Решение № 2420 от 9.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8160/2014 г.

Решение № 2420 от 9.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8160/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП"- Пловдив срещу Решение № 938 от 09.04.2014 г., постановено по адм. дело № 2661/2013 г. по описа на Административен съд - Пловдив, в частта, с която е отменен Ревизионен акт /РА/ № 131206263/14.05.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП- Пловдив, потвърден с Решение № 852 от 15.08.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която за Стефан Цветанов Дапков от гр. Ветрен са определени вноски за държавно обществено осигуряване (ДОО) по Кодекса за социално осигуряване (КСО) за периода 2006 г. - 2010 г. в общ размер над 376,20 лв. до установения размер на задължението от 4 819,14 лв. и за лихви над 514,18 лв. до 4894,03 лв.; са определени вноски за ДЗПО-УПФ за периода 2006 г. - 2010 г. за сумата над 79,20 лв. до пълния размер на 1 377,19 лв. и за определените лихви над 90,97 лв. до 1 218,89 лв. и за определените вноски за ЗО по ЗЗО за периода 2006 г. - 2010 г. в размер над 710,02 лв. до 1 709,01 лв. и лихви над 322,55 лв. до 916,59 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение в атакуваната му част е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Намира, че при проведена ревизия по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, в тежест на ревизираното лице е да установи, че доходите му са от дейност, за която то не е длъжно да се осигурява по КСО и ЗЗО. Счита, че в тази им част презумптивната вярност на констатациите в РА не е опровергана, поради които формираните от съда изводи са неправилни. В подкрепа на тезата си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяването на друго, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Стефан Цветанов Дапков от гр. Ветрен, с писмен отговор оспорва нейната основателност и представя писмени доказателства. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата отменителни касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на производството пред Административен съд - Пловдив е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 131206263/14.05.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 852 от 15.08.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който за Стефан Цветанов Дапков са определени допълнително данъчни задължения за данък по чл. 35 от Закона за облагане доходите на физическите лица (ЗОДФЛ, отм.) за 2006 г. в размер от 657,00 лв. и са начислени лихви върху тази сума в размер от 475,12 лв.; данък чл. 48 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2007 г. в размер от 551,20 лв. и са начислени лихви върху тази сума в размер от 318,27 лв.; за 2008 г. в размер от 435,00 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в размер от 185,57 лв.; за 2009 г. в размер от 403,50 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в размер от 126,51 лв. и за 2010 г. в размер от 322,90 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в размер от 67,91 лв.; както и вноски за държавно обществено осигуряване (ДОО) по Кодекса за социално осигуряване (КСО) за периода 2006 г. - 2010 г. в общ размер от 4 819,14 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в общ размер от 4 894,03 лв.; вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване (ДЗПО) за универсален пенсионен фонд (УПФ) за периода 2006 г. - 2010 г. в общ размер от 1 377,19 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в общ размер от 1 218,89 лв.; вноски за здравно осигуряване (ЗО) по Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) за периода 2006 г. - 2010 г. в общ размер от 1 709,01 лв. и са начислени лихви върху посочената сума в общ размер от 916,59 лв. За да достигне до извод за частична основателност на релевираната жалба в частта относно определените с РА ЗОВ за ДОО и ЗЗО, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122, ал. 2 от ДОПК поради установеност на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. След формиране на данъчни основи по чл. 122, ал. 4 ДОПК за съответните ревизирани периоди приходните органи са приели, че те представляват осигурителен доход за ЗОВ и на основание чл. 124а ДОПК са определили техния размер. След като е констатирал, че ревизираното лице е било съдружник в "Бултес" ООД до 04.09.2006 г., съдът е приел, че след тази дата е отпаднало задължението му да се осигурява за инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт по реда на КСО. Посочил е, че при липсата на ангажирани доказателства, че определената по реда на чл. 122, ал. 2 данъчна основа е осигурителен доход по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО, то незаконосъобразно с РА върху тези суми са определени ЗОВ за ДОО . Така за 2006 г. решаващият състав е приел, че в качеството му на съдружник в търговско дружество до 04.09.2006 г. лицето е задължено да се осигурява върху минималния осигурителен доход за годината /2 640,00 лв./ и дължи вноски за ДОО за период от 9 месеца върху минималния осигурителен доход или общо в размер на 376,20 лв. Аналогично, дължите вноски за ДЗПО-УПФ за 9 месеца от годината върху минималния осигурителен доход възлизат на 79,20 лв. За 2007 г., 2008, 2009 г. и 2010 г. съдът е счел, че по аргумент от противното от чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, за Стефан Дапков не е възникнало задължение за вноски за ДОО и ДЗПО - УПФ, нито е установено, че определените годишни данъчни основи по реда на чл. 122 от ДОПК представляват осигурителен доход по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО. Спрямо определите с РА вноски за ЗО, решаващият състав е обсъдил разпоредбите на чл. 33, ал. 1, т. 1 и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, ведно с приложимите по време норми на чл. 2 от Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса за 2006 г., 2007, 2008, 2009 и 2010 г., в резултат на което е приел, че в качеството му на самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО до месец 09.2006 г. ревизираното лице дължи вноски за ЗО, определени върху минималния осигурителен доход за годината /2 640,00 лв./, възлизащи общо в размер на 158,40 лв., от който следва да се редуцират внесените вноски от 59,40 лв. За 2007 г. Стефан Дапков не е самоосигуряващо се лице, поради което решаващият състав е счел, че дължимите на основание чл. 34, ал. 1, т. 1 от ЗЗО вноски за ЗО върху минималния осигурителен доход за годината възлизат на 158,40 лв. /2 640 лв. х 6%/., от които следва да се приспаднат внесените вноски от 79,20 лв. За 2008 г., на основание чл. 34, ал. 1, т. 1 от ЗЗО, ревизираното лице дължи вноски за ЗО върху минималния осигурителен доход за годината или общо 172,80 лв. /2 880,00 лв. х 6%/ при редукция с внесените от 86,40 лв. За 2009 г. дължите вноски за ЗО върху минималния осигурителен доход за годината са определени в размер на 249,60 лв. /3 120,00 лв. х 8%/, от които са внесени 93,60 лв. За 2010 г. дължите вноски за ЗО върху минималния осигурителен доход за годината са определени в размер на 403,20 лв. /5 040,00 лв. х 8%/., от които са внесени 113,78 лв. В обобщение, съдът е преценил, че в частта, с която органът по приходите е определил вноски над визираните размери и следващите се лихви РА е незаконосъобразен и следва да бъде отменен. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение в атакуваната му част е валидно и допустимо, но неправилно поради нарушение на материалния закон. Основателно е оплакването на касатора, че при проведена ревизия по особения ред на чл. 122, ал. 2 ДОПК приложението на чл. 6, ал. 8 от КСО в съответните му редакции за периода 2006 - 2010 г. се дерогира от специалната норма на чл. 124а от ДОПК. Тя препраща и към съдържащата се в чл. 123, ал. 1 ДОПК презумпция за наличие на облагаем доход, а тази презумпция, приложена съответно при установяването на задължителни осигурителни вноски, е основание да се приеме, че този облагаем доход следва да се квалифицира и като осигурителен такъв. Действително, презумпцията е оборима, но само при условие, че са опровергани констатациите в РА досежно наличието на някое от основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК или са ангажирани доказателства, мотивиращи извод за редуциране на част от данъчната основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК. В случая жалбата срещу РА за част от установените с него данъчни задължения по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ е отхвърлена от първоинстанционния съд и решението в тази му част, като необжалвано, е влязло в сила. В резултат на това е настъпил и стабилитетът на РА в тази му част, включително и неговото констативно действие, обвързващо не само страните, но и настоящата инстанция да приеме, че доходът, върху който са определени установените с влязлата част от РА допълнителни данъчни задължения е облагаем по смисъла на чл. 123, ал. 1 от ДОПК и по аргумент от чл. 124а ДОПК е и осигурителен такъв. Следва да се посочи, че визираната разпоредбата на чл. 124а от ДОПК, приета със ЗИД на ДОПК, обн. в ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г. не определя възникването, съдържанието, изменението, погасяването или прекратяването на субективна права, нито правните характеристики на съответните субекти/обекти на такива права, а оправомощава органа по приходите при провеждане на особеното ревизионно производство по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК да определя и задължителните осигурителни вноски. Този особен ред е уреден с посочените процесуалноправни норми и специфични доказателствени правила, които позволяват прилагането на материалноправните норми на съответните закони при съществена или пълна липса на изискуемите се доказателства за осъществяване на предвидените в тях фактически състави. В качеството си на разпоредба, препращаща към процесуалните правила, съдържащи се в чл. 122 - 124 от ДОПК, нормата на чл. 124а от ДОПК също е процесуалноправна, поради което от момента на влизането й в сила, тя е приложима както спрямо висящите към този момент ревизионни производства, така и към тези, образувани след 15.02.2011 г., включително и спрямо данъчни периоди, попадащи в обхвата на ревизията, но предшестващи влизането на разпоредбата в сила. Като не е съобразил горното и е отменил в тази му част обжалвания РА, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Тъй като за разрешаването на спора е необходимо да бъдат формирани фактически констатации за размера на дължимите ЗОВ при съобразяване на влязлата в сила част от РА и гореизложените мотиви, то по аргумент от чл. 220 и чл. 221, ал. 2, т. 2 АПК делото следва да бъде върнато на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг състав. На основание чл. 226, ал. 3 АПК при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по разноските пред Върховния административен съд. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2, т. 2 АПК, Върховният административен съд