Решение № 1972 от 19.02.2026 г. на ВАС по адм. д. № 8814/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. К. С., от гр. Ямбол, чрез адвокат С. Енчева обжалва решение № 1122/23.07.2025 г. на Административен съд - Ямбол, постановено по адм. дело № 71/2025 г., изменено в частта за разноските с определение № 1186/07.08.2025 г. на Административен съд - Ямбол по адм. дело № 71/2025 г., с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт № Р-02002824001694-091-001/07.08.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 129/29.11.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Бургас. В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушения на процесуалния и материалния закон, допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост на решението. Конкретните съображения са за ограничение в правото на участие на жалбоподателката в производството пред първоинстанционния съд, тъй като в с.з. на 09.07.2025 г. съдът е отхвърлил искането й за отлагане на делото, поради възникнало на 04.07.2025 г. непредвидено обстоятелство по отношение на процесуалния й представител и предвид обстоятелството, че работи и живее в Италия. Твърди, че допуснатото нарушение е засегнало участието й при изслушването на вещото лице и приемането на заключението на съдебно - счетоводната експертиза и в хода по същество. Поддържа, че съдът не се е произнесъл по доводите за нарушение на чл. 111, ал. 1 ЗДДС, тъй като в хода на ревизията не са установени "налични стоки" към момента на дерегистрацията на ЕТ по ЗДДС и дали те имат качеството на активи. Съдебно - счетоводната експертиза не дава отговор на така поставения въпрос. В съдебното решение липсва анализ и мотиви по възражението за неправилно определяне на данъчната основа на актива - магазин № 3, находящ се в гр. София. Счита, че 20-годишният период по чл. 79 ЗДДС следва да се брои от 2002 година и е изтекъл през 2022 г., тъй като активът фактически е придобит по силата на предварителен договор за покупко - продажба, преди прехвърляне на правото на собственост с нотариалния акт т.е. данъчното събитие е настъпило на датата на фактическото предаване на имота от продавача на купувача, а не на датата на нотариалния акт. Оспорва и размера на присъдените разноски, като счита, че определеното от съда юрисконсултско възнаграждение е прекомерно. Искането е за отмяна на решението. Подробни съображения във връзка с касационните основания са изложени в представени по делото писмени бележки на адв. С. Енчева. Претендира присъждане на разноски в размер на платените държавни такси. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас, чрез юрк. Т. Желязкова, моли, да се остави в сила първоинстанционното съдебно решение, по съображения, изложени в представени по делото писмени бележки. Претендира разноски. Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт № Р-02002824001694-091-001/07.08.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 129/29.11.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Бургас, с който на К. С., от гр. Ямбол в качеството й на наследник на Г. К. П. с ЕТ "Нора-ГКП-Г. Панайотов" са установени задължения за ДДС в размер на 3 765.67 лева и лихви в размер на 1 199.68 лева за периода от 01.09.2021 г. до 14.09.2021 г. Задълженията са резултат от извършена корекция на ползван данъчен кредит от ЕТ "Нора - ГКП- Г. Панайотов" в размер на 4 590 лева за актив - магазин № 3, находящ се в гр. София, [улица], местност ВЕЦ - Симеоново със застроена площ от 86.42 лева с отчетна стойност 76 500 лева, на основание чл. 79, ал. 2, ал. 3, т.1 б. "а" и ал. 8 от ЗДДС и начислен ДДС в размер на 6 707.02 лева, на основание чл. 111, ал.1 ЗДДС за наличните към датата на дерегистрация на ЕТ "Нора - ГКП- Г. Панайотов" по ЗДДС материали по сметка 302 на стойност 18 052.75 лева и стоки по сметка 304 на стойност 15 482.37 лева. Корекцията на ползвания данъчен кредит е определена по предвидената от закона формула при следните данни: година на придобиване на имота по нотариален акт - 2007 г., година на дерегистрация на по ЗДДС - 2021 г., година на изтичане на 20 - годишния период - 2026 г., размер на ползвания данъчен кредит по ЗДДС за сградата 15 300 лева - 15 300 х 1/20 х 6. При ревизията е установено, че законните наследници на Г. К. П. са съпругата и двете му дъщери, които наследяват при равни части. На основание чл. 4 и 9 от Закона за наследството с оспорения ревизионен акт задълженията на К. С. са определени в размер на 1/3 от общия размер на задълженията на наследодателя в качеството му търговец от 11 297.02 лева и съответните лихви. За да отхвърли жалбата първоинстанционният съд е кредитирал вторият вариант от заключението на съдебно - счетоводната експертиза, за който е приел, че се подкрепя от останалите доказателства по делото и потвърждава констатациите в ревизионния акт за налични стоки и материали в патримониума на ЕТ на наследодателя към момента на дерегистрацията му по ЗДДС на 14.09.2021 г. на обща стойност 33 535.12 лева - по сметка 302 Материали - 18 052.75 лева и по сметка 304 "Стоки" - 15 482.37 лева. Според вещото лице не са налице първични счетоводни документи (искания за изписаните материали, протоколи за брак, акт за бракуване на материални ценности) за изписани и бракувани стоки във връзка с коригиращите операции по кредита на сметка 304 на стойност 19 328.04 лева, отразени в допълнително представената оборотна ведомост за периода 01.01.2021 г. - 31.12.2021 г., като и за съставения инвентаризационен опис от 30.09.2021 за налични стоково - материални запаси на стойност 2 847.79 лева, отговарящи на крайното салдо по посочената оборотна ведомост. При тези факти и с оглед кредитирания вариант от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, съдът е приел, че законосъобразно е определен размера на дължимия ДДС на основание чл. 111, ал.1 ЗДДС и на основание чл. 79, ал. 3, т.1, б. "а" във връзка с ал. 8 ЗДДС. Приел е, че коригиращата формула ДД=НДДС х 1/20 х БГ, посочена в последната разпоредба, намира приложение и в случаите на доставка по чл. 6, ал. 3, т.1 и 2 ЗДДС и чл. 111, ал.1 от закона, предвид данъчния режим на доставката към датата на възникване на данъчното събитие. В случая магазин № 3 не е нова сграда по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС към момента на дерегистрицията по ЗДДС, поради което и на основание чл. 45, ал. 3 ЗДДС е освободена доставка. Същевременно за придобиването на актива е ползван данъчен кредит, който подлежи на корекция чрез прилагането на посочената формула. С тези мотиви съдът е обосновал краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт като издаден от компетентен орган и в съответната форма, при спазване на процесуалните и материалноправни разпоредби по издаването му. Решението е частично неправилно. Неправилно съдът е приел, че законосъобразно е определен размера на ДДС, резултат от корекция на ползван данъчен кредит на основание чл. 79, ал. 2 и ал. 3, т.1, б. "а" във връзка с ал. 8 ЗДДС. Нормата на чл. 79, ал. 2 ЗДДС предвижда, че регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. В чл. 79, ал. 8 ЗДДС е предвидено, че правилата за корекция на ДДС по ал. 2, 3, 5 и 6 се прилагат и в случаите на доставка по чл. 6, ал. 3, т. 1 и 2 и чл. 111, ал. 1 ЗДДС предвид данъчния режим на доставката към датата на възникване на данъчното събитие. Съгласно чл. 79, ал. 3, т.1, б. "а" ЗДДС за недвижимите имоти - ДМА, за които при придобиването или изграждането е приспаднат изцяло данъчен кредит, тъй като лицето е възнамерявало да ги използва в рамките на независимата си икономическа дейност само за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит, за целите на ал. 1 и 2 лицето дължи данък в размер, определен по следната формула: ДД = НДДС х 1/20 х БГ, като ДД е дължимия данък, НДДС е начисленият ДДС за придобиване на имота и БГ е броят на годините от настъпване на обстоятелството по чл. 79, ал.1 и 2 ЗДДС, включително годината на настъпване на обстоятелството, до изтичане на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имотът не е използван повече от една година след годината на упражняване правото на данъчен кредит; В разглеждания случай по силата на фикцията, предвидена в чл. 111, ал. 1 ЗДДС се счита, че при дерегистрацията по ЗДДС на ЕТ "Нора-ГКП-Г. Панайотов" през м.09.2021 г., се извършва доставка на магазин № 3 - ДМА, за придобиването, на който изцяло е приспаднат данъчен кредит, в рамките на пет години, считано от 09.07.2002 г. Съгласно чл. 45, ал. 3 ЗДДС, тази доставка е освободена, тъй като към момента на дерегистрация по ЗДДС имотът не е нова сграда. Следователно корекцията на приспаднатия данъчен кредит е дължима на основание чл. 79, ал. 2 и 3, т.1 б. "а" във връзка с ал. 8 от ЗДДС и следва да се извърши по формулата ДД= НДДС х 1/20х БГ. По делото не се спори, че начисленият ДДС при придобиване на имота е 15 300 лева, (76 500 лева х 20% ). Не е спорно, че се касае за придобиването на недвижим имот, заведен като ДМА. Дерегистрацията на едноличния търговец по ЗДДС, на основание чл. 111, ал.1 ЗДДС е настъпила през 2021 г. Това е обстоятелството, което по силата на 79, ал. 8 във връзка с ал. 2 и 3 ЗДДС поражда задължението за корекция на ползвания данъчен кредит. Спорът е относно началния момент на 20 - годишния срок и съответно за броя години (БГ) във формулата на чл. 79, ал. 3, т.1, б. "а" ЗДДС. Органите по приходите в ревизионния акт и ответникът го определят, считано от годината на придобиване на имота с нотариален акт - 2007 г. до 2026 г. включително, поради което са приели, че броят години (БГ) е 6 - от 2021 г. до 2026 г. включително. Касаторът твърди, че 20-годишният срок следва да бъде определен, считано от 2002 г., когато имотът фактически е придобит преди прехвърлянето на правото на собственост с нотариален акт. Настоящият касационен състав намира, че съгласно чл. 79, ал. 3 ЗДДС релевантно за определяне началния момент на 20-годишния срок е упражняването на правото на данъчен кредит, съответно фактическото ползване, в случай, че имотът не се ползва повече от една година след годината на упражняване на данъчния кредит. В конкретния случай е приложима първата хипотеза, тъй като търговецът е започнал да владее магазин № 3 на 30.05.2002 г., съгласно предварителния договор от 09.07.2002 г., имотът е заведен като ДМА в счетоводството му през 2002 г. и не се установява, че ползването му е прекъсвано след упражняване правото на данъчен кредит започнало през 2002 г. В тази хипотеза нормата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС изрично предвижда, че 20 - годишния срок, в който е дължима корекцията на ползвания данъчен кредит, тече, считано от началото на годината на упражняване на данъчния кредит. Така определеният начален момент държи сметка, че в определени от закона случаи осъществяването на доставката, с която е придобит имота и упражняването на правото на данъчен кредит предхождат сключването на нотариалния акт за прехвърляне на правото на собственост. Такива доставки са фактическото предоставяне на стока, включително недвижим имот по договор, в който е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху нея под отлагателно условие или срок по чл. 6, ал. 2, т. 2 ЗДДС, както и фактическото предоставяне на стока (вкл. недвижим имот) по договор за лизинг при условията на чл. 6, ал. 2, т. 3 ЗДДС. В тези случаи правото на данъчен кредит се упражнява преди сключване на договора за прехвърляне на правото на собственост с нотариален акт. В случая от доказателствата по делото е установено, че ЕТ "Нора-ГКП-Г. Панайотов" е завел магазин № 3 като ДМА през 2002 г., към момента на фактическото му предоставяне съгласно предварителния договор от 09.07.2002 г., в който е уговорено, че цената на недвижимия имот ще бъде платена на вноски, а правото на собственост ще бъде прехвърлено след изплащане на последната уговорена вноска и е започнал да упражнява правото на данъчен кредит от 2002 г. Поради това броят години (БГ) във формулата по чл. 79, ал. 3, т.1, б. "а" ЗДДС, следва да се определи от годината, в която е настъпила дерегистрацията на търговеца по ЗДДС - 2021 г. до изтичането на 20-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване на правото на данъчен кредит - 2002 г. до 2021 г., включително. Следователно корекцията на данъчния кредит е дължима за последната година от 20-годишния срок - 2021 г. и е в размер на 765 лева, определен по формулата ДД = 15 300 лева х 1/20 х 1 = 765 лева, където 15 300 лева е начисленият ДДС при придобиването на имота, а броят години (БГ) е една. Останалите доводи в касационната жалба са неоснователни. Законосъобразно и в съответствие с установените по делото факти, съдът е приел, че е дължим ДДС на основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС в размер на 6 707.02 лева. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че по делото не са установени "налични активи". Фикцията на чл. 111, ал.1 ЗДДС е приложима по отношение на наличните стоки или услуги, за които лицето е ползвало данъчен кредит - изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност - и които са активи по смисъла на Закона за счетоводството (т.1), или активи по смисъла на ЗКПО, различни от тези по т. 1 (т.2). Съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за счетоводството критериите за признаване на активи, пасиви, приходи и разходи са заложени в приложимите счетоводни стандарти. По аргумент от чл. 13 от СС 1 "Представяне на финансови отчети" материалните запаси, суровини и материали са текущи активи. В случая ДДС е начислен за наличните според счетоводните записвания на търговеца стоки, отразени по счетоводна сметка 304 "Стоки" и материали по счетоводна сметка 302 "Материали". Правилно и в съответствие с чл. 202 ГПК съдът е кредитирал заключението на съдебно - счетоводната експертиза в частта, в която е установено, че стойността на наличните материали по сметка 302 "Материали" към 30.09.2021 г. е 18 052.75 лева, а стойността на наличните стоки по сметка 304 "Стоки" - 15 482.37 лева. В тази част заключението съответства на доказателствата от счетоводството на търговеца. Твърденията, че стойността на наличните стоки и материали е намалена чрез последващото им изписване и бракуване, са останали недоказани. Вещото лице е категорично, че записванията в счетоводните регистри на търговеца не са подкрепени с първични счетоводни документи за изписване и бракуване на стоки и материали. Доводите на касатора за нарушение на чл. 139 АПК, не съставляват самостоятелно касационно основание за отмяна на решението, тъй като в случая отказът на съда да отложи делото не е засегнал изясняването на спора от фактическа страна. От изложеното следва да се приеме, че общият размер на ДДС, дължим при дерегистрацията на ЕТ "Нора-ГКП-Г. Панайотов" в данъчен период м.09.2021 г. е 7 472.02 лева, от които 6 707.02 лева - начислен ДДС на основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС за наличните активи по смисъла на Закона за счетоводството към момента на дерегистрацията и 765 лева от корекция на ползвания данъчен кредит за магазин № 3 на основание чл. 79, ал. 2 и 3, т.1 б. "а" във връзка с ал. 8 от ЗДДС. От тази сума К. С. в качеството й на наследник на Г. К. П. дължи 1/3 съобразно наследствения й дял, определен на основание чл. 5 и 9 от Закона за наследството или 2 490.67 лева и съответните лихви в размер на 793.49 лева. За разликата над 2 490.67 лева до пълния определен в ревизионния акт размер на задълженията й за ДДС от 3 765.67 лева или за 1 275.00 лева и съответните лихви над 793.49 лева до 1 199.68 лева или 406.19 лева, първоинстанционното съдебно решение и ревизионният акт следва да се отменят, поради противоречието им с материалния закон. В останалата част, в която съдът е отхвърлил жалбата против ревизионния акт, решението е правилно поставено и следва да се остави в сила. При този изход на спора, следва да се отмени и решението в частта на присъдените в полза на приходната администрация разноски, изменено в тази част с определение № 1186/07.08.2025 г. на Административен съд - Ямбол по адм. дело № 71/2025 г. за сумата над 791.41 лева, съобразно материалния интерес, за който се оставя в сила решението. Възражението на касатора за прекомерност на определеното от първоинстанционния съд юрисконсултското възнаграждение е неоснователно, тъй като то съответства на фактическата сложност на делото и обема на осъществената правна защита пред първата инстанция. На К. С. следва да се присъдят разноски за първата инстанция в размер на 138.82 лева, от общо направените разноски в размер на 410 лева за държавна такса и съдебно - счетоводна експертиза, които съответстват на материалния интерес от 1 681.19 лева, за който се отменят решението и ревизионния акт. За касационното производство искането е за присъждане на направените разноски за държавни такси, поради което следва да й се присъдят 23.70 лева от платената държавна такса за касационната жалба в размер на 70 лева. Общият размер на разноските дължими на касатора за двете съдебни инстанции е 162.52 лева (83.10 евро) На ответника по касация се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал.1 ДОПК съобразно материалния интерес, за който решението се оставя в сила. Съгласно решението на Съда на ЕС съдът не е обвързан от минималния размер на възнагражденията, определени в наредбата по чл. 36 ЗА, поради което и на основание чл. 161, ал. 2 ДОПК (ред. преди изм. с ДВ бр.17/13.02.2026 г.) претендираният размер на юрисконсултското възнаграждение от 796.54 лева следва да се намали на 200 лева (102.26 евро), които съответстват на фактическата и правна сложност на делото пред касационната инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,