Решение № 2001 от 23.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1173/2015 г.

Решение № 2001 от 23.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1173/2015 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 2766/4.12.2014 г. по адм. д. № 1557/2014 г. на Административен съд - Варна, в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) № 181304851/22.11.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 48/25.03.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП относно установени на Севдалин Атанасов Петров с ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров" публични задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размера над 30 895,93 лв. и за лихвите в размера над 19 483,47 лв. и за 2008 г. - 156,50 лв. и лихви 75,08 лв. и по касационна жалба на Севдалин Атанасов Петров с ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров", гр. Русе, против същото съдебно решение в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА.

И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението, иска се отмяната му и присъждане на разноски.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност и на двете касационни жалби.

Касационните жалби са подадени в срок и от надлежни страни, поради което са процесуално допустими.

Разгледани по същество, касационните жалби на ДД "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП и на Севдалин Атанасов Петров с ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров" са неоснователни.

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА за установени на Севдалин Атанасов Петров с ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров" данъчни задължения по ЗДДФЛ при данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, както следва:

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 31 519,09 лв. и лихви 19 876,35 лв.;

• данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 156,50 лв. и лихви 75,08 лв.

Констатирано при ревизията е, че през процесните периоди ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров" е упражнявал стопанска дейност - строително-ремонтни услуги. Подавал е годишни данъчни декларации по чл. 50 ЗДДФЛ.

При установено наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи, до ревизирания субект, с оглед изискванията на чл. 124, ал. 1 ДОПК е връчено уведомление, че поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК основата за облагане за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК.

Съдът е анализирал спорните въпроси и е приел за правилни изводите на ревизиращия орган за непризнаването на сумата в размер на 37000 лв. към началното салдо за 1.01.2005 г., твърдяна за получена по силата на дарение от неговия баща през 2003 г., невключването в приходната част за 2007 г. на суми е размер на 35000 лв. и 100000 лв. - получени съответно от Енгибар Енгибаров, Кремена Енгибарова и Андрияс Енгибаров. Досежно въпроса за определяне разходите за довършителни работи за имотите в гр. Русе на ул. "Ниш" и ул. "Болярска", съдът е възприел също съждението на органа по приходите, а именно че имотите са придобити в режим на съпружеска имуществена общност (СИО), поради което е счел, че правилно ревизиращите са признали само половината от установите разходи - както за придобиването на имотите, така и за довършителните работи.

Решаващият състав е намерил за неправилно формирана данъчната основа за 2007 г. Изложил е, че предвид декларирането с ГДД от страна на РЛ през 2007 г. и 2008 г. на доходи от управление и контрол, доходи от трудови правоотношения и от друга стопанска дейност, респективно внасянето на дължимите задължения, органа по приходите в нарушение на чл. 122, ал. 2, т. 8 ДОПК е включил същите в общата основа за облагане два пъти. Приел е, че органът по приходите е следвало да обложи само основата, установена по особения ред на чл. 122 ДОПК, поради което съдът е определил, че размерът на дължимия данък по чл. 48 ЗДДФЛ възлиза на 30 895,93 лв. и лихви в размер на 19 483,47 лв. и съответно е отменил като незаконосъобразен РА в останалата част до установен данък в размер на 31 519,09 лв. и лихви 19 876,35 лв.

За данъчен период 2008 г. съдът е установил, че при облагането по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК паричните потоци са обследвани по определени моменти с цел установяване на получени от ревизираното лице доходи за всеки месец от данъчната година и по този начин е определена и данъчната основа, при месечно несъответствие между разходи и приходи. Като е съобразил горното, съдът е приел, че методът, по който ревизиращите органи са определили разликата между доходите и разходите на жалбоподателя е неправилен и в противоречие със законови разпоредби, от което следва незаконосъобразност на установеното задължение за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. - 156,50 лв. и лихви 75,08 лв., който е отменен изцяло.

В останалата обжалвана част, е отхвърлена жалбата на ЕТ "Алекс - 87 - Севдалин Петров" като неоснователна и недоказана.

По касационната жалба на ДД "ОДОП":

За процесната 2007 г. органите по приходите са признали като разполагаеми декларираните от жалбоподателя "доходи от управление и контрол" в размер на 406,50 лв. и същите са включени за всеки месец при изготвяне на приходната част на паричния поток за 2007 г. Приели са, че дължимите задължения за последните са надлежно внесени от ревизираното лице. При определяне размера на данъчната основа за облагане, органът по приходите е взел предвид както доходите с недоказан произход, в които фигурират посочените по-горе доходи, така и доходите за управление и контрол в размер на 4 158 лв., които доходи са формирани след като са изключени нормативно признатите разходи и удържаните здравноосигурителни вноски. Посоченото се явява включване в приход на едни и същи доходи два пъти, което води до неоснователно формиране на по-голяма данъчна основа за облагане. Ревизиращите органи като са определили общата годишна данъчна основа по посочения начин, са изчислили данъчно задължение от 31 893,85 лв., от което са извадили платения и внесен данък и установили, че дължимият данък за внасяне е в размер на 31 519,09 лв.

Съдът е приел, посоченото изчисление за неправилно и незаконосъобразно и като е намалил, определената от приходните органи данъчна основа с декларираните доходи, тъй като те вече са включени като приход на лицето, е приел, че следва да бъдат обложени само доходите с недоказан произход, а именно тези в размер на 131 583,06 лв. Съгласно чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, редакция към ДВ бр. 95 от 24.11.2006 г. в сила от 1.01.2007 г., съдът правилно е определил, че данъка върху общата годишна данъчна основа, следва да бъде в размер на 30 895,93 лв.

Съгласно нормата на чл. 122, ал. 2, т. 8 ДОПК за определянето на основата за облагане с данъци органът по приходите взема предвид брутните приходи/доходи. Такива брутни доходи всъщност са именно декларираните от РЛ доходи от управление и контрол за 2007 г. и доходи от трудови правоотношения и от друга стопанска дейност получени през 2008 г. Съдът правилно е преценил, че не следва декларираните и признати доходи веднъж да бъдат включвани в приходната част на паричния поток, като след съпоставка на приходи и разходи да се установи доход с неустановен произход (в които фигурират суми с описание на транзакцията "Доход от управление и контрол") и още веднъж да бъдат включени като отделен компонент при определяне на общата данъчна основа (отчетени като "данъчна основа от доходи за управление и контрол"). При така направените изводи от съда, съобразно доказателствата, събрани в хода на процеса, определената от ревизиращите органи данъчна основа за 2007 г. правилно е коригирана със сумата фигурираща с основание "данъчна основа от доходи за управление и контрол" в размер на 4 158 лв. При така извършената корекция, съдът е приел, че данъчната основа за облагане за 2007 г. е в размер на 131 583,06 лева, а размерът на дължимия върху същата данък по чл. 48 от ЗДДФЛ е в размер на 30 895,93 лева и в тази част е отменил ревизионния акт като незаконосъобразен за определения данък по чл. 48 ЗДДФЛ над 30 895,93 лева до пълния размер на главницата - 31 519,09 лева и прилежащите лихви за сумата над 19 483,47 лева до пълния размер на същите - 19 876,35 лева.

Установено е от съда, че методът, по който ревизиращите органи са определили разликата между доходите и разходите на жалбоподателя за 2008 г. е неправилен и в противоречие със законови разпоредби. В случая се касае за подоходно облагане, като данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход. Размерът на данъка следователно, дори и при ревизия по чл. 122 от ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето в противоречие с материалния закон по месечно, вместо годишно. При годишния характер на облагането с данък по ЗДДФЛ несъответствието между приходи и разходи следва да е налице, като резултат за отчетния период, като и по двата данъчни закона е данъчната година, съвпадаща с календарната. При такъв подход на изследване на паричния поток изготвен в таблица в ревизионния доклад, превишаването на разходи над приходите на РЛ изчислено от съда е 176,20 лв. Посоченият размер съдът е намерил, че попада в хипотезата на чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК, предвид което не може да се разглежда като основа по чл. 123 ДОПК, поради неизпълненото условие посочено по-горе. Като е достигнал до този извод съдът правилно е отменил РА в частта на определените задължения за 2008 г. и прилежащите лихви за забава.

Предвид изложеното настоящият състав намира оспорваното решение за правилно в тази му част, поради което касационната жалба на ДД "ОДОП" е неоснователна.

По касационната жалба на Севдалин Атанасов Петров с ЕТ"Алекс - 87 - Севдалин Петров":

Настоящият състав намира за правилен мотива на съда за корекция размера на данъка за 2007 г. Съдът е приел, че не следва установените и декларирани приходи да бъдат включвани два пъти като доходи - веднъж при изчисляването на неустановения произход и още веднъж като доход управление и контрол. Поради горното, правилно съдът е намерил, че сумата 4 158 лв. трябва да бъде извадена при изчислението на данъчната основа за облагане, тъй като този доход вече фигурира в приходната част на паричния поток на РЛ.

Предвид горното и на основание чл. 218, ал. 2 АПК, настоящата инстанция съобрази, че е при изчисляване данъчното задължение след приспадане на доходите от управление и контрол, съдът е определил данък в размер на 30 895,93 лева без да извади отчетените като внесени данъци за 2007 г. - 374,76 лева. Следва да бъде отчетено, че първоинстаницонният съд е посочил установените данъчни задължения, а не дължимите такива. Произнасяне относно размера на дължимите данъчни задължения следва да бъде осъществено в процедура по реда на чл. 128 и сл. от ДОПК, където прихващането или възстановяването може да се извършва по инициатива на органа по приходите или по писмено искане на лицето.

Липсват конкретни касационни оплаквания, по които да бъде проверена правилността на решението, поради което инстанционният контрол от настоящата касационна инстанция се осъществява в изпълнение задълженията, съобразно разпоредбата на чл. 218 АПК.

Законосъобразно за процесните данъчни периоди, от страна на ревизиращите органи по приходите ревизията е извършена при особени случаи - чл. 122 от ДОПК, като данъчната основа за облагане на лицето с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ е определена по реда на ал. 2 от чл. 122 ДОПК, поради установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период.

Съдът при задълбочен анализ на всички ангажирани доказателства е разпределил правилно доказателствената тежест между страните, в резултат на което е приел за недоказани твърденията на жалбоподателя, направени в хода на оспорване на РА за получени дарения и парични суми съответно от неговия баща и Енгибар, Кремена и Андрияс Енгибарови. Констатациите на органа по приходите не са били оборени и с ангажираните гласни доказателства - свидетелски показания.

Неоснователни са възраженията на касатора по отношение на непризнаването на заеми и дарения от физически лица от страна на административния орган и съда. Правилно административният съд е приел, че липсват убедителни доказателства относно произхода на средствата на всяко едно от лицата, извършили дарение или заем. Настоящата инстанция намира, че получаването на заем на стойност над 5 000 лв. задължително следва да се доказва с писмени доказателства, като достатъчно такива в случая не са установени в хода на административното и съдебно производство.

В хода на съдебното производство не е ангажирана съдебно-счетоводна експертиза, независимо от това, обаче в писмените обяснения касаторът се позовава на заключение на вещо лице при установяване на налични парични средства. Това обстоятелство е в абсолютно несъответствие с действителността и проведеното съдопроизводство.

Настоящият състав изцяло споделя мотивите на първоинстанционния съд, с които е отхвърлил доводите на ревизираното лице за получени суми като дарение и заеми. Доводите в касационната жалба за неправилна оценка на доказателствата по делото относно посочените суми, са неоснователни и недоказани. Доколкото в касационната жалба се поддържат първоначалните твърдения, съдът е изложил подробни съображения, досежно събраните доказателства, които не следва да бъдат приповтаряни.

Настоящата инстанция намира мотивите на първоинстанционния съд за законосъобразност на РА, за правилни и в тази обжалвана част, поради което счита касационната жалба на ревизираното лице за неоснователна. Решението като правилно в тази част следва да бъде оставено в сила.

По изложените съображения, решението на Административен съд Варна като правилно и законосъобразно и в двете обжалвани части, следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора, на страните не следва да се присъждат разноски за касационната инстанция, тъй като са в двойно качество - касатор и ответник по касация и направените разноски от страните се компенсират.

Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение