Решение № 9949 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11142/2011 г.

Решение № 9949 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11142/2011 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е във фазата на втора касация. Образувано е по две касационни жалби на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП против решение № 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав, постановено по адм. д. № 2926 по описа за 2009 г., против решение № 1864/18.07.2011 г. на същия съд, по цитираното дело и по касационна жалба на "Екофрут" ООД, притежаващо ЕИК 813201032 със седалище и адрес на управление област Варна, с. Игнатиево против решение № 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав, постановено по адм. д. № 2926 по описа за 2009 г. С влязло в сила решение № 13043/04.11.2009 г. тричленен състав на ВАС, Първо отделение, по адм. д. № 8124/09 г. е отменил решение № 575/07.04.2009 г., постановено по адм. д. № 2383/07 г. по описа на Административен съд - гр. Варна в частите, в които е отхвърлена жалбата на "Екофрут" ООД против РА № 0300669/31.05.2007 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 503/15.11.2007 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Варна за определени данъчни задължения по ЗКПО (отм.) за 2001 г. - данък за общините в размер на 39 929 лева главница и 26 731,19 лева лихва и данък върху печалбата в размер на 53 904,15 лева главница и 36 087,11 лева лихва: за 2002 г. - данък за общините в размер на 19 624,60 лв. главница и 10 451 лв. лихва, данък върху печалбата в размер на 26 4393,21 лв. главница и 14 109,29 лв. лихва; за 2003 г. - корпоративен данък в размер на 144 950,58 лв. главница и 58 581,70 лв. лихва, както и в частта по ЗДДС (отм.) за данъчни периоди през 2001 г., 2002 г., 2003 г. и 2006 г. ДДС общо в размер на 156 059,01 лв. главница и 85 456,61 лв. лихви. Съдът е върнал делото в тази му част на Административен съд Варна за ново разглеждане от друг състав при спазване на указанията, дадени в отменителното решение. Указано е вещото лице по ССчЕ да доработи заключението си или да му се постави допълнителна задача, дружеството да представи съответните доказателства по делото, а така също съдът да прецени дали в представените 22 бр. папки се съдържат относими доказателства по облагането с ДДС за посочените периоди. При новото разглеждане Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав по адм. д. № 2926/09 г. е постановил решение № 1392/09.06.2011 г., с което е отменил РА за част от задълженията и е присъдил в полза на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 12 596,46 лева. Директорът на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП обжалва решение № 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав, постановено по адм. д. № 2926 по описа за 2009 г. в частта, отменяща РА № 0300669/31.05.2007 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 503/15.11.07 г. на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП в частите с които на "Екофрут" ООД са определени данъчни задължения по ЗКПО за отчетната 2001 г. - данък за общините в размер на 39 929 лева главница, 26 731,19 лева лихва; данък върху печалбата в размер на 53 904,15 лева главница и 36 087,11 лева лихва; за отчетната 2002 г. данък за общините в размер на 19 624,60 лева главница и 10 451,33 лева лихва; данък върху печалбата в размер на 26 493,21 лева главница и 14 109,29 лева лихва; за отчетната 2003 г. корпоративен данък в размер на 144 950 лева и лихва в размер на 58 581,70 лева; по ЗДДС (отм.) за данъчни периоди от 01.01.2001 г. до 31.09.2001 г., 31.03.2002 г., 01.02.03 г. - 31.12.2003 г. и 01.05.06 г. - 28.11.06 г. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 2, т. 3 АПК - недопустимост и неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Задълженото лице не е представило изисканите документи, въпреки извършените действия по чл. 32 ДОПК, поради което данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 1 ДОПК. Приходният орган използвал облагането по аналог, поради ненамиране жалбоподателя на декларирания адрес за кореспонденция. Всички актове са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Неспазвайки изискванията на чл. 28, ал. 4 ДОПК, дружеството е поставило органите в обективна невъзможност да установят действителното положение. Доказателства не са представени и при административното обжалване. Съгласно § 4а, ал. 5 ДР на ЗСч (действал към отчетната 2001 г.) вярно и честно представяне по смисъла на чл. 5, т. 5 от закона, е обективното и непреднамерено представяне на сделки и събития в счетоводните отчети. Съдът въпреки обсъждането на заключението, не е споменал и не е анализирал констатациите на вещите лица за част от доставчиците, неразполагащи със счетоводни документи. "Електроразпределение" ЕАД и "БТК" АД не са оказали съдействие на експертите, фактически не е извършвана проверка в техните счетоводства. Не е ясно за част от доставчиците какви регистри са проверявани, особено след като част от писмените доказателства са нечетливи. Касаторът се аргументира с довода, че заключението на вещото лице няма удостоверително действие. То трябва да е направено въз основа проверка на други документи. Върху някои от представените СД и ДПр. обаче липсва отбелязване, индивидуализиращо техния издател. Не е изяснено за кое дружеството се отнасят справката за разчетите по фирми за сезон 2009 г. и ведомостта за заплати. В частта с която РА е отменен за д. п. 01.05.2006 г. - 28.11.06 г. решението е недопустимо, с оглед липса на установени задължения относно тези периоди. Според директора на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП решение № 1864/18.07.2011 г. по адм. д. № 2926/09 г. е неправилно, защото липсва явна фактическа грешка - за данъчни периоди м. 10, м. 11 и м. 12.2001 г., м. 01 и м. 02.2002 г. РА е бил прогласен за нищожен с влязло в сила съдебно решение. Касаторът твърди, че не са налице основанията по чл. 175, ал. 2 АПК. Директорът на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП обжалва двете решения в посочените им части. "Екофрут" ООД обжалва решение № 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав, постановено по адм. д. № 2926 по описа за 2009 г. в частта за разноските. Твърди, че няма вина за представянето на доказателства за пръв път в съдебното производство и не са налице предпоставките на чл. 161, ал. 3 ДОПК. Моли за отмяна на решението в тази негова част. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата, подадена от "Екофрут" ООД и за основателност на касационните жалби, подадени от Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, допустимостта, правилността на решенията на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 АПК прие за установено следното: Касационната жалба с вх. № 14776/29.06.11 г. и касационната жалба с вх. № 16927/01.08.2011 г., двете на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП са подадени от надлежна страна, в срока по чл. 211 АПК и по същество са основателни. Жалбата с вх. № 14139/22.06.2011 г. на "Екофрут" ООД е допустима, но неоснователна. За да постанови двете решения съдът е установил следното от фактическа и правна страна. С оспорения РА на "Екофрут" ООД са определени данъчни задължения по ЗКПО (отм.) за отчетните 2001 г., 2002 г., 2003 г., представляващи корпоративен данък и съответните лихви, и за данъчни периоди от 01.01.2001 г. до 31.03.02 г., 01.02.03 г. - 31.12.03 г. и 01.05. - 28.11.2006 г. задължения по ЗДДС (отм.) - главница и лихви. Съдът се е мотивирал, че не са допуснати съществени нарушения на административни правила при извършване на ревизията. Приходните органи са посещавали адреса за кореспонденция на дружеството, но вследствие ненамиране там на упълномощено лице за контакти, ЗВР и ИПДПОЗЛ са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Вследствие на констатираните факти ревизиращият екип е приел за налични предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4, т. 5 и т. 6 ДОПК, предприемайки действия за облагане на ревизираното лице по особения ред на чл. 122 ДОПК. Не е признат данъчен кредит, като данъчната основа по ЗДДС (отм.) е определена въз основа на данните, отразени в СД, дневника за покупки. Задълженията по ЗКПО (отм.) са установени на база данните от ГДД, подадена от ревизираното лице. Констатирано е, че за 2001 г. дружеството не е представило първични счетоводни документи и хронологични ведомости за осчетоводени разходи. Реализирало е приходи в размер на 399 290 лева. Аналогично е прието от съда и за 2002 г. За 2003 г. с ГДД са декларирани общо приходи по ОПР 616 811 лева. На основание чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) е увеличен ФР с отчетените разходи в размер на 725 013 лв. и е установен положителен резултат. Дължимия корпоративен данък е 144 950,58 лева. При съдебното обжалване са представени 22 броя папки, съдържащи счетоводни документи за чиито анализ делото е било върнато от предишния състав на ВАС, Първо отделение. При новото разглеждане съдът е изслушал заключение по ССчЕ в тричленен състав на експертите и е кредитирал заключението, като неоспорено и компетентно изготвено. Вещите лица проверили намиращите се по делото счетоводни документи, според експертизата има съответствие на декларираните ФР с данните от счетоводните регистри за съответните периоди, описани в таблица. Вещите лица считат относно проверяваните периоди, че не съществуват основания за преобразуване на ФР за съответните години с посочените суми. Прието е също така наличието на документална обоснованост, респективно дължимост на данък единствено за 2003 г. в размер на 3 128,56 лв., както е деклариран в ГДД. Отделните доставки са подробно описани в констативната част на заключението. Правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 64, ал. 1, т. 6 ЗДДС (отм.). Вещите лица са констатирали във връзка с преките доставки начисляване на данъка по смисъла на чл. 55 от закона. Според съда жалбоподателят не е оборил констатациите от РА. Актът е отменен за определените в решението данъчни задължения по видовете данъци и периоди, съгласно заключението. С решение № 1864/18.07.2011 г. в производство по чл. 175 АПК е допусната поправка на очевидна фактическа грешка в диспозитива на решение № 139/09.06.2011 г. по адм. д. № 2926/09 г. на Варненския адм. съд, като вместо ОТМЕНЯ РА за данъчни периоди от 01.01.2001 г. до 31.09.2001 г., 31.03.02 г., 01.02.03 г. - 31.12.03 г. и от 01.05.06 г. - 28.11.06 г., да се чете: ОТМЕНЯ РА по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2001 г. до 31.03.2002 г., 01.02.03 г. - 31.12.03 г. и от 01.05 - 28.11.2006 г. Съдът се е мотивирал с допускането на техническа грешка в диспозитива, където е вписан текста 31.09.2001 г., който следва да бъде заличен. Решение № 1392/09.06.2011 г., с което е отменил РА за част от задълженията и е присъдил в полза на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 12 596,46 лева е валидно, допустимо, но неправилно. Касаторът твърди, че недопустимостта на първото решение произтича от липсата на установени с РА задължения за д. п. 01.05. - 28.11.06 г. В отменителното решение на ВАС, Първо отделение обаче не е констатирана такава недопустимост, поради което първоинстанционното решение не е обезсилено, а е върнато в отменените части за ново разглеждане. При новото разглеждане съдът е постановил неправилно решение, тъй като е кредитирал заключението по тричленната експертиза в нарушение на чл. 202 ГПК, и решение 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, IX състав, постановено по адм. д. № 2926 по описа за 2009 г. е в противоречие с чл. 64, ал. 1, т. 6 ЗДДС (отм.), § 4а ДР на ЗСч (отм.) и е необосновано. Провеждане на ревизионното производство по особения ред на чл. 122 ДОПК е вследствие установените основания по т. 4, 5 и 6 от цитираната разпоредба. Облагането по аналог се дължи на обстоятелството, че дружеството - жалбоподател не е открито на декларирания данъчен адрес. Всички актове и искания са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Безспорно е неизпълнение от страна на дружеството на задължението му по чл. 28, ал. 4 ДОПК. Вярното и точно отразяване на стопанската операция предполага в случая констатирането на данни за нейното действително реализиране. В заключението на вещите лица Г. Дочева, М. Мачева и К. Колева е отбелязано, че експертите са проверили счетоводната документация на "Екофрут" ООД, счетоводствата на преките доставчици, подробно описани в изложението. В заключението обаче е уточнено, че някои от търговците вече не съществуват, а други не съхраняват счетоводна документация от 2001, 2002 и 2003 години. В този смисъл е правилно оплакването на директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, че не е доказана констатацията за наличие на документална обоснованост на счетоводните операции, въз основа на които са формирани сумите за отделните години, описани в заключението. Вещите лица са посочили в заключението си относно частта на РА, с която е отказано правото на данъчен кредит, че не са изследвали обезпечеността на доставчиците, а само наличието на фактури, дебитни и кредитни известия за посочените периоди. Констатациите на вещите лица във връзка с преките доставчици са описани в Приложение № 1. За останалите доставчици е посочено в заключението, че не съхраняват счетоводни документи и регистри; някои от доставчиците, като "Агрополихим" АД не са оказали съдействие на експертизата; "Електроразпределение" ЕАД, "БТК" АД са единствените доставчици на този вид услуги. В съдебно заседание в. л. Мачева е пояснило, че проверката е свързана с изследване на дневниците за продажби за отделните периоди; за част от доставчиците счетоводната документация се съхранява само в компютрите; "Е. О. Н" и "БТК" АД са имали регионални структури и понастоящем данните не се съхраняват на хартиен носител. При обсъждане на заключението по тричленната експертиза съдът е трябвало да съобрази дадените отговори, съответно липсата на необходимите документи, които да подкрепят изводите, доведи до частичната отмяна на РА. Основателно е оплакването на представителя на Д "ОУИ" - гр. Варна, че заключението не притежава удостоверителни функции, съдът не е длъжен да го възприеме, а да го обсъди в съвкупност с останалите доказателства, което по делото не е направено. На л. 4 от решение № 13043/04.11.2009 г. по адм. д. № 8124/09 г. тричленният състав на ВАС, Първо отделение е указал изрично да се изясни спора от фактическа страна, тъй като съдът е такъв по съществото на спора, да установи с всички допустими по ДОПК доказателствени средства дължимостта или не на данъчните задължения, включително като се укаже на жалбоподателя да представи доказателства. Част от доказателствата, представени от вещите лица представляват СД и дневници за продажби за които не е изяснено кой е техния издател. Справката за разчетите и ведомостта за заплати не е ясно дори и към кой търговец се отнасят. Решение № 1392/09.06.2011 г. на Административен съд - гр. Варна е правилно в частта за разноските предвид резултата по делото и с оглед новопредставените от дружеството документи по време на съдебното обжалване. Решение № 1864/18.07.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, Първо отделение, девети състав е неправилно и трябва да бъде отменено. В писменото становище на ст. юрисконсулт В. Иванова е направено възражението, че с влязло в сила решение № 575/07.04.2009 г. на АдмС - гр. Варна в тази част съдът е прогласил нищожността на РА относно установените задължения по ЗДДС (отм.) за д. п. м. 10, м. 11, м. 12. 2001 г.; м. 01 и м. 02.2002 г. В потвърждение на този факт е отменителното решение на ВАС, Първо отделение. Настоящият касационен състав на ВАС, Осмо отделение счита, че не е налице очевидна фактическа грешка в решението на административния съд, в смисъла, посочен в молба с № 14144/22.06.2011 г., поради което трябва да бъде отменено и се отхвърли молбата на "Екофрут" ООД по чл. 175, ал. 1 АПК. В полза на Д "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП съдът не присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като страната не е защитавана и представлявана, а в първоинстанционното производство такова възнаграждение и не е поискано. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение