Решение № 7482 от 06.07.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4832/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, подадена чрез пълномощника юрк. Калева, срещу Решение № 3672/30.03.2026 г., постановено по адм. дело № 1997/2024 г. по описа на Административен съд – Пловдив, в частта, с която по жалба на Т. П. Г. е изменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001623004485-091-001/21.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, изменен с Решение № 383/28.08.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че неправилно съдът е приел, че сделката по продажба на дружествени дялове не е извършена между свързани лица, тъй като се касае за съдружници, които попадат в обхвата на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Изтъква се, че при продажба на дружествен дял съдружникът има право на дял от имуществото на дружеството, което е изразено в нетни активи – разлика между активи и пасиви. Според касатора уговорените условия по продажба на дружествените дялове, както е прието с РА, не са подчинени на пазарните принципи и са направени в отклонение от данъчно облагане, поради което са налице основания по чл. 16, ал. 1 ЗКПО вр. чл. 77 ЗДДФЛ. Намира, че правилно и съобразно допустим метод за остойностяване е определена пазарната стойност на дружествените дялове към момента на продажбата им. Допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, според касатора, не оборва констатациите на приходните органи. Искането е за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго, с което жалбата срещу процесния РА да бъде отхвърлена. Претендира разноски за две съдебни инстанции, а в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника. Ответникът – Т. П. Г., чрез пълномощника адв. Зобуян, в писмен отговор и в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд – Пловдив е бил РА № Р-16001623004485-091-001/21.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, изменен с Решение № 383/28.08.2024 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който по отношение на Т. П. Г. са установени задължения върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 261 834,00 лв., ведно с 173 886,66 лв. лихви. Ревизионното производство е проведено по реда на чл. 122 и сл. ДОПК поради наличие на обстоятелства по ал. 1, т. 1 и т. 2 от посочената норма. В хода на ревизията е установено, че Г. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ, без дейност като ЕТ, като има участия в следните дружества: „КОК 2000“ ЕООД, „Ивентис“ ЕООД, а от 24.04.2016 г. е управител на „Колфайдър“ ЕООД. За ревизираните данъчни периоди лицето не е подало ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. На 31.08.2017 г. Т. Г. е продал на Б. К., по реда на чл. 129 ТЗ, 90 дяла, всеки с номинал от 50,00 лв., от капитала на „КОК 2000“ ЕООД, за обща сума от 4500,00 лв. След прехвърляне на дяловете Г. е притежавал 10% от капитала на дружеството, а купувачът – 90%. На 01.11.2018 г. К. е продал своите 90 дяла обратно на Г. за сумата от 4500,00 лв. Към 31.12.2016 г. неразпределената печалба на дружеството е била 1 855 073,07 лв., а към 31.08.2017 г. текущата печалба е била 203 036,86 лв. Към 31.08.2017 г. по оборотна ведомост дружеството притежавало машини и съоръжения на стойност 530 518,92 лв., транспортни средства на стойност 63 734,33 лв., вземания от клиенти в размер на 67 409,42 лв. и парични средства в размер на 1 778 214,29 лв. Аналогично, на 31.08.2017 г. Г. е продал на К. 9 дяла, всеки на стойност 10,00 лв., от капитала на „Ивентис“ ЕООД, за сумата от 90,00 лв. Така, след прехвърляне на дяловете, Г. е притежавал 10% от капитала на дружеството, К. – 90%. На 01.08.2018 г. К. е продал своите 9 дяла обратно на Г. за същата сума – 90,00 лв. От представените от дружеството счетоводни регистри е констатирано, че към 31.08.2017 г. неразпределената печалба от минали години е 657 685,47 лв. Дружеството притежавало недвижими имоти с балансова стойност от 162 363,66 лв., транспортни средства в размер на 167 477,65 лв., вземания от клиенти – 116 311,75 лв., и парични средства – 339 597,82 лв. По отношение на продажбата на дружествените дялове, приходните органи са приели, че същата не е подчинена на пазарните принципи, като се е целяло отклонение от данъчно облагане. Анализирани са договорите за продажбата на дружествени дялове, в които не са заложени клаузи, които да регламентират неразпределената печалба от минали години и текущата печалба на дружеството, както и нейното разпределение след прехвърляне на дружествените дялове. Съобразно това, ревизиращият екип е приел, че приложение следва да намерят разпоредбите на чл. 77 ЗДДФЛ вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО, § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО вр. § 1, т. 8 от ДР на ДОПК. На основание чл. 60 ДОПК в рамките на ревизията е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), като при установена стойност на собствения капитал на „КОК 2000“ ЕООД към 31.08.2017 г. в размер на 2 249 007,00 лв., получената пазарна стойност на един дял е 22 490,07 лв. При установена стойност на собствения капитал на „Ивентис“ ЕООД към 31.08.2017 г. в размер на 659 208,00 лв., получената пазарна стойност на един дял е 65 920,80 лв. Вещото лице е използвало метода на чистата стойност на активите. С оглед на това с РА е определена пазарна стойност към 31.08.2017 г. на продадените дялове в размер на 2 024 106,30 лв. за „КОК 2000“ ЕООД (90 дяла х 22 490,07 лв.) и в размер на 593 197,20 лв. за „Ивентис“ ЕООД (9 дяла х 65 920,80 лв.). Приходните органи са установили също, че на 13.10.2017 г. по банкова сметка на ревизираното лице е получена сума в размер на 5 537,07 лв. от „Петровсофт“ ЕООД от продажба на криптовалута – биткойн. Изискани са документи за покупката на криптовалутата, но такива не са предоставени, поради което при определяне на данъчната основа е включена получената сума, без същата да бъде намалена с разходи за придобиването. В резултат е установено задължение в размер на 553,71 лв., като жалбата на лицето в тази ѝ част е отхвърлена от административния съд. Решението, в тази му част, не е оспорено, като е влязло в сила и не е предмет на настоящото касационно производство. При така установената фактическа обстановка, за да отмени частично РА, първоинстанционният съд, след извършена проверка съгласно чл. 146 и чл. 168 АПК, както и на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК, е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но в нарушение на приложимия материален закон. Административният съд е приел, че продажбата на дружествени дялове на номиналната им стойност не влиза в противоречие с нормите на чл. 15 и чл. 16, ал. 1 ЗКПО поради липса на изрична законова забрана в тази насока. Изложени са съображения, че страните по такива сделки сами определят на каква цена ще реализират, респективно придобият дялове и търговска дейност. Според съда, за да е приложима разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, следва от установените факти и обстоятелства категорично да се удостовери, че конкретните условия, при които сделките са сключени, имат за цел отклонение от данъчно облагане, което не е доказано от приходните органи в случая. Отделно, решаващата инстанция е изтъкнала, че от доказателствата по делото, включително от заключението по допуснатата и кредитирана ССчЕ, се установява, че в полза на Г. са изплащани дивиденти след прехвърляне на дяловете му, които суми кореспондират с дяловото му участие към момента на разпределянето им. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил точно и пълно относимите спрямо предмета на спора факти и обстоятелства, приложил е правилно материалния закон, и е извел самостоятелни и обосновани правни изводи. Съгласно чл. 33, ал. 3 ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута, е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. Нормата на чл. 11, ал. 2 ЗДДФЛ предвижда, че в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущества по чл. 33, ал. 3 ЗДДФЛ доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето. Според чл. 77 ЗДДФЛ при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно облагане. Разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, от своя страна, предвижда, че когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. На първо място, неоснователно касаторът твърди, че сделките по продажба на дружествени дялове от „КОК 2000“ ЕООД и „Ивентис“ ЕООД между ревизираното лице и купувачът Б. К. са такива между свързани лица по смисъла на § 1, т. 8, б. „в“ от ДР на ДОПК, според която разпоредба свързани лица са съдружниците. Видно от досието на дружествата в Търговския регистър към Агенция по вписванията, преди датите на прехвърляне на дружествените дялове от „КОК 2000“ ЕООД и „Ивентис“ ЕООД на 31.08.2017 г., които са вписани на 07.09.2017 г., лицата не са били съдружници, съответно не попадат в посочената хипотеза. Второ, недоказано е останало и обстоятелството, че сключените сделки имат за цел отклонение от данъчно облагане. Продажбата на дружествени дялове на номиналната им стойност не влиза в противоречие с нормата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО поради липса на изрична законова забрана в тази насока. Страните по такива сделки сами определят на каква цена ще реализират, респективно придобият дялове и търговска дейност. За да е приложима разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, следва еднозначно да бъде установено, че конкретните условия, при които сделките са сключени, имат за цел отклонение от данъчно облагане, т.е сключени са в противоречие със законови норми, което в случая не е установено от приходните органи. Нещо повече, няма законова забрана дружествените дялове да се продават по тяхната номинална стойност (т.напр. Решение № 976/ 30.01.2023 г., постановено по адм. дело № № 6379/2022 г. по описа на ВАС). Следва да се посочи също, че назначената експертиза в ревизионното производство е използвала метода на чистата стойност на активите, който не е сред посочените изрично в нормата на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, нито фигурира в чл. 3 от Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени. От една страна, органът би могъл да използва и друг метод, за да установи наличие или липса на отклонение от пазарната стойност на сделките, но не следва да се обосновава с нормата на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. От друга страна – не са изложени конкретни съображения относно необходимостта от използване именно на приложения метод (в този смисъл Решение № 2539/09.03.2023 г., постановено по адм. дело № № 6377/2022 г. по описа на ВАС). По отношение на твърденията за допусната грешка в диспозитива на първоинстанционното решение в частта на определените лихви, редът за отстраняването ѝ е този, предвиден в чл. 175 АПК. С оглед изложеното, решението на административния съд, в оспорената част, като правилно постановено, следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и навременна претенция, подкрепена с доказателства, в полза на ответника по касация се следват разноски в претендирания размер от 11 293,72 евро съгласно списък по чл. 80 ГПК (л. 29). Възражението за прекомесрнот е неоснователно, като претендираният размер надвишава незначително определения съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК вр. чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2 т. 5 от Наредба № 1/09.07.2004 г., и съответства на зададените с Решение по дело С-438/22 на СЕС критерии за справедливост. Адвокатското възнаграждение, претендирано от ответника, кореспондира с фактическата и правна сложност на спора и обема на извършените процесуални действия и предоставена защита, поради което не следва да се редуцира. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,