Решение № 8624 от 14.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11393/2012 г.

Решение № 8624 от 14.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11393/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на ПФК "Локомотив Пловдив 1936" АД, представено от изпълнителния директор Константин Динев, срещу решение № 1404/11.06.2012 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 2504 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 131005428 от 17.02.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ИРМ Пазарджик, поправен с ревизионен акт № 1115684/25.05.2011 г. относно определените на касатора допълнителни данъчни задължения по чл. 42 от ЗДДФЛ за 2008 и 2009 г. в общ размер 528 136.33 лева и лихви за забава в размер 117 065.33 лева. След първата жалба от 04.07.2012 г. са постъпили две допълнения към нея - от 23.07.2012 г. и от 03.04.2013 г. Оплакванията и на касатора в първата касационна жалба са за неправилност на решението заради противоречието му с материалния закон и съществени процесуални правила и необоснованост. Отрича предпоставките за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122-124 от ДОПК и спазването на критериите на чл. 122, ал. 2 от ДОПК за определяне на данъчната основа. Т. нар допълнения към касационната жалба са постъпили вън от срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и оплакванията в тях /освен тези в обхвата на проверката по чл. 218, ал. 2 от АПК/ са преклудирани. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и на РА. Претендират се деловодни разноски. Ответникът по касация директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, чрез повереника си юрисконсулт Левова, отрича основателността на жалбата. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС Пловдив ревизионен акт са установени в тежест на ПФК "Локомотив Пловдив 1936" АД допълнителни задължения за данък върху доходите от трудови правоотношения, определян и удържан от работодателя по чл. 42 от ЗДДФЛ в данъчни периоди 2008 и 2009 г. в общ размер 528 136.33 лева и закъснителни лихви в размер 117 065.33 лева при определена по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа. Според приходната администрация в ревизираните данъчни периоди дружеството е изплащало трудови възнаграждения на двама футболисти - Петър Кюмюрджиев и Мартин Сечков и на старши треньор - Иван Маринов в размери неколкократно надвишаващи това по трудовите договори. Футболистите са получавали съответно 3 500 и 2000 лева, а не 300 лева; Маринов е получавал 1 750 лева, 3 500 лева и 2 000 лева за м. м. 08, 09 и 10.2009 г., а не 300 лева. Прието е, че ревизираното лице е използвало документи с невярно съдържание, с което е обосновано обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК и е определена данъчната основа по аналог с ползване на предоставена от ПФК "Левски" АД информация за възнагражденията на спортистите и треньорите за 2008 и 2009 г. и изчислена средна работна заплата за технически персонал 1 085.96 лева, за треньори - 2 237.96 лева и за футболисти - 3 608.90 лева. Тези размери са умножени по броя на заетите лица на съответните длъжности по месеци. За 2008 г. определеното брутно възнаграждение е 1 513 012.34 лева, което е намалено с удържаните осигурителни вноски и е изчислен данък в размер на 148 737.20 лева, а след редукция с внесения данък от 26 013.58 лева - данък за довнасяне 122 723.62 лева. При същия подход данъкът за довнасяне за 2009 г. е 421 659.94 лева. Според АС Пловдив при ревизия проведена по реда на чл. 122-124 от ДОПК издаденият РА се ползва с презумптивна доказателствена сила. Констатациите на акта не са опровергани и установяването на задължения с него е правомерно. Отказал е да цени приетата поделото ССЕ за определяне на друга данъчна основа въз основа на средните размери на трудовите възнаграждения на наетите в други футболни клубове от "А" футболна група, тъй като според изводите на експерта има надвнесен данък при съотнасяне с тези клубове. Допълнителен аргумент на съда е справката за осигуряване на двама футболисти от ПФК "Славия - 1913" - Керчев и Коприваров за процесния период при месечни възнаграждения съответно 3 931.58 лева и 4 861.75 лева. Решението е неправилно. Съдът не е изчерпателен в проверката на основанията за законосъобразност на РА в обхвата по чл. 160, ал. 2 от ДОПК. Не е обективиран извод относно спазването на процесуалните правила при издаването на утежняващия административен акт. Съдът се е ограничил до констатацията за обосноваване от органите по приходите на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК и на последиците за доказването - чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Не е оценено като процесуално опущение тезисното посочване от органите по приходите на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК и липсата на установяването им при следващата от чл. 124, ал. 2, in fine от ДОПК за тях доказателствена тежест. Мотивите за провеждане на ревизията по особения ред се съдържат в ревизионния доклад, което е допустимо при действието на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. Те се свеждат до обобщението на л. 19 от РД за използване от задълженото лице в ревизирания период на документи с невярно съдържание. Това обобщение следва изложение за несъответствие между декларираните доходи на Кюмюрджиев, Сечков и Маринов и действително полученото. Актът не съдържа индивидуализиране на документите, чието ползване от данъчния субект поражда правомощието на администрацията да приложи предвидения в съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК данъчна основа. Дължимостта на такова индивидуализиране е несъмнена, доколкото от твърдението на страните за правно и доказателствено релевантните факти, с чието осъществяване обвързват благоприятни за себе си правни последици, се определя предмета на доказване. Въвеждането на твърдение за конкретни документи с невярно съдържание е и възможно, тъй като по хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК е необходимо документите с такива характеристики да са използвани в счетоводството на ревизираното лице, т. е за използването има информационна следа. Дори да се пренебрегне соченото опущение на приходната администрация чрез възприемане като документи, използвани за невярно счетоводно отчитане, на трудовите договори на Кюмюрджиев, Сечков и Маринов, /заради твърдяното в РД несъответствие на уговореното в тях и действително получаваното трудово възнаграждение/, то предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК не са осъществени. Съдържанието на обсъжданото обстоятелство е използването в счетоводството на данъчния субект на неистински документи или на такива с невярно съдържание. Разпоредбата съдържа тавтология. Неистински са неавтентичните и неверни документи. Автентичността сочи на тъждество на сочения в документа и действителния му автор. Изследването й е допустимо при официалните и частните, при диспозитивните и при свидетелстващите документи. Верността е съответствие на отразеното в документа с фактическото и е свойство само на свидетелстващите документи. Трудовият договор е диспозитивен документ и проверката за истинността му се свежда до авторството, по което не се спори. Диспозитивният документ не е с невярно съдържание. Още повече към момента на сключване на договорите не се поставя под съмнение действителната воля на страните. Последващото изменение на договорите с анекси не засяга съответствието на обективираната в договорите воля. Без да са доказани предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК оспорения пред административния съд РА не се ползва с презумптивна доказателствена сила в констативната си част /арг. чл. 124, ал. 2 от ДОПК/. При неустановен доход на наетите по трудово правоотношение от касатора лица различен от този, за който е определен и удържан от него данъка по чл. 42 от ЗДДФЛ, допълнителното установяване на данъчни задължения с оспорения РА е неправомерно, а отхвърлянето на оспорването му с първоинстанционното решение - неправилно. В контекста на горното е дължима отмяна на оспореното решение и на РА. При този изход на спора на касатора се следват деловодни разноски в размер 7 019.83 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение