Решение № 8244 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11429/2017 г.

Решение № 8244 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11429/2017 г., VIII о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Д. Й. С. с ЕТ "Д."-Д. С." със седалище и адрес на управление гр. Р., ул. "Д.", №..., чрез адв. Н. А., против Решение № 1463 от 11.08.2017 г. на Административен съд П. по адм. д. № 3430 по описа за 2014 г., в частта му, с която е отхвърлена жалбата на търговеца против ревизионен акт № 131401104/07.08.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП П., изменен с Решение № 1148/17.11.2014 г. на директора на ОДОП П. при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са установени допълнителни задължения както следва: =за ДДС на стойност 84 761,53 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 390,59 лв.; =данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. и прилежащите лихви, в размер на 21 882,82 лв. и лихва от 6 413,06 лв. =за задължителни осигурителни вноски - за ДОО, ЗО, ДЗПО-УПФ за периода след 14.02.2011 г. до 31.12.2012 г. в размер общо на 5 850,33 лв. главница и 1 117,09 лв. лихви. В касационната жалба се поддържа, че съдебното решение в посочената част е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в следното: необосновано съдът приел, че са налице основания за извършване на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, както и че е спазена процедурата на посочения особен ред; необосновани са фактическите изводи на първоинстанционния съд, че е доказано получаването на стока по фактурите на процесните 43-ма доставчици от ревизирания търговец, реализирана от него, при което са укрити приходите от тези продажби. Невярно било приетото от съда, че по-голямата част от процесните фактури са подписани за получател от ревизирания едноличен търговец или свързани с него лица. С графологичната експертиза било установено, че само 582 от общо 1 801 фактури са подписани, а от подписаните само 188 броя са подписани от ревизираното лице. Неправилно първоинстанционният съд приел, че е без правно значение дали фактурите имат подпис за получател. В касационната жалба /стр. 4/ се признава, че подписаните фактури удостоверяват предаването на стоката, но няма основание това да се приеме и за неподписаните. За тях е необходимо да са доказани обстоятелствата относно транспортирането на стоката, което не е сторено. За 2010 г. изобщо не били представени пътни листи, а представените за другите периоди не можели да се свържат с фактурите. Съдът приел, че са получавани стоки чрез разносна търговия за такива, за които се твърди от доставчиците, че са получавани от РЛ при доставчика. За предаването на стоките при доставчика не били представени никакви доказателства. Не за всички доставчици са представени доказателства, че разполагат с търговски обекти и наети лица. От това, че част от доставчиците са редовни доставчици на ЕТ не следва, че процесните фактурирани доставки реално са изпълнени. Необосновано съдът не приел за доказано даването и получаването на парични заеми и парични дарения от страна на ревизираното лице. Представени са писмени договори, разписки за предаване на сумите и като свидетели са разпитани съконтрахентите. За повечето заемодатели е доказана възможността да дадат средствата. Съдът изобщо не е коментирал доказателствата в тази връзка относно заемодателите В. Ш. и К. Г. и необосновано е приел, че за тях не е доказана възможността да дадат парични заеми. Житейски неоправдано е уговарянето на лихви между близки приятели. Необосновано съдът не признал, при определянето на началното парично салдо, паричната сума на изтегления банков кредит от ОББ АД както и наличните парични средства към 31.12.2012 г. на съпругата на ревизираното физическо лице. Съдът не обсъдил представеното още с възражението против ревизионния доклад дарителско свидетелство в полза на дарителя Х. Я.. Подробни доводи в същия смисъл касаторът, чрез адв. Димитрова и адв. Б., излага в писмени бележки и в откритото съдебно заседание. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на РА, евентуално-връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, както и присъждане на разноските за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" П. при ЦУ на НАП, чрез юрк. Гинина, оспорва касационната жалба по съображения в писмена защита. Иска оставяне в сила на решението в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото - за постановяване на първоинстанционното решение при съществени нарушения на процесуалните правила. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: С РА, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд на ревизирания едноличен търговец, по реда на чл. 122 и сл. ДОПК са установени посочените по-горе размери публични задължения, поради констатации на органите по приходите за превишение на извършените от лицето разходи над доказаните приходи и за продажби на хранителни и други бързооборотни стоки без да се отчитат приходите от тези продажби и да се начислява ДДС по тях. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, с изключение на частта й относно установените осигурителни задължения за периода след 14.02.2011 г., първоинстанционният съд, след подробно и задълбочено обсъждане на събраните доказателства, е приел че: =началното парично салдо е определено правилно и установеното при ревизията превишение на разходите не може да се оправдае с получаване на парични заеми и дарения от близки роднини и приятели на ревизираното лице; =особеният процесуален ред на чл. 122 и сл. ДОПК е спазен; =констатациите на приходните органи за наличие на укрити приходи от продажби на хранителни и други бързооборотни стоки са обосновани на събраните по делото доказателства. Решението в обжалваната част е неправилно. Относно размера на началното салдо в началото на ревизирания период и твърденията за даване и получаване на парични суми в заем и по дарение, първоинстанционният съд много подробно е обсъдил събраните свидетелски показания, но е направил фактическите си изводи главно, преценявайки показанията недостоверни поради близките отношения /родствени или приятелски/ между жалбоподателя и свидетелите. Вярно, че въпросната близост е фактор при преценката на тези показания, но не следва да бъде главно основание за некредитирането на показанията. В същото време, немотивирано съдът е приел, че нито един от свидетелите не е имал възможност да даде на заем или по дарение обсъжданите суми като не е обсъдил твърденията за източници на доходи на свидетелите. Относно констатациите за укрити приходи от продажби на стоки, необложени с ДДС: Първоинстанционният съд явно е съобразил, макар да не е посочил това в мотивите си, че съгласно диспозитива на съдебното решение на Съда на ЕС по дело С-576/15, чл. 2, § 1, буква a), чл. 9, § 1, чл. 14, § 1 и членове 73 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, както и принципът на данъчен неутралитет трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба като тази на чл. 122 и сл. ДОПК, по силата на която, когато в склада на данъчнозадълженото лице липсват стоки, които са му доставени, и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на данъчнозадълженото лице, данъчната администрация може да презюмира, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, и да определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които са известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в посочената директива. Видно от т. 37 на мотивите на това решение, в случая по главното производство, административният съд е приел за доказан факта на получаване на стоката в склада на едноличния търговец. В настоящия случай, именно посоченият факт с право значение е бил спорен пред първоинстанционния съд по същество. Установено е, че една част от процесните фактури за доставки на цигари, хранителни и други бързооборотни стоки не са подписани за "получател", а други са подписани от самия едноличен търговец или работещи в търговския му обект лица. Подписът на получател не е задължителен реквизит на този данъчен документ, в какъвто смисъл са и мотивите на задължителното Тълкувателно решение № 5814.07.2004 г. по тълкувателно дело № 7/2004 г. на Общото събрание на съдиите от ВАС. О. друга страна, от непротиворечивата практика на Върховния административен съд по данъчни дела следва, че при оспорване на реалното изпълнение на облагаема доставка, за доказването на това изпълнение не е достатъчно издаването на данъчна фактура. Тежест на органите по приходите е доказването на факта на извършване на доставки, в резултат, на което са реализирани укрити приходи от продажби, защото и при извършване на ревизията по особения ред, с презумпция за истинност се ползват само обоснованите констатации на приходните органи. В преобладаващата съдебна практика на касационната инстанция по този вид дела се приема, че подписването на фактурата за получател, в случаи като процесния, представлява признаване на неизгодния за получателя по фактурите факт на получаване на стоката и това признание следва да се преценява с оглед на всички останали събрани доказателства. От приетото от административния съд заключения на съдебно-графологична експертиза е установено подписването на една част от процесните фактури от ревизирания търговец или от лица, работещи в търговския му обект. Всички други събрани доказателства към тези фактури е следвало да бъдат обсъдени съвместно с подписаните за "получател" фактури или придружаващи ги документи. Това първоинстанционният съд е направил задълбочено и обосновано е приел, че в случаите на признаване на получаването на стоката чрез подписване на данъчна фактура от ЕТ или работещо за него лице, констатациите на приходните органи са обосновани и данъчната основа по тези фактури правилно е отчетена в основата за облагане с преки и косвени данъци. Този извод, по същество, не се оспорва и в касационната жалба. В касационната жалба няма оплаквания, а и първоинстанционният съд подробно и обосновано е мотивирал признаването на приходи от продажби на стоки, получени по неподписани фактури, издадени от "Метро кеш енд Кери", съгласно съдебната практика и на ВАС по аналогични спорове. Основателни са касационните оплаквания за необоснованост и недостатъчно убедителни мотиви на съдебното решение, в частта му, относно фактурите, не носещи подпис на "получател". Както се подчерта значението на подписа в данъчната фактура не е като на задължителен реквизит, а на доказателство за приемане на стоката. Констатациите на приходните органи за доказване на реалността на доставките по неподписаните неосчетоводени фактури се основават на събрани писмени обяснения на представляващите доставчиците, доказателства за счетоводно отразяване на фактурите при доставчиците и такива за материалната и персонална обезпеченост на доставчиците да извършат доставките. С основание административният съд е мотивирал отделно съображенията си, в зависимост от механизма на извършване на доставките. Убедителни и обосновани на събраните по делото доказателства са фактическите му изводи, че е доказана продажбата на стоки от складовете на доставчиците: "ЛМ" ЕООД, "С." ЕООД, "Б." ЕООД, "П." ЕООД, "В.-М." ООД, ЕТ "В. -И. М.", "Б. Б." ООД, "И." ЕООД, "О. 2001" ООД, "Г." ООД, "М. 62" ЕООД - гр. В., "А."ЕООД, "Х." ЕООД - гр. В., "СГ М. Г." ООД, ЕТ "М. -Л. Т.", ЕТ "В. -В. П.", ЕТ "Ал. М.-А.", ЕТ "Н.-Н. Н." и "М." ЕООД. В писмените обяснения на представляващите тези доставчици конкретно е посочено кои лица са натоварвали стоката и че тя е предадена на ревизирания търговец. За тези доставчици е доказано, че притежават ДМА, стоков и персонален капацитет да извършат доставките, още повече, че голяма част от тези фактури са и подписани за лполучателы. Относно фактурите за доставка на стока по механизма на разносната търговия обаче, при неподписани за получател фактури, необосновано съдът е приел доказателствата, че доставчиците са разполагали с транспортни средства пътни листи за извършен транспорт, а също и за изписани разходи за горива, за лицата и МПС, осъществили доставките и транспорта на стоките, за достатъчни, за да се направи обоснован извод за получаването на стоката. С изключение на тези, за които към фактурите са представени заявките, по които са осъществени доставките и/или копия на разпечатки от GPS системи за автомобил, чрез които се следят маршрутите на всички коли за разнос, останалите доказателства доказват само капацитета на доставчиците да доставят стоката, но не и реалното й предаване на ревизирания получател. Изложеното налага отмяната на съдебното решение в обжалваната му част и връщането на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционният съд, който след като изложи мотиви по всички доводи на жалбоподателя относно размера на началното салдо за ревизирания период и получаването на парични средства като оправдание на констатираното превишение на разходи, да установи, включително и с помощта на допълнителна експертиза, данъчната основа на облагане на укритите приходи от продажби на стоки /на годишна база/, при спазване на указанията по тълкуването и прилагане на закона в настоящето решение. Вещото лице следва да изчисли размера на дължимите при това данъци и задължителни осигурителни вноски. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение