Решение № 7510 от 3.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13893/2013 г.

Решение № 7510 от 3.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13893/2013 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на СД "Семо Груп - Кемалов и с-ие" - гр. Пловдив чрез процесуалния си представител адв. Иван Иванов срещу решение № 1894/12.08.2013 г., постановено по адм. дело № 1161/2011 г. по описа на Пловдивския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 161004929/17.02.2011 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 297/07.04.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП за определени задължения за ДДС за довнасяне в общ размер от 25 758,72 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 6 647,45 лв., както и за допълнително определен корпоративен данък, както следва: за 2007 г. в размер на 3 943,18 лв. и лихва - 1 430,07 лв.; за 2008 г. в размер на 3 462,68 лв. и лихва - 725,36 лв. и за 2009 г. в размер на 2 824,63 лв. и лихва - 263,37 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради неправилно прилагане на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът е изложил оплаквания, че съдът неправилно е преценил събраните по делото доказателства и при допуснати процесуални нарушения. Необосновано според касатора съдът е приел, че от страна на жалбоподателя се декларират факти в определена насока, без да са ангажирани каквито и да било доказателства в подкрепа на твърденията си. Твърди се в касационната жалба, че са представени достатъчно доказателства, целящи оборването на направените в ревизионния акт констатации и изводи от инспекторите, както и че са изтъкнати редица слабости в източниците, използвани от органите по приходите при определянето на разходната норма на кафе за приготвянето на кафе-напитка и при определянето на пазарната й цена. Касаторът се оплаква, че съдът без сериозни мотиви не е кредитирал свидетелските показания, не се е съобразил със становището на вносителя на кафе "Балкам" АД, че разходната норма е от 7 до 10 грама за едно кафе-еспресо. Изложени са оплаквания, че съдът не е възприел възраженията му за неправилния подход на приходните органи за изискване на данни само от Териториално статистическо бюро (ТСБ) - гр. Пловдив. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията се съдържат в касационната жалба, както и в представените допълнителни писмени съображения и писмена защита от адв. Мария Сейменска, която и в съдебно заседание поддържа касационната жалба. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП в депозираната по делото писмена защита от юриск. Нина Попова я оспорва с искане за оставяне в сила като правилно обжалваното решение и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество, е основателна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на СД "Семо Груп - Кемалов и с-ие" срещу РА № 161004929/17.02.2011 г. за определени задължения за ДДС за довнасяне в общ размер от 25 758,72 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 6 647,45 лв., както и за допълнително определен корпоративен данък, както следва: за 2007 г. в размер на 3 943,18 лв. и лихва - 1 430,07 лв.; за 2008 г. в размер на 3 462,68 лв. и лихва - 725,36 лв. и за 2009 г. в размер на 2 824,63 лв. и лихва - 263,37 лв., първоинстанционният съд е приел, че законосъобразно тези данъчни задължения са определени от ревизията при доказано основание за извършване на ревизията по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - укрити приходи. Съдът е определил спорът между страните, който се свежда до това каква е разходната норма за направата на една чаша кафе-напитка и определянето на продажната й цена. Съдът е приел, че от страна на жалбоподателя се декларират факти в определена насока, без да бъдат ангажирани каквито и да било доказателства в подкрепа на твърденията му. След като нито в хода на ревизията, нито пред съда са представени контролните ленти от ЕКАФП на дружеството, съдът е приел, че приходните органи правилно са определили единичната продажна цена на кафе-напитка въз основа на статистическата информация от ТСБ - гр. Пловдив. Според съда макар тези цени да са оспорени от жалбоподателя в хода на съдебното производство посредством представени на вещото лице отчет за продажбата на стоки по документи за периода 2007 г. - 2009 г. и свидетелски показания, не са опровергани констатациите в ревизионния акт. Съдът е изложил мотиви, че не кредитира допълнителното заключение на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като вещото лице е извършило изчисленията, като е използвало данните от първоначалното си заключение относно продажните цени на кафе-напитка през годините, декларирани от жалбоподателя и свидетелските показания на Кочанов. Според съда видно от данните, посочени в специализираната литература "Сборник рецепти за заведенията да обществено хранене", издание 2003 г., едно кафе-напитка се приготвя от 6 грама насипно кафе. Изложени са мотиви, че посочената от жалбоподателя единична цена на кафе-напитка не се потвърждава от свидетелските показания на Кочанов и Юруков. Направен е извод в обжалваното съдебно решение, че законосъобразно приходните органи са определили, че разходната норма за направата на кафе-напитка е 6 грама, като са се позовали и на информацията на Университета по хранителни технологии - гр. Пловдив, както и че правилно е определена и продажната цена въз основа на данните от ТСБ - гр. Пловдив. Обжалваното решение е неправилно постановено. За да може тежестта на доказване да бъде върху ревизираното лице, предвид разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК при извършване на ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, е необходимо по категоричен начин приходните органи да са доказали наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, като в случая е посочена т. 2 от тази разпоредба - укрити приходи. Следователно, установяването на основанието по чл. 122, ал. 1 ДОПК е в тежест на приходните органи и само тогава констатациите на ревизионния акт при извършена ревизия по особения ред се ползват с презумпция за истинност. В процесния случай само от установеното от ревизията, че липсват контролните ленти от ЕКАФП не може да се твърди с категоричност, че са налице укрити приходи. Касаторът е водил счетоводство и от него се установява, че във връзка с дейността му предвид стопанисваното от него кафе бар "Тип Топ" е отчитал продажби от кафе-напитка. Не се спори по делото, че по време на ревизията дружеството по искане на приходните органи е представило оборотни ведомости, разпечатки от счетоводни сметки 401 "Доставчици", 411 "Клиенти", 510 "Каса в левове" и 503 "Разплащателна сметка в левове", както и месечните отчети от ЕКАФП, кочани с касови бележки (сторно) и касова книга, както и други счетоводни документи, включително и ГДД за ревизираните години 2007 г., 2008 г. и 2009 г. От представените на ревизията документи се установява, че разходната норма за направата на една кафе-напитка е 10 гр. смляно кафе, а продажната цена варира от 0,20 лв. до 0,25 лв. Основателно е оплакването на касатора, че е неправилен подхода на приходните органи при извършване на ревизията по чл. 122 ДОПК. Този особен ред на ревизия е известен в практиката като облагане по аналог, което означава липсващите доказателства да бъдат заместени (попълнени) с други данни, които в най-голяма степен и близост да определят данъчните задължения на ревизирания субект. В тези случаи разбира се данъчните задължения няма да се определят с точност, тъй като по причина на ревизираното лице ревизията се извършва по аналог и тъкмо това придава особеност на този специален ред на данъчно облагане. В тази връзка касаторът правилно се позовава на указание № 24-00-1/08.01.2009 г. на НАП, което не е задължително за съда, но е задължително за органите, извършващи ревизията и в него изрично се подчертава, че е необходимо съпоставяне на дейността с друго сходно място, където се извършва търговска дейност, близка до тази на ревизираното лице. Като се има предвид, че дейността на дружеството е свързана с питейното му заведение, е следвало ревизията да провери в други подобни обекти на територията на гр. Пловдив, в частност в близост до заведението на дружеството и съответно да съпостави данните с тези на ревизираното дружество. Такава проверка, въпреки изискването за това по чл. 122, ал. 2, т. 6 ДОПК не е извършена. Вместо това приходните органи са ползвали информацията, предоставена им от ТСБ - гр. Пловдив и на Университета за хранителни технологии, който се позовава на данните в "Сборник рецепти за заведенията да обществено хранене", издание 2003 г. в същия град. Такива данни няма пречка да се използват, но само ако преди това е извършена проверка в друго сходни заведения с такава дейност и от тях не са могли да установят обстоятелствата, които са им необходими, за да извършат облагането, спазвайки изискването за извършване на анализ по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Неправилно и приходните органи и съдът се позовават на "Сборник рецепти за заведенията да обществено хранене", издания 2003 г. и 2006 г., тъй като те не установяват достоверна информация за разходната норма на кафето, което се предлага от касатора. Определянето от приходните органи на продажната цена на едно кафе-напитка като ниска е необоснована и неправилно съдът се е позовал на нея. От представените на ревизията счетоводни документи и от заключенията на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че и за трите отчетни години дружеството-касатор е отчитало продажбите на кафе-напитки, разходната норма, използвана за направата на едно кафе, техния брой и съответно реализираните обороти от продажбата му. От всичко това неправилно е направен незаконосъобразен извод, подкрепен и в мотивите на обжалваното решение, че са налице укрити приходи. Неправилно съдът е възприел констатациите в ревизионния акт за разходната норма на едно кафе-напитка, както се има предвид, че не се спори относно твърдението на касатора, че той е ползвал кафе "Спетема - рагаци" и от представения по делото плик на 1 кг кафе от производителя е посочено, че за получаване на качествено кафе за една напитка се използват 7 гр. кафе за една чашка. Не е съобразено и становището на вносителя на кафето "Балкам" АД, в което е посочено, че разходната норма е от 7 гр. до 10 гр. Не е изследвано от приходните органи и относимото обстоятелство към разрешаването на този въпрос по какъв начин е приготвяно кафето в заведението, стопанисвано от ревизираното дружество, както и в съседни заведения или такива в рамките на града и само тогава може да се установи каква е разходната норма и да се приеме, че е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Като не са извършени такива установявания, констатациите са изградени на база предположения и са необосновани, поради което за ревизирания субект отпада задължението да ги опровергава по смисъла на чл. 124, ал. 2 ДОПК. Неправилно първоинстанционният съд е възприел и определената от ревизията продажна цена на една кафе-напитка, тъй като при извършване на ревизията по чл. 122 ДОПК приходните органи не са се съобразили с местоположението на заведението, дали в близост до него има други подобни заведения или не, на каква цена тези заведения продават една чаша кафе и едва тогава да се извърши преценката за продажната цена на кафе-напитката на заведението на ревизираното дружество. Не е взето предвид от приходните органи и не е изследвано от тях конкретното използвано от дружеството кафе "Спетема рагаци" каква разходна норма има то в сравнение с други марки кафета, като се вземе предвид и дозирането на кафето след пресоването му в съответната кафе-машина с оглед показанията на работещия през част от ревизираните периоди свидетел Кочанов. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното съдебно решение е неправилно постановено на сочените от касатора отменителни основания. Решението на съда подлежи на отмяна, тъй като неправилно съдът е възприел констатациите на ревизионния акт и определените въз основа на него задължения за ревизираните периоди за ДДС и корпоративен данък. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което ревизионният акт, посочен по-горе за установените на кастора задължения за ДДС за довнасяне в общ размер от 25 758,72 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 6 647,45 лв., както и за допълнително определен корпоративен данък, както следва: за 2007 г. в размер на 3 943,18 лв. и лихва - 1 430,07 лв.; за 2008 г. в размер на 3 462,68 лв. и лихва - 725,36 лв. и за 2009 г. в размер на 2 824,63 лв. и лихва - 263,37 лв., бъде отменен като незаконосъобразен. На отмяна подлежи и решението в частта за разноските. Предвид изхода на делото на касатора следва да се присъдят само направените за първата съдебна инстанция разноски в размер на 1 950 лв. Не е направено искане за разноски за касационната инстанция и затова такива не се присъждат. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,