Решение № 9483 от 05.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5389/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив срещу решение № 1433/09.04.2026 г., постановено по адм. д. № 1245/2023 г. по описа на Административен съд Хасково, с което е отменен и изменен ревизионен акт № Р-16002623000468-091-001/14.07.2023 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив. Първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в частта, с която са установени задължения за ДДС и лихви за забава за периода от м.12.2017 г. до м.02.2019 г., задължения за годишен и авансов данък за едноличен търговец по ЗДДФЛ за 2017 г., задължения за вноски за здравно осигуряване за 2017 г., за здравно осигуряване за 2018 г., за ДОО за 2017 г., за ДОО за 2018 г., за ДЗПО – УПФ за 2018 г. Първоинстанционният съд е изменил ревизионния акт в частта на допълнително установените задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за едноличен търговец за 2018 г., 2019 г. и 2021 г., установените задължения за ДОО за 2020 г., установените задължения за ДОО, ЗО, ДЗПО – УПФ за 2021 г., задължения за ДДС за периода м.март 2019 г. – м.12.2021 г., заедно с определените задължения към тях. В останалата част ревизионният акт е потвърден, в потвърдената част не е обжалван по съдебен ред и е влязъл в сила. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила – касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна – С. Д. С. изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. Първоинстанционният съд е установил, че по отношение на С. Д. С. е била извършена ревизия за установяване на задължения по годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на едноличен търговец, данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, ДОО – за самоосигуряващи се, здравно осигуряване - за самоосигуряващи се и универсален пенсионен фонд (УПФ) - за самоосигуряващи се, всички попадащи във времевия обхват от 01.01.2017 г. до 31.12.2021 г., както и за данък върху добавената стойност за периода от 01.12.2017 г. до 31.12.2021 г. Процесната ревизия е възложена със заповед за възлагане на ревизия № Р-16002623000468-020-001/02.02.2023 г. В хода на ревизионното производство са изискани документи и писмени обяснения от ревизираното лице, както и документи, сведения и обяснения от трети лица, включително от "Еконт Експрес" ООД. Събрани са данни от информационните масиви на НАП и други доказателства. Със съответен протокол към материалите по ревизионното производство са присъединени доказателства от електронното досие на ревизираното лице. На 03.04.2023 г. по електронен път на лицето са връчени уведомления по реда на чл. 17, ал. 1, т. 2 и по чл. 124, ал. 1 ДОПК. В уведомлението по чл. 124, ал. 1 ДОПК е посочено, че в хода на ревизията са установени обстоятелствата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – установени са данни за укрити приходи или доходи, поради което основата за облагане с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, с данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и с данък върху добавената стойност, както и осигурителният доход за определяне на задължения за ДОО, УПФ и здравноосигурителни вноски за самоосигуряващи се лица за ревизираните периоди ще бъде определена по реда на чл. 122 – 124а от ДОПК. За резултатите от ревизията е съставен ревизионен доклад № Р-16002623000468-092-001 от 17.05.2023 г. Производството е приключило с издаването на процесния РА № Р-16002623000468-091-001 от 14.07.2023 г. Въз основа на събраните данни и документи е прието за установено, че през периода 01.01.2017 г. – 31.12.2021 г. С. Д. С. е осъществявал търговска дейност - продажби на стоки (авточасти, аксесоари и други), чрез куриерското дружество "Еконт Експрес" ООД, както и свободни продажби. Констатирано е, че ревизираното лице е изпращало пратки със стоки чрез посоченото куриерско дружество на различни лица, като продажбите са осъществявани редовно и с цел реализиране на приходи (доходи). Изпратените стоки са заплащани от клиентите на куриерското дружество при доставките с наложен платеж или парични преводи, след което получените от куриерското дружество суми са изплащани на лицето. Едновременно с това е установено, че по личната си банкова сметка в Райфайзенбанк България" АД е получавал плащания от множество лица с основание "услуги", "превод", "захранване на сметка", "софтуер", "плащане на задължение - посочени различни марки автомобили". Получените от лицето парични средства са анализирани и обобщени по месеци, източници и суми. Направена е съпоставка между получените преводи по банков път и данните, предоставени от "Еконт Експрес" ООД за изпратени пратки и изплатени суми, като е установено, че няма дублиране на суми, получени по банковата сметка на лицето и такива, изплатени като пощенски парични преводи. Прието е, че С. Д. С. е осъществявал търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 1 от Търговския закон и е данъчно задължено за целите на ЗДДФЛ лице, а получените приходи от продажба подлежат на облагане като търговски сделки по реда на чл. 28, ал. 1 ЗДДФЛ. Прието е също, че С. Д. С. не е декларирал по надлежния ред всички приходи от извършени продажби на стоки, реализирани чрез "Еконт Експрес" ООД, за които са получени суми чрез наложен платеж и парични преводи, както и получени преводи по банковата сметка на лицето. Същите са определени от органите по приходите като укрити приходи или доходи. Установено е още, че към 31.07.2017 г. лицето е реализирало облагаем оборот в размер на 51 857, 00 лв. и са налице обстоятелства за регистрация по ЗДДС на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Съответно прието е и че С. Д. С. за ревизирания период дължи и осигурителни вноски за ДЗПО-УПФ, ДОО И ЗО. В производството пред първоинстанционния съд е допусната и изслушана и съдебно-счетоводна експертиза, като е указано на вещото лице да изготви експертизата в три варианта – при първия да вземе предвид всички документи, ползвани и от административния орган за преценка данъчните задължения на жалбоподателя, при втория - само оригиналите на счетоводни документи, представени от Еконт и документи за банкови плащания, ползвани от органа, а при третия – електронните изявления и документи, удостоверяващи плащания по банков път, ползвани от административния орган и оригиналите на документи, предоставени от Еконт експрес ООД. Първоинстанционният съд е приел, че са били налице предпоставките за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК предвид факти и обстоятелства за укрити доходи на ревизираното лице. Приел е, че безспорно се установява факта, че за периода от 01.01.2017 г. – 31.12.2021 г. С. Д. С. е осъществявал търговска дейност – продажби на стоки (авточасти, аксесоари и др.), реализирани чрез "Еконт Експрес" ООД, за които са получени суми с наложен платеж, както и са получени преводи по банковата сметка на лицето. За преценка на въпроса какви парични суми от така осъществените продажби е получил С. Д. С. от така осъществените продажби, първоинстанционният съд е приел, че от значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, изходящи от лицето, какъвто документ не е таблицата, представена от Еконт Експрес в хода на проверката, нито представените снимкови материали. Приел е, че справките получени в табличен вид от третото лице "Еконт експрес" ООД и приложения към тях снимков материал не съдържат оригинални данни, изходящи от лицата, вкл. от ревизираното лице. Таблиците, нямат характер на счетоводен документ и съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация, съставени са от трета неучастваща в спора страна, изцяло въз основа на документи, които на органа са представени във вид на снимков материал. Приел е, че тези данни не могат да се противопоставят на доказателствената сила на оригиналните документи удостоверяващи получени суми от изпращане на пратки от наложен платеж от лицето. Приел е, че не е налице хипотезата на чл. 184 ГПК – представяне на електронен документ, тъй като релевантните за спора документи – РКО и разписки за доставки на пощенски пратки не са електронни такива, за да бъде възможно и допустимо възпроизвеждането им на хартиен носител, като снимков материал представен като заверен препис. Приел е, че релевантните за спора документи, въз основа на които могат да се направят изводи за наличието на укрити приходи и извършени сделки в случая са оригиналите на разходните касови ордери и разписки за доставки на пощенски пратки представени от Еконт Експрес ООД, имащи характер на частни удостоверителни документи, банкови извлечения, както и представените от същото куриерско дружество, в хода на ревизионното производство, заверени преписи от разпечатки от електронни изявления, които са представени от същото в хода на съдебното производство и на електронен носител. Съответно изводите си за това какви приходи е получил С. Д. С. от така извършените продажби съдът е приел, че следва да основава именно въз основа на представените от третото задължено лице "Еконт Експрес" ООД оригинали на първични документи и електронни изявления и данните от банковата сметка на оспорващия. Съответно по тези съображения, вариант 1 и 2 от съдебно счетоводната експертиза не следва да бъдат възприемани и е съобразен вариант три на същата, в което вещото лице е взело предвид именно тези документи. От същите документи, които са приети без оспорване на ответната страна и от изготвеното заключение по допусната съдебно счетоводна експертиза е приел, че частично се опровергават фактическите констатации по ревизионния акт относно размера на укритите и недекларирани приходи посочени в ревизионния доклад, за които са установени задължения за данъци и осигурителни вноски. Решението в обжалваната му част е неправилно. Неправилни са изводите на първоинстанционния съд, че от значение за получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки са документи, представени от лицето, какъвто документ не е таблицата, представена от Еконт експрес ООД и представените снимкови материали. От Еконт експрес ООД са получени файлове в табличен вид,, съдържащи информация за изпратени пратки, получени суми от пощенски преводи и от наложен платеж, размер на сумите, име на лицето получател на сумите. От куриерското дружество са представени и подписани разписки и електронни изявления за изплатени суми на ревизираното лице. Действително от Еконт експрес ООД не са представени изисканите по реда на чл. 192 от ГПК платежни документи и техните електронни образи са изключени от доказателствата по делото по правилото на чл. 183, ал. 1, изречение последно от ГПК. Това обаче не означава, че получаването на посочените в тези документи суми от лицето не може да бъде установено посредством други доказателства, които в своята съвкупност да обосноват извод за получаване на сумите по извършените продажби. Допустими доказателствени средства са заверени от органите по приходите данни, получени на технически носител или по електронен път от други лица, създаващи или съхраняващи относима към облагането информация, включително експертиза. Приемането като доказателства в ревизионното производство на разпечатки на данни е предвидено в чл. 54, ал. 5 от ДОПК, като по аргумент от чл. 171, ал. 1, изречение първо от АПК, във връзка с параграф 2 от Допълнителните разпоредби на ДОПК, същите са допустими и в съдебното производство. Неправилни са изводите на първоинстанционния съд относно непредставянето на оригинали на документи. Както правилно се посочва в касационната жалба, съгласно чл. 183, ал. 2 от ГПК и трайната съдебна практика, обстоятелството относно непредставените оригинали на документи не лишава страната да се позовава на тях, а й предоставя възможността с всички допустими доказателства и доказателствени средства да установи фактите, на които основава изводите си, а именно, че процесните наложни платежи, съответно пощенски парични преводи и банкови преводи са получени именно от С. Д. С.. В тази връзка пред първоинстанционния съд е поискано допускането на комплексна съдебно счетоводна и компютърна експертиза, която след проверка в куриерското дружество е следвало да установи наличието на действителното изплащане на всички суми и осчетоводяване на услугите от Еконт експрес ООД, както и механизма на осъществяване на доставките. Първоинстанционният съд е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила като не е допуснал изслушването на поисканата комплексна експертиза. В хода на съдебното производство е приета съдебно техническа експертиза, от която се установява, че куриерското дружество Еконт експрес ООД ползва специализиран софтуер Контеса Мария. При съобразяване на това обстоятелство е било направеното искане за комплексна експертиза, съдържащо 12 искания, обективирано в представена по делото молба от процесуалния представител на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика Пловдив. Това нарушение на съдопроизводствените правила от страна на първоинстанционния съд е довело до неизясняване на фактите, които са от значение за правилното решаване на спора. При съобразяването на тези обстоятелства, решението на първоинстанционния съд в обжалваната му част следва да бъде отменено, делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд при съобразяване на указанията, дадени в мотивите на това съдебно решение. При новото разглеждане на делото, първоинстанционният съд следва да установи, включително и чрез назначаването на съдебна експертиза обстоятелството на механизма на извършване и отчитане на продажбите при ползване на куриерската услуга и обективира ли същият действително осъществени стопански операции, налице ли са данни в софтуера на куриерското дружество за името на изпращача, вида на стоките, количество, цена, име на получател, съответстват ли данните в софтуера на данните в таблиците, предоставени от Еконт експрес ООД в представените по делото CD. Следва да даде отговор на въпроса дали куриерското дружество използва специализиран софтуер, който при подлежаща на изплащане сума автоматично генерира създаването на РКО или ППП, какъв е принципа на действие на софтуера и обвързан ли е със счетоводството на Еконт експрес ООД. Следва да даде отговор включително на въпроса по какъв начин се генерират разписките за изплатени суми – РКО, респективно електронни изявления по наложените платежи и разписките за доставяне чрез пощенски записи в софтуера на куриерското дружество. Следва да даде включително отговор на въпроса по какъв начин са отразени куриерските услуги с изпращач С. Д. С. в счетоводството на куриерското дружество, водено ли е редовно счетоводството на това дружество за ревизираните периоди. Отговорите на тези въпроси следва да бъдат съобразени с това, че системите за управление на търговската дейност представляват водени в електронна форма търговски книги,, които в случай, че са редовни по смисъла на чл. 55, ал. 2 от Търговския закон са доказателство за отразените в тях обстоятелства дори и при липса на първичните документи въз основа, на които са извършени – ако действителното им съставяне е безспорно. При новото разглеждане на делото, първоинстанционният съд следва да се произнесе и по въпроса за разноските за водене на делото пред Върховния административен съд, в съответствие с правилото на чл. 226, ал. 3 от АПК. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ от АПК вр. чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение