Решение № 2174 от 14.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11269/2018 г.

Решение № 2174 от 14.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11269/2018 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Пировски ООД, гр. Мизия, чрез адв. Г. Минкова против решение № 336/03.08.2018 г. на Административен съд - Велико Търново, постановено по адм. дело № 268/2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-04000417004402-091-001/20.12.2017 г., поправен с РАПРА № П-04000617225085-003-001/28.12.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като сочи касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Конкретните доводи по приложението на материалния закон се отнасят до нарушение на чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Дружеството твърди, че по делото не са налице данни и доказателства всички 15 фактури, издадени от АГТ ЕООД през 2012 и 2013 г. да са осчетоводени през м. 03. 2013 г. Противно на приетото от съда в хода на ревизията не е направен анализ относно реалността на доставките на метали от АГТ ЕООД, поради липсата на първична счетоводна документация. В касационната жалба е посочено при какви условия се прилагат правилата за отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал. 1 ЗКПО и съответно се извършва преобразуване на финансовия резултат по чл. 26, т. 2 ЗКПО, като се поддържа становище, че и в двата случая е необходимо да са налице документи, въз основа на които да се извърши преценка. Унищожаването на първичната счетоводна документация е самостоятелна хипотеза, която не води до документална необоснованост, нито до отклонение от данъчно облагане. Касационните доводи относно съдопроизводствените правила касаят нарушение на чл. 160, ал. 2 ДОПК - неизпълнение на задължението да се извърши проверка за спазване на процесуалния закон при издаването на ревизионния акт. В тази връзка касаторът твърди, че съдът не е обсъдил приложението на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК и възраженията му пред първата инстанция, че документацията за процесните сделки е унищожена при наводненията в гр. Мизия през 2014 г. Поддържа, че само при ревизия по особения ред и след анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК в този случай може да се установи дали е налице основание за преобразуване на финансовия резултат. Искането е за отмяна на ревизионния акт. Претендира присъждане на съдебни разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика", град Велико Търново, чрез юрк. Н. Кирчев оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представен по делото писмен отговор. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Административен съд - Велико Търново е осъществил контрол за законосъобразност по отношение на ревизионен акт, с който на Пировски ООД, гр. Мизия е установено задължение за корпоративен данък за 2013 г. в размер на 17 357. 45 лева и съответните лихви от 5 518. 49 лева, резултат от увеличение на финансовия резултат на дружеството по ЗКПО за този период със сумата 173 574. 50 лева, отчетени разходи за придобиване на метали, по фактури, издадени от АГТ ЕООД. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че актът е издаден от компетентни органи по приходите, в съответствие с изискванията за форма и е подписан с квалифициран електронен подпис. Съдът е обсъдил доказателствата и е установил, че подписването и на останалите актове, съставени в хода на ревизията е извършено с квалифициран електронен подпис. Прието е, че в хода на ревизията не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила - дружеството е редовно уведомявано за всички процесуални действия и му е предоставена възможност да представи исканите документи и сведения. По приложението на материалния закон съдът е установил, че източник на задълженията за корпоративен данък и съответните лихви е извършеното от данъчната администрация на основание чл. 26, т. 2 и чл. 16, ал. 1 ЗКПО увеличение на счетоводния финансов резултат за 2013 г. със сумата 173 574. 50 лева представляващи осчетоводени от "Пировски" ООД разходи по фактури, издадени от АГТ ЕООД с предмет доставки на отпадъчни метали. Установено е също, че основната дейност на ревизираното дружество е търговия с отпадъци от черни и цветни метали на площадка находяща се в гр. Мизия, за което разполага с безсрочна лицензия № 1190/24.04.2012 г. на министъра на икономиката. В мотивите си съдът е посочил, че в представените в хода на ревизионното производство от Пировски ООД доказателства не се съдържат 15 - те фактури, издадени от АГТ ЕООД за доставка на отпадъчни метали. От друга страна е установил, че съгласно протокол от 21.03.2015 г. съставен във връзка с извършената на Пировски ООД проверка, който съгласно чл. 50, ал. 1 ДОПК се ползва с доказателства сила, на органите по приходите са представени копия от фактурите. Съдът е приел, че наличието на процесните фактури не е достатъчно, за да бъде признат за данъчни цели документирания с тях разход съгласно основния счетоводен принцип по чл. 4, ал. 1, т. 5 от ЗСч за предимство на съдържанието пред формата. Според съда в случая липсват документи за движението на стоките и в частност за предаването им от доставчика на жалбоподателя. За закупените отпадъчни метали не са представени съпътстващи документи, които да удостоверят прехвърляне на правото на собственост или доказателства за заплащането на цена. Липсват стокови разписки или приемо - предавателни протоколи за предаване на тонове метални отпадъци от АГТ ЕООД на Пировски ООД, както и кантарни бележки, в които са посочени количествата доставена метална скрап в базата на ревизираното дружество. Според съд недоказани са останали и твърденията на дружеството за последваща реализация на метала. В тази връзка съдът се е позовал на изискванията за водене на регистър на покупките и продажбите на отпадъци от черни и цветни метали по чл. 9, ал. 1 от Наредбата за реда за извършване на търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали. Като недоказани съдът е приел и твърденията на ревизираното лице за унищожаване на първичната счетоводна документация, свързан с процесните доставки, в резултат на наводнение. Общоизвестният факт, че през август 2014 г. районът на град Мизия е бил наводнен и от представената служебна бележка на община Мизия от 07.12.2017 г. съдът е приел, че пунктът на жалбоподателя е бил засегнат от наводнението. Според съда липсват доказателства, че в базата в гр. Мизия са се съхранявали документи, респективно документи свързани с доставките от АГТ ЕООД и че същите са унищожени. Въз основа на така установените факти, съдът е приел, че по силата на чл. 26, т. 2 ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от същия закон законосъобразно органите по приходите не са признали за данъчни цели разход, който не е документално обоснован с първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанските операции. Според съда фактурирането на разходи за стоки и услуги, които не са реално получени или за които липсват съответните първични счетоводни документи, представлява сключване на сделки с цел отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Сделките, за които са издадени спорните фактури от АГТ ЕООД не документират реално извършени стопански операции, поради което тези фактури не могат да се приемат за годни доказателства за целите на данъчно облагане. Това налага коригиране на финансовия резултат с отчетените въз основа на тези фактури разходи. С тези мотиви съдът е приел, че допълнителните задължения за корпоративен данък за 2013 г. са определени законосъобразно. Решението е правилно като краен резултат. Не са налице сочените в касационната жалба пороци на обжалвания съдебен акт, които да обосноват касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съдът не е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила по чл. 160, ал. 2, ДОПК, при преценката за законосъобразност на ревизионния акт. За да се проведе ревизията по особения ред на основание чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК е необходимо да е установена липса или да не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и че документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. В конкретния случай не е установена нито една от посочените хипотези. Неоснователно е възражението, че първичната счетоводна документация на дружеството и в частност фактурите, издадени от АГТ ЕООД за периода м. 09. 2012 г. – м. 01. 2013 г. и м. 03. 2013 г. са унищожени при наводнението в град Мизия през 2014 г. Правилно съдът на основание чл. 50, ал. 1 ДОПК е приел, че част от тези фактури са представени на органите по приходите при извършена проверка на дружеството отразена в протокол от 21.03.2015 г. т. е. след наводнението през август 2014 г. От друга страна не унищожаването на фактурите е послужило като основание за преобразуване на финансовия резултат за 2013 г., а липсата на други съпътстващи документи, които да доказват действителното предаване и получаване на отпадъчни материали по тези фактури /приемо – предавателни протоколи, кантарни бележки, стокови разписки/. Дружеството не твърди, че е разполагало с такива документи и че същите са били в пункта му към момента на наводнението през август 2014 г. При тези факти и предвид установената в хода на ревизията и от съдебно – счетоводната експертиза редовност на воденото счетоводство, не е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Неоснователно е възражението на касатора, че от органите по приходите не е установено, че всички процесни фактури, включително и тези от 2012 г. са осчетоводени през 2013 г. Това обстоятелство е посочено в писмено обяснение изх. № 530/08.12.2013 г. на Пировски ООД, приложено към възражението му срещу ревизионния доклад. Дружеството изрично заявява, че процесните фактури, издадени от АГТ ЕООД в данъчни периоди м. 09, м. 10 и м. 11. 2012 г. са отразени счетоводно през 2013 г., след сортиране на отпадъците по вид и количество съгласно протоколи от 27.11.2012 г. и 09.01.2013 г. В този смисъл са и писмените обяснения на ревизираното лице, приложени на л. 30 от преписката, в които изрично посочва, че са фактурите са осчетоводени през м. 03. 2013 г. Това обстоятелството се потвърждава и от счетоводните записвания по сметка 303 "Стоки" (л. 102 от преписката), според които фактури № 126, 127, 128, 129, 130, 133 и 139, всички издадени през 2012 г., са отразени през 2013 г. Осчетоводените стойности съответстват на данъчната основа по фактурите, изброени в ревизионния доклад. По приложението на материалния закон, настоящият състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че е налице хипотезата на чл. 26, т. 2 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат. Тази норма предвижда, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. В конкретния случай по делото не е доказано, че фактурите, издадени от АГТ ЕООД на Пировски ООД удостоверяват реално извършени стопански операции по доставки на стоки - отпадъчни материали. Поради това и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО правилно съдът е приел, че осчетоводените въз основа на тези фактури разходи не се признават за целите на данъчното облагане и извършеното с ревизионния акт увеличение на финансовия резултат на дружеството със сумата 173 574. 50 лева и установеното задължение за корпоративен данък за 2013 г., е законосъобразно. За пълнота на изложеното следва да се посочи, че фактическите основания за облагане по ЗКПО, посочени в ревизионния акт не обосноват приложението на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, както е приел съда. По делото не са установени факти, които да сочат, че сделките, сключени между Пировски ООД и АГТ ЕООД, предмет на процесните фактури, се отклоняват от пазарните условия. При издаването на ревизионния акт не са приложени и пазарни цени на обичайни сделки от същия вид. Установените по делото факти, съответстват на основанието по чл. 26, т. 2 ЗКПО - документална необоснованост на отчетените разходи по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, а не на отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Неправилното приложение на последната норма, не променя крайните изводи на първоинстанционния съд за материална законосъобразност на оспореното задължение за корпоративен данък и съответните лихви, поради което решението, с което жалбата на Пировски ООД е отхвърлена, следва да се остави в сила. При този изход на спора, разноски се дължат на ответника по касация в размер на 1 216. 28 лева, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,