Решение № 1185 от 3.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12705/2014 г.

Решение № 1185 от 3.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12705/2014 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Маркони" ООД, к. к. Пампорово, х-л "Маркони", местност "Малина" с ЕИК 120015046, подадена чрез адв. Анастас Анастасов, против решение № 1670 от 16.07.2014 г., постановено по адм. д. № 2051/2013 г. по описа на Административен съд - Пловдив. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № 211206064/1.04.2013 г., издаден от Лилия Браниславова Еленкова - гл. инспектор по приходите при ТД Пловдив на НАП, потвърден с решение № 599 от 17.06.2013 г. на директора на Дирекция "ОУИ" Пловдив, понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика, " /Д "ОДОП"/ при ЦУ на НАП, с който на "Маркони" ООД допълнително е начислен ДДС в размер на 29036,23 лева и лихви в размер на 8088,76 лева, както и определена основа по чл. 122 от ДОПК по ЗКПО. Касаторът твърди, че решението на АДмС - Пловдив е неправилно, постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в подкрепа на заявените касационни основания. Моли да бъде отменено първоинстанционното решение и вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отменен процесния РА, като бъдат присъдени направените от дружеството разноски. Ответникът - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив, редовно призован, не се явява и не се представлява. Главен юрк. Попова е депозирал писмени бележки, в която моли да бъде отхвърлена касационната жалба и да бъде оставено в сила първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и предявените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от страна по делото и е процесуално допустима. Разгледана по същество КЖ е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на "Маркони" ООД против ревизионен акт /РА/ № 211206064/1.04.2013 г., издаден от Лилия Браниславова Еленкова - гл. инспектор по приходите при ТД Пловдив на НАП, потвърден с решение № 599 от 17.06.2013 г. на директора на Дирекция "ОУИ" Пловдив, /понастоящем Дирекция "ОДОП"/ при ЦУ на НАП, с който на дружеството допълнително е начислен ДДС в размер на 29036,23 лева и лихви в размер на 8088,76 лева, както и е определената основа по чл. 122 от ДОПК по ЗКПО. Ревизията за корпоративен данък е за периода 1.01.2009 г. - 31.12.2011 г., а за ДДС - от 1.01.2009 г. до 31.01.2012 г., като същата е извършена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Приходните органи са приели, че за тези периоди са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи или доходи, и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Съдът е приел за законосъобразни и обосновани изводите на приходните органи за наличия на основания за облагане по аналог. Установил е от фактическа страна следното: Основната дейност на дружеството през ревизирания период е хотелиерство и ресторантьорство, упражнявана в семеен хотел и ресторант "Маркони", находящ се в к. к. "Пампорово". За част от ревизирания период към хотела са функционирали ски-гардероб и магазин за облекло. При анализ на представените от дружеството счетоводни документи ревизиращите органи са констатирали, че общите разходи не са разпределени между хотела, ресторанта и магазина, а всички са били отнесени към дейността на ресторанта. Така срещу приходите от хотела в размер на 3729,01 лв. не са отнесени никакви разходи. Направен е извод за нарушаване на принципа на съпоставимост между приходите и разходите. По същия начин са били отчетени и разходите през 2010 г. и 2011 г. Според административния орган воденото счетоводство не дава възможност да се определят количествата на заведените, изписаните/продадените и налични стоки в предприятието за целия ревизиран период. В счетоводна сметка 703 "Приходи от продажби", по която се отчитат всички приходи също липсват количествени измерители на продадените стоки. Прието е, че воденото счетоводство не осигурява възможност за установяване на основата за данъчно облагане. В тази част съдът е счел жалбата за неоснователна. Приел е, че в случая липсва аналитично заведена счетоводна отчетност на сметка 304 "Стоки" с данни за заприходяването и изписването на стоките по видове, с данни за шифър на номенклатурата, в натурално, ценово и стойностно изражение, не дава възможност да се осъществи контрол върху движението на стоковия поток, което води до извод за наличие на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Съдът не е кредитирал в тази връзка констатираното от вещото лице, тъй като по време на ревизията установените обстоятелства и начин на осчетоводяване са различни, както и защото по делото от страна на жалбоподателя не са депозирани доказателства за извършеното в този ред осчетоводяване. С Протокол от извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства № 1216520/6.07.2012 г., са присъединени доказателства, върху които е бил извършен анализ на получени с протокол № 0011580/24.02.2012 г. данни в електронен вид от софтуерен продукт "Мистрал" за регистриране и отчитане на продажби в търговски обект - ресторант "Маркони", стопанисван от дружеството. Към протокола е присъединен и приложен диск. С протокол № 1206740/3.05.2012 г., в присъствието на представляващ дружеството - Д. Петрова, е било документирано извършеното разпечатване на два броя дискове с архив на база данни "Мистрал" и архив на работна директория на програмния продукт "Мистрал" за регистриране и отчитане на продажбите в обекта на "Маркони" ООД. Към изготвените протоколи са приложени периодични отчети от фискалното устройство в обекта и диск - електронен носител на следните файлове - 984.rar и MISTRAL. rar, оформени с прилежащи контролни числа MD5 и SHA256, подробно описани в Приложение 1 към протокола. При анализ на данните е установено несъответствие между размера на приходите, отчетени чрез фискалния принтер на обекта и декларирани от "Маркони" ООД и тези от базата данни, свалени от компютър COMPAQ с инсталиран софтуерен продукт "Мистрал" за отчитане на продажбите. Например, за месец 12.2011 г. е деклариран оборот от ресторанта в размер на 1973,19 лв., а установеният от свалената база данни от компютър COMPAQ е 9550,55 лева. В същото време съгласно направените счетоводни записвания по сметка 493 "Разчети със собственици" са установени постъпили парични средства в касата на дружеството през 2009 г. - 47000,00 лв. и през 2010 г. - 49060,24 лв. или общо в размер на 96060,24 лева. Внесените в касата суми са описани по дати по сметка 501/1, подробно посочени в РД. Твърденията на съдружниците М. Бизев и Д. Петрова, че са получили средства в размер на 65460,24 лв. от заеми от трети лица, не са били доказани в хода на ревизионното производство, а представените доказателства в тази връзка не са кредитирани. Формулиран е извод, че постъпилите суми в касата на дружеството в размер на 65460,24 лв., отразени като задължения към собствениците по см. 493, са в резултат "на неотчетени приходи от неотчетени продажби от дейността на фирмата". Констатирано е, че през ревизирания период извършените плащания в брой надвишават получените парични постъпления и според органите по приходите "във фирмата би възникнало отрицателно салдо по с-ка 501 "Каса в лева", но фактически тези плащания са извършени и същите са с парични средства, постъпили в касата на фирмата, в резултат на неотчетени приходи от дейността на предприятието за съответните периоди. Според ревизиращите недостигът на парични средства в касата само счетоводно е отразен като постъпления от съдружниците, "но реално при ревизията се доказва, че са от друг източник, а именно - от неотчетени приходи". Възраженията на дружеството във връзка с тези констатации са приети от съда за неоснователни. Съдът е приел за законосъобразен РА и относно констатациите на приходните органи за установени недекларираните приходи по фактури от доставчици на "Маркони" ООД, включени в дневниците им за продажби на доставчиците, но неотразени в дневниците за покупки и по дебита на сметка 304 "Стоки" в счетоводството на дружеството. Ревизиращите органи и съдът са счели, че стоките са получени от "Маркони" ООД, с изключение на част от фактурите, издадени от "Метро Кеш енд Кери България" ЕООД, /за които е прието, че са "за лична употреба"/. Според съда в случая се касае за регулярни доставки на неголеми количества стоки от постоянни доставчици, част от които действащи чрез изградени дистрибуторски мрежи. С оглед броя на доставчиците и разнообразния характер на фактурираните стоки - шоколадови изделия, месни и млечни продукти, безалкохолни напитки и др., с които РЛ търгува, съда е направил извод, че не може да се приеме, че същите са издадени въз основа на фиктивни документи и нереални доставки към жалбоподателя. Въз основа на посочените обстоятелства във връзка с приложението на ЗКПО, е определена данъчна загуба за 2009 г. в размер на 21718,01 лв. и за 2010 г. в размер на 4001,41 лева. За 2011 г. са установени общо приходи от 83909,53 лв. и разходи на стойност от 52776,95 лева. По този начин размерът на увеличения финансов резултат е 0 лева, а на намаления финансов резултат - 31132,58 лева. На основание чл. 70, ал. 1 от ЗКПО, във връзка с чл. 70, ал. 2 от ЗКПО е пренесена данъчна загуба в размер на 31132,58 лв., в резултат на което е определена данъчна основа за облагане по чл. 122, ал. 2 от ДОПК в размер на 0 лв. При определяне на разходите административният орган е взел предвид протоколно решение № 307/03.01.2008 г. на общото събрание на "Маркони" ООД за определяне на надценка от 200 % и срещу определените в доклада приходи от продажби по години в ресторанта е изчислена балансова стойност на продадените стоки. Съгласно определената методика за определяне на разходите, са определени общо разходи за 2009 г. в размер на 80371,25 лв., за 2010 г. в размер на 76015,49 лв. и 2011 г. в размер на 52776,95 лева. Информацията е обобщена по месеци за периода от м. 1.01.2011 г. до 31.12.2011 г., представена е в табличен вид на л. 154 по делото. От същата е видно, че оборотите регистрирани от ФУ възлизат общо на 13927,38 лева. Сумата на поръчките установени от база данни е в размер на 70665,40 лв., като разликата от 56738,02 лв., /70665,40 лв. - 13927,38 лв./ е приета за общ размер на неотчетените от дружеството приходи, в т. ч. за данъчна основа по ЗДДС е определена сумата от 47911,62 лева. Направен е извод, че за цялата 2011 г. дружеството не е отчело приходи от продажби в размер на 56738,02 лв., които представляват 80,291% от общия реализиран за периода оборот от извършени продажби в обекта или средноаритметично за годината действителния оборот в ресторант "Маркони" надвишава този, който е деклариран и регистриран на ФУ с ИН DT 135547 - 5,07 пъти. Установена е липса на част от информацията от иззетата база данни на програмния продукт "Мистрал", което затруднява определянето на действителния приход от продажби в ресторанта "Маркони" ООД за 2009 г. и 2010 г. С оглед на това, данъчната основа на недекларираните извършени доставки в обект ресторант "Маркони" ООД за 2009 г. и 2010 г. е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, чрез екстраполиране на стойностите, като декларираните обороти от фискалното устройство в ресторанта бъдат умножени с коефициент, който е равен на оборота от действителните продажби в брой в ресторант "Маркони" през 2011 г., разделен на този, който е деклариран и регистриран на ФУ с ИН DT135547, а именно - 5,07. Съдът е възприел за правилен подхода на ревизиращите органи досежно определяне на размера на данъчната основа за облагане. Приел е, че програмата "Мистрал" отразява действителния оборот на дружеството от дейността му, като в подкрепа на този си извод се е позовал и на обясненията дадени от представляващия дружеството Д. Петрова. Във връзка с доводите на лицето относно манипулиране на файловете от програма "Мистрал", събрани в хода на проверките на дружеството, съдът е изложил съображения за тяхната неоснователност. От изслушаното заключение по СТЕ и представените по делото протоколи е установено, че към момента на проверката и изземването на въпросната информация - 24.02.2012 г. в присъствието на представител на дружеството, записаните контролни числа и индивидуалните данни на всеки от файловете, сочещи последно извършени корекции на 24.02.2012 г. съвпадат. Поради това съдът се е мотивирал, че не са извършвани други корекции на записаната информация от страна на приходната администрация, както твърди жалбоподателят. Решението е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Касаторът счита за неправилни изводите на съда за законосъобразност на действията и актовете на приходните органи при определяне на основата за облагане с данъци. Настоящият касационен състав на ВАС, Осмо отделение приема, че първоинстанционният съд обосновано въз основа на доказателствата по делото е счел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК и е предприето извършването на ревизия по особения ред, регламентиран в чл. 122 - чл. 124 от ДОПК. Неоснователни в тази връзка са възраженията на касатора досежно съдебните мотиви относно попълването на недостига на парични средства със средства на съдружниците на РЛ чрез предоставени заеми от физически лица. Депозираните по делото записи на заповед не установят по никакъв начин сключването на договор за заем с лицата, в полза на които са издадени, доколкото записът на заповед е абстрактна сделка и в нея не се отбелязва основанието за дължимост на сумите. От друга страна по своя характер заемът на парична сума е реална сделка - чл. 240, ал. 1 от ЗЗД, което означава, че за да породи действие, парите следва да са предадени. Доказателства в тази насока не са събрани. Допълнителен аргумент в подкрепа на извода, че дружеството има неосчетоводени и недекларирани приходи са и констатациите на ревизиращите относно неосчетоводените фактури, издадени от доставчици на "Маркони" ООД, подробно изброени на стр. 18-20 от РД. Следва да се отбележи, че съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, при наличие на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК, както е в процесния случай, фактическите констатации в РА се считат верни до установяване на противното. В доказателствена тежест на РЛ е да обори констатациите, за което не са представени доказателства, а само са релевирани твърдения. Съдът обосновано е приел, че не са опровергани констатациите на ревизиращите органи в тази част на ревизионния акт, поради което законосъобразно е начислен допълнителният ДДС. Изводът за получаване на стоките от ревизираното лице е формулиран въз основа на констатираното отразяване на фактурите в дневниците за продажби и в съответните СД на всеки един от доставчиците, наличието на писмени обяснения на лицата, представляващи съответните доставчици, за реалното осъществяване на доставките, доказателства за начина на плащане и за транспортиране на стоките. С включването на фактурите в дневниците за продажби и справките - декларации на съответните търговци, е декларирано задължение за ДДС, както и съответния приход от продажбите, поради което обясненията на търговците, потвърждаващи данните по тези документи, следва да бъдат преценявани като съдържащи неизгодни за тях обстоятелства. Неоснователни са възраженията на касатора и във връзка с установеното несъответствие между размера на приходите, отчетени чрез фискалния принтер на обекта и декларирани от "Маркони" ООД и тези от базата данни, свалени от компютър COMPAQ с инсталиран софтуерен продукт "Мистрал" за отчитане на продажбите. Дружеството не е доказало, че част от поръчките са насочени за хранене на персонала. В счетоводството на дружеството няма осчетоводяване на разходи за безплатна храна на персонала. Такава задача не е поставена и на вещото лице по назначената ССчЕ. Несъстоятелни са и твърденията на РЛ, че част от поръчките са били за работници по обекти, които са плащали по-късно, тъй като в счетоводството на дружеството няма осчетоводени приходи, които да не са платени. Не без значение е и факта, че Д. Петрова, лице представляващо РЛ, в снетите при ревизията обяснения е посочила, че до инсталирането на програмния продукт "Мистрал" се е стигнало след притеснение от нейна страна като собственик за извършване на злоупотреби от страна на недобросъвестни служители. Контролът касае отчитане на обороти при продажбите от служителите, поради което обоснован е изводът на ревизиращите, че сумата на поръчките в иззетата база данни на програмния продукт "Мистрал" отразява точно реализирания оборот, който е следвало да бъде отразен на ФУ. С оглед на изложените съображения липсват касационни основания за отмяна на решението и същото следва да бъде оставено в сила. Разноски: Предвид на резултата по спора не се дължат разноски на касатора. Такива не се дължат и в полза на ответника по касация, претендиращ заплащане на юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, тъй като възнаграждение в максималния му допустим размер е присъдено от първоинстанционния съд. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, пр. 1-во от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,