Решение № 5834 от 29.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10836/2013 г.

Решение № 5834 от 29.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10836/2013 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Постъпила е касационна жалба от Пенка Георгиева Иванова от гр. Силистра против решение № 1583/17.06.2013 г., постановено по адм. дело № 4316/12 г. по описа на Административен съд - Варна в частта, с която е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт (РА) № 191201953/6.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 703/30.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ"). Касационният жалбоподател твърди, че обжалваната от него част на съдебното решение е незаконосъобразна поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необоснована - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Подробни съображения в подкрепа на искането за отмяна на оспорената част от съдебното решение са изложени в касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Касационна жалба е подадена и от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП против същото решение в частта, с която е отменен РА № 191201953/6.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна. Твърди, че в тази част решението на административния съд е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменено съдебното решение в оспорената от него част по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски. Ответникът по тази касационна жалба Пенка Георгиева Иванова, чрез процесуалния си представител адв. Великова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба на директора на "ОДОП". Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в отменителни касационни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок, поради което са процесуално допустими, разгледани по същество са неоснователни. С обжалваното решение № 1583/17.06.2013 г., постановено по адм. дело № 4316/12 г. по описа на АС - Варна е отменен РА № 191201953/6.08.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 703/30.10.2012 г. на ДД "ОУИ" в частите му, с които са определени данъчни задължения за данък и лихви по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г., задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г., данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размера над 2870,23 лв. и данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2010 г. в размера над 375,35 лв. Жалбата на ревизираното лице е отхвърлена в останалата оспорена част от РА. Административният съд е приел, че обжалваният РА е действителен данъчен акт, при чието издаване не са допуснати процесуални нарушения, но са допуснати нарушения на материалния закон при определяне на конкретните размери на облагаемата основа, респективно и установените данъчни задължения. За да отмени обжалвания РА относно определените задължения за данъчни периоди 2006 г. и 2007 г., както и частично за 2009 г. и 2010 г., съдът е приел, че не са налице основания по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 за периодите 2006 г. и 2007 г. Съобразно прието заключение на съдебно-счетоводна експертиза относно изготвени годишни салда на баланса на приходи и разходи за домакинството на РЛ е установено, че за тези два периода няма превишение на разходите над приходите, поради което не ес формира данъчна основа за облагане. Съдът е отчел, че неправилно приходните органи са формирали паричните потоци чрез използване на моментни салда, с което е нарушен принципът, че установяване на превишение на разходи над приходи е допустимо само върху годишна база. По отношение на останалите два данъчни периода 2009 и 2010 г. съдът също се е съобразил със заключението на приетата експертиза като не е приел за основателно възражението на РЛ, че годишната данъчна основа за всяка година досежно приходната част е по-висока предвид получени заеми от Коста Николаев Геров, Петър Вълчев Лазаров и "Манекс" ООД като в последното дружество РЛ е съдружник, притежаващ 94 % от дяловете. Касаторът - директор на Дирекция "ОДОП" намира за необосновани изводите на съда, че облагането е извършено при използване на метода на моментните салда. Счита, че приходните органи са проследили детайлно паричния поток чрез дневно проследяване на доходите, но облагането е извършено на база определената годишна данъчна основа. Независимо от липсата на изрично оспорване на експертизата намира, че същата неправилно е взета под внимание от съда досежно началното салдо към 2006 г., определено в по-голям размер от това, определено от приходните органи. Счита, че съдът в нарушение на чл. 48 ЗДДФЛ е определил и изчислил дължимия размер на данъка за 2009 г. и 2010 г. върху констатираното, вкл. и от вещото лице превишение на разходи над приходи за всяка от годините. Касационните оплакване на този касатора са частично основателни. Направените от съда изводи, че е допусната незаконосъобразност от ревизиращия орган при изготвяне на паричните потоци чрез използване на метод на моментни салда, при което се нарушавал принципа на установяване на превишение само върху годишна база на паричния поток, е обоснован. Облагането с данък върху доходите на физическите лица се осъществява и по реда на отменения, и по реда на действащия закон, на годишна база при формиране на една облагаема данъчна основа, спрямо която се прилага съответната за периода данъчна ставка. При определяне на основата за облагане с данъци, дори и при особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, трябва да се формира обща стойност, независимо, че отделните суми могат да са в резултат, както на наличието на някои от обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, така и от съществуването на официални документи и документи с достоверни данни (чл. 122, ал. 2, т. 4 от ДОПК), от които по несъмнен начин се установява произходът, размерът и основанието на получения доход. Този принципен подход се потвърждава както от съдържанието на материалните закони, така и от процесуалните норми на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. От друга страна, както в таблицата за 2006 г. към РД, така и в даденото заключение, прието в съдебната фаза на производството не се констатира превишение на разходите над приходите за домакинството, съответно в частност за ревизираното лице. Относно възприетото от вещото лице начално положително салдо за 2006 г., различно от възприетото нулево салдо за същия период от приходните органи, касационният съд намира, че с оглед размера на това салдо /248,40 лв./ и положителната разлика на приходи над разходи, това първоначално салдо не променя резултата за периода и крайния извод за недължимост на данък за същия период. Съобразно данните от РА и РД, както и според даденото неоспорено заключение на експертизата не е налице превишение на разходите над приходите и за период 2007 г. Решението на АС Варна, с което е отменен като незаконосъобразен РА, в частта му, в която са определени данъчни задължения за тези два периода е правилно. Решението следва да се остави в сила в тази си част. По отношение на данъчни периоди 2009. и 2010 г. решението, с което частично е отменен РА съответно за сумата над 2870,32 лв. за 2009 г. и над 375,35 лв. за 2010 г. е обжалвано и от двете страни. Според касатора - ревизираното лице - не се дължи данък и за двата периода, тъй като при формиране на данъчната основа за облагане не са съобразени като приходи получени заеми и дивидент от дружество, в което РЛ е съдружник. Според лицето при съобразяване на тези доходи не се стига до превишение на разходи над приходи, съответно до облагаема основа. Касационните оплаквания на този касатор са неоснователни. По представените договори за заем съдът правилно е отчел, че се касае за частни диспозитивни документи, които не се ползват с доказателствена сила. Така сключените договори са реални и влизат в действие с предаване на уговорените суми като паричен заем. Не са събрани доказателства за предаване на сумите - разписки или други документи с достоверна дата. Събраните обяснения в тази връзка не могат да заместят липсата на писмени доказателства за предаването на сумите при писмено договорно начало между страните. Останали са недоказани от ревизираното лице, в чиято доказателствена тежест е това, възможността на заемодателите да предоставят заемни средства в уговорените размери. Останало е недоказано по делото и твърдението на РЛ за предоставени му парични средства във вид на дивиденти. Извън решения на ОС за разпределение на натрупана печалба не се сочат и съответно не са събрани доказателства, както за финансовата възможност на дружеството за изплащане на дивиденти, така и за реалното им плащане - ордери за платени суми или надлежно осчетоводяване на такива плащания. Обратното, налице са данни по баланса на дружеството към 31.12.2005 г., че същото няма наличности в размера на разпределените суми по решение на ОС. При тези данни правилно съдът е приел, че фактическите констатации по РА не са оборени. Налице е превишение на разходи над приходи за двата периода, представляващо укрити доходи или приходи, поради което се дължи данък по чл. 48 ЗДДФЛ върху размера на установеното превишение. Според касатора - ДД "ОДОП" Варна - съдът е нарушил материалния закон при изчисляване на дължимия данък. Съобразявайки превишението на разходи над приходи за 2009 г. и 2010 г., посочени от вещото лице в размери съответно на 71 256,62 лв. и 3962,70 лв. /само за РЛ, в размер на э от установените превишения за домакинството/, съдът е приел, че съобразно таблицата по чл. 48 ЗДДФЛ размерът на данъка е съответно 2325,13 лв. за 2009 г. и 331,80 лв. за 2010 г. Така направеното изчисление е неправилно. Според чл. 48 ЗДДФЛ в приложимите редакции за 2009 г. и 2010 г. - размерът на данъка върху общата годишна данъчна основа се определя, като общата годишна данъчна основа се умножи по данъчна ставка 10 на сто. Ето защо в случая размерът на данъка следва да се определи на 7125,66 лв. за 2009 г. и 396,27 лв. за 2010 г., както това е направено и от вещото лице в приетото заключение, първи вариант. Така определеният размер на данъка за 2009 г. е по-висок от установения в РА - 6954,37 лв., поради което и предвид забраната за влошаване положението на жалбоподателя данъкът следва да е в размера, установен в РА. Ето защо обжалваното съдебно решение следва да се отмени в частта, в която е отменен РА, в частта, в която за 2009 г. е установено задължение за данък и лихви в размера им над 2870,32 лв. и вместо него да се отхвърли жалбата на лицето в тази й част. Относно 2010 г. решението следва да се отмени в частта, в която е отменен РА в частта, в която е определено задължение за данък и лихви в общия размер над 375,35 лв. /от които 331,80 лв. главница/ и вместо него да се постанови решение, с което да се отмени РА в размера над 396,27 лв. главница и съответните лихви като жалбата се отхвърли в останалата й част. При този изход на спора обжалваното решение следва да се измени и в частта за постановените разноски в първата инстанция. С оглед направените разноски и уважения материален интерес, както и по компенсация в полза на приходните органи се дължи за разноски сума в размер на 221 лв. Ето защо решението следва да се остави в сила в частта за разноските като в тежест на жалбоподателя в първата инстанция следва да се присъди допълнително разликата в размер на 126,51 лв. В касационното производство не се дължат разноски предвид неоснователността на жалбата на касатора - РЛ и с оглед обстоятелството, че на приходните органи се дължи еднократно за съдебната фаза на производството заплащане на юрисконсултско възнаграждение, което е присъдено в максимален размер в първата инстанция и с оглед настоящото увеличение според променения краен резултат от спора. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение