Решение № 7102 от 24.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1533/2026 г.

Производството e по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Н. Д. В. от гр. Пловдив в качеството му на управител на „ЕУРОБРОКЕР ИНС“ ЕООД, срещу Решение №3585/15.04.2025 г. на Административен съд – Пловдив по адм. д. №2302/2023 г., с което е отхвърлено жалбата му против Ревизионен акт (РА) №Р-16001621006598-091-001/01.12.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) – Пловдив, в потвърдената част с Решение №89/15.03.2023 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – Пловдив и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 382,08 лв. С доводи за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК жалбоподателят претендира отмяна на оспореното първоинстанционно решение и прогласяването на РА за нищожен като издаден от некомпетентни органи по приходите, евентуално, отмяна на същия като незаконосъобразен. Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция ОДОП – Пловдив – оспорва същата като неоснователна чрез пълномощника си юрк. К. Стоянова по съображения, изложени в писмена защита от 06.03.2026 г. Иска да бъде оставено в сила оспореното първоинстанционно решение и да му се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от легитимирана страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, е основателна поради следните съображения: Предмет на оспорване в производството пред Административен съд – Пловдив е РА №Р-16001621006598-091-001/01.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в потвърдената част с Решение №89/15.03.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП – Пловдив, по отношение на ангажирана отговорност на основание чл. 19, ал. 2 ДОПК на Н. В. за дължими и невнесени задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения и осигурителни вноски като осигурител от „ЕУРОБРОКЕР ИНС“ ЕООД за периодите от 01.12.2015 г. до 31.10.2017 г. в общ размер 6 626,01 лв. – главници и законна лихва в размер на 4 286,20 лв., както следва: за данък върху доходите и приравнените на тях правоотношения в размер на 1 489,69 лв. и лихва в размер на 967,19 лв., ДОО – за осигурители в размер на 2 697,15 лв. и лихва в размер на 1 750,96 лв., УПФ – за осигурители в размер на 754,96 лв. и лихва в размер на 491,02 лв., вноски за ЗО – за осигурители в размер на 1 684,21 лв. и лихви в размер на 1 077,03 лв. Административният съд приема, че РА е валиден, издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, а именно от органа, възложил ревизията (определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция) и ръководителя на ревизията (определен със заповедта за възлагане на ревизия). Намира, че за доказване на посочените факти по делото са представени упълномощителни заповеди - Заповед №РД-09-1393/25.08.2022 г. (л. 4-5, т. 1), Заповед №РД-09-874/01.06.2022 г. (л. 6-8, т. 1); Заповед №РД-09-788/13.05.2022 г. (л. 11-18, т. 1), Заповед №РД-09-789/13.05.2022 г. (л. 9-10, т. 1), Заповед №РД-09-2515/29.11.2021 г. (л. 19-26, т. 1) и Заповед №РД-09-1980/30.09.2021 г. (л. 27, т. 1), всички издадени от директора на ТД на НАП –Пловдив, ведно с приложенията, с които са определени длъжностните лица, които да изпълняват функциите на ръководители на екипи в дирекция "Контрол", отдел "Ревизии" при ТД на НАП – Пловдив. Съобразявайки отговорите на СТКЕ, съдът приема също така, че всички актове в ревизионното производство – ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР (ЗИЗВР), РД и РА са съставени като електронни документи по смисъла на Закона за електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ) в приложимата редакция и са подписани от издателите с валидни КЕП. Предвид допълнителното експертно заключение липсата на проверка на удостоверението по протоколи OCSP и CRL за издадената на 24.11.2021 г. ЗВР не е счетено от него като определящо условие за валидността на РА. След обобщаване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията и събраните доказателства първостепенният съд установява, че за ревизираните периоди Н. В. е управител и представляващ „ЕУРОБРОКЕР ИНС“ ЕООД. В хода на образуваното изпълнително дело №160116158-2016 за задълженията на дружеството по подадени декларации обр. 1 и обр. 6 не са намерени данни за притежавани активи и банкови сметки, съответно дългът е категоризиран като несъбираем. Приема, че органите по приходите са доказали, че дружеството не е осъществявало стопанска дейност и няма реализирани или декларирани приходи през периода 2015 - 2017 г., а единствените разходи се равняват на начислените възнаграждения за заплати и осигурителни вноски на Н. В. и В. В.. В резултат на това са формирани само счетоводни и данъчни загуби – при неразпределена печалба към 01.01.2015 г. от 20 011,18 лв., дружеството приключва данъчния период на загуба от 33 485,37 лв., за 2016 г. – загуба от 12 956,31 лв., за 2017 г. – загуба от 3 152,31 лв. При тези факти е обоснован извод за материална законосъобразност на РА, тъй като приходните органи са доказали предпоставките за ангажиране отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК - извършени недобросъвестни действия по разпореждане с имущество на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата и причинно-следствена връзка между тези действия и невъзможността за събиране на публичните задължения. Възприет е изводът на ревизиращите органи, че изплащането на възнаграждения на управителя и на свързаното с него лице – неговата съпруга, при липса на осъществявана стопанска дейност и на доказателства за реално положен труд, представлява плащане, несвързано с дейността на дружеството, попадащо в понятието „скрито разпределение на печалбата“ по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО. Настоящият касационен състав преценява така постановеното решение като валидно и допустимо, но неправилно като постановено при допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Правилно първостепенният съд приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани с валидни КЕП от своите издатели, съответно се явява неоснователен доводът на касатора за нищожност на РА поради липса на валидиране на КЕП и на квалифициран електронен времеви печат (Time Stamp). Според чл. 3, т. 12 от Регламент №910/2014, за да може един електронен подпис да се счита за „квалифициран електронен подпис“, той трябва да отговаря на три кумулативни изисквания – да е „усъвършенстван електронен подпис“, който съгласно чл. 3, т. 11 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, посочени в чл. 26 от същия; да е създаден от „устройство за създаване на квалифициран електронен подпис“, което съгласно чл. 3, т. 23 от регламента трябва да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия регламент; да се основава на „квалифицирано удостоверение за електронен подпис“ по смисъла на чл. 3, т. 15 от регламента. Съгласно тази разпоредба, за това е необходимо въпросното удостоверение да бъде издадено от „доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги“ и да отговаря на изискванията, предвидени в приложение I към регламента (т. 43 от решението по делото C-362/21, Екофрукт). Изискване за поставяне на електронен времеви печат липсва в приложимия Регламент №910/2014. От „Информационно обслужване“ АД, в качеството му на доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги и издател на квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис (КУКЕП), са представени данни за валидирането на КЕП, послужили впоследствие за изготвянето на допълнителното заключение на СТКЕ. Основното и допълнителното заключение по СТКЕ, приети без възражения от страните, са спомогнали за законосъобразния извод на първостепенния съд, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани с валидни КЕП, съответно авторството им не е опорочено. По отношение на спорния документ – ЗВР№Р-16001621006598-020-001/24.11.2021 г., подписан от Т. В. Петкова като възложител на ревизията на 24.11.2021 г. в 16:01 ч. от „Информационно обслужване“ АД е пояснено, че КУКЕП е издадено на 27.10.2021 г. със срок на валидност – 365 дни, впоследствие подновявано непрекъснато до 22.10.2024 г. Валидирането може да се извърши до изтичането на срока на валидност на удостоверението, а в случая проверката е извършена след този момент. Не се подкрепят от доказателствата по делото обаче изводите на съда, че ответникът е доказал компетентността на органите, издали РА. По делото липсват доказателства за компетентността на възложителя на ревизията, издал ЗВР №Р-16001621006598-020-001/24.11.2021 г. Неправилно съдът приема, че определянето на Т. В. Петкова, началник сектор, като орган по приходите, който да възложи ревизията, е станало с представените по делото заповеди на директора на ТД на НАП – Заповед №РД-09-1393/25.08.2022 г., Заповед №РД-09-874/01.06.2022 г.; Заповед №РД-09-788/13.05.2022 г., Заповед №РД-09-789/13.05.2022 г., Заповед №РД-09-2515/29.11.2021 г. и Заповед №РД-09-1980/30.09.2021 г. Всички тези заповеди са издадени на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 ЗНАП и с тях са определени състави на екипите в Дирекция „Контрол“, Отдел „Ревизии“ при ТД на НАП – Пловдив. Нито една от тях не издадена на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и с нито една от тях не е определена Т. В. Петкова, началник сектор, като орган по приходите, който да възложи ревизията на Н. Д. В.. Съдът констатира, че с Решение №Р-16001621006598-098-001/16.05.2022 г., издадено от Т. В. Петкова, началник сектор (л. 260) на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК е иззето разглеждането и решаването на административната преписка от Р. Б. Милева в качеството й на ръководител на ревизията и са възложени правомощията на ръководител на Т. Видева. Издадена е ЗИЗВР №Р-16001621006598-020-003/23.05.2022 г. (л. 253). РД е съставен на 23.08.2022 г. от Т. Видева – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и от Б. П. Тодоров – главен инспектор по приходите. В решението по чл. 7, ал. 3 ДОПК няма изложени фактически основания, а е препратено към Заповед №РД-09-787/13.05.2022 г. на директора на ТД на НАП – Пловдив, която заповед не е приложена по делото. Налична е на л. 9 Заповед №789/13.05.2022 г. на директора на ТД на НАП – Пловдив, с която Р. Б. Милева е изключена като ръководител на екип, поради преназначаването й на длъжност началник сектор „Ревизии“ и на нейно място е определена Т. Видева, но на тази заповед липсва позоваване в решението по чл. 7, ал. 3 ДОПК. Доказателства за преназначаването на Р. Б. Милева, както и за компетентността на Т. В. Петкова, началник сектор, да издава решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК към 16.05.2022 г. в съответствие с чл. 7, ал. 3 ЗНАП по делото не са представени. Съдът е установил също така, че с Решение №Р-16001621006598-098-002/31.08.2022 г., издадено от Т. В. Петкова, началник сектор (л. 167), на основание чл. 7, ал. 3 ДОПК е иззето разглеждането и решаването на административната преписка от Т. Видева в качеството на ръководител на ревизията и са възложени тези правомощията на Б. П. Тодоров, главен инспектор по приходите. Последвало е издаването на ЗИЗВР №Р-16001621006598-020-006/01.09.2022 г., с която е определен ревизиращ екип в състав: Б. П. Тодоров, главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. В решението по чл. 7, ал. 3 ДОПК отново няма изложени фактически основания, а е препратено към Заповед №РД-09-1393/25.08.2022 г. и Заповед №РД-09-1394/25.08.2022 г., двете на директора на ТД на НАП – Пловдив. Заповед №РД-09-1394/25.08.2022 г. на директора на ТД на НАП – Пловдив не е представена по делото. Със Заповед № РД-09-1393/25.08.2022 г. е изключена като ръководител на екип Т. Видева поради преназначаването й на длъжност в Дирекция ОДОП – Пловдив и на нейно място като ръководител на екип е определен Б. П. Тодоров. Доказателства за преназначаването на Т. Видева на длъжност в Дирекция ОДОП – Пловдив не са представени, както и доказателства за компетентността на Т. В. Петкова, началник сектор, да издава решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК към 31.08.2022 г. РА №16001621006598-091-001/01.12.2022 г. е издаден от Т. В. Петкова, началник сектор, ръководител на ревизията и от Б. П. Тодоров, главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. Като не е изложил мотиви за това налице ли са предпоставките за издаването на двете решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК и за съответствието на ЗИЗВР №Р-16001621006598-020-006/01.09.2022 г. (л. 162) с изискването на чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК, не е задължил ответника да представи доказателства, които би следвало да са част от административната преписка, но не са налични по делото, относими към преценката за валидността на РА, съдът е допуснал съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на неговото решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. Отделно от изложеното, в хода на касационното производство от страна на касационния жалбоподател е представено Разпореждане с изх. №С-260016-137-0001676/14.04.2026 г. на главен публичен изпълнител при ТД на НАП – Пловдив, с което на основание чл. 171, ал. 1 ДОПК е прекратено поради изтекла погасителна давност принудителното събиране на изброените на стр. 2 - 9 публични задължения на „ЕУРОБРОКЕР ИНС“ ЕООД, за част от които е ангажирана отговорността на управителя му с оспорения пред административния съд РА. Същото е представено като доказателство за материалната незаконосъобразност на акта във връзка със субсидиарния характер на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Това писмено доказателство е ново и установява обстоятелства, възникнали след издаването на РА и след постановяването на потвърждаващото го решение на първоинстанционния съд. На основание чл. 220 АПК неговата относимост към правния спор не може да бъде преценявана от касационната инстанция. С оглед изложеното при повторното разглеждане на делото административният съд следва да даде конкретни указания на ответника да представи: доказателства за компетентността на органа, възложил ревизията със ЗВР №Р-16001621006598-020-001/24.11.2021 г.; доказателства за преназначаването на Р. Б. Милева на длъжност началник сектор „Ревизии“ и на Т. Видева на длъжност в Дирекция ОДОП – Пловдив; доказателства за компетентността на Т. В. Петкова, началник сектор, да издава решения по чл. 7, ал. 3 ДОПК, Заповед №РД-09-787/13.05.2022 г. на директора на ТД на НАП – Пловдив; Заповед №РД-09-1394/25.08.2022 г. на директора на ТД на НАП – Пловдив. Във връзка със задължението си да прецени валидността на РА съдът следва да изложи мотиви за това доказана ли е от ответника компетентността на възложителя на ревизията, доказани ли са от него основанията на извършеното двукратно изземване на административната преписка по реда на чл. 7, ал. 3 ДОПК и компетентността на органа, издал решенията за изземване. Съдът следва да обсъди и Разпореждане с изх. №С-260016-137-0001676/14.04.2026 г. на главен публичен изпълнител при ТД на НАП – Пловдив. На основание чл. 126, ал. 3 АПК той дължи произнасяне и по исканията за разноски на директора на Дирекция ОДОП – Пловдив за настоящото касационно производство. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ във вр. с чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, в състав на първо отделение,