Решение № 14008 от 25.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 395/2013 г.

Решение № 14008 от 25.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 395/2013 г., VIII о., докладчик съдията Калин Куманов Производството е по реда на чл. 208-228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадените две касационни жалби - от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, подадена чрез процесуалния му представител юк. Желязкова, и от Венцислав Христов Христов, срещу Решение № 1919 от 12.11.2012 г. на Административен съд-гр. Бургас, постановено по адм. д. № 2640/2010 г. В касационната жалба на Директора на дирекция "ОДОП" се твърди, че решението е неправилно поради противоречие с материалния закон в частта, в която Съдът е изменил Ревизионен акт № 2001000971/30.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Бургас, изменен с Решение № РД-10-335/28.10.2010 г. на Директора на Д"ОУИ"-гр. Бургас, в частта, в която на Венцислав Христов Христов от гр. Бургас е установено задължение за данък по чл. 35 от отменения Закон за облагане доходите на физическите лица (ЗОДФЛ) за 2004 г. и за 2006 г., като е определил размер на задължението за 2004 г. на 20679,67 лв., ведно с лихва от 14582,53 лв., и за 2006 г. - в размер на 2188,83 лв., ведно със съответната лихва за забава. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по същността на спора, с което да се отхвърли жалбата на Венцислав Христов срещу РА и в тази част, както и да се присъдят разноски. Ответникът по тази касационна жалба - Венцислав Христов - не изразява становище. В касационната жалба на Венцислав Христов Христов се твърди незаконосъобразност на решението в частта му, в което е отхвърлена жалбата му срещу същия РА, в частта относно установено задължение за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 9421,82 лв. със съответната лихва. Касаторът се оплаква от неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател неправилно е приложена нормата на чл. 24, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.)., неправилно Съдът се е позовал на експертните оценки на придобитите и отчуждени от него недвижими имоти, тъй като цените са тези посочени в нотариалните актове. Излага и доводи, че съдът неправилно е приел, че задълженията не са погасени по давност. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на решение по същество, както и присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба - Директорът на Д "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими. Предмет на съдебен контрол пред АС-Бургас е бил РА № 2001000971/30.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № РД-10-335/28.10.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас, относно установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) на Венцислав Христов за 2004 г. - в размер на 21495,67 лв., за 2005 г. - в размер на 9421,82 лв., и за 2006 г. - в размер на 2188,83 лв. Установено е, че за 2004 г. ревизираното лице не е декларирало доходи и не е подадена ГДД по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.). В резултат на служебна справка е установено наличието на трудово правоотношение, както и регистрация като самоосигуряващ се, като е установен годишен осигурителен доход - 1854 лв. Събрани са и доказателства, че лицето е извършило продажба на недвижим имот, представляващ УПИ II-21, кв. 7903, в к. к."Слънчев бряг", доходите от която продажба не са декларирани. Сделката е извършена с НА № 169/26.10.2004 г. за сумата от 8300 лв., при данъчна оценка на имота - 8220,10 лв. Възложената от ревизиращия орган експертиза е определила пазарната стойност в размер на 441600 лв. Съгласно чл. 24, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) е намерена данъчната основа за облагане на извършената продажба, като разлика между продажната цена и по-високата от фактическата и актуализираната цена на придобиване - в случая по данъчна оценка, съгл. чл. 33, ал. 1 от Закона за местните данъци и такси, към която препраща чл. 21, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.). Разликата между двете стойности е 433379,90 лв. делът на ревизираното лице в съсобствеността - 1/6, поради което доходът от продажбата възлиза на 72229,98 лв. Съдът е приел, че в хода на съдебния процес от страна на жалбоподателя не е направено оспорване на установената от органа по приходите пазарна стойност на продажната цена на извършената от него продажба на процесния УПИ, като в тази връзка не е поискана експертиза. Поради това е приел намерената от органа по приходите пазарна стойност на отчуждения имот, съобразно дела на ревизираното лице - 72229,98 лв. Към този облагаем доход е прибавил и доходите от трудови възнаграждения - 1454,40 лв., като по този начин е получил данъчната основа в размер на 73684,38 лв. За 2005 г. и 2006 г. органът по приходите е установил, че жалбоподателят не е подавал ГДД по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) и не са декларирани доходи от продажба на недвижимо имущество. Констатирано е, че през 2005 г. ревизираното лице е извършило сделки по продажби на недвижими имоти - 8 апартаменти с различна площ и един търговски обект, всички в жилищна сграда в УПИ III-68 в кв. 25 по плана на гр. Бургас, к-с "Славейков", бл. 103, а през 2006 г. е придобил и продал магазин и търговски обект на същото място. Ревизираното лице не е представило доказателства за извършените разходи по придобиване на тези имоти. Констатирано е, че разходите по придобиване на недвижимите имоти значително надхвърлят установените доходи на лицето - обстоятелство по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК, поради което ревизията е преминала към реда на облагане по чл. 122 и сл. от с. к. В тази връзка органът по приходите е възложил изготвянето на експертиза. Съгласно заключението й за себестойността на строителството и продажна цена на процесните имоти органът по приходите е определил е определил данъчната основа съгласно чл. 24, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) и е изчислил дължимия от ревизираното лице данък по чл. 35 от ЗОДФЛ, съобразно дела му в посочените имоти. Съдът е приел, че облагаемият доход е формиран по реда на чл. 122 от ДОПК и представлява сборът от недекларираните доходи в общ размер от и доходите от работна заплата, В хода на съдебния процес жалбоподателят е оспорил възприетата от органа по приходите експертна оценка както на строителната себестойност, така и на продажната цена на реализираните от него сделки през 2005 г., поради което е била назначена съдебно-техническа експертиза и повторна съдебно-техническа експертиза. Като е използвал заключението на повторната експертиза, Съдът е определил облагаемата основа и дължимия от ревизираното лице данък. Установеното от Съда задължение е било по-високо по размер в сравнение с определеното с РА, поради което на основание чл. 160, ал. 5 ДОПК е отхвърлил жалбата в тази част. Така постановеното решение е правилно. Неоснователен е доводът в касационната жалба на Христов, че Съдът неправилно е приел, че липсва оспорване на установената от ревизията пазарна стойност на процесния имот, продаден през 2004 г., като в тази връзка не е поискана експертиза, а е поискана само такава за продадените имоти в к-с "Славейков". В жалбата срещу РА, в която е поискана технико-икономическа експертиза, като задача е посочено: "да се определи пазарната цена на недвижимите имоти, подробно описани в лист 4 от РД към датата на продажбата им". На посочения лист от РД са изброени имотите в гр. Бургас, к-с "Славейков". След изготвянето на заключението на вещото лице за имотите посочени в така формулираната молба, без този в к. к."Слънчев бряг", в с. з. на 13.06.2011 г. касаторът е заявил, че не се налага допълнителна експертиза. При това положение Съдът правилно е обосновал изводите си на направената в хода на ревизионното производство оценка. Неоснователни са и възраженията на първия касатор, че Съдът неправилно не е кредитирал заключението на първата съдебна експертиза. Административният съд подробно е изложил мотивите, поради които не кредитира това заключение: при определяне на строителната себестойност експертът е отчел само чистата застроена площ на обектите, без да включи и съответно да остойности строителната себестойност на прилежащите към тях помещения - тавани, както и общите части на сградата. Няма никакво основание тези елементи да се изключват, тъй като те също са част от разпоредителните сделки, следователно трябва да бъдат включени както при намиране на строителната себестойност, така и впоследствие - при реализиране на сделките, където намират отражение при продажната цена. При определяне на продажната цена е ползван методът на сравнимите неконтролирани цени, но за целта са ползвани само два аналога за сравнение, за които впоследствие се установи, че се намират в панелни блокове и не са удачни за сравнение. И при този метод е намерена е продажна цена на чистата площ на жилището, без прилежащите помещения и общи части, което значително занижава оценките. В счетоводната си част експертизата е напълно погрешна, тъй като не са зачетени формиращи данъчната основа за облагане, като вместо тях е сложен 10%-ен размер на годишни разходи, които не намират никаква законова опора към релевантния момент. Поради това правилно решаващият съд не е кредитирал заключението. Съдът подробно е анализирал и заключението на вещото лице по повторната съдебна експертиза, което е намерил строителната себестойност на имотите посредством метода на увеличената стойност, за който е посочено, че включва производствените разходи, допълнителни разходи, свързани с проектиране, строителен надзор, инвеститорски контрол, както и следва да се прибави обичайната печалба. Правилно в съдебния акт е възприета така получената стойност, от която е изключена стойността на правото на строеж и така е получена крайната себестойност, която е използвана за изчисляване на облагаемия доход. По отношение на продажната цена Съдът е кредитирал втория вариант, предложен от вещото лице, при който продажната цена е установена при комбинирането на два метода - този на сравнимите неконтролирани цени и този на увеличената стойност. Съдът е мотивирал своето решение с аргумента, че при ползването на два метода на оценяване се постига по-обективен резултат на оценката, като се съобразяват повече показатели, оказващи влияние върху крайната стойност. Тъй като полученият размер е по-висок от определеното в обжалвания РА, правилно Съдът е приложил разпоредбата на чл. 160, ал. 5 ДОПК, съгласно която със съдебното решение не може да се изменя актът във вреда на жалбоподателя и е отхвърлил жалбата на Христов в тази част. Неоснователен е и доводът в касационната жалба на равизираното лице за незаконосъобразност на съдебните изводи относно давността и че са налице условията на чл. 111 ЗЗД. Тезата за приложимост на разпоредбата на чл. 111 ЗЗД по отношение на задълженията за данъци като периодични плащания е несъстоятелна. Съгласно разпоредба на чл. 140, ал. 1 от ДПК, приложим за 2004 г., публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, смятано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение. Поради това, както правилно е пресметнал административният съд, срокът за най-ранното задължение изтича на 01.01.2011 г., а ревизията е възложена на 12.02.2010 г. и вземането не е погасено по давност. Поради изложените съображения касационната жалба на Венцислав Христов е неоснователна, а решението в тази част е правилно и следва да се остави в сила. По касационната жалба на Директора на Д "ОДОП". Касационният съд изцяло споделя правните изводи, изложени в касирания съдебен акт, кото същите са съобразени и с практиката на Върховния административен съд относно начина на формиране на данъчната основа за облагане на доходите на физическите лица по реда на чл. 122 ДОПК. По силата на чл. 3 ЗОДФЛ (отм.) облагаем е общият годишен доход, а съгласно чл. 35 от същия закон сумата на данъка за данъчната година се определя на базата на годишната данъчна основа. Законосъобразно е определянето на данъчната основа за облагане с доходите на физическите лица на годишна база, така както е предвидено в материалния закон. Преценката на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК оказват влияние върху отделните елементи на основата за облагане, но не могат да променят данъчните периоди, за които се отнася. Материалният закон предвижда този вид облагане да е на годишни периоди, съвпадащи с календарната година, поради което не е допустимо изчисляване на недостиг на парични средства за отделни месеци или други произволно и конкретно определени периоди. Поради изложеното правилно Съдът е счел, че органът по приходите е включил и сумата от 2813,78 лв., която е констатирана като недостиг на паричните средства за периода от м. януари до м. септември 2004 г. и е била включена в основата за облагане като сума с неустановен произход. След като салдото в края на годината е положително, няма недостиг на средства. Като е стигнал до този извод и е отменил РА в тази част, административният съд правилно е приложил матералния закон, поради което решението и в тази част следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора на страните не се дължат разноски. Така мотивиран, Върховният административен съд, Осмо отделение