Решение № 6172 от 4.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13007/2010 г.

Решение № 6172 от 4.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13007/2010 г., I о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК и чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационни жалби на Директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП гр. Варна и на "Зеленка" ООД с. Българево.

Касационният жалбоподател Директор на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП гр. Варна, обжалва решението, постановено по адм. дело № 686/2009 г. по описа на Административен съд гр. Варна само в частта, в която е прогласена нищожността на РА № 800355/16.12.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 33/18.02.2009 г. на Директора на Д "ОУИ" при ТД на НАП Варна в частта за задължения по ЗДДС за данъчни период м. 05, 06, 07 и 08.2007 г. в размер на 23 652,98 лв. и начислени лихви, както и в частта, в който е отменен същият РА относно определените задължения по ЗКПО за данъчен период 2007 г. в размера над 4759,67 лв. и съответните лихви. В жалбата се правят оплаквания за неправилност на съдебното решение в обжалваната му част - като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението в обжалваната част и вместо него да се постанови друго, с което да се отхвърли изцяло жалбата срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Не взема становище по подадената касационна жалба от "Зеленка" ООД с. Българево.

Касационният жалбоподател "Зеленка" ООД с. Българево, чрез процесуалния представител на управителя Р. А., адв. Д. Ф., обжалва решението, постановено по адм. дело № 686/2009 г. по описа на Административен съд гр. Варна само в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № 800355/16.12.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 33/18.02.2009 г. на Директора на Д "ОУИ" при ТД на НАП Варна. В жалбата се правят оплаквания за неправилност на съдебното решение поради нарушения на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи и съображения в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението в обжалваната част като вместо него постанови друго, с което по съществото на спора да отмени изцяло РА. Претендира се присъждане на разноски за двете инстанции. Намира за неоснователна касационната жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП гр. Варна.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби.

Върховният административен съд, състав на първо "А" отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, и извърши проверка на обжалваното решение съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и като такива са процесуално допустими.

1. По касационната жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" Варна.

Първоинстанционният съд е обявил частично нищожността РА № 800355/16.12.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 33/18.02.2009 г. на Директора на Д "ОУИ" при ТД на НАП Варна, в частта за задължения по ЗДДС за данъчни период м. 05, 06, 07 и 08.2007 г. в размер на 23 652,98 лв. и начислени лихви.

Съдът е съобразил безспорно установеното обстоятелство за наличието на АПВ № 2492/2.10.2007 г., необжалван и влязъл в сила, с който за същите данъчни периоди - м. 05. до 08.07 г. вкл. на дружеството са възстановени суми. Съобразил, че ревизията, по която е издаден обжалваният РА, е започнала със ЗВР, издадена на 17.07.2008 г. - след издаване на АПВ. Ето защо съдът е приел, че към момента на започване на процесната ревизия и издаване на ЗВР е бил налице влязъл в сила АПВ, което е основание за приложение на специалната процедура по чл. 133 ДОПК, а именно, че компетентен съгласно чл. 134, ал. 1 ДОПК да възложи ревизията е териториалният директор. Заповедта за възлагане на ревизията в случая не е издадена от териториалния директор, а от друг орган, поради което се явява нищожна. Изводите на съда са законосъобразни и в съответствие с константната съдебна практика. Според изложеното в касационната жалба АПВ се издава само въз основа на проверка, при която не се установяват задължения, поради което не са налице основания за прилагане на специалното производство по чл. 133 ДОПК. Тези доводи са неоснователни. АПВ е административен акт, който се ползва със стабилитет и не може да бъде отменян или изменян, освен при наличие на определени основания и специална процедура, каквато е предвидената в чл. 133 ДОПК. Само тогава биха могли да се изменят признатите права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения. Липсата на валиден административен акт за започване на ревизионното производство (ЗВР), издаден при наличие на материална компетентност, е неотстраним съществен порок на процедурата, водещ до нищожност на издадения впоследствие РА.

Предвид изложеното касационният съд намира жалбата на Директора на Дирекция "ОУИ" за неоснователна в тази й част. Обжалваното решение, в частта, в която е прогласен за нищожен РА № 800355/16.12.2008г г. е обосновано и законосъобразно и като такова следва да бъде оставено в сила.

Първоинстанционният съд също така е отменил частично РА № 800355/16.12.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 33/18.02.2009 г. на Директора на Д"ОУИ" при ТД на НАП Варна, в частта за определените задължения по ЗКПО за данъчен период 2007 г. в размера над 4759,67 лв. до 9462,04 лв. и лихви над 477,95 лв. до 1039,34 лв.

За да отмени в тази му част РА съдът се е позовал на допълнителното заключение на назначената, неоспорена и приета по делото ССчЕ, при спазване на принципа за съпоставимост между приходи и разходи по чл. 4, ал. 4, т. 4 ЗСч. Органът по приходите е допуснал нарушение на материалноправните норми и на посочения принцип като не е направил съпоставка на допълнително начислените приходи с необходимите разходи за получаването им- отчетната стойност на стоките, които са продадени, както и не е изследвано обстоятелството дали стоките от неосчетоводените фактури са част от тази отчетна стойност или следва да се прибавят към нея. Според съда корпоративният данък за 2007 г. следва да бъде определен съгласно предложения първи вариант на допълнителното заключение на ССчЕ, като при формирането на данъчната основа се вземе в предвид съответната отчетна стойност на стоките, свързана с твърдения оборот, и надценката в размерите и посочени в РА, а именно: общо приходи - 200390.88 лв.; общо разходи - 131418.89 лв.; счетоводна печалба - 68971.99 лв.; увеличения на финансовия резултат - 7065.16 лв.; намаления на финансовия резултат - 32525.96 лв.; финансов резултат след преобразуване- 43511.19 лв., при което са получава дължим корпоративен данък в размер на 4351.12 лв. и лихва в размер на 477.95 лв.

Решението е обосновано, съответства на събраните по делото доказателства и доказателствени средства, следва да се остави в сила. Подадената срещу него касационна жалба е неоснователна.

1. По касационната жалба на "Зеленка" ООД:

С решението си съдът е отхвърлил жалбата на касатора срещу РА № 800355/16.12.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 33/18.02.2009 г. на Директора на Д "ОУИ" при ТД на НАП Варна, в частта, в която допълнително е начислен ДДС на основание чл. 85 и чл. 86 ЗДДС за данъчни периоди м. 04.2007 г. - 1807,92 лв., м. 09.2007 г. - 3983,31 лв., м. 10.2007 г. - 515 лв., м. 04.2008 г. - 532,10 лв., м. 05.2008 г. - 3695,29 лв., м. 06.2008 г. - 2990,93 лв., м. 07.2008 г. - 620,80 лв., както и е определен корпоративен данък за данъчен период 2007 г. в размера на 4759,67 лв. и лихви 477,95 лв.

Касационните оплаквания са относно липсата на предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи или доходи - за прилагане на облагането по аналогия. Твърди се, че фактическите основания за това са изградени само въз основа на данни от АУАН, НП и протоколи, които са отменени по съответния съдебен ред. Твърди се, че тетрадката, въз основа на която е прието, че са налице укрити приходи предвид вписани в нея дневни обороти от продажби в обекта (ресторант "Калиакра") не е от значение за счетоводното отчитане, а има отношение само към предаване на смените в обекта. Също така откритите при извършените насрещни проверки, при доставчици на жалбоподателя издавани му фактури, не могат да задължат дружеството, тъй като не съдържат необходимите реквизити, вкл. и подпис на представляващ. Оплакванията са неоснователни.

В производството по обжалване на РА, при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. В доказателствена тежест на ревизирания е да обори презумпцията, а в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по аналог.

В процесния случай, за да се премине към особения вид ревизия, е прието наличие на обстоятелства по на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, поради това, че в хода на ревизията са установени данни за укрити приходи или доходи. Анализирани са една страна иззета надлежно тетрадка от обекта като е прието, че същата отразява оборот от извършени продажби на стоки, находящи се в обекта и от друга страна - издадени фактури на касатора от регистрирани по ЗДДС доставчици, неосчетоводени в счетоводството му. Предвид събраните доказателства съдът намира за обоснован изводът, че към момента на започване на производството са били налице данни за укрити доходи и такива, несъответстващи на имущественото състояние на дружеството. Законосъобразно ревизията е проведена по реда за особени случаи.

Начисленият допълнително ДДС за д. п. м. 04, м. 09.и м. 10.2007 г. е във връзка с фактури, издадени от "Ентърпрайз" ЕООД, "Вива 2000" ООД и "Еделвайс - Господинов" ЕООД, а за д. п. 04, 05, 06 и 07.2008 г. - издадени от "Ентърпрайз" ЕООД, "Дуков" ЕООД и "Еделвайс - Господинов" ЕООД. Не е било спорно, че тези фактури и доставките по тях не осчетоводени при касатора. Оттам следва законосъобразния извод, че е налице неотчетен приход от реализация на стоки. Установено е въз основа на заключение на графологична експертиза, че подписите, положени върху ф-ра № 700/27.09.2007 г., издадена от " Ентърпрайз "ЕООД и ф-ра № 747/29.09.2007 г., издадена от "Вива 2000" ООД не са изпълнени от управителите на дружеството - касатор. Както правилно е приел съда факта, че фактурите не са подписани от управителите на дружеството не означава, че посочените в тях стоки не са закупени от жалбоподателя и не са свързани с реализирането на последващи доставки. Изискването за подписване на фактурата от получателя на стоката, не е посочено изрично като реквизит на данъчната фактура по чл. 114, ал. 1 от ЗДДС и чл. 7, ал. 1 от ЗСч. Ето защо правилно е прието, че законосъобразно органите по приходите са начислили допълнително ДДС за посочените по-горе периоди. Също така правилно е съобразено, че са налице данни за укрити приходи предвид отразените суми в тетрадка, иззета от същия обект, които суми представляват реализиран оборот, който не е осчетоводен и като такъв има характера на укрит приход или доход.

С оглед на изложеното, касационната жалба и на "Зеленка" ООД се явява неоснователна. Постановеното решение на Административен съд Варна е обосновано и законосъобразно, поради което следва да се остави в сила.

С оглед неоснователността и на двете подадени касационни жалби не се присъждат разноски в полза на коя да е от страните.

Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2, пр. 1-во АПК, Върховният административен съд, състав на първо "А" отделение,