособността на емитента да окаже влияние върху размера на своята печалба или загуба за периода.

Пример 2

Факти

A4

Класификация

A5 Привилегированите акции може да бъдат емитирани с различни права. При определяне дали привилегирована акция е финансов пасив или инструмент на собствения капитал, емитентът оценява конкретните права, присъщи на акцията, за да определи дали те притежават основните характеристики на финансов пасив. Например привилегирована акция, при която се предвижда обратно изкупуване на конкретна дата или изкупуване по желание на притежателя, съдържа финансов пасив, защото емитентът има задължението да прехвърли финансови активи на притежателя на акцията. Потенциалната неспособност на емитента да изпълни задължението да изкупи обратно привилегирована акция, когато е задължен по договор да направи това, независимо дали поради липсата на средства, законово ограничение или недостатъчни печалби или резерви, не обезсилва задължението. (Курсивът е добавен.) ЗАБРАНИ СРЕЩУ ОБРАТНО ИЗКУПУВАНЕ (параграфи 8 и 9)

Пример 3

Факти

A6 а) 1 януари 20X1 г. 100 000 дялове по 10 ПЕ всеки (1 000 000 ПЕ); б) 1 януари 20X2 г. 100 000 дялове по 20 ПЕ всеки (допълнителни 2 000 000 ПЕ, така че общата сума на издадените дялове е 3 000 000 ПЕ). Дяловете подлежат на обратно изкупуване при поискване по сумата, за която са издадени. A7

Класификация

Преди промяната на устава

A8 A9

След промяната на устава

A10

Пример 4

Факти

A11

Класификация

A12 … финансов инструмент, който дава на притежателя правото да го върне обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив („инструмент с право на връщане“) е финансов пасив, с изключение на онези инструменти, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. Финансовият инструмент е финансов пасив дори когато размерът на паричните средства или други финансови активи е определен въз основа на индекс или друг обект, който има потенциала да се повишава или понижава. Наличието на възможност за притежателя да върне инструмента обратно на емитента срещу парични средства или друг финансов актив означава, че инструментът с право на връщане отговаря на определението за финансов пасив, с изключение на онези инструменти, които са класифицирани като инструменти на собствения капитал в съответствие с параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г. A13

Пример 5

Факти

A14

Класификация

A15

Пример 6

Факти

A16

Класификация

A17

Пример 7

Факти

A18

Класификация

A19

РАЗЯСНЕНИЕ 5 НА КРМСФО

Права на участиe във фондове за извеждане от експлоатация, възстановяване и рехабилитация на околната среда

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 9 Финансови инструменти

— МСФО 10 Консолидирани финансови отчети

— МСФО 11 Съвместни споразумения

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия

— МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 а) фондове, които са създадени от един-единствен вносител за финансиране на собствените му задължения във връзка с извеждането от експлоатация на определен обект или на много обекти с различно географско разположение; б) фондовете, които са създадени с много вносители за финансиране на техните индивидуални или съвместни задължения във връзка с извеждане от експлоатация, когато вносителите имат право на възстановяване на разходите за извеждане от експлоатация до степента на техните вноски плюс всички действителни доходи от тези вноски, намалени с техния дял от разходите за управление на фонда. Вносителите може да са задължени да правят допълнителни вноски, например при несъстоятелност на друг вносител; в) фондове, които са създадени с много вносители за финансиране на техните индивидуални или съвместни задължения във връзка с извеждане от експлоатация, когато необходимото ниво на вноските се базира на текущата дейност на вносителя, а ползата, която извлича този вносител, се базира на миналата му дейност. В такива случаи има потенциално несъответствие между размера на вноските, които са направени от вносителя (на базата на текущата дейност) и реализируемата стойност от фонда (на базата на минала дейност). 3 а) фондът се управлява отделно от независими попечители (довереници); б) предприятията (вносителите) правят вноски във фонда, които се инвестират в различни активи, които може да включват инвестиции в дългов капитал и инвестиции в собствен капитал и са на разположение за подпомагане плащането на разходите за извеждане от експлоатация на вносителите. Попечителите определят как да се инвестират вноските в рамките на ограниченията, които са определени в документите, свързани с управлението на фонда, и всички приложими закони или други нормативни разпоредби; в) вносителите запазват задължението си за плащане на разходи за извеждане от експлоатация. Въпреки това разходите за извеждане от експлоатация може да бъдат възстановени на вносителите от фонда до размера на по-ниската сума измежду направените разходи за извеждане от експлоатация и дела на вносителя от активите на фонда; г) вносителите може да имат ограничен достъп или да нямат достъп до излишъка от активи на фонда над тези, които се използват за покриване на допустимите разходи за извеждане от експлоатация. ОБХВАТ 4 а) активите се управляват отделно (като се държат от отделно юридическо лице или като отделени активи в друго предприятие); и б) правото на вносителя на достъп до активите е ограничено. 5 ВЪПРОСИ 6 а) как вносителят трябва да отчита участието си в даден фонд? б) когато даден вносител има задължение да прави допълнителни вноски, например при несъстоятелност на друг вносител, как трябва да се отчита това задължение? КОНСЕНСУС

Отчитане на участието във фонд

7 8 9 а) сумата на признатото задължение във връзка с извеждане от експлоатация; и б) дела на вносителя от справедливата стойност на нетните активи на фонда, отнасящи се към вносители. Промените в балансовата стойност на правото за получаване на възстановени разходи, различни от вноските във и плащанията от фонда трябва да се признават в печалбата или загубата за периода, през който са възникнали тези промени.

Отчитане на задълженията за допълнителни вноски

10

Оповестяване

11 12 13 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 14 14 A 14Б 14В 14Г ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 15

РАЗЯСНЕНИЕ 6 НА КРМСФО

Задължения, възникващи от участие в специфичен пазар — отпадъци от електрическо и електронно оборудване

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 3 4 5 ОБХВАТ 6 7 ВЪПРОС 8 — производството или продажбата на старо домакинско оборудване — участието на пазара през периода на оценяването — понасянето на разходи при извършването на дейности по управлението на отпадъците. КОНСЕНСУС 9 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 10 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 11

РАЗЯСНЕНИЕ 7 НА КРМСФО

Прилагане на подхода за преизчисляване на финансовите отчети съгласно МСС 29 Финансово отчитане при свръхинфлационни икономики

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 12 Данъци върху дохода

— МСС 29 Финансово отчитане при свръхинфлационни икономики

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 ВЪПРОСИ 2 а) как се тълкува изискването по параграф 8 от МСС 29 „…се представят в мерната единица, която е актуална към края на отчетния период“, когато предприятието прилага Стандарта; б) как предприятието следва да осчетоводява началните отчетни обекти от категорията на отсрочените данъци в своите преизчислени финансови отчети. КОНСЕНСУС 3 4 а) предприятието прави последваща оценка на отчетните обекти от категорията на отсрочените данъци в съответствие с МСС 12, след като е преизчислило номиналните балансови стойности на непаричните си отчетни обекти към датата на встъпителния отчет за финансовото състояние за отчетния период чрез прилагане на мерната единица към тази дата; б) отчетните обекти от категорията на отсрочените данъци, оценени последващо в съответствие с буква а), се преизчисляват заради промяната в мерната единица от датата на встъпителния отчет за финансовото състояние за отчетния период до края на този период. Предприятието прилага подхода в букви а) и б) при преизчисляване на отчетните обекти от категорията на отсрочените данъци във встъпителния отчет за финансовото състояние за всички сравнителни периоди, представени в преизчислените финансови отчети за отчетния период, през който предприятието прилага МСС 29. 5 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 6

РАЗЯСНЕНИЕ 10 НА КРМСФО

Междинно финансово отчитане и обезценка

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 9 Финансови инструменти

— МСС 34 Междинно финансово отчитане

— МСС 36 Обезценка на активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 ВЪПРОС 3 4 5 6 7 Следва ли предприятието да възстановява признатите през междинен период загуби от обезценка на репутацията, ако такива загуби не биха били признати или биха били признати в по-малък размер, ако оценяването за обезценка бе извършвано само в края на последващия отчетен период? КОНСЕНСУС 8 9 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 10 11 12 13 14

РАЗЯСНЕНИЕ 12 НА КРМСФО

Споразумения за концесия за услуги

ПОЗОВАВАНИЯ —

Общи положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети (62)

— МСФО 1 Прилагане за първи път на Международните стандарти за финансовo отчитане

— МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване

— МСФО 9 Финансови инструменти

— МСФО 15 Приходи от договори с клиенти

— МСФО 16 Лизинг

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 16 Имоти, машини и съоръжения

— МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавната помощ

— МСС 23 Разходи по заеми

— МСС 32 Финансови инструменти: представяне

— МСС 36 Обезценка на активи

— МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

— МСС 38 Нематериални активи

— Разяснение 29 на ПКР Споразумения за концесия за услуги: оповестяване (63)

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 3 а) страната, която възлага споразумението за услуга (възложител) е предприятие от публичния сектор, включително държавен орган, или предприятие от частния сектор, на което е прехвърлена отговорността за услугата; б) операторът отговаря поне частично за управлението на инфраструктурата и свързаните с нея услуги, а не действа просто като представител от името на възложителя; в) договорът определя първоначалните цени, по които да се плаща на оператора, и урежда промените на цените през срока на споразумението за услуга; г) операторът е длъжен да предаде инфраструктурата на възложителя в определено състояние в края на срока на споразумението, срещу малко или без никакво допълнително възнаграждение, независимо коя страна го е финансирала първоначално. ОБХВАТ 4 5 а) възложителят контролира или регулира какви услуги трябва да предоставя операторът с инфраструктурата, на кого трябва да ги предоставя и на каква цена; и б) възложителят контролира – чрез собственост, право на ползвател или по друг начин – всяко значително остатъчно участие в инфраструктурата в края на срока на споразумението. 6 7 а) инфраструктура, която операторът изгражда или придобива от трета страна за целите на споразумението за услуга; и б) съществуваща инфраструктура, до която възложителят дава на оператора достъп за целите на споразумението за услуга. 8 9 ВЪПРОСИ 10 а) отразяване на правата на оператора върху инфраструктурата; б) признаване и оценяване на възнаграждението по споразумението; в) услуги по изграждане или модернизиране; г) услуги по експлоатация; д) разходи по заеми; е) последващо счетоводно отразяване на финансов актив и нематериален актив; и ж) отчетни обекти, предоставени на оператора от възложителя. КОНСЕНСУС

Отразяване на правата на оператора върху инфраструктурата

11

Признаване и оценяване на възнаграждението по споразумението

12 13

Услуги по изграждане или модернизиране

14

Възнаграждение, плащано от възложителя на оператора

15 а) финансов актив или б) нематериален актив. 16 17 18 19

Услуги по експлоатация

20

Договорни задължения за възстановяване на инфраструктурата до определено ниво на експлоатационна годност

21

Разходи по заеми, понесени от оператора

22

Финансов актив

23 24 а) амортизирана стойност; б) справедлива стойност през другия всеобхватен доход; или в) справедлива стойност през печалбата или загубата. 25

Нематериален актив

26

Отчетни обекти, предоставени на оператора от възложителя

27 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 28 28Г 28Д 28Е ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 29 30 а) признава финансовите активи и нематериалните активи, които са съществували към началото на най-ранния представен период; б) използва предишните балансови стойности на тези финансови и нематериални активи (както и да са класифицирани преди) като техни балансови стойности към тази дата; и в) проверява признатите към тази дата финансови и нематериални активи за обезценка, освен ако това е практически неприложимо, в който случай сумите се проверяват за обезценка към началото на текущия период. Допълнение А

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от настоящото разяснение.

ОБХВАТ (параграф 5) НП1 а) възложителят контролира или регулира какви услуги трябва да предоставя операторът с инфраструктурата, на кого трябва да ги предоставя и на каква цена; и б) възложителят контролира – чрез собственост, право на ползвател или по друг начин – всяко значително остатъчно участие в инфраструктурата в края на срока на споразумението. НП2 НП3 НП4 НП5 НП6 НП7 а) всяка инфраструктура, която е физически отделима и може да се експлоатира самостоятелно и отговаря на определението за единица, генерираща парични потоци, както е определена в МСС 36, се анализира отделно, ако се използва изцяло за нерегулирани цели. Например, това може да е валидно за частно крило на болница, където останалата част от болницата се използва от възложителя за лечение на пациенти по обществената схема. б) когато напълно спомагателни дейности (например магазин в болницата) са нерегулирани, проверките за контрол се прилагат така, сякаш тези дейности не съществуват, тъй като в случаите, когато възложителят контролира услугите по начина, описан в параграф 5, наличието на спомагателните дейности не накърнява контрола на възложителя върху инфраструктурата. НП8

РАЗЯСНЕНИЕ 14 НА КРМСФО

МСС 19 – Ограничението на актив по план с дефинирани доходи, минимални изисквания за финансиране и тяхното взаимодействие

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 1 Представяне на финансови отчети

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 19 Доходи на наетите лица (изменен през 2011 г.) — МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 3 3A ОБХВАТ 4 5 ВЪПРОСИ 6 а) кога възстановяването на средства по плана или намаленията на бъдещите вноски се считат за разполагаеми в съответствие с определението за таван на актива по параграф 8 от МСС 19; б) как минималното изискване за финансиране може да засегне разполагаемостта на намаленията на бъдещите вноски; в) кога минималното изискване за финансиране може да породи пасив. КОНСЕНСУС

Разполагаемост на възстановяването на средства по плана или намалението на бъдещите вноски

7 8 9 10

Икономическата полза във вид на възстановяване на средства по плана

Правото на възстановяване на средства

11 а) през времетраенето на плана, без да се прави предположението, че пасивите по плана трябва да бъдат уредени, за да се получи възстановяването на средства (напр. в някои юрисдикции предприятието може да има право на възстановяване на средства през времетраенето на плана, независимо дали са уредени пасивите по плана); или б) като се направи предположение за постепенно уреждане на пасивите по плана във времето, докато наетите лица напуснат плана; или в) като се направи предположение за пълно уреждане на пасивите по плана в еднократно събитие (например ликвидация на плана). Безусловно право на възстановяване на средства по план може да съществува независимо от равнището на финансиране на плана към края на отчетния период. 12

Оценяване на икономическата полза

13 14 15

Икономическата полза във вид на намаление на вноската

16 17

Ефектът от минимално изискване за финансиране върху разполагаемата икономическа полза като намаление на бъдещите вноски

18 19 20 а) всяка сума, която намалява свързаните с минималното изискване за финансиране бъдещи вноски за бъдещ трудов стаж, тъй като предприятието е извършило предварително плащане (т.е. платило е сумата, преди тя да стане изискуема); и б) приблизително оценените бъдещи разходи за трудов стаж през всеки период в съответствие с параграфи 16 и 17 минус приблизително оценените вноски за минимално финансиране, които биха били необходими за бъдещ трудов стаж през тези периоди, ако не е било извършено посоченото в буква а) предварително плащане. 21 22

Кога минималното изискване за финансиране може да породи пасив

23 24 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 27 27 A 27Б 27В ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 28 29

РАЗЯСНЕНИЕ 16 НА КРМСФО

Хеджиране на нетна инвестиция в предприятие в чужбина

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 9 Финансови инструменти

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 3 4 5 6 ОБХВАТ 7 8 ВЪПРОСИ 9 а)

характерът на хеджирания риск и сумата на хеджираната позиция, за които може да се определи хеджиращо взаимоотношение:

i) дали предприятието майка може да определи като хеджиран риск само курсовите разлики, произтичащи от разликата между функционалните валути на предприятието майка и неговото предприятие в чужбина, или може да определи също като хеджиран риск курсовите разлики, произтичащи от разликата между валутата на представяне в консолидираните финансови отчети на предприятието майка и функционалната валута на предприятието в чужбина; ii) ако предприятието майка държи предприятието в чужбина косвено, дали хеджираният риск може да включва само курсовите разлики, произтичащи от разликата във функционалните валути на предприятието в чужбина и неговото непосредствено предприятие майка, или хеджираният риск може да включва също курсовите разлики между функционалната валута на предприятието в чужбина и всяко междинно или крайно предприятие майка (т.е. дали фактът, че нетната инвестиция в предприятието в чужбина се държи чрез междинно предприятие майка засяга икономическия риск на крайното предприятие майка); б)

къде в групата може да се държи хеджиращият инструмент:

i) дали може да се установи отговарящо на изискванията взаимоотношение на отчитане на хеджирането само ако предприятието, хеджиращо своята нетна инвестиция, е страна по хеджиращия инструмент, или всяко предприятие в групата, независимо от функционалната си валута, може да държи хеджиращия инструмент; ii) дали характерът на хеджиращия инструмент (деривативен или недеривативен) или методът на консолидация засяга оценката на ефективността на хеджирането; в)

какви суми следва да се прекласифицират от собствения капитал към печалбата или загубата като корекции за прекласифициране при освобождаване от предприятието в чужбина:

i) при освобождаване от предприятие в чужбина, което е било хеджирано, какви суми от резерва от превалутиране на предприятието майка по отношение на хеджиращия инструмент и по отношение на това предприятие в чужбина следва да се прекласифицират от собствения капитал към печалбата или загубата в консолидираните финансови отчети на предприятието майка; ii) дали методът на консолидация засяга определянето на сумите, които трябва да се прекласифицират от собствения капитал към печалбата или загубата. КОНСЕНСУС

Естество на хеджирания риск и сумата на хеджираната позиция, за които може да се определи хеджиращо взаимоотношение

10 11 12 13

Къде може да се държи хеджиращият инструмент

14 15

Освобождаване от хеджирано предприятие в чужбина

16 17 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 18 18Б ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 19 Допълнение

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от настоящото разяснение.

НП1

Характер на хеджирания риск, за който може да се определи хеджиращо взаимоотношение (параграфи 10—13)

НП2

Сума на хеджираната позиция, за която може да се определи хеджиращо взаимоотношение (параграфи 10—13)

НП3 НП4 НП5 — промяната в обменния курс по спот сделки USD/JPY, преизчислена в евро — в печалбата или загубата, и — промяната в обменния курс по спот сделки JPY/EUR — в другия всеобхватен доход. Вместо определянето в параграф НП4, в своите консолидирани финансови отчети предприятието майка може да определи външния заем от 300 млн. US$ в дъщерно предприятие А като хеджиране на риска от спот обменния курс GBP/USD между дъщерно предприятие В и дъщерно предприятие Б. В този случай общата курсова разлика USD/EUR във външния заем от 300 млн. US$ в дъщерно предприятие А се признава в консолидираните финансови отчети на предприятието майка по следния начин: — промяната в обменния курс по спот сделки GBP/USD — в резерва от превалутиране, отнасящ се до дъщерно предприятие В,

— промяната в обменния курс по спот сделки курс GBP/JPY, преизчислена в евро — в печалбата или загубата, и — промяната в обменния курс по спот сделки JPY/EUR — в другия всеобхватен доход. НП6

Къде в групата може да се държи хеджиращият инструмент (параграфи 14 и 15)?

НП7

Суми, които се прекласифицират към печалбата или загубата при освобождаване от предприятие в чужбина (параграфи 16 и 17)

НП8 а) по отношение на външния заем от 300 млн. USD на дъщерно предприятие А сумата, която МСФО 9 изисква да бъде установена, т.е. общата промяна в стойността по отношение на валутния риск, призната в другия всеобхватен доход като ефективна част от хеджирането; и б) по отношение на нетната инвестиция от 300 млн. US$ в дъщерно предприятие В сумата, определена по метода на консолидация на предприятието. Ако предприятието майка използва прекия метод, неговият РП по отношение на дъщерно предприятие В ще се определи пряко от обменния курс EUR/USD. Ако предприятието майка използва метода „стъпка по стъпка“, неговият РП по отношение на дъщерно предприятие В ще се определи от РП, признат от дъщерно предприятие Б, като отразява обменния курс GBP/USD, преизчислен във функционалната валута на предприятието майка, използвайки обменния курс EUR/GBP. Използването от предприятието майка на метода на консолидация „стъпка по стъпка“ в предходни периоди не изисква, нито изключва то да определи размера на РП, който трябва да се прекласифицира, когато се освободи от дъщерно предприятие В, като сумата, която то би било признало, ако винаги бе използвало прекия метод, в зависимост от своята счетоводна политика.

Хеджиране на повече от едно предприятие в чужбина (параграфи 11, 13 и 15)

НП9

Предприятието майка държи хеджиращи инструменти и в USD, и в GBP

НП10 а) Хеджиращ инструмент на стойност 300 млн. US$, определен като хеджиране на нетната инвестиция от 300 млн. US$ в дъщерно предприятие В, като рискът е валутната спот експозиция (EUR/USD) между предприятието майка и дъщерно дружество В, и хеджиращ инструмент до 341 млн. £, определен като хеджиране на нетната инвестиция от 341 млн. £ в дъщерно предприятие Б, като рискът е валутната спот експозиция (EUR/GBP) между предприятието майка и дъщерно дружество Б. б) Хеджиращ инструмент на стойност 300 млн. US$, определен като хеджиране на нетната инвестиция от 300 млн. US$ в дъщерно предприятие В, като рискът е валутната спот експозиция (GBP/USD) между дъщерно предприятие Б и дъщерно предприятие В, и хеджиращ инструмент до 500 млн. £, определен като хеджиране на нетната инвестиция от 500 млн. £ в дъщерно предприятие Б, като рискът е валутната спот експозиция (EUR/GBP) между предприятието майка и дъщерно предприятие Б. НП11 НП12

Дъщерно предприятие Б държи хеджиращ инструмент в USD

НП13 НП14 НП15

РАЗЯСНЕНИЕ 17 НА КРМСФО

Разпределения на непарични активи към собствениците

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 3 Бизнес комбинации (преработен 2008 г.) — МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности

— МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване

— МСФО 10 Консолидирани финансови отчети

— МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност

— МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 10 Събития след края на отчетния период

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 ОБХВАТ 3 а) разпределения на непарични активи (напр. отчетни обекти от категорията на имотите, машините и съоръженията, дейности съгласно определението в МСФО 3, участия в собствеността в друго предприятие или групи, подлежащи на освобождаване, съгласно определението в МСФО 5); и б) разпределения, които дават на собствениците избор да получат или непарични активи, или парични средства. 4 5 6 7 8 ВЪПРОСИ 9 а) Кога предприятието трябва да признае задължение за изплащане на дивиденти? б) Как предприятието трябва да оцени задължението за изплащане на дивиденти? в) Когато предприятието уреди задължението за изплащане на дивиденти, по какъв начин то трябва да отчете счетоводно каквато и да било разлика между балансовата стойност на разпределените активи и балансовата стойност на задължението за изплащане на дивиденти? КОНСЕНСУС

Кога да се признае задължение за изплащане на дивиденти

10 а) на която декларирането на дивидента, например от ръководството или съвета на директорите, е одобрено от съответния орган, например от акционерите, ако юрисдикцията изисква такова одобрение; или б) на която дивидентът бъде деклариран, например от ръководството и съвета на директорите, ако юрисдикцията не изисква допълнително одобрение.

Оценяване на задължението за изплащане на дивиденти

11 12 13

Счетоводно отчитане на каквато и да било разлика между балансовата стойност на разпределените активи и балансовата стойност на задължението за изплащане на дивиденти, когато предприятието уреди това задължение

14

Представяне и оповестявания

15 16 а) балансовата сума на задължението за изплащане на дивидент в началото и в края на периода; и б) увеличението или намалението в балансовата стойност, призната през периода, в съответствие с параграф 13 в резултат от промяна в справедливата стойност на актива, който подлежи на разпределение. 17 а) характера на актива, който следва да бъде разпределен; б) балансовата стойност на актива, който следва да бъде разпределен, в края на отчетния период; и в) справедливата стойност на подлежащия на разпределение актив към края на отчетния период, ако е различна от неговата балансова стойност, и информацията за използваните за определяне на тази справедлива стойност методи, изисквана съгласно параграфи 93, букви б), г), ж) и и) и параграф 99 от МСФО 13. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА 18 19 20

РАЗЯСНЕНИЕ 19 НА КРМСФО

Погасяване на финансови пасиви с инструменти на собствения капитал

ПОЗОВАВАНИЯ —

Общи положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети (67)

— МСФО 2 Плащане на базата на акции

— МСФО 3 Бизнес комбинации

— МСФО 9 Финансови инструменти

— МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност

— МСС 1 Представяне на финансови отчети

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 32 Финансови инструменти: представяне

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 ОБХВАТ 2 3 а) кредиторът е също пряк или непряк акционер и действа в качеството на пряк или непряк настоящ акционер; б) кредиторът и предприятието са контролирани от една и съща страна или страни преди и след сделката и същността на сделката включва разпределяне на собствен капитал от страна на предприятието или вноска в собствения капитал на предприятието; в) погасяването на финансовия пасив чрез емитирането на акции е в съответствие с първоначалните условия на финансовия пасив. ВЪПРОСИ 4 а) Представляват ли инструментите на собствения капитал на предприятието, емитирани с цел погасяването изцяло или частично на финансов пасив, „платено възнаграждение“ в съответствие с параграф 3.3.3 от МСФО 9? б) Как предприятието следва да оцени (измери) първоначално инструментите на собствения капитал, емитирани за погасяване на такъв финансов пасив? в) Как предприятието следва да отчете разликата между балансовата стойност на погасения финансов пасив и първоначално оценената стойност на емитираните инструменти на собствения капитал? КОНСЕНСУС 5 6 7 8 9 10 11 ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА И ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ 12 13 14 15 16 17

РАЗЯСНЕНИЕ 20 НА КРМСФО

Разходи за откривни работи в производствената фаза на открита мина

ПОЗОВАВАНИЯ —

Концептуална рамка за финансовото отчитане (68)

— МСС 1 Представяне на финансови отчети

— МСС 2 Материални запаси

— МСС 16 Имоти, машини и съоръжения

— МСС 38 Нематериални активи

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1 2 3 4 5 ОБХВАТ 6 ВЪПРОСИ 7 а) признаване на производствените разходи за откривни работи като актив; б) първоначално оценяване на актива от откривните работи; и в) последващо оценяване на актива от откривните работи. КОНСЕНСУС

Признаване на производствените разходи за откривни работи като актив

8 9 а) има вероятност предприятието да получи бъдеща икономическа полза (подобрен достъп до рудното тяло), свързана с откривните работи; б) предприятието може да разграничи компонента на рудното тяло, достъпът до който е подобрен; и в) разходите, произтичащи от откривните работи, свързани с този компонент, може да бъдат оценени по надежден начин. 10 11

Първоначално оценяване на актива от откривни работи

12 13 а) себестойност на произведените материални запаси в сравнение с очакваната себестойност; б) обем на извлечените отпадъци в сравнение с очаквания обем, за определен обем добив на руда; и в) минерално съдържание на извлечената руда в сравнение с минералното съдържание, което се е очаквало да бъде извлечено, за определено количество произведена руда.

Последващо оценяване на актива от откривните работи

14 15 16 Допълнение А

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение е неразделна част от Разяснението и е със същата правна сила като другите части на Разяснението.

A1 A2 A3 A4

РАЗЯСНЕНИЕ 21 НА КРМСФО

Налози

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 1 Представяне на финансови отчети — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки — МСС 12 Данъци върху дохода — МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездни средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавна помощ — МСС 24 Оповестяване на свързаните лица — МСС 34 Междинно финансово отчитане — МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи — Разяснение 6 на КРМСФО Задължения, възникващи от участие в специфичен пазар — отпадъци от електрическо и електронно оборудване ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1. ОБХВАТ 2. 3. 4. а) изходящите потоци от ресурси, които попадат в обхвата на други стандарти (като данъците върху дохода, обхванати от МСС 12 Данъци върху дохода); и б) глобите или другите санкции, които се налагат за нарушения на законодателството.

„Държава“ означава правителството, държавните агенции и подобни органи, които може да бъдат местни, национални или международни. 5. 6. ВЪПРОСИ 7. а) Какво е задължаващото събитие, което води до признаването на задължение за плащане на налог? б) Дали икономическият стремеж за продължаване на дейността в бъдеще създава конструктивно задължение за плащане на налог, което ще възникне в резултат на тази бъдеща дейност? в) Дали допускането за действащо предприятие предполага, че предприятието има понастоящем задължение за плащане на налог, което ще възникне в резултат на дейност в бъдещ период? г) Дали признаването на задължение за плащане на налог възниква в даден момент или при определени обстоятелства — постепенно във времето? д) Какво е задължаващото събитие, което води до признаването на задължение за плащане на налог, възникващо при достигането на дадена долна граница? е) Едни и същи ли са принципите на признаване на задължение за плащане на налог в годишните финансови отчети и в междинния финансов отчет? КОНСЕНСУС 8. 9. 10. 11. 12. 13. а) не се признава, ако не съществува настоящо задължение за плащане на налог в края на междинния отчетен период; и б) се признава, ако съществува настоящо задължение за плащане на налог в края на междинния отчетен период. 14. Допълнение А

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение е неразделна част от Разяснението и е със същата правна сила като другите части на Разяснението.

A1

A2

РАЗЯСНЕНИЕ 22 НА КРМСФО

Сделки в чуждестранна валута и авансово възнаграждение

ПОЗОВАВАНИЯ —

Концептуалната рамка за финансовото отчитане (69)

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1. 2. 3. ОБХВАТ 4. 5. а) по справедлива стойност; или б) по справедливата стойност на възнаграждението, платено или получено на дата, различна от датата на първоначалното признаване на непаричния актив или непаричния пасив, произтичащ от авансовото възнаграждение (например оценяване на репутацията съгласно МСФО 3 Бизнес комбинации). 6. а) данъците върху дохода; или б) застрахователните договори (включително презастрахователните договори), които то издава, или презастрахователни договори, които държи. ВЪПРОС 7. КОНСЕНСУС 8. 9. Допълнение А

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Разяснение 22 на КРМСФО и е със същата правна сила като останалите части от Разяснение 22 на КРМСФО.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА A1 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ A2 а) с обратна сила, като прилага МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки; или б) без обратна сила по отношение на всички активи, разходи и приходи в обхвата на Разяснението, признати първоначално на или след: i) началото на отчетния период, в който предприятието прилага за първи път Разяснението; или ii) началото на даден предходен отчетен период, представен като сравнителна информация във финансовите отчети за отчетния период, в който предприятието прилага за първи път Разяснението. A3 Допълнение Б

Изменението по настоящото допълнение се прилага за годишните отчетни периоди, започващи на 1 януари 2018 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага настоящото разяснение за по-ранен период, изменението се прилага за този по-ранен период.

РАЗЯСНЕНИЕ 23 НА КРМСФО

Несигурност при данъчното третиране на дохода

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 1 Представяне на финансови отчети

— МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 10 Събития след края на отчетния период

— МСС 12 Данъци върху дохода

ОСНОВНА ИНФОРМАЦИЯ 1. 2. 3. а) „данъчно третиране“ („данъчно отразяване“) е третиране, което дадено предприятие използва или планира да използва в декларациите си за данъка върху дохода; б) „данъчен орган“ е орган или органи, които решават дали данъчните третирания са допустими съгласно данъчното законодателство. Това може да бъде и съдебен орган. в) „несигурно данъчно третиране“ е данъчно третиране, за което не е сигурно дали ще бъде прието като допустимо съгласно данъчното законодателство от съответния данъчен орган. Например решението на предприятието да не подава декларация за данъка върху дохода в дадена данъчна юрисдикция или да не включва определен доход в облагаемата печалба е несигурно данъчно третиране, ако не е сигурно дали е допустимо съгласно данъчното законодателство.

ОБХВАТ 4. ВЪПРОСИ 5. а) дали предприятието трябва да разглежда несигурните данъчни третирания поотделно; б) какви трябва да бъдат допусканията, които предприятието прави по отношение на разглеждането на данъчните третирания от данъчните органи; в) как предприятието трябва да определя облагаемата печалба (данъчната загуба), данъчните основи, неизползваните данъчни загуби, неизползваните данъчни кредити и данъчните ставки; и г) как предприятието трябва да разглежда промените на фактите и обстоятелствата. КОНСЕНСУС

Дали предприятието трябва да разглежда несигурните данъчни третирания поотделно?

6. 7.

Проверка от данъчните органи

8.

Определяне на облагаемата печалба (данъчната загуба), данъчните основи, неизползваните данъчни загуби, неизползваните данъчни кредити и данъчните ставки

9. 10. 11. а) най-вероятната величина (стойност) – единствената най-вероятна величина в диапазон от възможни резултати. Методът на най-вероятната величина ще доведе по-вероятно до преодоляване на несигурността, ако възможните резултати са дихотомни или са концентрирани в една стойност. б) очакваната стойност – сборът на величините, претеглени според вероятността, в диапазон от възможни резултати. Методът на очакваната стойност ще доведе по-вероятно до преодоляване на несигурността, ако има диапазон от възможни резултати, които не са нито дихотомни, нито концентрирани в една стойност. 12.

Промени на фактите и обстоятелствата

13. 14. Допълнение А

Насоки за прилагане

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Разяснение 23 на КРМСФО и е със същата правна сила като останалите части от Разяснение 23 на КРМСФО.

ПРОМЕНИ НА ФАКТИТЕ И ОБСТОЯТЕЛСТВАТА (ПАРАГРАФ 13) A1 A2 а) разглеждания или действия от страна на данъчен орган. Например: i) съгласие или несъгласие от страна на данъчния орган по отношение на данъчното третиране или подобно данъчно третиране, използвано от предприятието; ii) сведение, че данъчният орган е изразил съгласие или несъгласие с подобно данъчно третиране, използвано от друго предприятие; и iii) сведение за получената или платената сума за уреждане на подобно данъчно третиране; б) промени в правилата, установени от данъчния орган; в) изтичане на срока, в който данъчният орган има право да разгледа или да разгледа повторно дадено данъчно третиране. A3 ОПОВЕСТЯВАНЕ A4 а) преценките, направени при определянето на облагаемата печалба (данъчната загуба), данъчните основи, неизползваните данъчни загуби, неизползваните данъчни кредити и данъчните ставки, при прилагане на параграф 122 от МСС 1 Представяне на финансови отчети; и б) сведения за допусканията и приблизителните оценки, направени при определянето на облагаемата печалба (данъчната загуба), данъчните основи, неизползваните данъчни загуби, неизползваните данъчни кредити и данъчните ставки, при прилагане на параграфи 125 –129 от МСС 1. A5 Допълнение Б

Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

Настоящото допълнение представлява неразделна част от Разяснение 23 на КРМСФО и е със същата правна сила като останалите части от Разяснение 23 на КРМСФО.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Б1 ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ Б2 а) с обратна сила, прилагайки МСС 8, ако това е възможно без използване на получена впоследствие информация; или б) с обратна сила със съвкупния ефект от първоначално прилагане на настоящото разяснение, признат към датата на първоначалното прилагане. Ако предприятието избере този подход за преминаване към прилагането, то не преизчислява сравнителната информация. Вместо това предприятието признава съвкупния ефект от първоначалното прилагане на настоящото разяснение като корекция на началното салдо на неразпределената печалба (или друг компонент на собствения капитал, според случая). Датата на първоначалното прилагане е началото на годишния отчетен период, в който предприятието прилага за първи път настоящото разяснение.

РАЗЯСНЕНИЕ 7 НА ПКР

Въвеждане на еврото

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 10 Събития след края на отчетния период

— МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове (преработен през 2003 г.) — МСС 27 Консолидирани и самостоятелни финансови отчети (изменен през 2008 г.) ВЪПРОС 1 2 КОНСЕНСУС 3 4 а) паричните активи и пасиви в чуждестранна валута, които са възникнали в резултат на сделки, продължават да се преизчисляват във функционалната валута по заключителния курс. Възникналите в резултат на това курсови разлики се признават като приход или разход в момента на възникването, с изключение на това, че предприятието продължава да прилага настоящата си счетоводна политика за печалбите или загубите от обменните курсове, свързани с хеджирането на валутния риск от прогнозна сделка; б) съвкупните курсови разлики, свързани с превалутирането на финансовите отчети на предприятия в чужбина, признати в другия всеобхватен доход, се натрупват в собствения капитал и се прекласифицират от собствения капитал към печалбата или загубата само при освобождаване или частично освобождаване от нетната инвестиция в предприятието в чужбина; и в) курсовите разлики в резултат на превалутирането на пасивите, деноминирани в националните валути на участващите страни, не се включват в балансовата стойност на свързаните с тях активи. ДАТА НА КОНСЕНСУС Октомври 1997 г. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Настоящото разяснение влиза в сила на 1 юни 1998 г. Промените в счетоводната политика се отчитат в съответствие с МСС 8. С МСС 1 (преработен през 2007 г.) бе изменена терминологията, използвана във всички МСФО. Освен това с него бе изменен и параграф 4. Предприятието прилага тези изменения за годишните периоди, започващи на 1 януари 2009 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага МСС 1 (преработен през 2007 г.) за по-ранен период, тези изменения се прилагат за съответния по-ранен период. С МСФО 27 (изменен през 2008 г.), бе изменен параграф 4, буква б). Предприятието прилага това изменение за годишните периоди, започващи на 1 юли 2009 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага МСС 27 (изменен 2008 г.) за един по-ранен период, изменението се прилага за този по-ранен период.

РАЗЯСНЕНИЕ 10 НА ПКР

Държавна помощ — без специална връзка с оперативната дейност

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездните средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавната помощ

ВЪПРОС 1 а) осъществяват дейност в определен отрасъл; б) продължават да осъществяват дейност в наскоро приватизирани отрасли; или в) започват и продължават да осъществяват дейност в неразвити райони. 2 КОНСЕНСУС 3 ДАТА НА КОНСЕНСУС Януари 1998 г. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Настоящото разяснение влиза в сила на 1 август 1998 г. Промените в счетоводната политика се отчитат в съответствие с МСС 8.

РАЗЯСНЕНИЕ 25 НА ПКР

Данъци върху дохода — промени в данъчния статут на предприятието или неговите акционери

ПОЗОВАВАНИЯ — МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки

— МСС 12 Данъци върху дохода

ВЪПРОС 1 2 3 КОНСЕНСУС 4 ДАТА НА КОНСЕНСУС Август 1999 г. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Настоящото разяснение влиза в сила на 15 юли 2000 г. Промените в счетоводната политика се отчитат в съответствие с МСС 8. С МСС 1 (преработен през 2007 г.) бе изменена терминологията, използвана във всички МСФО. Освен това с него бе изменен и параграф 4. Предприятието прилага тези изменения за годишните периоди, започващи на 1 януари 2009 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага МСС 1 (преработен през 2007 г.) за по-ранен период, тези изменения се прилагат за съответния по-ранен период.

РАЗЯСНЕНИЕ 29 НА ПКР

Споразумения за концесия за услуги: оповестяване

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 16 Лизинг

— МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 16 Имоти, машини и съоръжения (преработен през 2003 г.) — МСС 37 Провизии, условни задължения и условни активи

— МСС 38 Нематериални активи (преработен през 2004 г.) — Разяснение 12 на КРМСФО Споразумения за концесия за услуги

ВЪПРОС 1 2 а) правото да предоставя услуги, които дават на обществеността достъп до значими икономически и обществени съоръжения; и б) в някои случаи правото да използва определени материални, нематериални или финансови активи; в замяна на което операторът се задължава: в) да предоставя услугите при определени условия по време на срока на концесията; и г) когато е приложимо, да върне в края на срока на концесията правата, които е получил в началото на срока на концесията и/или е придобил по време на този срок. 3 4 5 КОНСЕНСУС 6 а) описание на споразумението; б) значимите условия на споразумението, които могат да повлияят на размера, разпределението във времето и сигурността на бъдещите парични потоци (например срока на концесията, датите на преразглеждане на цените и принципа, съгласно която се определя преразглеждане на цените и предоговарянето); в) естеството и степента (например количеството, срока или сумата, както е уместно) на: i) правата за използване на определени активи; ii) задълженията за предоставяне на услуги или правата за очакване на предоставяне на услуги; iii) задълженията за придобиване или изграждане на имоти, машини и съоръжения; iv) задълженията за предоставяне или правата за получаване на определени активи в края на срока на концесията; v) възможностите за подновяване и прекратяване; и vi) други права и задължения (например за основен ремонт); и г) промени в споразумението, възникнали през периода; и д) как е било класифицирано споразумението за услуга. 6A 7 ДАТА НА КОНСЕНСУС Май 2001 г. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Настоящото разяснение влиза в сила на 31 декември 2001 г.

Предприятието прилага измененията в параграф 6, буква д) и параграф 6А за годишните периоди, започващи на 1 януари 2008 г. или след тази дата. Ако предприятието приложи Разяснение 12 на КРМСФО за по-ранен период, това изменение трябва да се приложи за съответния по-ранен период. С МСФО 16, издаден през януари 2016 г., бе изменен параграф 5. Предприятието прилага това изменение, когато прилага МСФО 16.

РАЗЯСНЕНИЕ 32 НА ПКР

Нематериални активи — разходи за интернет сайтове

ПОЗОВАВАНИЯ — МСФО 3 Бизнес комбинации

— МСФО 15 Приходи от договори с клиенти

— МСФО 16 Лизинг

— МСС 1 Представяне на финансови отчети (преработен през 2007 г.) — МСС 2 Материални запаси (преработен през 2003 г.) — МСС 16 Имоти, машини и съоръжения (преработен през 2003 г.) — МСС 36 Обезценка на активи (преработен през 2004 г.) — МСС 38 Нематериални активи (преработен през 2004 г.) ВЪПРОС 1 2 а) планиране — включва изследване на осъществимостта, определяне на целите и особеностите, оценка на алтернативите и избор на предпочитанията; б) разработване на приложения и инфраструктура — включва получаване на наименование на домейн, закупуване и разработване на компютърна апаратура и операционни програмни продукти, инсталиране на създадените приложения и изпитване при високо натоварване; в) разработване на графичния дизайн — включва създаването на оформлението на интернет страниците; г) разработване на съдържанието — включва създаването, закупуването, подготовката и качването на информация, текстова или графична, на интернет сайта преди края на създаването на интернет сайта. Тази информация може да се съхранява в отделна база от данни, която е интегрирана в (или е достъпна от) интернет сайта, или да се кодира директно в интернет страниците. 3 4 а) дали интернет сайтът е вътрешно създаден нематериален актив, който попада под изискванията на МСС 38; и б) подходящото счетоводно отразяване на тези разходи. 5 6 КОНСЕНСУС 7 8 9 а) етапът на планирането е сходен по същността си с фазата на научноизследователската дейност по параграфи 54—56 от МСС 38. Разходите, които са направени през този етап, се признават като разход в момента на тяхното възникване; б) етапът на разработването на програми и инфраструктура, етапът на графичния дизайн и етапът на създаването на съдържание, доколкото съдържанието се създава за цели, различни от рекламата и насърчаването на продажбите на собствените продукти на предприятието, са сходни по същността си с фазата на развойната дейност по параграфи 57—64 от МСС 38. Разходите, които са направени през тези етапи, се включат в себестойността на интернет сайта, която е призната като нематериален актив съгласно параграф 8 от настоящото разяснение, когато разходите може да бъдат пряко отнесени към и са необходими за създаването, произвеждането или подготовката на интернет сайта, за да може да функционира по начина, предвиден от ръководството. Например разходите за закупуването или създаването на съдържание (различно от съдържанието за реклама и насърчаване на продажбите на собствените продукти и услуги на предприятието) конкретно за интернет сайт или разходите за получаване на позволение за използване на съдържанието (например такса за получаване на лиценз за възпроизводство) на интернет сайта се включват в разходите за разработване, когато е спазено това условие. Въпреки това съгласно параграф 71 от МСС 38 разходите за нематериален отчетен обект, които са били признати първоначално като разход в предходни финансови отчети, не се признават като част от себестойността или цената на придобиване на нематериален актив на по-късна дата (например, ако разходите за авторско право са напълно амортизирани и впоследствие съдържанието е достъпно на интернет сайт); в) разходите, направени по време на етапа на разработване на съдържание, доколкото съдържанието се разработва за рекламиране и насърчаване на продажбите на собствените продукти и услуги на предприятието (например цифрови снимки на продукти), се признават като разход, когато възникват (се извършват) в съответствие с изискванията на параграф 69, буква в) от МСС 38. Например, когато отчитането на разходите за професионални услуги за направата на цифрови снимки на собствените продукти на предприятието и за подобряване на тяхното излагане, разходите се признават като разход при получаването на професионалните услуги, а не когато цифровите снимки са изложени на интернет сайта;

г) експлоатационният етап започва, след като приключи разработването на интернет сайта. Възникналите на този етап разходи се признават като разход в момента на тяхното възникване, освен ако отговарят на критериите за признаване по параграф 18 от МСС 38. 10 ДАТА НА КОНСЕНСУС Май 2001 г. ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА Настоящото разяснение влиза в сила на 25 март 2002 г. Ефектите от прилагането на настоящото разяснение се отчитат, като се използват изискванията за преминаване към прилагането във версията на МСС 38, която е издадена през 1998 г. Поради това когато даден интернет сайт не отговаря на изискванията за признаване като нематериален актив, но преди това е бил признат като актив, отчетният обект се отписва към датата на влизане в сила на настоящото разяснение. Когато даден интернет сайт съществува и разходите по неговото създаване отговарят на критериите за признаване като нематериален актив, но преди това не е бил признат като актив, нематериалният актив не се признава към датата на влизане в сила на настоящото разяснение. Когато даден интернет сайт съществува и разходите по неговото създаване отговарят на критериите за признаване като нематериален актив, и е бил признат преди това като актив и първоначално оценен по себестойност, първоначално признатата сума се счита за правилно определена. С МСС 1 (преработен през 2007 г.) бе изменена терминологията, използвана във всички МСФО. Освен това с него бе изменен и параграф 5. Предприятието прилага тези изменения за годишните периоди, започващи на 1 януари 2009 г. или след тази дата. Ако предприятието прилага МСС 1 (преработен през 2007 г.) за по-ранен период, тези изменения се прилагат за съответния по-ранен период. С МСФО 15 Приходи от договори с клиенти, издаден през май 2014 г., бяха изменени раздел „Позовавания“ и параграф 6. Предприятието прилага това изменение, когато прилага МСФО 15. С МСФО 16, издаден през януари 2016 г., бе изменен параграф 6. Предприятието прилага това изменение, когато прилага МСФО 16. С документа, озаглавен Изменения на препратките в МСФО към Концептуалната рамка, издаден през 2018 г., бе изменен параграф 5. Предприятието прилага това изменение за годишните периоди, започващи на 1 януари 2020 г. или след тази дата. По-ранното прилагане се разрешава, ако в същото време предприятието прилага и всички други изменения, направени чрез документа Изменения на препратките в МСФО към Концептуалната рамка. Предприятията прилагат изменението на Разяснение 32 на ПКР с обратна сила в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки. Въпреки това, ако предприятието реши, че такова прилагане с обратна сила би било практически невъзможно или би довело до излишни разходи или усилия, то прилага изменението на Разяснение 32 на ПКР въз основа на параграфи 23 – 28, 50 – 53 и 54Е от МСС 8.

(1) Определението за МСФО е изменено след промените на наименованията, въведени с преразгледания Устав на Фондацията за МСФО през 2010 г.

(2) През септември 2007 г. СМСС измени заглавието на МСС 7 от Отчети за паричните потоци на Отчет за паричните потоци вследствие на преработката на МСС 1 Представяне на финансови отчети през 2007 г.

(3) Определението за МСФО е изменено след промените на наименованията, въведени с преразгледания Устав на Фондацията за МСФО през 2010 г.

(4) В параграф 54Ж се обяснява как това изискване се изменя във връзка със салдата по сметки за отсрочени разчети по дейности с регулирани цени.

(5) Препратката е към документа, озаглавен Общи положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети на КМСС, приет от СМСС през 2001 г. [Бележка на издателя: На уебсайта на Фондацията, в зоната „Поддръжка на изпълнението“, на страницата за МСС 8 в раздела „Поддръжка на изпълнението по отделни МСФО“ има извлечение от Общите положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети на КМСС, приети от СМСС през 2001 г.]

(1) По силата на този анализ не съществува облагаема временна разлика. По силата на друг възможен анализ начисленото вземане по дивиденти има данъчна основа нула и към получената облагаема временна разлика от 100 единици се прилага нулева данъчна ставка. И при двата анализа не съществува отсрочен данъчен пасив.

(2) По силата на този анализ не съществува временна разлика, подлежаща на приспадане. По силата на друг възможен анализ начисленото задължение по глоби и наказателни лихви има данъчна основа нула и към получената приспадаща се временна разлика от 100 единици се прилага нулева данъчна ставка. И при двата анализа не съществува отсрочен данъчен актив.

(6) Параграф 91 се отнася до „годишните финансови отчети“ съгласно по-ясния начин за разписване на датите на влизане в сила, приет през 1998 г. Параграф 89 се отнася до „финансовите отчети“.

(7) Отговарящата на условията застрахователна полица не представлява непременно застрахователен договор съгласно определението в МСФО 17 Застрахователни договори.

(8) В настоящия стандарт паричните суми са в парични единици (ПЕ).

(9) Като част от документа, озаглавен Подобрения на МСФО и издаден през май 2008 г., СМСС измени терминологията, използвана в настоящия стандарт, за да бъде съгласувана с другите МСФО, както следва: а) терминът „облагаем доход“ бе променен на „облагаема печалба или данъчна загуба“. б) терминът „признат като приход/разход“ бе променен на „признат в печалбата или загубата“; в) изразът „кредитиран директно в участията/собствения капитал на акционерите“ бе променен на „признат извън печалбата или загубата“; и г) терминът „преразглеждане на счетоводна приблизителна оценка“ бе променен на „промяна в счетоводна приблизителна оценка“.

(10) Вж. също Разяснение 10 на ПКР Държавна помощ – без специална връзка с оперативната дейност.

(11) Вж. също КПР-7 Въвеждане на еврото.

(12) В МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи подлежащите на изпълнение договори са определени като договори, по които никоя от страните не е изпълнила нито едно от своите задължения или и двете страни са изпълнили своите задължения частично в еднаква степен.

(13) Като част от документа, озаглавен Подобрения на МСФО и издаден през май 2008 г., СМСС измени термините, използвана в МСС 29, за да бъдат съгласувани с другите МСФО, както следва: а) терминът „пазарна стойност“ бе изменен на „справедлива стойност“ и б) термините „резултати от дейността“ и „нетен доход“ бяха изменени на „печалба или загуба“.

(14) В настоящия стандарт паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(15) През август 2005 г. СМСС прехвърли всички оповестявания, свързани с финансови инструменти, в МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване.

(16) В настоящите насоки паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(17) Това е валидно за повечето, но не за всички деривативни инструменти, напр. в някои междувалутни лихвени суапове главницата се обменя при възникването (и се обменя повторно при падежа).

(18) В настоящите насоки паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(19) Правоприемник на Комитета по Международните счетоводни стандарти стана Съветът по Международните счетоводни стандарти, който започна работа през 2001 г.

(20) Този параграф бе изменен с документа, озаглавен Подобрения на МСФО и издаден през май 2008 г., за изясняване на обхвата на МСС 34.

(21) При нематериалните активи обикновено се използва терминът „amortisation“ вместо „depreciation“; на български език при необходимост се уточнява: „амортизация на нематериалните активи“ или съответно „амортизация на материалните активи“. Двата термина имат едно и също значение.

(22) След като активът започне да отговаря на критериите, за да бъде класифициран като държан за продажба (или да бъде включен в група за освобождаване, която е класифицирана като държана за продажба), той се изключва от обхвата на настоящия стандарт и се отчита в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности.

(3) В настоящия стандарт паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(23) Определението за пасив в настоящия стандарт не е изменено вследствие на изменението на определението за пасив в Концептуалната рамка за финансовото отчитане, издадена през 2018 г.

(24) Интерпретацията на „вероятен“ в настоящия стандарт като „по-вероятно е да настъпи, отколкото да не настъпи“ не се прилага задължително в други МСС.

(25) Определението за актив в настоящия стандарт не е изменено вследствие на изменението на определението за актив в Концептуалната рамка за финансовото отчитане, издадена през 2018 г.

(4) В настоящия стандарт паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(26) Докладът „Реформиране на основни базови лихвени проценти“ може да бъде намерен на адрес: http://www.fsb.org/wp-content/uploads/r_140722.pdf.

(27) В този контекст се прилагат същите съображения за същественост, както навсякъде в МСФО.

(28) Вж. параграфи 77 и НП94

(29) Вж. параграф 75.

(30) В този контекст се прилагат същите съображения за същественост, както навсякъде в МСФО.

(31) Определението за МСФО е изменено след промените на наименованията, въведени с преразгледания Устав на Фондацията за МСФО през 2010 г.

(32) Такива промени включва прекласифициране от или към нематериалните активи, ако репутацията не е призната съгласно досегашните ОПСП като актив. Това възниква, ако в съответствие с досегашните ОПСП предприятието a) е приспаднало репутацията пряко от собствения капитал или б) не е третирало бизнес комбинацията като придобиване.

(33) Заглавието на МСС 32 бе изменено през 2005 г.

(34) В настоящия МСФО се използва изразът „използвайки“ („позовавайки се на“), а не „по“, тъй като сделката в крайна сметка се оценява чрез умножаването на справедливата стойност на предоставените инструменти на собствения капитал, определена към датата по параграф 11 или 13 (който е приложим), по броя на инструментите на собствения капитал, които се придобиват безусловно, както е обяснено в параграф 19.

(35) В останалата част от настоящия МСФО всички позовавания на „наети лица“ включват и другите лица, предоставящи сходни услуги.

(36) В параграфи 35–43 всички позовавания на парични средства включват и други активи на предприятието.

(37) В Концептуалната рамка за финансовото отчитане, издадена през 2018 г., „пасив“ се определя като „настоящо задължение на предприятието да прехвърли икономически ресурс вследствие на минали събития“.

(38) В настоящото допълнение паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ).

(39) Съгласно определението в допълнение А към МСФО 10 Консолидирани финансови отчети „група“ е „предприятието майка и всички негови дъщерни предприятия“ от гледна точка на крайното предприятие майка на отчитащото се предприятие.

(40) В параграфи Б56–Б62 терминът „права на плащане на базата на акции“ се отнася за безусловно установени и условни сделки с плащания на базата на акции.

(41) За активите, класифицирани съгласно представянето на ликвидността, нетекущите активи са активи, включващи суми, за които се очаква да бъдат събрани (възстановени) повече от дванадесет месеца след края на отчетния период. Параграф 3 е приложим по отношение на класификацията на тези активи.

(42) След като обаче от даден актив или група активи се очаква да възникнат парични потоци основно от продажба, а не толкова от продължаващата им употреба, те стават по-малко зависими от паричните потоци, възникващи от други активи, и групата за освобождаване, която е била част от единицата, генерираща парични потоци, става отделна единица, генерираща парични потоци.

(43) Различни от параграфи 18 и 19, по силата на които се изисква въпросните активи да бъдат оценявани съгласно другите приложими МСФО.

(44) Разходите за разпределението са допълнителните разходи, пряко относими към разпределението, с изключение на финансовите разходи и разходите за данък върху дохода.

(45) Ако нетекущият актив е част от единица, генерираща парични потоци, нейната възстановима стойност е балансовата стойност, която би била призната след разпределянето на всяка загуба от обезценка, възникваща от единицата, генерираща парични потоци, съгласно МСС 36.

(46) Освен ако активът е имот, машини или съоръжение или нематериален актив, който е бил преоценен съгласно МСС 16 или МСС 38 преди класифицирането му като държан за продажба, като в този случай корекцията се разглежда като увеличение или намаление от преоценка.

(47) Параграф 44Ж беше изменен вследствие на издадения през януари 2010 г. документ, озаглавен Ограничено освобождаване от изискваните съгласно МСФО 7 сравнителни оповестявания от предприятията, прилагащи стандартите за първи път (изменение на МСФО 1). Съветът измени параграф 44Ж, за да изясни заключенията и преходните разпоредби, предвидени за прилагането на документа Подобряване на оповестяванията за финансовите инструменти (изменения на МСФО 7).

(48) За активите, класифицирани съгласно представянето на ликвидността, нетекущите активи са активи, включващи суми, за които се очаква да бъдат събрани (възстановени) повече от дванадесет месеца след края на отчетния период.

(49) За активите, класифицирани съгласно представянето на ликвидността, нетекущите активи са активи, включващи суми, за които се очаква да бъдат събрани (възстановени) повече от дванадесет месеца след края на отчетния период.

(50) В съответствие с параграф 7.2.21 предприятието може да избере като своя счетоводна политика да продължи да прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането в МСС 39 вместо изискванията по глава 6 от настоящия стандарт. Ако предприятието направи този избор, позоваванията в настоящия стандарт на конкретни изисквания за счетоводно отчитане на хеджирането в глава 6, не са от значение. Вместо това предприятието прилага относимите изисквания за счетоводно отчитане на хеджирането по МСС 39.

(51) Докладът „Реформиране на основни базови лихвени проценти“ може да бъде намерен на адрес: http://www.fsb.org/wp-content/uploads/r_140722.pdf.

(52) Този термин (с определение в МСФО 7) се използва при изискванията за представяне на ефекта от промените в кредитния риск на пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата (вж. параграф 5.7.7).

(53) МСФО 3 разглежда придобиването на договори с внедрени деривативи в бизнес комбинация.

(54) В настоящия стандарт паричните суми са деноминирани в „парични единици“ (ПЕ) и „чуждестранни парични единици“ (ЧПЕ).

(55) В параграф В7 от МСФО 10 Консолидирани финансови отчети се посочва „Ако предприятието прилага настоящия МСФО, но все още не прилага МСФО 9, всяко позоваване в настоящия МСФО на МСФО 9 се счита за позоваване на МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

(56) Ако предприятието прилага тези изменения, но все още не прилага МСФО 9, всяко позоваване на тези изменения на МСФО 9 се счита за позоваване на МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване.

(57) В настоящия МСФО паричните суми са в „парични единици“ (ПЕ).

(58) ПЕ означава парична единица.

(59) Ако предприятието прилага настоящото разяснение за период, който започва преди 1 януари 2005 г., то спазва изискванията на предишната версия на МСС 8, озаглавена Нетна печалба или загуба за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика, освен ако прилага преработената версия на настоящия стандарт за съответния по-ранен период.

(60) През август 2005 г. МСС 32 беше изменен на МСС 32 Финансови инструменти: представяне. През февруари 2008 г. СМСС измени МСС 32, като въведе изискване инструментите да се класифицират като собствен капитал, ако тези инструменти притежават всички характеристики и отговарят на условията по параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г от МСС 32.

(61) Установяването на свръхинфлация се основава на преценката на предприятието на критериите по параграф 3 от МСС 29.

(62) Позоваването са отнася до Общите положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети на КМСС, приети от СМСС през 2001 г. и действащи към момента на съставяне на Разяснението.

(63) Заглавието на Разяснение 29 на ПКР, което преди беше Оповестяване – споразумения за концесия за услуги, бе изменено с Разяснение 12 на КРМСФО.

(64) Такъв ще бъде случаят при консолидирани финансови отчети, финансови отчети, в които инвестициите като асоциирани предприятия или съвместни предприятия се отчитат по метода на собствения капитал, и финансови отчети, които включват клон или съвместна дейност според определението в МСФО 11 Съвместни споразумения.

(65) Прекият метод е методът на консолидация, при който финансовите отчети на предприятието в чужбина се преизчисляват пряко във функционалната валута на крайното предприятие майка. Методът „стъпка по стъпка“ е методът на консолидация, при който финансовите отчети на предприятието в чужбина първо се преизчисляват във функционалната валута на което и да е междинно предприятие майка (предприятия майки) и след това се преизчислява във функционалната валута на крайното предприятие майка (или във валутата на представяне, ако е различна).

(66) В параграф 7 от МСС 1 собствениците се определят като притежателите на инструменти, класифицирани като собствен капитал.

(67) Позоваването са отнася до Общите положения за изготвяне и представяне на финансовите отчети на КМСС, приети от СМСС през 2001 г. и действащи към момента на съставяне на Разяснението.

(68) Позоваването са отнася до Концептуалната рамка за финансовото отчитане, издадена през 2010 г. и действаща към момента на съставяне на Разяснението.

(69) Позоваването са отнася до Концептуалната рамка за финансовото отчитане, издадена през 2010 г. и действаща към момента на съставяне на Разяснението.

(70) Така например, параграф 106 от МСФО 15 Приходи от договори с клиенти постановява, че ако клиентът заплаща възнаграждение или предприятието има право на възнаграждение, което е безусловно (т.е. представлява вземане), преди предприятието да прехвърли стока или услуга на клиента, предприятието представя договора като пасив по договор, когато плащането бъде извършено или стане дължимо (което от двете настъпи по-рано).