Решение № 11894 от 8.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15337/2013 г.

Решение № 11894 от 8.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15337/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София и на Красимир Детелинов Фунтаров, представен от адв. Димитър Балкански, срещу решение № 5834/18.09.2013 г. на Административен съд София-град по адм. д. № 9575/2012 г., с което е изменен ревизионен акт № 231104276/03.02.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП - София в частта относно установените в тежест на Фунтаров допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 ЗДДФЛ, като размерът на данъка е намален съответно за данъчен период 2005 г. от 7 981.74 лева на 7 911.90 лева; за 2006 г. от 9 944.63 лева на 9 861.80 лева и за 2008 г. от 3 192.27 лева на 3 157.70 лева и съразмерно са намалени лихвите за забава; РА е отменен в останалата част относно определените задължения за подоходен данък за 2007 г. и 2009 г. и за вноски към осигурителни фондове за 2007, 2008 и 2009 г. Касаторите оспорват съответно отменителната и отхвърлителната части на решението /вторият касатор частта на оставащите след изменението на РА публични задължения/. Първият касационен жалбоподател заявява общо трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 от АПК, като конкретни са оплакванията му относно предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122-124 от ДОПК за данъчни периоди 2007 и 2009 г. и начина на определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК в хипотезата на недостиг на парични средства чрез включване в разходите на ревизираното лице на средствата за издръжка по данни на НСИ - обосновава прилагането на данните за общ разход на домакинството по групи, а не на паричния разход. Втория касатор отправя упреци към дейността на съда по преценка на доказателствата, обосноваността на фактическите му изводи и прилагането на материалния закон при правните изводи за съществуването на спорните публични задължения. Всеки от касаторите иска отмяна на обжалваната от него част на решението и отхвърляне на оспорването, респ. отмяна за съответната част на РА. Като ответник по касация всеки отрича основателността на насрещната касационна жалба. И двамата касатори претендират деловодни разноски. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата на Фунтаров и за частична основателност на тази на органа по приходите - само относно намаляването на размерите на публичните задължения. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Административен съд София-град ревизионен акт са установени в тежест на Красимир Фунтаров допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. - в размер 7 981.74 лева със закъснителна лихва 5 742.27 лева и за 2006 г. в размер на 9 944.63 лева и лихва за забава 5 839.20 лева и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер 905.59 лв. със закъснителна лихва в размер от 398.79 лв. за 2008 г. в размер от 3 192.27 лв. с лихва за забава в размер 926.53 лв. и за 2009 г. в размер 122.26 лева с лихва за забава 22.29 лева; определени са вноски за ДОО по КСО за 2008 г. за 2009 г. в общ размер от 325.20 лв. с лихви за забава в размер от 134.16 лв.; вноски за ДЗПО-УПФ за 2007 г., 2008 и 2009 г. общо в размер 114 лв. със закъснителни лихви 53.34 лв.; допълнително са определени вноски за ЗО по ЗЗО за 2008 г. и 2009 г. в размер 168 лв. с лихви 35.17 лева. Данъчната основа за облагане с данък върху доходите е определена по реда на чл. 122-124 от ДОПК с обосноваване на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК заради констатиран недостиг на парични средства в ревизираните данъчни периоди при използване на метода на баланс на паричния поток. За 2005 г. размерът на дохода с недоказан произход е 35 507.28 лева; за 2006 г. - 44 085.05 лева. За 2007 г. салдото на паричните средства в края на периода е положително и възлиза на 48 477.29 лева, като недостиг е установен към м. 11.2007 г. в размер 9 055.93 лева и към този недостиг, квалифициран като данъчна основа, е отнесена ставката по чл. 48 от ЗДДФЛ. При положително начално салдо за 2008 г. /крайното от 2007 г./ недостигът е изчислен на 31 922.71 лева. За данъчната 2009 г. недостигът е в първите четири месеца с общ размер 1 222.64 лева /разходите за издръжка за тези месеци/, а крайното салдо е положително. Органите по приходите са приели начално салдо към 01.01.2005 г. в размер 120 лева - от трудово възнаграждение в м. 12.2004 г., като не са включили в началното салдо доходите от земеделска дейност в предходни данъчни периоди. Към разходите за 2005 г. в паричния поток са отнесени сумите 20 047.26 лева и 14 218.66 лева, внесени на каса в банка. Във връзка със задълженията за плащания към различните осигурителни фондове веднъж е направено обобщение за съответствие на декларираното с внесеното и за липса на нарушения, а след това са установено задължения по отчетни периоди. За да намали размера на установените с РА задължения за данък върху доходите за 2005, 2006 и 2008 г., съдът е възприел по-нисък от този по паричните потоци в утежняващия акт размер на данните за издръжка от НСИ с последиците за баланса в края периода, а съответно и за данъчната основа и размера на данъка. Позовал се е не информация от страницата на института в интернет. За 2007 и 2009 г. при положителен баланс на приходите и разходите е изключил съществуването на укрити приходи и на предпоставките за определяне на допълнителен данък. Приел е, че не е мотивирано установяването на задължения за осигурителни вноски предвид констатациите в РД и РА за липса на нарушения, като се е позовал и на заключението на ССЕ. На ССЕ са били възложени и задачи за изготвяне на парични потоци на жалбоподателя за процесните данъчни периоди, като се съобразят и резултатите от съдебно-агротехническа експертиза за чистия доход от реализираната произведена земеделска продукция /картофи/ за периода 1993 г. - 2003 г. и във варианти със зачитане или не на внесените по банкови сметки суми, за които се твърди, че са чужди средства. Според съда не е доказано различно от това по РА начално салдо към 01.01.2005 г. Не е обсъждал представените разписки за получени от жалбоподателя суми, предоставени му от английски граждани, не е ценил гласните доказателствени средства за получаването и връщането на сумите. Изключена е убедителността на тезата, че внесените на каса в банка и впоследствие преведени на чуждестранни лица парични средства са техни и затова не следва да участват в паричния поток. Решението е неправилно в отхвърлителната му част и правилно в отменителната му част. При действието на чл. 124, ал. 2 от ДОПК доказването на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от кодекса е в тежест на администрацията. В конкретното ревизионно производство органите по приходите обосновават основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, т. е несъответствие на доходите с имущественото състояние на данъчния субект. При годишния характер на облагането с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ това несъответствие следва да е налице като резултат за отчетния период, който е данъчната година, съвпадаща с календарната - вж. чл. 17 от ЗДДФЛ и с определяне на обща годишна данъчна основа. Избирането на по-кратки периоди в рамките на данъчната година, за да се обоснове несъответствието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК или размерът му като презюмиран доход по чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК е в противоречие с цитираните разпоредби. Затова и правилно е отменен РА в частта за определяне на задължения за подоходен данък за 2007 г. и 2009 г. Основателен е упрекът на касаторът физическо лице за опущения на съда при преценката на доказателствата с последица неправилният му извод за осъществяването на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за данъчните 2005, 2006 и 2008 г. Установен с гласни доказателствени средства /показанията на свидетелите Генчева и Петров/ са фактите на произвеждане и реализация на картофи от Фунтарови /жалбоподателя и неговите родители/. Чистият доход от тази дейност за десетгодишен период преди този обхванат от ревизията е определен от в. л. Венцислав Иванов, като е съобразена площта на ползваните от рода на Фунтаров земеделски земи. Общо за Фунтарови земите са с площ 332 дка и чистият доход от тях е 316 776 лева за периода 1993-2003 г. Ако се съобрази площта на ползваните само от Красимир Фунтаров земя с площ 84 дка /с арг. от чл. 93 от Закона за собствеността и действието на приращението за собствените имоти или правото на плодосъбиране при ползването на правно основание на чужди/, би следвало неговият нетен доход за същият период да е в размер 97 332.75 лева /102:332х316 776=97 332.75/. Намален със средните разходи на едно лице за периода 1999-2003 г. по заключението на ССЕ /до 1999 г. не са публикувани данни за издръжка от НСИ/ в размер 7 878 лева и увеличен с дохода от трудови възнаграждения за времето от 01.01.2001 г. до 31.12.2004 г. в размер 4 800 лева, разполагаемият доход на Красимир Фунтаров към 01.01.2005 г. е в размер 94 254.75 лева. При това начално салдо крайното за периода 2005 г. е положително в размер 59 038.47 лева, а при възприемането на това крайно салдо за начално към 01.01.2006 г. и към 31.12.2006 г. салдото е положително - 13 597.14 лева. Пренесено през положителното салдо на 2007 г. и така увеличавайки началното салдо на 2008 г. това би довело до намаляване на недостига в този данъчен период до 17 979.77 лева. А и тази отрицателна разлика се изключва с включването в началното салдо към 01.01.2005 г. на получената от Джереми Спенсър Корна сума от 10 000 евро на 30.03.2004 г., а в приходната част на баланса за 2006 г. на получените на 23.05.2006 г. 5 000 евро, както и получените от Ричард Джон Маршал на 12.05.2006 г. 15 000 евро. Получаването е установено убедително не само от изготвените от ревизираното лице разписки, но и от потвърждението на Корна в декларацията му от 11.01.2012 г. и показанията на свидетелите Дачева и Стойков. Неоснователно са игнорирани разписките за получаване на парите като изходящ от страната частен документ, който установява благоприятни за нея обстоятелства. Ако за целите на доказването в производството по оспорване на РА получаването на парите е благоприятен факт с оглед изчисляването на съотношението между приходите и разходите, то в сферата на частното право удостоверяваният факт е неблагоприятен. Своенето на частния документ за дълга от длъжника Фунтаров е скрепено с последиците по чл. 109 от ЗЗД. Пропуск на органите по приходите противоречащ на задължението им по чл. 37, ал. 1 от ДОПК и на съда в отклонение на задължението му по чл. 236, ал. 2 във вр. с чл. 12 от ГПК е да възприеме правното значение на превеждането на чуждестранните физически лица на внесените от РЛ суми, които са в разходната част на баланса на паричния поток, във връзката му с получаването от Фунтаров на суми от същите лица в предходен момент. Без да съществува несъответствието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК и презюмирания доход по чл. 123, ал. 1, т. 1 от Кодекса неправомерно за този доход са определени данъчни задължения. За пълнота на изложението следва да се заяви споделяното от настоящия съдебен състав разрешение на административния съд за включване в разходната част на баланса на паричния поток само на паричния разход, а не на общия разход на домакинството, тъй като именно движението на парите в брой е същината на използвания метод. Правилно съдът е възприел противоречията в РД и РА в обосноваването на съществуващи задължения за осигурителни вноски на РЛ. Наличието на задължения не е установило и в. л. по ССЕ при проверка на данъчното досие на жалбоподателя. Тези изводи не се разколебават от представените с касационната жалба разпечатки. Те не могат да се ценят като писмени доказателствени средства, тъй като не са заверени по реда на чл. 184, ал. 1, изр. 1 от ГПК. Първоинстанционното решение следва да бъде отменено в частта за определените с изменението на РА нови размери на данъчни задължения за 2005, 2006 и 2008 г., като бъде отменена и съответната част от РА. В отменителната му част решението ще бъде оставено в сила. При този изход на спора на Красими Детелинов Фунтаров се следват деловодни разноски в размер на 4 225 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение