Решение № 5691 от 19.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7190/2014 г.

Решение № 5691 от 19.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7190/2014 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на и. д. Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП против Решение № 985 от 15.04.2014 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 2934 по описа за 2013 г., с което по жалба на А. А. А., е отменен Ревизионен акт № 161301198/03.07.2013 г. на орган по приходите в ТД на НАП-Пловдив, в частта, потвърдена с Решение № 939/03.09.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Пловдив при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски както следва: данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 4 329, 37 лв. главница и лихви 1 814, 81 лв. и допълнително установени задължения за задължителни осигурителни вноски, както следва: вноски за ДОО за 2008 г. - 3 590, 40 лв. и лихви - 2 916, 22 лв., вноски за ЗО за 2008 г. 1 267, 20 лв. и лихви 557, 91 лв. и вноски за ДЗПО - УПФ за 2008 г. - 1 056, 00 лв. и лихви - 857, 71 лв.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани фактически изводи за доказване на изпълнението на договор за паричен заем със заемодател "Сара комерс" ООД и за наличие на плащане по предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот, като оправдание на констатираното превишение на разходите над приходите за ревизирания период. За Г. Г. - задължено лице по предварителния договор за плащане на парична сума, не е доказано да е разполагало с парични суми в посочения размер. Без основание съдът кредитирал експертното заключение за обратното. Въпросният договор бил представен само, за да оправдае констатирания при ревизията недостиг на средства в приходната част на баланса за процесната година. Неправилно е отменен актът и в частта на определените задължителни осигурителни вноски. Разпоредбите на чл. 122-124 ДОПК се прилагат и за ЗОВ, съгласно чл. 124а от същия кодекс, която поради процесуалния с характер се прилага и за данъчни периоди преди приемането й с ДВ бр. 14/15.02.2011 г. Иска се отмяна на съдебното решение и потвърждаване на РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба А. А. А., оспорва жалбата по съображения в писмена защита и допълнителна молба от 28.01.2015 г. Иска оставяне в сила на съдебното решение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

В ревизионното производство е установено, че през ревизирания период ревизираното физическо лице е упражнявало свободна професия като адвокат, като доходите му от тази дейност са посочени в подадена ГДД. За целите на ревизията е определено начално салдо към 01.01.2008 г. в размер на 27 637.47 лв.

1. Представен е предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот от 21.01.2008 г., сключен между ревизираното лице и физическото лице Г. Г.. Представени са и документи, касаещи предварителния договор. Органите не приходната администрация са установили, че съгласно посочените условия в договора, купувачът Г., ще закупи гараж от РЛ с площ 17.6 кв. м. за сумата от 14 800.00 лв., като авансово заплати 5 000.00 лв. в деня на подписване на договора, т. е. на 21.01.2008 г., до 15.03.2008 г. сумата от 4 800.00 лв. и остатъка, в деня на прехвърляне на имота - гараж. Ревизираното лице, в качеството му на продавач, се задължава да предприеме всички необходими действия по смяна на предназначението на имота - от гараж в магазин за хранителни стоки, и към момента на прехвърляне на собствеността, имотът да бъде с такова предназначение. Уговорен е срок, в който ще се подпише окончателен договор за прехвърляне на собствеността - 30.06.2009 г. Данъчните органи са установили, че след изтичане на година и пет месеца от сключването на договора, е подписан анекс, в който се посочва, че не е изпълнено задължението на продавача, /ревизираното лице/, да смени предназначението на гаража в магазин за хранителни стоки, и се удължава срокът на предварителния договор до 30.12.2010 г. На 30.12.2010 г. е подписано споразумение за разваляне на предварителния договор от 21.01.2008 г., поради факта, че предназначението на гаража все още не е сменено на магазин за хранителни стоки, като сумата от 9 800.00 лв. следва да се върне от г-н А.. Според ревизиращия екип, в хода на ревизията не са установени данни за каквито и да е предприети действия от страна на РЛ за промяна на предназначението на гаража, което се потвърждавало и от събраните по преписката доказателства. Извършена е насрещна проверка на лицето Г. Г., с цел установяване на факти относно представения предварителен договор от ревизираното лице. От страна на посоченото лице е депозиран отговор с вх. № 94-00-687/08.02.2013 г., в който то е декларирало, че е извършило две плащания по предварителния договор - при подписване на договора - 5 000.00 лв. и на 14.03.2008 г. - 4 800.00 лв. Представени са разписки за платени суми. Като произход на средствата, с които са извършени плащанията се посочват доходи от трудови правоотношения. Приложена е справка от социално осигуряване. Дадени са и писмени обяснения, според които Г. е разбрал за продажбата от табела, която е била залепена на гаража и се е обадил на посочения телефон, като по този начин се е свързал с ревизираното лице. Г. е декларирал, че не е претендирал лихви и неустойки. Посочил е, че целият му трудов опит е изцяло в областта на търговията, макар и не точно в областта на хранителните стоки. Извършена е насрещна проверка на работодателя на Г. - "Ротенбергер /България/ ООД. На 18.01.2013 г. е представен отговор по искането. В обяснителна записка е посочено, че лицето Г. е бил служител на дружеството от 15.06.2006 г. до 31.12.2010 г. с работно време от 09.00 до 18.00 ч. на датите, на които са подписани документите и са предоставени сумите на ревизираното лице, не е бил в отпуск, командировка и се е намирал на територията на гр. Пловдив. Лицето е било на длъжност търговски представител, пътуващ на територията на гр. Пловдив и Южна България. Основната дейност на дружеството е търговия с машини и инструменти. Представена е справка за изплатени суми от дружеството до 31.12.2007 г., като е посочено, че същите са изплатени по банков път. От представената справка е установено, че за периода от м. 06.2006 г. до 31.12.2007 г. чистата сума, която е получило лицето е в общ размер на 14 812.38 лв. Органите по приходите са приели, че не е логично Г. С. Г. да сключи предварителен договор, съгласно който да заплати сума в размер на 14 800.00 лв., дори и на части, при условие, че целият му чист доход до 31.12.2007 г. е в посочения размер, без да се имат предвид и разходите за издръжка на живот на лицето, още повече, че заплатата му е изплащана по банков път и няма представени доказателства от лицето, че е разполагал със сумите от 5 000.00 и 4 800.00 лв. към датите на предоставянето им при извършената насрещна проверка. Изтъква се, че не са представени документи за изтегляне на суми от банкова сметка. Не са предявявани никакви претенции от страна на Г. относно неизпълнение на задължения от продавача - ревизираното лице. Органите по приходите са приели, че целта на сключването на предварителния договор - магазин за хранителни стоки, не е свързана с дейността, в която има опит лицето - търговия с машини и инструменти. Според органите на данъчната администрация относно съществуването на такъв предварителен договор не е представена информация от ревизираното лице при връчено му искане в хода на извършвана проверка.

Във връзка с изложеното ревизията е приела, че представеният предварителен договор, анекс, споразумение и разписка за получени суми, са съставени само и единствено за целите на настоящата ревизия, за да оправдаят част от направените от РЛ разходи.

2. В хода на ревизионното производство РЛ е посочило заем, получен от "Сара комерс" ООД, съгласно договор от 12.03.2008 г. в размер на 36 800.00 лв. На дружеството-заемодател - "Сара комерс" ООД, е извършена насрещна проверка, в хода на която са събрани документи, касаещи предоставяне и връщане на сумата, при което тези операции са потвърдени. Ревизиращите са констатирали, че посочените обороти в размер на 36 800.00 лв. по Дт и по Кт на с/ка 229 - Други предоставени заеми, които би следвало да отразяват предоставен и върнат заем от г-н А. в размер на 36 800.00 лв., не кореспондират с публикувания отчет за паричните потоци за 2008 г., което е наложило извода, че тези счетоводни операции са съставени само и единствено за целите на извършваното ревизионно производство, което обстоятелство, според органите по приходите, е подкрепено и от факта, че съставител на ГФО за 2008 г. на "Сара комерс" ООД е сестрата на ревизираното лице - З. А. Г..

Отделно от това, органите на данъчната администрация са приели, че дружество "Сара комерс" ООД има получени банкови кредити и задължения по договори за финансов лизинг, отразени в представените при проверката счетоводни регистри, за които кредити и финансови лизинги, има начислявани задължения за плащане на лихви, а представените договори за заем са безлихвени. Според органите по приходите, не е логично да получаваш кредит, да плащаш лихви и в същото време, вместо да си платиш задължението към банката или към лизингодателя, да предоставиш сума в заем и то без да имаш облага от това.

В съдебно заседание на 16.01.2014 г. е изслушана и приета без възражения съдебно-счетоводна експертиза, за изготвянето на която, вещото лице е ползвало приложените по делото документи, както и допълнително представените такива. ССчЕ е установила следното: - след подписан Договор за паричен заем от 12.03.2008 г. за 36 800.00 лв. между "Сара комерс" ООД, заемодател, и г-н А. - заемополучател, са издадени следните документи: - разходен касов ордер № 6/12.03.2008 г. за предоставяне на заем по договор от 12.03.2008 г. в размер на 36 800.00 лв. на г-н А.; разписка от 14.04.2008 г. за получена сума от 36 800.00 лв. от управителя на "Сара комерс" ООД, - дължима сума по договор за заем от 12.03.2008 г. от г-н А.. В хронологична ведомост синтетична на сметка 501 - Каса в лева за периода 01.03.2008 г. - 30.04.2008 г. на "Сара комерс" ООД е отразено начално салдо на 12.03.2008 г. - 55 113.28 лв. Изводът на вещото лице, в тази връзка е, че "Сара комерс" ООД е разполагало със сума достатъчна за изплащане на предоставения заем на г-н А. и даденият заем е осчетоводен от "Сара комерс" ООД. Експертизата е установила, че е осчетоводено от "Сара комерс" и връщането на заема. По отношение установяване на данни за други получени заеми от А., вещото лице е установило, че по делото няма данни за друг получен заем от лицето, освен този от "Сара комерс" ООД. Относно подписаният предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот - гараж, вещото лице е установило, че след подписан такъв договор от 21.01.2008 г., между РЛ като продавач, и Г. Г. като купувач, относно Гараж № 1 в гр. Пловдив, ул. "Полк. Сава Муткуров" № 33 за сумата от 14 800.00 лв., са заплатени както следва: - при подписване на договора купувачът заплаща сумата от 5 000.00 лв., до 15.03.2008 г. втора вноска - 4 800.00 лв. и остатъкът от 5 000.00 лв. да се заплати в деня на прехвърлянето на имота. След подписано споразумение към предварителен договор за покупко-продажба от 21.01.2008 г. между посочените две лица, продавачът се задължава да върне на купувача сумата от 9 800.00 лв. до 31.12.2011 г. Вещото лице е установило, че получената сума е върната, съгласно разписка от 31.12.2011 г. за предадена сума от 9 800.00 лв. от А. на Г. Г.. След преглед на банковите сметки на Г., изводът на вещото лице е, че за периода 01.01.2006 г. - 14.03.2008 г. той е изтеглил от сметката си общо 23 260.00 лв., която сума е достатъчна за покриване на плащанията на предварителния договор.

Експертизата е установила паричните потоци на ревизираното лице за 2007, 2008 г. и 2009 г., като е приела, че при признаване на заема от посоченото дружество и паричната сума, платена от купувача по предварителния договор, не се формира данъчна основа за облагане.

В съдебно заседание на 18.12.2013 г. е разпитан като свидетел бащата на ревизираното лице, който в показанията си е установил, че в края на 2007 г. и м. 01.2008 г. е извършвал ремонтни работи на процесния гараж, тъй като синът му е искал да смени предназначението му в магазин за хранителни стоки, което не е станало по обективни причини, а това е наложило връщане на парите на купувача.

За да уважи жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е приел, че ревизиращите органи необосновано не са признали получаването на посочените парични суми на посочените основания. Относно получаването на паричната сума назаем от посоченото дружество, единствен мотив за непризнаването на сумата е, че посочените обороти в размер на 36 800.00 лв. по Дт и по КТ на с/ка 229 - Други предоставени заеми, които би следвало да отразяват предоставен и върнат заем от РЛ в размер на 36 800.00 лв. не кореспондират с публикувания отчет за паричните потоци през 2008 г. в ТР, при положение, че експертизата е установила даването и връщането на сумата, както и редовното осчетоводяване на тези операции при дружеството заемодател. Съдът е взел предвид, че при получаването на сумата, ревизираното физическо лице я е депозирало по сметка в банка през м. 03.2008 г., при което е попълнило декларация по чл. 4, ал. 7 и чл. 6, ал. 5, т. 3 от Закона за мерките срещу изпирането на пари /ЗМИП/. Съдът се е мотивирал, че констатации за липса на предаване на паричните средства по заемния договор липсват, а нотариална заверка на договора не е нито форма за действителност, нито за доказване. Относно непризнаването на сумата от 9 800.00 лв. в паричния поток на ревизираното лице за 2008 г., представляващо сума, платена по предварителен договор за продажба на гараж, заплатена от лицето Г. Г., съдът е приел, че изводите на приходната администрация и в тази насока са необосновани. Съдът е приел, че уговорките по предварителния договор са валидни, потвърдени са от купувача по договора и от разпитания свидетел; купувачът е разполагал с парични средства да плати, съгласно тези уговорки, сумата от 9 800 лв./установено с неоспореното експертно заключение, въз основа на резултатите от проверката на работодателя на Г. Г./ и при неизпълнение на задълженията на обещателя на продажбата да промени предназначението на имота, е имало основание за разваляне на договора, при което парите са върнати обратно.

Решението е обосновано на събраните по делото доказателства, постановено е без да са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и е в съответствие с материалния закон.

Правилно съдът е приел, че при липса на твърдения за недоказване на реалното превеждане на паричната сума на заем от посоченото дружество, каквито и несъответствия в осчетоводяването на заемния договор в счетоводството на заемодателя не са от решаващо значение за извода за налични парични средства, получени от ревизираното физическо лице, като оправдание на част от констатираните при ревизията разходи. Наличието на паричната сума е потвърдено и от депозирането й по сметка в банка от ревизираното лице. Правилно съдът е преценил доказателственото значение на подадената декларация по ЗМИП от м. 03.2008 г., в която лицето е декларирало същата сума като получена назаем, при безспорно установеното от експертизата обстоятелство, че ревизираното лице не е получавало други заеми в ревизирания период. Основателно в отговора на касационната жалба се поддържа, че датата на тази декларация е достоверна и това изключва евентуални изводи за представяне на договора за заем само с цел защитата на ревизираното лице в производството по издаване на РА.

Обосновани на събраните по делото доказателства са и фактическите изводи на първоинстанционния съд относно другата спорна сума - платена по представения предварителен договор. Събраните писмени, гласни доказателства и заключението на съдебно-счетоводната експертиза, преценени в съвкупност, доказват тезата на ревизираното лице, че парите са получени на основание, което в последствие е отпаднало, от лице, което е разполагало с възможност да заплати цялата сума по купуването на имота. Последните изводи са направени след проверка на лицето-купувач по договора и на неговия работодател, като експертизата е установила, че г-н Г. е разполагал със значително повече средства, от колкото са му били необходими за закупуването на имота. От друга страна, изводите на съда, че е ирелевантно, че купувачът не е бил специализиран в търговията с хранителни стоки и е работил на пълно работно време в ревизирания период, са логични и житейски оправдани.

Предвид изложеното, допълнителните доводи на ответника по касационната жалба, в молбата му от 28.01.2015 г., за незаконосъбразно на определяне на данъчната основа за облагане не на годишна база, не следва да бъдат разглеждани.

Правилно съдът е приел, че констатираната незаконосъобразност на процесния РА по отношение на облагаемия доход за 2008 г. влече незаконосъобразност и на определените в тази връзка задължения за ЗОВ за 2008 г., като и в тази част РА правилно е отменен и без да се обсъжда приложението на чл. 124а ДОПК за процесния данъчен период.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение