Решение № 5851 от 10.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2469/2016 г.

Решение № 5851 от 10.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2469/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на М. Р. Б. в качеството й на ЕТ "Бултабак - М. Б.", чрез процесуалния представител адв. С. В. срещу Решение № 21 от 06.01.2016 г. по адм. дело № 2756/2015 г. по описа на Административен съд- П. (АС), ХVI състав, в частта, с която е отхвърлена жалбата на търговеца, срещу Ревизионен акт /РА/ № Р - 16002115000509-091-001 от 06.08.2015 г. на органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП)- гр. П., потвърден с Решение № 766 от 25.09.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. П. при Централно управление (ЦУ) на НАП. Касационният жалбоподател излага доводи за неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва изводите на АС - П., че получените от него суми по национални доплащания за тютюн, представляват плащания за 2011 г., 2012 г. и 2013 г., а не плащания за 2009 или предходни години. Твърди, че получените субсидии през ревизираните периоди попадат в изключенията, предвидени в § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2011 г./, § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / в сила от 01.01.2012 г./, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2014 г./. Иска отмяната на решението в обжалваната част заедно с отмяната на РА. Претендира разноски. Ответната страна - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, оспорва касационната жалба и в писмена защита изразява становище за нейната неоснователност. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на 3850 лева. Прави възражение за прекомерност на адвокатския хонорар в случай, че бъде претендиран такъв в размер над минимума по Наредба № 1/09.07.2004 г. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за правилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на решението в обжалваната част на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС - П. е бил ревизионен акт /РА/ № Р - 16002115000509-091-001 от 06.08.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - гр. П., потвърден с Решение № 766 от 25.09.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП. С РА са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2011 г. в размер на 7 494,86 лева, ведно с лихви за забава в размер на 2 495,86 лева, за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 17 952,86 лева, ведно с лихви за забава в размер на 7 046,59 лева, за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 8 666,59 лева, ведно с лихви за забава в размер на 1 116,88 лева, както и за лихви върху внесени авансови вноски за 2012 г. в размер на 2 909 лева. С обжалваното решение съдът е отменил РА, в частта с която на М. Р. Б. в качеството си на ЕТ "Бултабак - М. Б.", са определени за внасяне лихви за забава за невнесени авансови вноски за месеците от април до декември на 2012 г. в общ размер на 2 909 лева, отхвърлена е жалбата, в останалата част, осъдена е Дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП, да заплати на М. Р. Б. в качеството си на ЕТ "Бултабак - М. Б."сумата от 153 лева, разноски по делото, осъдена е М. Р. Б. в качеството си на ЕТ "Бултабак - М. Б." да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП сумата от 1 751 лева, юрисконсултско възнаграждение. Решението е обжалвано в отхвърлителната му част и в частта на разноските. В останалата част, в която съдът е отменил РА, решението, поради липса на касационна жалба е влязло в законна сила. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден от материално компетентни органи по чл. 119, ал. 2 от ДОПК /след изменението, в сила от 01.01.2013 г./, в установената писмена форма и при липса на съществени процесуални нарушения в хода на ревизията. Във връзка с материалната законосъобразност на РА на задълженията за данък върху доходите на физическите лица, АС - П. се е мотивирал, че спорът е относно приложението на § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2011 г./, § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / в сила от 01.01.2012 г./, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /в сила от 01.01.2014 г./ във връзка с получените от ревизираното лице през 2011 г., 2012 г. и 2013 г. субсидии по национални доплащания на тютюн, необвързани с производството съгласно чл. 1, ал. 2 от Наредба № 2 от 21.02.2011 г. за специалните изисквания за участие в одобрените схеми за национални доплащания и за специфично подпомагане, за изкупено и премирано количество тютюн през референтния период 2007 г . - 2009 г. /Наредба № 2 от 21.02.2011 г./, съответно Наредба № 2 от 11.02.2010 г. В мотивите на решението е посочено, че съгласно чл. 3, ал. 1 от Наредбите, право на подпомагане по схемата за национални доплащания за тютюн имат земеделски стопани, които са отглеждали тютюн, през която и да е година от референтния период 2007 - 2009 г., който е изкупен и премиран по реда на Закона за тютюна и тютюневите изделия и продължават да извършват земеделска дейност. В разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от същите наредби е посочено, че помощта по схемата за национални доплащания се изплаща на килограм, въз основа на средногодишното количество изкупен качествен /1-3 класа/ тютюн по сортови групи през референтния период 2007 - 2009 г. Когато земеделският производител не е отглеждал тютюн през всичките три години от референтния период, помощта се определя въз основа на средногодишното количество изкупен тютюн по сортови групи за годините, през които е отглеждал тютюн. От цитираните разпоредби, тълкувани във връзка с характера на схемата за национални доплащания по чл. 1, ал. 2, т. 2 от Наредба № 2/21.02.2011 г., като необвързана с производството, АС - П. е направил извод, че тези субсидии не са обвързани с производството на тютюн през 2009 г. и предходните години, нито с производство за годината, за която се отпускат. Производството на тютюн през референтния период на 2007 - 2009 г. е използвано за определяне размера на субсидията. От изложеното съдът е приел, че подпомагането на схемите за доплащане, необвързани с производството не е за 2007 - 2009 г., по смисъла на § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 31 от 15.04.2011 г. в сила от 01.01.2011 г./, § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 99/2011 г., в сила от 01.01.2012 г./, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / обн. ДВ бр. 94/2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ, бр. 100/2013 г., в сила от 01.01.2014 г./, а за кампанията, за която са отпуснати. За да мотивира този извод, съдът се е позовал на обстоятелството, че подпомагането се осъществява въз основа на общо заявление, съгласно Наредба № 5/2009 г. за условията и реда за подаване на заявления и мерки за директни плащания, което се подава в периода 1 март - 15 май за годината, за която се кандидатства за подпомагане. Размерът на финансовото подпомагане се определя за всяка от годините въз основа на закупен и премиран тютюн през референтния период 2007 - 2009 г., но подпомагането е за годината, за която лицето е кандидатствало, в случая - за 2011 г., 2012 г. и 2013 г. С тези мотиви съдът е приел за законосъобразни определените допълнителни задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2011 г., 2012 г. и 2013 г. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът не е допуснал твърдяното в касационната жалба нарушение при тълкуването на § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / обн. ДВ бр. 31 от 15.04.2011 г. в сила от 01.01.2011 г./, § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 99/2011 г., в сила от 01.01.2012 г./, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / обн. ДВ бр. 94/2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ, бр. 100/2013 г., в сила от 01.01.2014 г./, приложими по време към доходите на ревизираното лице за 2011 г., 2012 г. и 2013 г. По делото е установено, че през 2011 г., 2012 г. и 2013 г. на М. Р. Б. в качеството й на ЕТ "Бултабак - М. Б." са изплатени доходи под формата на субсидии по схемите за национални доплащания за тютюн, необвързани с производството, съответно в размер на 50 501,18 лева, в размер на 120 554,48 лева и в размер на 80 642,67 лева. Не е спорно и обстоятелството, че лицето е декларирало така получените субсидии в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, като на основание § 15 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ ги е изключило от приходите при формиране на годишния счетоводен финансов от стопанската дейност като едноличен търговец, земеделски стопанин за съответния период. Спорът е правен и се свежда до приложението на преходните разпоредби § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 99/2011 г., в сила от 01.01.2012 г./, § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / обн. ДВ бр. 94/2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ, бр. 100/2013 г., в сила от 01.01.2014 г./. Съгласно първата цитирана разпоредба, доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност, изплатени през 2011 г., под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, Европейския фонд за развитие на селските райони и държавния бюджет, не се включват в облагаемия доход по чл. 26 и 29 и не подлежат на облагане с данък, когато са за 2009 г. или за предходни години. Тези доходи се декларират в годишната данъчна декларация по чл. 50 за съответната година. Идентично е законодателното разрешение за доходите, изплатени през 2012 г. и 2013 г. съгласно § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ - когато са за 2009 г. или за предходни години. Преходният режим е породен от необходимостта да се регулира облагането на доходите от посочената категория за 2009 г., получени след отмяната на чл. 13, ал. 3 ЗДДФЛ /в сила от 01.01.2010 г./. По силата на тази норма доходите, от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски стопани, включително извършващи дейност като ЕТ, за производство на непреработена земеделска продукция получени до 31.12.2009 г., са необлагаеми. След отмяната й, тези доходи, в това число и субсидиите, са облагаеми. Преходният режим се отнася за доходи, които са за 2009 г., но са изплатени в по-късни периоди и цели да осигури еднаквото им данъчно облагане по ЗДДФЛ. От изложеното следва, че за да се изключат от облагане доходите на основание цитираните преходни разпоредби, следва да са изпълнени при условията на кумулативност следните условия: 1/ да е налице изплатен през съответната година (2011 г., 2012 г. и 2013 г.) доход под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет; 2/ получателите на дохода да са физически лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващи дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност 3/ изплатеният доход по т. 1 да е за 2009 г. или за предходни години. В конкретния случай правилно АС - П. е приел, че получените от ревизирания търговец доходи по схемите за национални доплащания, изплатени през 2011 г., 2012 г. и 2013 г., не отговарят на изискването да са доход за 2009 г. или за предходни години, получен по формата на национално доплащане за тютюн. Този извод се потвърждава от приложените по делото уведомителни писма на ДФ "Земеделие" /л. 191 от т. 1 от делото и сл./ и от съдържанието на писмо изх. № 02-210-1200/9148 от 16.12.2014 г. на главния секретар на ДФ "Земеделие" / прил. на л. 188, т. 1 от делото/. Начинът на изчисление размера на субсидията, въз основа на количеството изкупен качествен /1-3 класа/ тютюн по сортови групи през референтния период 2007 - 2009 г., предвиден в чл. 3, ал. 2 от приложимата Наредба № 2/21.02.2011 г., съответно Наредба № 2/11.01.2010 г, не води до извод, че доходът е за 2009 г. или за предходни години. В този смисъл Решение № 11815 от 08.10.2014 г. по адм. дело № 16469/2013 г. по описа на Върховен административен съд, I отделение, Решение № 6941 от 09.06.2016 г. по адм. дело № 1920/2016 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение, Решение № 2013 от 16.02.2017 г. по адм. дело № 1741/2016 г. по описа на Върховен административен съд, I отделение, Решение № 2194 от 21.02.2017 г. по адм. дело № 12654/2015 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение. Като е достигнал до същия правен извод и е приел, че § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 99/2011 г., в сила от 01.01.2012 г./ и § 58 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ / обн. ДВ бр. 94/2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ и § 12 от ПЗР на ЗИДЗДДФЛ /обн. ДВ, бр. 100/2013 г., в сила от 01.01.2014 г./ не са приложими за процесните субсидии, съдът е приложил правилно материалния закон. По тези съображения настоящият съдебен състав на осмо отделение на Върховен административен съд намира, че решението в обжалваната част е валидно, допустимо и постановено в съответствие с материалния закон и следва да се остави в сила. При този изход на спора на ответника се дължат разноски за осъществената защита от юрисконсулт за касационната инстанция в размер на 1925 лева, а непретендираният размер от 3850 лева, тъй като размерът от 3850 лева е претендиран за двете съдебни инстанции, а видно от първоинстанционното решение за първата съдебна инстанция юрисконсултско възнаграждение е присъдено. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение