Решение № 12339 от 18.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12575/2014 г.

Решение № 12339 от 18.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12575/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение № 1863 от 08.08.2014 г. на Административен съд Пловдив, в частта му, с която е отменен Ревизионен акт № 241300401/15.04.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, ИРМ гр. Пазарджик, потвърден с Решение № 661/28.06.2013 г. на заместник-директора на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, в частта, с която на "ПЪРВА ЗАЛОЖНА КЪЩА" ЕООД, гр. Стара Загора, допълнително е установен корпоративен данък за 2009 г., 2010 г., 2011 г., съответно в размер на 2745,72 лв., 3487,43 лв. и 156,46 лв., с лихви съответно в размер на 861,25 лв., 734 лв и 16,71 лв. В останалата част, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА, решението не е обжалвано и е влязло в сила. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение в обжалваната част е неправилно, като постановено при неправилно приложение на материалния закон по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът изтъква, че решението е постановено в противоречие с чл. 4 от Закона за счетоводството и Счетоводен стандарт 18 "Приходи". Иска се отмяна на решението в тази част, съответно отхвърляне на жалбата срещу РА и присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "Първа заложна къща" ЕООД чрез процесуалния си представител моли първоинстанционното решение в обжалваната част да бъде оставено в сила, като правилно и законосъобразно. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: С решение № 1683 от 08.08.2014 г. на Административен съд Пловдив, в обжалваната му част е отменен Ревизионен акт № 241300401/15.04.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, ИРМ гр. Пазарджик, потвърден с Решение № 661/28.06.2013 г. на заместник-директора на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, в частта, с която на "ПЪРВА ЗАЛОЖНА КЪЩА" ЕООД, гр. Стара Загора, допълнително е установен корпоративен данък за 2009 г., 2010 г., 2011 г., съответно в размер на 2745,72 лв, 3487,43 лв и 156,46 лв, с лихви съответно в размер на 861,25 лв, 734 лв и 16,71 лв. В останалата част, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА, решението не е обжалвано и е влязло в сила. Съдът е приел, че през ревизирания период "ПЪРВА ЗАЛОЖНА КЪЩА" ЕООД извършва предоставяне по занятие на парични заеми, обезпечени със залог на движими вещи, съгласно Наредба за дейността на заложните къщи, в четири търговски обекта, находящи се в гр. Стара Загора и гр. Хасково. Констатирано е, че в дружеството се признават приходи от такси и лихви по отпуснати заеми на база действително получени парични средства от заемателите, както и от получени парични средства при продажби. Същите се отразяват с издаването на фискални бонове от ЕКАФП. За момент на признаване на приходите се приема моментът на получаване на паричните средства. В хода на ревизията е било счетено, че счетоводният отчет не дава вярна представа за това какви заеми са отпуснати и какви вземания има дружеството от своите заематели и поради констатираните нередности при водене на счетоводството органите по приходите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а именно по т. 4 - воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, което от своя страна дава основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 от същия чл. на ДОПК, основа. След анализа на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1 - 16 от ДОПК, органите на приходната администрация са изчислили данъчната основа за облагане с корпоративен данък за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. на ревизираното лице. Въз основа на констатираните данни в хода на ревизията е определен среднодневен размер на начислени приходи и са установени неотчетени приходи в конкретни размери. В хода на съдебното производство са изслушани показанията на свидетел и експертни заключения. Въз основа на тях е прието, че изчислените от вещото лице данъчна основа и дължим данък на база реално издаваните касови бележки за отдадени суми в заем и касови бележки за получени суми от лихва и получени суми от продажба на заложени вещи съвпадат с декларираните от дружеството жалбоподател данъчна основа и дължим данък с ГДД. Проследено е подробно какви документи се издават във връзка с предоставяните заеми, както и какви регистри се водят в обектите на дружеството. Установено е, че в счетоводството на "Първа заложна къща" ЕООД са отчетени всички приходи от такси и лихви, за които има записвания в задължителните регистри по Наредбата. Не се водят вземания от заематели по сделки, по които заложените вещи са продадени. Водената отчетност дава възможност да се проследят всички сключени сделки, получените по тях плащания на такси и лихви, и отразените във връзка с това в счетоводството приходи. При тези констатации, първоинстанционният съд е счел, че по делото не е налице спор за факти и съсредоточил усилията си върху разрешаване на правния спор, а именно налице ли са основания за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122, съответно законосъобразно ли е формирана данъчната основа за облагане с корпоративен данък за процесните данъчни периоди. Административен съд Пловдив е приел, че действително отпускането на заемите при издаване на заложните билети не се осчетоводява, че в счетоводния сметкоплан липсва създадена сметка за отчитане на разчетите със заемателите като начално салдо, натрупани дебитни и кредитни обороти и крайно салдо, поради което счетоводният отчет не дава вярна и честна представа за това какви заеми са отпуснати и какви вземания има дружеството от своите заематели, в дружеството липсва вътрешен ред и организация при отчитане паричните средства на каса, на ревизиращия екип не са показани касови книги от обектите с ежедневно следене на касовата наличност като начално салдо, приходи и разходи от каса за деня, както и касова наличност в края на деня, че не се отразяват и осчетоводяват реалните парични потоци по отпускането на заеми, връщането на главниците по заеми, както и постъпилите суми в брой от продажби, които покриват главниците по заемите, не се издават приходни касови ордери (ПКО) и разходни касови ордери (РКО) при отпускането на заеми, връщането на заеми, както и от продажби на заложени вещи, не се издава акт за касова наличност в края на всеки годишен отчетен период, в дружеството не се извършват годишни инвентаризации в нарушение на чл. 21 от ЗСч. Първоинстанционният съд е намерил за достатъчни коментираните обстоятелства, за да се обоснове наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК - воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. В същото време съдът е констатирал, че към преписката не са приобщени никакви доказателства, даващи възможност на съда да извърши проверка за законосъобразност на оспорения РА, включително относно размера на определените при ревизията данъчни основи за облагане с корпоративен данък. Освен това съдът е приел, въз основа на приложените по делото справки, че като приходи са зачетени суми, получени при продажба на заложени вещи, чиято стойност е значително по-малка от главницата по предоставения заем, т. е. приходът е по-малък от разхода, направен по конкретната сделка, съответно по тази сделка финансовият резултат е отрицателна величина и не следва да участва при формиране на общата данъчна основа за облагане за данъчната година, за която се отнася. Тълкувайки разпоредбите на счетоводен стандарт 18 Административен съд Пловдив приема, че към момента на сключване на заемните договори за предприятието все още няма икономическа изгода, свързана със сделката, а такава възниква на падежа - когато заемателят дължи връщане на главницата, ведно с начислените такси и лихви. Ако това не бъде сторено на падежа, процентът от приходите зависи от бъдещо събитие - продажбата на заложената вещ, съответно приходът следва да бъде признат именно при тази продажба. Именно по този начин са били отчитани приходите, което според съда е в съответствие с коментирания СС. Въз основа на изслушаната експертиза е прието, че водената отчетност от "Първа заложна къща" ЕООД дава възможност да се проследят всички сключени сделки, получените по тях плащания на такси и лихви, и отразените във връзка с това в счетоводството приходи, като изчислените от него данъчни основи и дължим данък на база реално издаваните касови бележки за отдадени суми в заем и касови бележки за получени суми от лихва и получени суми от продажба на заложени вещи съвпадат с декларираните от дружеството жалбоподател данъчна основа и дължим данък с ГДД. Крайният извод на Административен съд Пловдив е, че данните в подадените ГДД за отчетните 2009 г., 2010 г. и 2011 г. да бъдат зачетени така, както са декларирани от ревизираното лице. Върховният административен съд, в настоящия състав, споделя изцяло изводите на Административен съд Пловдив. Решението е постановено при спазване на материалния закон и е обосновано. Съдът е събрал и обсъдил всички поискани от страните доказателства, изяснил е релевантните за предмета на съдебен контрол факти, обсъдил е в съвкупност доводите на страните и доказателства, както и относимата правна уредба. За приетото фактически и правно се е обосновал. Безспорно е, че счетоводството на ревизираното лице не е водено редовно. Лихвите по заемите действително не са отчитани текущо, както изисква счетоводен стандарт 18 "Приходи", действително е налице нарушение на чл. 4 от Закона за счетоводството. Всички тези доводи обаче касаят оправдаването на провеждането на ревизията по особения ред. Необходимостта ревизията да се проведе по този ред е безспорна. Макар всички посочени обстоятелства да обуславят приложението на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, това не води автоматично до извод, че използваният от органите по приходите подход при определяне на данъчната основа е правилен. Именно този подход е спорен в процеса. Съгласно чл. 3 от Наредбата за дейността на заложните къщи, заложната къща е лице, което по занятие предоставя парични заеми, обезпечени със залог върху движими вещи. Разпоредбата на чл. 14, ал. 1 предвижда, че заложната къща сключва със заемателя договор, с който му предоставя паричен заем, обезпечен със залог върху движима вещ, а заемателят се задължава да върне заетата парична сума и да плати уговорените лихви и такси. Договорът между заложната къща и заемателя се сключва във формата на заложен билет по образец. Заложният билет се оформя в два еднообразни екземпляра - по един за заложната къща и за заемателя. В наредбата са разписани задължителните регистри, които следва да бъдат водени от заложната къща. Експертното заключение потвърждава, че тези регистри са редовно водени и съответстват на издадените заложни билети, като всички заложни билети са отразени в регистрите. Следователно регистрите по чл. 10 и чл. 11 от Наредбата, макар да не са счетоводни документи, са предвидени в действащото право документи, при това в случая с достоверни данни по смисъла на чл. 122, ал. 2, т. 4 ДОПК, които е следвало да бъдат взети предвид от органите по приходите при определянето на основата за облагане с данъци, още повече, като се има предвид вида и характера на извършваната от заложната къща дейност. Определянето на среднодневен размер на начислени приходи, на база разделянето на договорения общ месечен размер на лихви и такси на 30 дни и умножаване на среднодневния размер по срока на съответния договор действително не е от естество да даде дори приблизителна представа за приходите на ревизираното лице. Това се дължи на обстоятелството, че, предвид естеството на дейността на заложната къща, не всички заеми се връщат от клиентите, съответно те не изплащат и уговорените лихви и такси. В тези случаи заложната къща се удовлетворява от стойността на продадената вещ, която по никакъв начин не е отчетена при посоченото по-горе изчисление. Освен това, както уместно изтъква първоинстанционният съд, в редица случаи получената при продажбата сума е по-ниска от сбора на заема, таксите и лихвите, т. е. не е налице приход. Ето защо, след като е отчел и извода на вещото лице, че действителните приходи на ревизираното дружество съответстват на декларираните, Административен съд Пловдив правилно е отменил РА в разглежданата част. С оглед гореизложеното касационната жалба е изцяло неоснователна. Решението на Административен съд-Пловдив следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода от спора и представените доказателства за реално извършени разноски в касационното производство, на ответника по касация следва да бъде присъдена сумата от 700 лв, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното Върховният административен съд, Осмо отделение