Решение № 14223 от 22.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4046/2017 г.

Решение № 14223 от 22.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4046/2017 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. Търново против решение № 43/27.02.2017 г. по адм. д. № 435/2016 г. на Административен съд В. Търново, с което е отменен РА № Р-04000414003232-091-001/10.03.2016 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП-В. Търново, потвърден в обжалваната част с решение № 177/02.06.2016 г. на ДД ОДОП" - В. Търново при ЦУ на НАП, относно установени задължения за данъци за 2009 г. в размер на 7 436,88 лв. и лихви в размер на 4 463,77 лева; за 2011 г. в размер на 757,62 лв. и лихви - 298,03 лева и за 2012 в размер на 2 800,85 лв. и лихви - 814,62 лева или общо в размер на 16 571.77 лева. Изложени са съображения за неправилност на решението и се иска отмяната му, включително в частта за разноските. Претендира се юрисконсултско възнаграждение общо в размер на 2 054.30 лв. за двете съдебни инстанции. Ответникът по касация - М. Г. Д. от гр. В. Търново, чрез адв. Стефанов в открито съдебно заседание излага съображения за правилност на решението, като поддържа изложеното в жалбата до първоинстанционния съд, че органите по приходите са смесили понятието доход и имущество и необосновано са определили данъчна основа на практика по особения ред чл. 122 ДОПК, без да са посочени налични основания за това. Претендира разноски по представен списък и Договор за правна защита и съдействие. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, за което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. С оспорената пред първоинстанционния съд част от РА на М. Г. Д. са установени задължения по ЗДДФЛ и са определени лихви за забава, в резултат на съпоставка на установени доходи на лицето и извършени от него разходи, при която органите по приходите са установили превишения на разходите над приходите, както следва: за 2009 г. - 74 368.82 лв.; за 2011 г. - 7 576.15 лв. и за 2012 г. - 28 008.54 лв. Изследвани са констатации от проверки на ЕТ"К. С.-М. Георгиев" и "К. О. " ЕООД с едноличен собственик М. Г.. Установени са внасяния от ревизираното лице в касата на ЕТ"К. С.-М. Георгиев" парични средства, както следва: за 2009 г. - 122 700 лв., за 2012 - 19 400 лв. През 2009 и 2010 години са възстановени парични средства на лицето от ЕТ"К. С.-М. Георгиев": за 2009 г. - 20 000 лв. и за 2010 г. - 15 250 лв. За установеното несъответствие между приходи и разходи е прието от органите по приходите, че ревизираното лице не е представило доказателства за източника на средства, предвид което същите са квалифицирани като доход от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. и за 2009 г., 2011 г. и 2012 г. са определени данъчни основи в размера на установените превишения, а именно: за 2009 г. при годишна данъчна основа в размер на 74 368,82 лв. е определен дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 7 436,88 лв. и лихви върху него в размер на 4 463,77 лева; за 2011 г. при годишна данъчна основа в размер на 7 576,15 лв., дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 757,62 лв. и лихви - 298,03 лева; за 2012 г. при годишна данъчна основа в размер на 28 008, 54 лв., дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 2 800,85 лв. и лихви - 814,62 лева. За да отмени РА съдът е обосновал извод за неправилно проведена ревизия по общия ред, вместо по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Приел е за неправилно приложена разпоредбата на материалноправната норма на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, доколкото превишението на разходите над приходите не представлява "доход от други източници". Цитираната норма, според съда, касае конкретен източник на средства, непопадащи в останалите хипотези на подоходното облагане. Тъй като такъв конкретен източник на доход не е налице, въпросното превишаване на разходи над приходите на ревизираното лице може да формира облагаема данъчна основа само на основание презумпцията на чл. 123 ДОПК. Самото несъответствие не се презюмира в материалния закон като доход, подлежащ на облагане. Именно поради това, такова несъответствие не подлежи на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл. 122 ДОПК - по аналогия, и то ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза. В случая не е доказан наличен доход от конкретен източник и на практика с РА са обложени разходи, а не доходи на лицето, което е недопустимо по аргумент от чл. 2 ЗДДФЛ. Предвид изложеното, съдът е приел, че незаконосъобразно са определени данъчни основи за доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, което е мотивирало решение за отмяната му само на това основание, без да са обсъждани констатираните несъответствия между приходи и разходи и правилно ли е формирането на данъчната основа, съответно - размера на установените задължения по ЗДДФЛ. Решението е неправилно. В случая съдът неправилно е приел, че в случая е неприложима разпоредбата на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ при ревизия по общия ред. Съгласно разпоредбата за ревизия при особени случаи по чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от обстоятелствата, визирани в т. 1-8. Текстът предоставя на органа по приходите преценка дали да проведе ревизията по особения ред на чл. 122 ДОПК или по общия ред, дори когато са налице обстоятелствата по т. 1 - 8. В случая, данъчната основа е безспорно установена на база декларирани доходи и реализирани разходи, при което не се налага установяване на данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1 ДОПК и съответно на така определена база облагане по разпоредбите на материалния закон, а е допустима ревизия по общия ред, каквато е извършена, при която са обложени установените разходи над приходи за съответните данъчни години като разликата е квалифицирана като доход на основание чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Така изложеното налага отмяна на решението като неправилно в извод за незаконосъобразност на РА и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който да разгледа спора по същество и да се произнесе по възраженията срещу РА в останалата част - за непризнати средства налични в брой към 01.01.2009 г. в размер на 264 704, 19 лв. и възражения от оспорващия за допуснати грешки и непълноти от органите по приходите в определяне на данъчната основа и размера на дължим данък и съответните лихви по процесния РА. Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение