Решение № 8491 от 20.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5445/2014 г.

Решение № 8491 от 20.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5445/2014 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 134 от 28.01.2014 г., постановено по адм. д. № 2066/11 г. Бургаският административен съд е отхвърлил жалбата на Пейчо Димитров Касъров от гр. Ямбол против ревизионен акт № 201100439/28.05.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-282/11.08.2011 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас, с който на жалбоподателя са установени задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 54 788,79 лв. и лихви за просрочие 11 741,89 лв. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на ответната Д "ОДОП" - гр. Бургас разноски по делото в размер на 2 958 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Пейчо Димитров Касъров от гр. Ямбол чрез пълномощника му адв. Галина Найденова. В жалбата се прави оплакване, че решението на Бургаския административен съд е неправилно поради допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Бургаския административен съд и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с която да отмени обжалвания РА. Претендира се присъждане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. По същество и двете са неоснователни. С решението си Бургаският административен съд е отхвърлил жалбата на Пейчо Димитров Касъров от гр. Ямбол против ревизионен акт № 201100439/28.05.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-282/11.08.2011 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас, с който на жалбоподателя са установени задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 54 788,79 лв. и лихви за просрочие 11 741,89 лв. Съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. Съдът е възпроизвел в мотивите на решението установената фактическа обстановка по време на ревизията, основанията на органа по приходите за наличие на хипотези по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 от ДОПК, начина за определяне на данъчната основа при условията на чл. 122, ал. 2 от същия кодекс, съответно на задълженията на дружеството за дължим данък добавена стойност. След това първоинстанционният съд е пристъпил към изграждане на своите правни изводи по материалната законосъобразност на оспорения ревизионен акт, като е приел за основателно възражението на ревизираното лице, че не е налице хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, но не е опровергана констатацията на органа за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Съдът е разгледал възраженията на жалбоподателя относно определените данъчни задължения по отделни данъчни периоди. По отношение на установените задължения за 2007 г. е посочено, че с ревизионния акт са установени задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 16 217,99 лв. и лихви за забава, като е установен недостиг на парични средства в размер на 70 424,94 лв. Посочено е още, че жалбоподателят не оспорва констатациите на органа по приходите досежно установените от ревизията цифрови показатели, като спорният въпрос между страните се свежда до това получил ли е през този данъчен период жалбоподателя паричен заем в размер на 200 000 лв. от финансова и консултантска къща "ЕН и БИ" - ООД. За да отговори на спорния въпрос, съдът е описал подробно всички представени по делото писмени доказателства, както и заключенията по основната и допълнителната съдебно-икономически експертизи /л. 865 от делото/, на база на което е приел, че изложените в допълнителната експертиза фактически данни опровергават твърденията на задълженото лице, че е получил от "ЕН и БИ" - ООД заем в размер на 200 000 лв. Посочено е още, че този извод се подкрепя изцяло и от приходните касови ордери, които са представени по делото в два различни варианта - един с подписи на лицата, които отговарят за съставянето му, а другите само с подпис на Тепавичаров. На база на това е направен извод, че между жалбоподателя и "ЕН и БИ" - ООД е възникнало облигационно отношение, но независимо от старателното му документиране по делото не се установява реално да извършена размяна на насрещно дължимите престации, а именно заемодателят да е предал във фактическа власт на заемателя сумата от 200 000 лв., а договорът за заем е реален договор и за да настъпят последиците от негово действие е необходимо реалното предаване на заетата парична сума. Отбелязано е още, че събраните по делото доказателства опровергават твърдението на управителя на дружеството заемател, че то разполага с финансов ресурс, който да може да предостави в заем. Направен е краен извод, че жалбоподателят не е доказал твърденията си за получен заем през 2007 г. в размер на 200 000 лв., и по този начин не е опровергал констатациите на РА. По отношение на 2008 г. по сходни мотиви също е прието, че не е доказано възможността на "ЕН и БИ" - ООД да предостави на жалбоподатела паричен заем в размер на 35 000 лв., поради което не са опровергани констатациите за недостиг на парични средства в размер на 138 446,96 лв. и РА се явява законосъобразен относно определените задължения за данък общ доход по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 12 435,17 лв. и лихви за забава в размер на 2 669,82 лв. За задълженията за 2009 г. по аналогични мотиви, след обсъждане на събраните писмени доказателства и заключенията на съдебно-счетоводната експертиза, е прието, че не е доказано твърдението на жалбоподателя отново за получен заем в размер на 200 000 лв. от "ЕН и БИ" - ООД, поради което не са опровергани констатациите на РА за недостиг на парични средства в размер на 261 358,02 лв. и същият се явява законосъобразен относно установените задължения за данък общ доход в размер на 26 135,82 лв. и лихви за забава в размер на 2 668,10 лв. Решението на Административен съд - гр. Бургас е правилно и законосъобразно. Основните оплаквания на този касатор са за неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост. Излагат се доводи, че първоинстанционният съд неправилно е обсъждал разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 от АПК, която не е посочена като основание за провеждане на ревизията. Твърди се още, че съдът се е позовал в заключението си основно на допълнителната съдебно-счетоводна експертиза, а необосновано не е обсъдил и кредитирал заключението на вещото лице по първоначалната съдебно-счетоводна експертиза, която установява осчетоводяването и получаването на сумите по спорните договори за заем, сключени между жалбоподателя и заемодателя финансова и консултантска къща "ЕН и БИ" - ООД. Направените оплаквания са неоснователни. В мотивите на съдебното решение действително има коментар за наличие на хипотеза на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК като едно от основанията за провеждане на ревизията по особения ред. Такова основание действително не се съдържа нито в констатациите на РА, нито в решението на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас. В случая най-вероятно става въпрос за техническа грешка която не влияе върху правилността на съдебния акт. Видно от данните по делото, ревизията е извършена по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК поради наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. С оглед на това първоинстанционният съд и предвид становищата на страните е формулирал и основните спорни въпроси - налице ли е хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК като основание за провеждане на ревизията, като отговорът на този въпрос изисква отговор на въпроса получавало ли е ревизираното лице заеми от "ЕН и БИ" - ООД през ревизираните периоди от 2007, 2008 и 2009 г. В хода на ревизията са били събрани съответни писмени доказателства относно сключване на договори за заем - съответно за 200 000 лв. за 2007, за 35 000 лв. за 2008 г. и 220 000 лв. за 2009 г., но от страна на органа по приходите на база на анализ на същите е направен извод, че тези доказателства не установяват реалното получаване на сумите от ревизираното лице. Доколкото е възникнал спор дали заемодателят е притежавал такива суми, които да предаде в заем на Пейчо Димитров Касъров, първоначално по искане на жалбоподателя, в последствие по искане на процесуалния представител на Д "ОДОП" - гр. Бургас, са назначени първоначална и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи, изготвени от две различни вещи лица. По първата от двете експертизи е установено, че е налице осчетоводяване на представените от жалбоподателя и заемодателя писмени доказателства, свързани с договорите за заем. По втората от експертизите вещото лице освен, че е извършило проверка в счетоводството на заемодателя, е извършило проверка и в счетоводствата на лицата, за които се твърди, че са предоставили парични средства на заемодателя финансова и консултантска къща "ЕН и БИ" - ООД, при която проверка е установено, че дружеството не е разполагало с необходимия финансов ресурс, за да може да предостави заеми на ревизираното лице. В допълнителното заключение на база на извършени проверки в Търговския регистър действително са направени правни изводи относно действителността на заемния договор от 2007 г., но тези изводи на експерта не са възприемани и обсъждани от решаващия съд. Последният на база на допълнителното заключение е направил верен извод, че между Пейчо Касъров и финансова и консултантска къща "ЕН и БИ" - ООД е възникнало облигационно отношение по сключени договори за заем, но от доказателствата не се установява заемодателят да е предал във фактическата власт на заемополучателя посочените суми, а договорът за заем е реален договор и за да настъпят желание при сключването му правни последици е необходимо и реално предаване на сумите. Не могат да бъдат споделени оплакванията на касатора, че административният съд е възприел само допълнителното заключение, а не е изложил мотиви защо не възприема първоначално изготвеното заключение. В случая не става въпрос за съотношение на първоначално и допълнително заключение на едно и също вещо лице, а на две самостоятелни заключение, макар и второто да е означено като допълнително такова, при които е налице различен обем на проверените факти и обстоятелства. И доколкото по първото заключение основно е извършвана проверка в счетоводството на заемодателя, при второто заключение е извършена проверка и на счетоводствата на лицата, за които се твърди, че са предоставили парични средства на финансова и консултантска къща "ЕН и БИ" - ООД, което пък от своя страна е предоставило в заем на жалбоподателя. При условията на чл. 202 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК и чл. 144 от АПК първоинстанционният съд е възприел допълнително заключение, съобразявайки го с останалите събрани по делото доказателства, като в мотивите на решението е обсъдено и първоначално изготвеното заключение, което по принцип не противоречи на допълнителното, но е извършена проверка върху по-малък обем информация. На база на изложеното първоинстанционният съд е направил верен извод, че след като не се установяват твърденията на жалбоподателя за получени в заем парични средства, то не се опровергават констатациите на ревизионния акт за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, и при положение, че задълженото лице не оспорва останалите констатации на ревизиращия екип, то правилно жалбата е била отхвърлена като неоснователна. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - гр. Бургас не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,