Решение № 675 от 12.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5384/2011 г.

Решение № 675 от 12.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5384/2011 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно- осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на М. К. И., осъществяваща търговска дейност като ЕТ "Плани - М. И." със седалище и адрес на управление: гр. Г., бул. "С." ..№..., ет. ..., ап. ..., подадена чрез процесуалния й представител адв. Няголов, срещу решение № 55/18.03.2011 г. на Административен съд - гр. В. Търново, постановено по адм. д. № 487/2010 г., с което е отхвърлена жалбата й против Ревизионен акт (РА) № 0701000153/31.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден с решение № 235/28.05.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради необоснованост, съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че не е налице предпоставката, визирана в чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи и следователно, данъчната основа за облагане с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и за 2006 г. и с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. незаконосъобразно е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. С присъда № 94 от 8.06.2010 г. на Габровския окръжен съд, влязла в сила, М. К. И. е призната за невинна и оправдана по предявеното й обвинение за престъпление по чл. 255, ал. 3 вр. ал. 1, т. 2, предл. първо от НК. Влязлата в сила присъда на наказателния съд, съгласно чл. 300 от ГПК е задължителна за настоящата касационна инстанция. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да се присъдят направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Георгиева по съображения, изложени в писмено становище. Заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Великотърновския административен съд е бил РА № 0701000153/31.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден с решение № 235/28.05.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП. След като органът по приходите е приел, че са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК е определил данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК и задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и за 2006 г. и данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г., вноски за ДОО, вноски за ДЗПО - УПФ, вноски за здравно осигуряване за периода 1.01.05 г. - 31.12.08 г. и лихви. Органът по приходите е приел, че ревизираното лице с оглед действителния оборот вече не отговаря на условията за облагане с окончателен годишен патентен данък по чл. 30 от ЗОДФЛ (отм.), действащ през 2005 г. и 2006 г. и по чл. 39 от ЗДДФЛ за 2007 г. и за облагане с патентен данък по чл. 63з от Закона за местните данъци и такси за 2008 г. Позовал се е на разпоредбите на чл. 30, ал. 3 от ЗОДФЛ (отм.) и на разпоредбите на чл. 29, ал. 5 във вр. с чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), както и и на чл. 39, ал. 1 във вр. с чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ. Административният съд е отхвърлил като неоснователна жалбата срещу РА. В мотивите на своето решение подробно е обсъдил извършените процесуални действия в хода на ревизионното производство по приобщаването с протокол № 1001362/08.03.2010 г. на две тетрадки, иззети с протоколи за претърсване и изземване от 14.07.08 г. в хода на досъдебно производство № 69/2008 г. на Областна Дирекция "Полиция" - гр. Г.. Приел е, че иззетата тетрадка от търговски обект на ЕТ "Плани", находящ се в гр. Г., ул. "С." ..№..., в която е вписан действителния оборот на магазина, съдържа данни за укрити от ЕТ приходи. От заключението на вещото лице Минчев по назначената съдебно-графологическа експертиза безспорно се установява, че ръкописният текст в тази тетрадка с надпис на етикета "Тетрадка протоколна 2005 г." е изписан от М. К. И., като последната не оспорва това обстоятелство. Съдът е приел, че данъчната основа за облагане с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ е законосъобразно определена от ревизиращите органи, след преценка на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК и установения оборот, отразен в двете тетрадки. Неоснователен е доводът на жалбоподателката, че посочените две тетрадки не са и не могат да бъдат първичен счетоводен документ и поради това, въз основа на тях не следва да се определят данъчни задължение. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК именно затова, защото търговецът е водил нередовно счетоводство, в което не са осчетоводени реално получените приходи от търговската му дейност, а е ги е записвал в тетрадка, която не е следвало да води. Няма как търговецът, който укрива доходи, да съставя във връзка с тях документи, отговарящи на изискванията на чл. 6 и 7 от Закона за счетоводството (ЗСч.). По своята същност тетрадката не съдържа първични документи, но представлява частен свидетелстващ документ, в който лицето е отразило неизгодни за него факти. Няма как да бъдат установени чрез първични счетоводни документи осъществените в действителност от търговеца доставки на стоки, формиращи реализирания оборот, след като той съзнателно не е водил счетоводството си по начин, че те да могат да бъдат установени, а е отразявал действителния оборот на магазина по месеци извън официално воденото от него счетоводство. Поради това негово неправомерно поведение, данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК не на базата на съставените счетоводни документи, а след извършен анализ на други относими обстоятелства. Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд счита за нужно да посочи в мотивите на настоящото решение, че настоящата ревизия е повторна. Първоначално е бил съставен РА № 070900366/11.11.09 г. Във връзка с констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК на базата на същите две тетрадки, съдържащи данни за дневни обороти на магазините, органът по приходите по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК е определил задължения по ЗДДС (отм.) и ЗДДС за данъчните периоди от 15.06.2005 г. до 18.01.2009 г., както и задължения по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ за периода 2005 г. - 2008 г., по КСО и ЗЗО за периода 2005 г. - 2008 г. С решение № 19/15.01.2010 г. директорът на Дирекция "ОУИ" - В. Т. е отменил този РА в частите му, в които са установени задължения по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ за периода 2005 г. - 2008 г., по КСО и ЗЗО за периода 2005 г. - 2008 г. Приел е, че неправилно върху определената по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по-голяма данъчна основа са начислени осигурителни вноски за ДОО, ЗО и ф. ДПЗО, тъй като чл. 122 не е приложим за осигурителните вноски, а само за данъците. Доколкото същите неправилно определени осигурителни вноски са приспаднати от данъчните основи, това е довело и до неправилно определяне на задълженията по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ. В частта по ЗДДС РА е отменен с решение № 387/17.12.2010 г., постановено по адм. д. № 119/2010 г. на ВТАС. Т. решение е оставено в сила с решение № 11020 от 2.08.2011 г., постановено по адм. д. № 1328/2011 г., на Върховния административен съд, осмо отделение. Върховният административен съд, осмо отделение в мотивите на постановеното от него решение № 11020 от 2.08.2011 г. е възприел като правилни изводите на АСВТ за липсата на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Според него, иззетите във връзка с досъдебното производство 2 броя тетрадки, от които едната от търговския обект, в който ЕТ осъществява дейността си, а втората - от съпруга на лицето, съпоставени с другите доказателства по делото и преди всичко с влязлата в сила присъда от 8.06.2010 г. на Габровския окръжен съд, не налагат категоричен извод, че са свързани с подлежащата на облагане с данъци дейност на търговеца. Съдът правилно е съобразил разпоредбата на чл. 300 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, съгласно който влязлата в сила присъда на наказателния съд следва да бъде зачетена относно извършването или не на деянието. В мотивите на присъдата е прието, че не е доказан съставомерен елемент от изпълнителното деяние, а именно - наличието на доходи, по-големи от отразените в счетоводството на ЕТ, който същевременно е и елемент от състава на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК (укриване на приходи). Ревизиращите органи, видно от мотивите на Ревизионния доклад (РД) се позовават на две тетрадки. Едната от тях е иззета с Протокол за претърсване и изземване от 14.07.2008 г. от И. П. И., съпруг на М. К. И. от магазинно помещение, находящо се в гр. Г., ул. "Б." ..№.... За същото е установено, че е обект, в който ревизираният ЕТ осъществява търговска дейност. Видно от мотивите на присъда № 94 от 8.06.2010 г. на Габровския окръжен съд по нохд. № 27/2009 г., с оглед данните по делото е прието, че всъщност тази тетрадка е иззета от автомобила на И. И.. От съдебно-графологичната експертиза, приета по делото на ВТАС, се установява, че записванията в тази тетрадка не са направени от М. И.. С протокол от 14.07.08 г. е иззета втората тетрадка от магазин, находящ се в гр. Г. на ул. "С." ..№..., също стопанисван от ЕТ "Плани". Тази тетрадка е иззета в присъствието на М. И. и същата саморъчно е отбелязала в протокола, че тетрадката е свързана с дейността на ЕТ "Плани". От заключението на съдебно-графологичната експертиза се установява, че ръкописният текст в тази тетрадка е написан от М. И.. Копие от страниците на тази тетрадка са приложени на л. 201 и следв. от преписката. От същите се установява, че за 2005 г. е посочено "Оборот: " и следват изброени суми за м. януари и всекидневно по дати за всеки ден и всеки месец от годината. По същия начин продължава отбелязването на суми за всеки ден и всеки месец от 2006 г., 2007 г. и до м. юли 2008 г. Според настоящия съдебен състав правилно органът по приходите, издал обжалвания РА, както и първоинстанционният съд са приели, че е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а именно наличие на данни за укрити приходи. Ако тетрадката, иззета от автомобила на съпруга на жалбоподателката, в която последната не е извършвала записвания, не може да се свърже по убедителен начин с дейността на ЕТ, то втората, тетрадка, иззета от магазина, в който ЕТ осъществява търговска дейност и в която записванията са направени от физическото лице, осъществяващо тази дейност, при това след отбелязване от негова страна, че тази тетрадка е свързана с дейността на ЕТ и при изрично отбелязване в нея, че се води във връзка с оборота, безспорно установява данни за укрити приходи, а следователно налага и извод за нередовно водено счетоводство по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Допълнително доказателство в тази насока е и факта, че при извършена проверка в търговския обект, находящ се на ул. "Б." ..№... е извършена контролна покупка от орган по приходите, при която не е издадена касова бележка от регистрирано фискално устройство, за което нарушение е съставен Акт за установяване на административно нарушение № 0848297/11.01.05 г. и НП № 13/16.02.06 г., което е влязло в сила. Видно от приложената по делото присъда № 94 от 8.06.2010 г. на Габровския окръжен съд по нохд. № 27/2009 г., влязла в сила, М. К. И. е призната за невинна в това, че като собственик и управител на ЕТ "Плани - М. И." със седалище в гр. Г., е потвърдила неистина с данъчна декларация, като е декларирала по-малък приход от продажби на стоки от действително реализирания оборот, с което да е избегнала установяване на данъчни задължения в особено големи размери и я оправдава по предявеното й обвинение по чл. 255, ал. 3 вр. ал. 1, т. 2, предл. първо от НК. В мотивите към присъдата е прието следното: Според основното и допълнително заключения на в. л. Банчева, на база на счетоводната документация на ЕТ "Плани - М. И.", годишният оборот съвпада с декларираното в подадените декларации. Извън официалната счетоводна отчетност не е водена друга счетоводна отчетност. Водени са тетрадки, не съдържащи реквизити по чл. 7 от ЗСч. Предполагаемият оборот, изчислен на базата на данните от тези тетрадки надвишава многократно декларирания. Според ГОС, тетрадката, иззета от магазина на ул. "Свищовска" не доказва по категоричен начин действително реализирани приходи. Посоченото "Оборот" е само за 2005 г. От записванията на дати и цифри не е ясно, че се касае за суми и при това за реализиран оборот. Съгласно чл. 300 от ГПК, приложима в производството по оспорване на РА, съгласно § 2 от ДР на ДОПК, влязлата в сила присъда на наказателния съд е задължителна за гражданския съд, който разглежда гражданските последици от деянието, относно това дали е извършено деянието, неговата противоправност и виновността на дееца. Според настоящия касационен състав, следва да бъдат споделени доводите на ВАС, осмо отд., изложени при същата фактическа обстановка, в мотивите на решение № 11020/2.08.2011 г., постановено по адм. д. № 1328/2011 г., че с влязлата в сила присъда на окръжния съд е установено, че ЕТ "Плани - М. И." - гр. Г. не е укрил приходи в подадените ГДД, като е декларирал по-малко от действително реализираните с цел да избегне установяване на данъчни задължения и че се касае за едно и също противоправно деяние, като присъдата на наказателния съд е задължителна и за съда, разглеждащ жалбата срещу РА, на основание чл. 300 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Поради така изложените съображения, решението на АС - В. Т., като постановено в нарушение на материалния закон, на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, следва да бъде отменено в частта му, в която е отхвърлена жалбата на М. К. И., осъществяваща търговска дейност като ЕТ "Плани - М. И.", против Ревизионен акт (РА) № 0701000153/31.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден с решение № 235/28.05.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, относно определените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. в общ размер 20 316.46 лв., както и начислените във връзка с тях лихви за забава в общ размер 6 283.56 лв. и да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочената част. В частта от обжалваното в настоящото касационно производство решение, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно определените задължения за ДОО, вноски ДЗПО (УПФ), вноски ЗО и лихви, същото като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Тези задължения са законосъобразно определени на базата на осигурителен доход по подадени ГДД. В касационната жалба не се излагат доводи за незаконосъобразност на решението в посочената част. С оглед този изход на спора, за първоинстанционното производство на касатора и жалбоподател следва да се присъдят разноски, съответстващи на уважената част от жалбата - 1874.10 лв. Присъденото юрисконсултско възнаграждение на ответника с първоинстанционното решение следва да бъде намалено до съответното на отхвърлената част от жалбата при интерес 1162.40 лв. За касационното производство от страна на касатора не се представят доказателства за договорено адвокатско възнаграждение, а ответникът не е представляван от юрисконсулт. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,