Решение № 3820 от 23.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15272/2009 г.

Решение № 3820 от 23.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15272/2009 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "Научноизследователски институт по управление на регионалните проекти" ЕООД - гр. Русе против решение № 1470/24.08.2009 г. по адм. д. № 1670/2008 г. на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата срещу РА № 180800086/10.04.2008 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Русе, потвърден с решение № 319А/9.06.2008 г. на зам. директора на дирекция "ОУИ" - Варна за определени данъчни задължения по ЗКПО за данъчен период 2005 г. и 2006 г. в размер на 6 176, 10 лв. и лихви - 720, 22 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, които нарушения от своя страна са довели до неправилно приложение на ЗКПО. Излагат се твърдения, че съдебният акт е необоснован. Иска се отмяната му. Ответната страна ДД "ОУИ" - Варна не взема становище. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на жалбата. Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. За да отхвърли жалбата първоинстанционният съд е приел, че фактическите констатации в издадения по реда на чл. 122 ДОПК ревизионен акт не са оборени от задълженото лице. Позовал се е на установена нередовност на воденото счетоводство - неотчитане по съответната счетоводна сметка "501"Каса получени семестриални такси, което установява данни за укрити приходи, поради което е приел, че определените задължения по ЗКПО по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК са законосъобразни. Решението е неправилно. Неправилни са изводите на съда за законосъобразно определена данъчна основа за облагане по ЗКПО при предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. В случая е установено редовно водено счетоводство и подадени ГДД от дружеството за ревизираните 2005 и 2006 години. За наличие на водено редовно счетоводство безспорно има данни. Това се потвърждава и от приетата по делото и неоспорена от ответната страна ССЕ. Експертизата дава заключение, че водената счетоводна отчетност е редовна и същата позволява последващ данъчен контрол, както и че тя и счетоводната политика на дружеството са съобразени с изискванията на СС 31, прилаган в частта му за съвместно контролирана дейност, във връзка с която са постъпленията от семестриални такси, съответно разпределени съгласно договорните отношения с останалите квалификационни центрове и ВУЗ - В. Търново. Нарушението на изискванията на Закона за счетоводството при воденото счетоводно отчитане, не може да бъде самостоятелно основание за преминаване към облагане по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. При извършената ревизия органите по приходите, при съпоставка на отчетените суми по сметка 493 "Разчети за такси" на събрани в брой и по банков път семестриални такси и отчетените по сметка 703 приходи за годината, са приели, че е налице неотчетен приход от семестриални такси за всяка една от ревизираните години. Ревизиращите органи са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. В производството по оспорване на РА, с ангажирани доказателства, включително и с приета и неоспорена от ответната страна ССЕ, е оборена констатацията, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за облагане с данъци, поради което е оборена констатацията за наличие на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. По приложението на материалния закон - ЗКПО: За договорите за сътрудничество са изложени мотиви в РА, че същите представляват симулативни сделки, сключени с цел отклонение от данъчно облагане. Тези констатации са направени при липса на анализ на отчетите на останалите дружества, който единствено би могъл в съпоставка с отчетите на ревизираното дружество, да покаже по несъмнен начин наличието на намаление размера на извлечената печалба, подлежаща на облагане, водещо до отклонение от данъчно облагане. Тези констатации са извършени с приетата и неоспорена експертиза. Съгласно заключението на ССЕ посочените дружества отчитат приходи и разходи, съобразно протоколите за разпределение, които приходи и разходи съответстват на посочените в ГДД по ЗКПО и определените корпоративни данъци са заплатени от дружествата. Записванията в счетоводството на ревизираното дружеството, съгласно заключението на вещото лице са в съответствие със СС 31 в частта му за "Съвместно контролирани дейности" - т. 3.1 от Стандарта. Отделно, със ССЕ се установява, че събраните семестриални такси от студентите са се отчитали по разчетна сметка 493 "Разчети за такси", което показва, че тези суми не са свързани само със стопанската дейност на дружеството. Тези суми дружеството не третира като свой приход, тъй като същите подлежат на преразпределение между останалите 19 броя дружества, съгласно Споразумения и Протоколи с решения на Общото събрание на страните по съвместно осъществяваната дейност, каквато се твърди, че е налице по силата на Споразумението между всички дружества. След като съдът е изложил мотиви за това, че не приема изводите на ревизиращите органи за нищожност на договорите, е следвало да се съобрази и с клаузите, уреждащи преразпределението на таксите. За целите на счетоводното отчитане, НСС 18 и Общите разпоредби на НСС, приложими за проверяваните периоди, дават легална дефиниция на понятието: "Приход - нарастването на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасивите, което води до нарастване на собствения капитал". Конкретизирано и доразвито е понятието "Приход" в СС 18 като нарастване на брутния поток от икономическа изгода, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал. Обосновка за приход по смисъла на СС 18 липсва в обжалваното съдебно решение. Липсата на аналитично счетоводно записване, не означава еднозначно, укрит приход, и отделно - такава обосновка в РА, предмет на оспорване липсва и съдът е въвел допълнителни изисквания към счетоводството на ревизирания субект, които не са въведени с оспорения пред съда административен акт на органа по приходите. Вещото лице потвърждава, че взетите счетоводни статии от дружеството са коректни и съставени изцяло в съответствие с изискванията на СС 31. Както е заявило вещото лице устно в съдебно заседание на 21.04.2009 г. ЗСч поставя изискване да се водят съответните счетоводни регистри за хронологично и систематично отчитане. С отпадането на задължителния Национален сметкоплан, действащото законодателство няма изискване за аналитично отчитане по всяка една счетоводна сметка и преценка на самото дружество е до каква степен ще създаде информация за аналитично отчитане дейността на дружеството. От значение за конкретния казус е обстоятелството, че с приетата ССЕ е потвърдена редовността на счетоводното отчитане на дружеството, липсата на данни за укрити приходи, тъй като семестриалните такси са разпределяни между останалите съдружници по Договора за съвместно контролирани дейности и са отчитани, съответно платен е корпоративния данък от всяко от останалите дружества за ревизираните периоди, което обстоятелство е установено от вещото лице, след проверка и е отразено в приетото писмено заключение, потвърдено устно в съдебно заседание. Както си вижда от условията, при които се отчита съвместната дейност по т. 3.1 от СС 31, договорните отношения са основни, тъй като те формират участието на всеки съдружник, включително и процентен дял от приходите. Крайният резултат от участието на всеки съдружник зависи от точното установяване на участието му в дейността и разходите. Поради това, че в хода на ревизията е прието, че договорите са симулативни, не е извършен анализ на отчетените от останалите дружества - квалификационни центрове, приходи, разходи, деклариран финансов резултат, платени данъци и други обстоятелства, които са от значение за обосноваване на изводите за отклонение от данъчно облагане и укрити приходи. С приетата по делото ССЕ се установяват относимите обстоятелства, а именно: разпределението на таксите е въз основа на предварително направеното разпределение по специалности, обслужвани от съответните дружества, съобразно изготвен протокол с решение за разпределение на семестриалните такси, включително съответната част от отчисления за ВТУ. Отделно, за да не кредитира заключението на вещото лице, съдът неправилно е тълкувал и приложил стандарта само по една от формите на т. 3, а именно: т. 3.3 "Съвместно контролирани стопански единици", за каквато форма не се твърди да е възприета с Договора. Със СС 31 са въведени три форми на смесени предприятия, които при тълкуването на стандарта от съда не са разграничени и са направени погрешни изводи. Основателни са твърденията на дружеството, че следва да се изходи от постигнатото Споразумение и решенията, които установяват формата по т. 3.1 от СС 31"Съвместно контролирани дейности" При тази форма на съвместна дейност не се формира корпоративна структура. Всеки от съдружниците ползва свои активи, съоръжения и ресурси и получава дял от приходите, съгласно договореността, като всеки съдружник поема собствени разходи и пасиви и се финансира сам. При тази форма на съдружие не е задължително да се води отделно счетоводство или да се изготвя отделен счетоводен отчет на смесената дейност, въпреки, че няма пречка да се води такъв. Начина на разпределение на семестриалните такси, съобразно предварително установеното разпределение по постигнатите договорености, което е установено, включително и със ССЕ, че е спазено, водят до извода, че внесените суми като цяло не представляват икономическа изгода за дружеството, за да се приеме, че същите представляват укрит приход. Доколкото СС 31 е приложим относно съвместно контролирана дейност и същият е спазен при воденото от дружеството счетоводство, не се установяват предпоставки за облагане по ЗКПО при ревизия при особени случаи върху данъчна основа, определена от ревизиращите органи по чл. 122, ал. 2, във вр. ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Предвид установената редовност на воденото от жалбоподателя счетоводство и характера на сключените Споразумения и взетите решение на Общото събрание на дружествата за съвместно осъществяваната дейност, е опровергана констатацията на ревизията за наличие на данни за укрити приходи, поради което не са налице предпоставката по чл. 122, ал. 2, във вр. ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за определяне на основа за облагане и определяне на размер на данъка по ЗКПО по този ред: "Ревизия при особени случаи". По изложените съображения оспорения пред първоинстанционния съд РА е незаконосъобразен и като е стигнал до противоположния извод, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Настоящата инстанция следва да постанови решение по същество, с което да отмени като незаконосъобразен РА, по изложените по-горе съображения. При този изход на делото на оспорващия следва да се присъдят направените по делото разноски, които са доказани със съответните за това документи общо в размер на 2447 лв., както следва: внесена държавна такса в размер на 50 лв. за първата инстанция и 25 лв. за касационната инстанция, внесено възнаграждение за вещо лице - 372 лв., платено адвокатско възнаграждение на адв. Миневска за правна защита и съдействие - 1000 лв. за първата инстанция и 1000 лв. за явяване и защита пред ВАС. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, първо отделение,