Решение № 15081 от 8.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12096/2016 г.

Решение № 15081 от 8.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12096/2016 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Ф." ЕООД с. Б. поляна, област Х., Д." ООД гр. В., подадена от управителя Т. А., срещу решение № 1633/19.08.2016 г., постановено по адм. дело № 3034/2014 г. по описа на Административен съд П. /АСП/, с което е отхвърлена жалбата на търговеца против ревизионен акт /РА/ № 261401231/11.07.2014 г., издаден от началник сектор "Ревизии" и старши инспектор по приходите при ТД на НАП П., обжалван и потвърден с решение № 948/23.09.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДД "ОДОП"/ П. при ЦУ на НАП. Релевират се всички оплаквания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 АПК - процесуална и материална незаконосъобразност, и необоснованост. Изложени са оплаквания от касатора, че съдът не се е съобразил с тежестта и силата на събраните доказателства, представят се нови писмени доказателства във връзка с касационните оплаквания - Постановление на ОП Х. от 11.10.2017 г. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване вместо него на друго по съществото на спора, с което да се отмени изцяло ревизионният акт. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" П. при ЦУ на НАП, в писмена защита, подадена от процесуалния представител юрск. Бонева, взема становище за неоснователност на касационната жалба, за което излага писмено аргументи. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в касационна съдебна инстанция в размер на 3585 лв., евентуално прави възражение за прекомерност на разноските на касатора за адвокатско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Относно направеното възражение от прокурора за неподаване на жалбата в срок - същото е неоснователно. Дружеството е надлежно уведомено за решението на АСП на 08.09.2016 г. като 14-дневния срок изтича на 26.09.2016 г. като първи присъствен ден след 22.09.2016 г. - неприсъствен ден. Видно от транспортен етикет на куриерска фирма "Еконт" /л. 23 от делото на ВАС/ е, че жалбата срещу горепосоченото решение по делото на АСП е подадена по пощенски път от управителя на касатора на 26.09.2016 г., т. е. в рамките на преклузивния процесуален срок. Разгледана по същество жалбата е основателна поради следните съображения: Предмет на делото пред първоинстанционния съд е била правилността на РА 261401231/11.07.2014 г., издаден от началник сектор "Ревизии" и старши инспектор по приходите при ТД на НАП П., обжалван и потвърден с решение № 948/23.09.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" П. при ЦУ на НАП, с който акт в тежест на касатора са определени задължения по ЗДДС, произтичащи от: 1.начисляване по реда на чл. 122 ДОПК и на основание чл. 86 ЗДДС на ДДС в размер на 19 216,12 лв. за период м. 12.2012 г., 2. Начисляване на ДДС в размер на 9779,15 лв., ведно със съответните лихви за забава, за период м. 06.2013 г. в резултат на непризнат ВОД на стоки към Гърция, 3. Начисляване на ДДС в размер на 678,36 лв. на основание чл. 45, ал. 1 ЗДДС, 4. Начисляване на ддс в размер на 6803,28 лв. за данъчни периоди м. 09.2011 г., м. 03,04 и 11.2012 г. и м. 04.2013 г. в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по 6 фактури, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС и 5. Начисляване на ДДС в размер на 135,47 лв. за д. п. м. 12.2012 г. на основание чл. 79, ал. 2 ЗДДС. З. установените главници са начислени и лихви в размер на 5451,55 лв. За да отхвърли жалбата срещу РА съдът е възприел установената от приходните органи фактическа обстановка като относно придобитите стоки от ВОП е приел, че не са вложени в обекти на РЛ, а с тях е осъществена последваща облагаема продажба. Счел е за недоказано извършването на ВОД в Гърция поради липса на редовни транспортни документи по изискванията, въведени с разпоредбата на чл. 45 ППЗДДС. С. е също, че не са налице предпоставки за признаване на право на приспадане на данъчен кредит, тъй като е приел за недоказано използването на закупените стоки за целите на икономическата дейност на РЛ. Съдът е обсъдил събраните писмени доказателства в ревизионното и съдебно производства, обсъдил е и събраните гласни доказателства - свидетелски показания, както и събраните доказателствени средства - заключения на приети съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, като не е кредитирал последните. Касаторът оспорва обосноваността и законосъобразността на фактическите и правни изводи, направени от съда, обжалва изцяло крайния съдебен акт като излага конкретни касационни оплаквания само относно пунктове 1,2,4 от РА, съгласно дадената номерация на посочения по-горе в настоящия акт предмет на спора. По отношение на пунктове 3 и 5 по РА не са наведени конкретни касационни оплаквания. На основание чл. 218, ал. 2 АПК касационният съд следи и служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон. По пункт 3 - ДДС в размер на 678,36 лв. е допълнително начислен за д. п. м. 03 и 04.2012 г. върху данъчни основи - продажни цени на имоти по нот. Актове № 2/20.03.2012 г. и № 13/02.04.2012 г., за които дружеството /РЛ/ не е издало данъчни фактури и съответно не е начислило ДДС. П. събраните доказателства по преписката /нот. Актове л. 132 и 133/ и липса на данни и твърдения от РЛ за издадени фактури и начислен ДДС, както и за статут на имотите, различен от описания в актовете, касационният съд намира решението на АСП, с което РА е потвърден в тази му част, за правилно. Видно от нот. Актове - предмет на продажба са два УПИ по ПУП на с. Б. поляна, община Тополовград. Съгласно чл. 45, ал. 1 и ал. 5 прехвърлянето на права на собственост върху земя е освободена доставка, с изключение прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на ЗУТ, и с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови. В случая няма доказателства тези УПИ да представляват прилежащ терен към сгради, които не са нови, поради което и по аргумент на противното доставките с тях не са освободени. Законосъобразно приходните органи са счели същите за облагаеми и са начислили допълнителен ДДС в размер на 678,36 лв. за данъчни периоди м. 03 и 04.2012 г. За тази периоди са налице и основания за извършване на ревизия по особения ред. По пункт 5 - ДДС в размер на 135,47 лв. е допълнително начислен за д. п. м. 12.2012 г. на основание чл. 79, ал. 2 ЗДДС и по формулата по чл. 79, ал. 7 ЗДДС - относно продукция - овес на стойност 6086,50 лв., използван за храна на диви животни. Правилно е извършена корекция на ползвания данъчен кредит по фактура за закупуване на овес за посев № 2255/05.04.2012 г., тъй като не е установено стоката да е използвана за извършване на облагаеми доставки. Решението, с което РА е потвърден в тази си част, следва да бъде оставено в сила. Развитите от касатора принципни оплаквания досежно постановения съдебен акт са за материална незаконосъобразност и необоснованост на обжалваното решение. Счита, във връзка с всички спорни въпроси, че административният съд не е съобразил, обсъдил и не е направил обосновани фактически изводи въз основа на събраните писмени доказателства, вкл. Постановление от 11.05.2016 г. на ОП Х., на заключения на ССчЕ и СТЕ, както и на свидетелските показания. Конкретно, по пункт 1 - начислен ДДС за м. 12.2012 г. в размер на 19 351,59 лв., на основание - укрити продажби, изчислен по реда на чл. 122 ДОПК върху данъчна основа - продажна стойност на фотоволтаични панели и други, получени по ВОП, касаторът намира изводите на съда за напълно необосновани, направени в противоречие със събраните писмени и гласни доказателства, и заключения на експертизи, а оттам и за незаконосъобразни като краен резултат. Оплакванията са основателни. Установено е, че стоки - 365 бр. панели, 4 бр. инвентори и 2 бр. уеб-кутии са декларирани като ВОП от РЛ за м. 01.2013 г. по фактура № 50/24.12.2012 г., издадена от А. Х., Гърция. Не е спорно, че тези стоки не са били налични към 31.12.2012 г. Приходните органи са приели, че са налице данни по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - за укрити приходи предвид осъществено разпореждане с получените стоки и е определена основа за облагане за м. 12.2012 г. по особения ред на чл. 122 ДОПК. Определена е продажна цена на стоките, идентична на тази, на която РЛ се е разпоредило с останалите идентични по вид стоки, предмет на същата фактура и протоколи за ВОП. Спорно е било дали получените стоки са вложени от дружеството в изградените от него ФЕЦ /теза на РЛ/ или са продадени /теза на приходните органи/. РЛ е твърдяло, че фактурата е издадена от А. Х., Гърция, със закъснение като фактически стоките са доставени през м. 06.2012 г. и са вложени в изградените от него фотоелектрически централи /ФЕЦ/. Приходните органи и административният съд приемат, че през м. 06.2012 г. по приетите като писмени доказателства по делото ЧМР са доставени стоки - панели, които са приети и вложени от други дружества, не са вложени от РЛ, което също така е осчетоводило получаването и влагането им едва през м. 12.2012 г. А. Х., Гърция, е декларирал ВОД на тези панели през м. 12.2012 г. ФЕЦ са изградени през м. 06.2012 г. Няма доказателства придобитите по фактурата от м. 12.2012 г. фотоволтаични елементи да са вложените такива от РЛ в изградените от него ФЕЦ. Приходните органи и първоинстанционният съд приемат, че тези стоки като не са вложени от дружеството в изградените от него ФЕЦ и не са налични към 31.12.2012 г., са станали предмет на последващи сделки, за което е начислен с РА ДДС. От друга страна дружеството твърди, че са налице неоспорими доказателства за получаване и транспорт на стоките през м. юни 2012, за влагането им в изградените тогава от него ФВЕЦ, а от друга страна - липсват доказателства за извършване на облагаеми доставки с тези стоки. Счита, че късно издадената фактура от доставчика и съответно на това и късно съставения протокол по чл. 117 ЗДДС не могат да са самостоятелно основание за начисляване на ДДС. В случая от значение е да се установи действителната дата на доставка, транспорт и пристигане на стоките на територията на РБ от територията на друга държава членка - обстоятелства за ВОП, влагането на стоките за целите на икономическата дейност на РЛ и неизвършването на последващи облагаеми доставки със същите стоки. На първо място и с оглед правилното разпределение на доказателствената тежест следва да се установи правилността на решението на АС П. във връзка с приетата законосъобразност на РА досежно извършването на ревизия за м. 12.2012 г. по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Необосновано и незаконосъобразно съдът е приел, че е налице твърдяното от приходните органи основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи или доходи, тъй като освен издадената фактура не е имало индиции за наличие на такива приходи или доходи при РЛ, счетоводни или други данни при РЛ или други лица за неотчетени продажби. Не са били налице основания за извършване на ревизия по особения ред за м. 12.2012 г. предвид позоваване само на предполагаемо наличие на основание, поради което фактическите установявания в РА и РД не е се ползват с презумптивна сила за вярност. При преценката на събраните писмени доказателства, свидетелските показания, заключенията на приетите ССчЕ и СТЕ, поотделно и в тяхната съвкупност, първоинстанционният съд е направил необосновани изводи за релевантните за спора обстоятелства, а оттам и незаконосъобразни правни изводи за дължимост на начисления с РА ДДС. Обратно на приетото от първоинстанционния съд, касационният съд намира за установено по делото получаването на стоките - 365 бр. панели, 4 бр. инвентори и 2 бр. уеб-кутии по два броя ЧМР през м. 06.2012 г. и влагането им изгражданите от РЛ ФвЕЦ. С. съответстват на тези, вписани в 2 бр. ЧМР от 12 и 13.06.2012 г., получени на 18.06.2012 г. в Х. от "Б. с." АД и "ВЕЦ П." ООД. Съгласно СТЕ за трите ФвЕЦ /два в с. Х. и един в с. Б. поляна /, изградени от РЛ, и по разрешение за строеж от м. 06.2012 г. са монтирани по 120 броя фотоволтаични панели /общо 360 броя/, осигурени са 5 броя резервни, монтирани са 4 броя инвентори и 2 бр. уеб кутии. Изграждането е завършено с протоколи от 27.06.2012 г. Съгласно ССчЕ през 2012 г. и 2013 г. няма счетоводни данни РЛ да е закупувало други стоки от същия вид, които да бъдат вложени в същите три ФвЕЦ. Няма счетоводни данни при РЛ или други лица със стоки от същия вид да са извършвани сделки към 31.12.2012 г. Съгласно показанията на представителя на гръцката фирма - доставчик "А. Х." ООД - Х. Х., приобщени, стоките, произведени в Китай, транспортирани с кораб до Холандия/Белгия, след което транспортирани до крайния получател със спедиторски фирми, доставката на стоките, за които е издадена фактура през м. 12.2012 г., е извършена през м. 06.2012 г. Установява наличие на споразумение за по-късно плащане и съответно за по-късно издаване на фактура предвид по-късното получаване на финансиране от българското дружество "Фотоволт" ЕООД. В тази връзка са налице данни за получен банков кредит от РЛ от "Токудабанк", клон Х., както и за плащане към датата на издаване на фактурата. Получаването на стоките през м. 06.2012 г. в склад в гр. Х., собственост на "Българско сирене" АД, нает от РЛ и "ВЕЦ Полско" ООД, се установява и от свидетелите Кирилов и Овчаров, както и предаването на стоките при пристигането им от получателите по ЧМР на управителя на РЛ. Въз основа на така установените обстоятелства се достига да фактически извод за получаване на стоките от ВОП през м. 06.2012 г. и за влагането им за целите на икономическата дейност на РЛ. Късното издаване на фактурата поради късно извършено плащане, по споразумение, е логично и житейски обосновано, установено е от събраните доказателства и само по себе си не може и не е основание за доначисляване на ДДС и достигане до изводите на приходните органи за извършени последващи облагаеми доставки. В тази връзка от значение е и установеното в приложеното с касационната жалба писмено доказателство - Постановление от 11.10.2017 г. на зам. Окръжен прокурор при ОП Х. за прекратяване на производство. В това постановление е установена - подробно, конкретно, детайлно, въз основа на множество събрани доказателства, вкл. и други извън събраните в настоящото производство - писмени и гласни - св. Иванов, Стоичков, Димитров, Янакиев и Станчев, фактическа обстановка изцяло съответстваща на установената по-горе в настоящото решение. По делото няма събрани обективни данни за извършени последващи облагаеми доставки със стоките от ВОП, съответно не са налице предпоставки за дължимостта на начисления с РА ДДС. К. е достигнал до обратните изводи и е възприел като собствени изводите на приходните органи, първоинстанционният съд е постановил в тази си част потвърдително решение, което не е съобразено със събраните доказателства и доказателствени средства, явява се необосновано и незаконосъобразно. В тази си част спорът е изяснен от фактическа страна, поради което пир отмяна на решението на АС П., следва да се постанови от касационния съд решение по съществото на спора, с което да се отмени като незаконосъобразен РА в тази му част. По пункт 2 - доначислен с РА ДДС в размер на 9779,15 лв. и лихви за забава върху него поради непризнат ВОД на стоки за м. 06.2013 г. Съгласно легалното определение на понятието вътреобщностна доставка (ВОД) в чл. 7, ал. 1 ЗДДС тя представлява доставка на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. В ППЗДДС са установени необходимите документи, удостоверяващи наличие на обстоятелства за ВОД. В процесния случай транспортът е от друга фирма и за сметка на изпращача, т. е. документите, които следва да са налице с оглед доказване изпращането или транспортирането на стоките до територията на Гърция са писмени потвърждения или транспортни документи. Касае се доставка от РЛ на дружество в Гърция - "E. K. M. Eteria" на стоки фотоволтаични панели, инвентори и уеб кутия, останали невложени след изграждане на процесните ФВЕЦ. Издадена е фактура, представена е международна товарителница от 08.02.2013 г. за автомобилен превоз на стоки от България с изпращач РЛ за Гърция, с получател гръцката фирма и превозвач - "Българско сирене" АД /превод л. 41/, представено е писмено потвърждение /превод л. 33/ от получателя за получаване на стоките. Приходните органи не са признали ВОД поради липса на доказана реалност на транспортната услуга, на вписани място и дата на получаване на стоките в ЧМР, липса на писмено потвърждение и на данни за преминаване на транспортното средство, вписано в товарителницата през български ГКПП. Административният съд в своя акт е възприел тези доводи на приходните органи като свои и ги е доразвил в същия смисъл, не е кредитирал и съответно отчел при формиране на позитивни фактически изводи събраните допълнително писмени доказателства, заключение на ССчЕ и гласни доказателства - св. Недев и Ходза. Решението на АС П. в тази си част е необосновано и незаконосъобразно. ВОД на стоки по чл. 7, ал. 1 ЗДДС подлежат на доказване с документите, определени в чл. 45 ППЗДДС. В процесния случай тези документи - фактури, ЧМР/писмено потвърждение са налице и представляват годни писмени доказателства. По аргумент от чл. 9, ал. 1 вр. с чл. 4 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз до доказване на противното товарителницата удостоверява условията на договора и получаването на стоката от превозвача. В този смисъл липсата на реквизит на ЧМР не води до загуба на доказателствената й сила. От друга страна св. Хотза, управител на гръцката фирма потвърждава извършената продажба и получаването на стоките в Комотини, Гърция, както и подписа си в кл. 24 на ЧМР и подписа си върху писменото потвърждение - декларация. Св. Недев, шофьор при превозвача, установява извършения от него превоз, така както са вписани данните на превозното средство и датите по ЧМР. Съгласно ССчЕ РЛ е получило плащане от гръцката фирма за закупените стоки по банков път, редовно е осчетоводена сделката. След 2007 г. липсата на данни в масива на А. М., както и в справките за ГКПП, изградени на вътрешни за ЕС граници, не може да обоснове категоричен извод, че конкретно транспортно средство не е преминало през границата, в конкретния случай - от РБ в Р. Г. Св. Хотза В тази връзка същата фактическа обстановка е установена детайлно в Постановление от 11.10.2017 г. на зам. Окръжен прокурор при ОП Х. за прекратяване на производство. В същия акт, въз основа на доказателства, идентични със събраните в настоящото производство, както и допълнителни такива - свидетелски показания и приобщено заключение на тройна ССчЕ, е достигнато до категоричен извод за извършена вътреобщностна доставка. Касационният съд, въз основа на събраните доказателства, също формира извод за установеност на извършен ВОД. С РА незаконосъобразно не е признат ВОД и съответно незаконосъобразно са начислени за периода ДДС и лихви. Като е потвърдил незаконосъобразен ревизионен акт първоинстанционният съд е постановил необосновано и незаконосъобразно решение в тази си част, което следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в тази му част. По пункт 4 - досежно непризнато с РА право на приспадане на данъчен кредит и лихви за данъчни периоди м. 09.2011 г., м. 03,04 и 11.2012 г. и м. 04.2013 г. ДК е отказан за фактурирани от РЛ посреднически услуги по сключени договори от м. 08.2012 г. и м. 09.2011 г. с "Югоизточно държавно предприятие" ДП гр. С., по силата на които РЛ се задължава да осигурява ловни туристи, а другата страна - да им осигури ловни услуги като за последното РЛ заплаща такса, съвпадаща със стойността на издадените и процесни фактури. Представени са писмени доказателства - разрешителни за провеждане на ловни излети. ДК е отказан от приходните органи на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС - услугите за предназначени за извършване на безвъзмездни доставки към ловци или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Счетено е, че дружеството е краен получател на услугите по договори, прекратени в началото на 2013 г. Няма спор за това, че доставките са извършени и са настъпили данъчни събития във връзка с тях. Изводите на приходните органи и на съда в обжалваното решение са незаконосъобразни. Основателни са възраженията на РЛ и настоящ касатор, че получените услуги и стоки са подготвителни разходи, свързани с дейност, развивана от РЛ и като такава тази дейност е част от неговата икономическа дейност, в която връзка са сключени търговски договори със съконтрахента "Югоизточно държавно предприятие" ДП гр. С.. За услугите е налице договорена получена насрещна престация, поради което изводът за приетата им безвъзмездност се явява необоснован. Решението на АС П. и в тази си част се явява неправилно и като такова следва да бъде отменено като вместо него се постанови акт по съществото на спора, изяснен от фактическа страна, с който се отмени РА и в тази му част. Разноски. И двете страни претендират присъждане на съдебни разноски. При този изход на спора, съразмерно на уважения материален интерес и по компенсация, с оглед направените искания и представените доказателства за извършени разходи, следва да се присъдят разноски на дружеството - касатор, за две съдебни инстанции - в размер на 4500 лева. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, осмо отделение,