Решение № 8023 от 30.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6619/2015 г.

Решение № 8023 от 30.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6619/2015 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика", /ОДОП/ - гр. В. Т., при ЦУ на НАП, против Решение № 177/30.04.2015 г., постановено по адм. дело № 734/2014 г. по описа на Административен съд гр. В. Т.. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, като постановено при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон и при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила-отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата на А. В. Б. с ЕТ "Д.-А. Б.", с. К. Б., общ. Б.. Претендира разноски-юрисконсулско възнаграждение за две инстанции с конкретизиран размер. Ответникът ЕТ "Д.-А. Б.", в съдебно заседание чрез пълномощника си адв. П., излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски в размер на 900 лева. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и отменителните основания, изложени в нея, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема, че е процесуално допустима и следва да бъде разгледана по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 121303347/16.06.2014 г., издаден от орган по приходите, потвърден с Решение № 367/12.09.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. В. Т. при ЦУ на НАП, с който на А. В. Б. с ЕТ "Д.-А. Б.", за данъчни периоди от 15.05.2008 г. до 31.03.2010 г. са определени задължения за ДДС в размер на 18 692,59 лв. и лихви в размер на 10 442,73 лв. С обжалваното решение съдът е отменил Ревизионния акт, като на първо място е приел, че е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. За да преминат към облагане по особения ред, органите по приходите са приели наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК: данни за укрити приходи или доходи и за нередовно водено счетоводство, което на дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Като фактическо основание да се премине към облагане по аналог са констатациите в хода на ревизията, че за отчетния период ревизираното лице не е отразило в счетоводството си 231 фактури за доставка на цигари, кибрит и кафе от доставчика "Ф.-59" ЕООД, подробно описани в мотивите на РА. Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства, органа по приходите е приел, че жалбоподателят е получил стоките, описани в издадените от доставчика неосчетоводени фактури, които е продал и е реализирал приход недеклариран от него, т. е. налице са данни за укрити приходи. Установени са неотчетените приходи за 2007 г. са в размер на 4 699,28 лв., за 2008 г. - 57 374,82 лв., за 2009 г. - 11 113,48, като за 2010 г. е констатирано, че не са налице данни за наличие на такива от продажба на цигари. При тези неотчетени приходи и отчетения от търговеца оборот, ревизиращите органи са приели, че към 30.04.2008 г. установеният от ревизията облагаем оборот за 12-те предходни месеца е в размер на 53 156,26 лв. и лицето до 14.05.2008 г. е следвало да подаде заявление за регистрация по реда на ЗДДС, а до 14.06.2008 г. и справка декларация по ЗДДС за данъчен период м. 05.2008 г. При така установеното и на основание чл. 102, ал. 3 и 4 от ЗДДС е определен дължимия ДДС върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122 от ДОПК. За да се приеме, че липсват предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, съдът се е позовал на липсата на доказателства установяващи факта, че жалбоподателят е получател на стоките, предмет на доставките, тъй като фактурите или не носят подпис за "получател" и са представени в оригинал, а други доказателства за реалното получаване на стоките не са събрани в хода на ревизионното и съдебно производство. Обсъдени са и показанията на представляващият ЕТ, който е заявил, че доставчикът "Ф.-59" ЕООД е извършвал доставки на цигари единствено във вторник и петък, за които са се изготвяли по една фактура и една складова разписка, като в други дни доставки не са били извършвани предвид еднаквия обем на продажби всеки месец. При липсата на констатации за обстоятелства по чл. 123, ал. 1, т. 1 или т. 2 от ДОПК, съдът е приел, че наличието на приход не се презумира, а следва да бъде безспорно установен от органите по приходите, които следва да определи законосъобразно данъчната основа съгласно изискванията на чл. 122, ал. 4 вр. ал. 2 от ДОПК, като докаже наличието на приход. Фактическите констатации на РА се презюмират с доказателствена стойност, но само когато основанията за преминаване към особения ред са подкрепени с безспорни доказателства. В настоящия случай, съдът е приел, че органът по приходите не е установил относимите към доставките факти и обстоятелства, а се е позовал единствено на счетоводните записи и потвържденията на проверяваният доставчик. От заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, за установено съдът е приел, че счетоводството на жалбоподателя е водено редовно, поради което не е налице нередовно водено счетоводство, за определяне размера на данъка към определената по реда на ал. 2 от посочената по-горе разпоредба данъчната основа. Предвид факта, че процесните доставки са за родово определени вещи, съдът е приел, че разпореждането с тях става в момента на индивидуализацията на стоката, след като бъде определена по съгласие между страните или бъде предадена, което не се установява в процесния случай. В тази насока са обсъдени приетите доказателства събрани при извършената насрещна проверка на издателя на спорните фактури и е прието, че фактурите и касовите бонове са представени в оригинал. Оригиналът на фактурата съдът е приел, че би следвало да е при получателя, както и касовия бон, тъй като тези документи следва да се предадат на получателя на доставката. В този смисъл, съдът намира, че наличието на фискални бонове у издателя на фактурата и самия оригинал на първичния счетоводен документ, като доказателство за плащането, поставя под въпрос кой е реалният платец на стоката и след като правилото е разписката за плащането да се дава на платеца, то няма основание да се приеме, че платец е именно жалбоподателят. На следващо място съдът е констатирал липса на подпис за получател в представените фактури, който реквизит макар и не задължителен, налага на извода за наличие на неподписан частен документ и не може да замести нито договора, нито приемо-предавателен протокол за изпълнението му - т. е. не може да придаде на тези фактури и значение на двустранно подписан частично или диспозитивен документ. Тъй като органите по приходите твърдят, че ревизираното лице е получател по доставки, неотразени в счетоводството му, съдът е приел, че тяхна е доказателствената тежест за доказване реалността на същите и предвид липсата на документи, обосноваващи индиция за това, освен фактурите и фискални бонове, не са налице достатъчно доказателства, установяващи действителността на прехвърлянето на собственост върху стоки от процесния вид, респективно наличието на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. О. оборот на лицето съдът е приел, че не може да се формира единствено въз основа на потвърждения на доставчиците и в тежест на органа по приходите е да установи, че лицето е получило стоките и съответно е реализирало оборот от продажбата им в размера, посочен в обжалвания акт. Решението е правилно. Въз основа на установената, в съотвествие със съдопроизводствените правила, фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Основните доводи в касационната жалба са свързани с неправилно позоваване от съда на липсата на реална доставка по процесните фактури, тъй като съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК е необходимо само установяване на факта за наличие на данни за укрити приходи или доходи. Този довод би бил основателен, ако фактическите основания за започване на ревизия по особения ред не са изведени от констатациите на органа по приходите, че е установено действително получаване на стоките и впоследствие тяхната продажба, поради което законосъобразно АС е обсъдил доказателствата установяващи реалното получаване на стоките и последващата им реализация, респективно размера на укрити приходи или доходи. Подробно съдът е обсъдил поотделно и съвкупност събраните по делото доказателства, както и заключението на приетите по делото без оспорване ССЕ и правилно е установил релевантните факти по делото, които се споделят от настоящият състав и не следва да бъдат повтаряни. За да са налице предпоставките на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, т. е достигнат в конкретния случай облагаем оборот към 31.03.2007 г. лицето е достигнало облагаем оборот в размер на 50 470.59 лева, следва да бъде установен факта на получаване на стоките, при продажба на които впоследствие е реализиран твърдяния оборот, поради което законосъобразно съдът е приел, че при липса на установена реалност на процесните доставки на стоки, не са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Действително съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното, но с оглед общият принцип за доказателствената тежест в процеса, отрицателния факт, а именно твърдяното от дружеството неполучаване на процесните стоки е следвало да бъде оборен от касатора, чрез установяване на положителния факт, а именно получаване на стоките. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба за невъзможност на органа по приходите да установи реалността на доставките, тъй като ревизираните лица имат интерес от представяне на такива доказателства. В случая при извършените насрещни проверки на доставчика е установено издаване на процесните фактури и тяхното осчетоводяване, но други доказателства за реално предаване на стоките не са представени. Действително в ЗДДС и ЗСч липсва изискване за подпис на получателя по фактурата, но както приема в практиката си органа по приходите, именно липсата на други доказателства, освен издадена фактура налага на извода за липса на реално предаване, респ. получаване на стоката. В случая, този реквизит, както е приел АС се явява от значение за доказване действителността на сделката и фактурирането, с оглед твърдението, че доставките са получавани на обект на търговеца и при липса на други съпровождащи доставката на стока документи. Единствено счетоводното отразяване при доставчиците на издадените фактури, дори и подписани от получателя, не е основание да се приеме, че същият действително е получил стока по тях, както и че впоследствие е продал същата и е реализирал оборот, съответно приход. В тази насока е неоснователен довода на касатора за неправилност на решението, поради установяване факта на реалното получаване на стоката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, тъй като е относим за други ревизионни производства. Установяването на укрити доходи, чрез реализирани продажби на получени но неосчетоводени стоки, включва доказване на начина на придобиване на стоката, за да се приеме, че същата е впоследствие продадена. В практиката на органа по приходите и съда получаване на стока, респективно услуга се установява, чрез доказателства за реалност на доставката както при малките търговски обекти, така и в останалите случаи на търговския оборот. Дори да се възприеме довода на касатора за липса на аналитично заведена счетоводна отчетност на сметка 304 "стоки" по обекти, видове стоки, количества, то само въз основа на тези констатации не може да се приеме, че е налице реално получена родово-определена стока и респективно реализирани и неотчетени приходи от нейната последваща реализация. Не следва да бъде споделен довода на касатора, че разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК визира установяване на косвени обстоятелства, от които могат да се направят предположения за наличие на доставки. Презумптивната сила на констатациите в РА е налице, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК са подкрепени от събраните в хода на ревизията доказателства, а не предположения. В тази насока правилно съдът е разпределил доказателствената тежест в процеса, а довода в тази насока в касационната жалба е неоснователен. Неоснователен е довода на касатора досежно неправилно, според него, приетия от съда механизъм на доставка на стоките, тъй като приетия от съда механизъм се установява от свидетелските показания на представляващия ЕТ. Досежно извършено плащане в брой по процесните фактури са представени оригинали на фискалните бонове, но от доставчика, а не от получателя, при който следва да се съхраняват. Факта, че доставчика е извършвал доставки на УДЗЛ, които са осчетоводени от последния не налага на извода, че неосчетоводените са реално извършени. Цитираната от касатора практика на ВАС е при различна фактическа обстановка, като следва да се посочи наличието на различна и по-нова практика на ВАС: Решение № 435/1.11.2013 г., по адм. д. № 8369/12 г., Решение № 3187/6.03.2013 г., по адм. д. № 6257/12 г. Решение № 9570/30.06.2014 г., постановено по адм. д. № 9509/13 г., Решение № 584/16.01.2014 г., по адм. д. № 2662/13 г., Решение № 15412/21.11.2013 г., постановено по адм. д. № 1061/13 г. и др. В този смисъл и по отношение на същия доставчик - "Ф.-59" ЕООД е Решение № 3187/6.03.2013 г., постановено по адм. д. № 6257/12 г. по описа на ВАС, осмо отд. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи АС е постановил правилно решение, което не страда от твърдяните в касационната жалба пороци, поради което следва да бъде оставено в сила в тази си част. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника по жалбата за присъждане на разноски, дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика", гр. В. Т., при ЦУ на НАП, следва да заплати сумата от 800 лева, уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,