Решение № 9209 от 5.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4669/2018 г.

Решение № 9209 от 5.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4669/2018 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

"Пътремонт" ООД, представлявано от адв. А. П. обжалва решение № 280 от 09.02.2018 г. на Административен съд, гр. П., 12 състав, постановено по адм. дело № 1151/2016 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-16001614003759-091-001/21.12.2015 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с решение № 255/25.04.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. П..

В касационната жалба се сочат основания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон и необоснованост. Основното оплакване е за неправилна преценка по валидността на акта. Останалите възражения в касационната жалба се отнасят до допуснати в хода на ревизионното производство нарушения. Поддържа нарушение на съдопроизводствените правила по чл. 183 ГПК по отношение на конкретни писмени доказателства.

Искането е за отмяна на решението. Претендират се разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. П., чрез процесуалния си представител гл. юрк. Й. Б. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а по същество - неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд, гр. П. е бил ревизионен акт, в частта, в която на Пътремонт ООД, с. К. в качеството на участник в консорциум "В и К Л. 2008" ДЗЗД са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 7 452.34 лева и съответните лихви в размер на 3 808.34 лева, резултат от непризнато право на данъчен кредит, упражнено от консорциума, както и задължения за корпоративен данък в общ размер на 108.54 лева и съответните лихви от 40.12 лева за 2010 г., 2011 г. и 2012 г. Ревизията е образувана и проведена за задължения по ЗДДС и ЗКПО на неперсонифицираното дружество по отношение на Булстрой - Инженеринг ЕООД и Пътремонт ООД в качеството им на участници в консорциум"В и К Л. 2008" ДЗЗД създаден с договор от 08.01.2009 г. и прекратен на 19.09.2013 г. с допълнително споразумение към този договор. Задълженията са установени съобразно дяловото участие на участниците - Пътремонт ООД - 1% и Б. И. ЕООД - 99 %.

За да отхвърли жалбата на дружеството съдът е приел, че ревизионният акт в оспорената част, е издаден от компетентни органи по приходите, в предвидената от закона форма и в съответствие с тълкувателно решение № 5/13.12.2016 г. на ОСС от I и II колегия на ВАС, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 г. Доводите на ревизираното дружество за липса на компетентност на органа по възлагане на ревизията, който е издал акта са отхвърлени като неоснователни.

Правомощията на П. Л. - заемал длъжността "старши инспектор по приходите" да изпълнява функции на "началник сектор" и орган по възлагане на ревизията вместо Л. П. Ц., считано от 12.11.2015 г. съдът е обосновал с представените заповед № РД -09-1679/11.11.2015 г. и заповед № 2-984/04.11.2015 г. Според съда без значение в случая е заеманата длъжност на "старши инспектор по приходите", при положение, че с нарочна заповед органът по приходите е натоварен да изпълнява и функциите на "началник сектор" в ТД на НАП - П. и като такъв притежава материална компетентност да издава заповеди за изменение на ЗВР и да издаден ревизионния акт.

Според съда, заповедите за възлагане на ревизия (ЗВР), заповедите за тяхното изменение, заповедите за спиране и възобновяване, ревизионният доклад и ревизионният акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи по ЗЕДЕП.

Възраженията на ревизираното лице за нищожност на акта, по съображения, че са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и неспазване от страна на органа по приходите задължителните указания на горестоящия административен орган, също са приети за неоснователни. Като несъстоятелно е приел, възражението на жалбоподателя, че П. Л., издал акта като орган по възлагане на ревизията, едновременно с това е участвал и в ревизиращия екип.

Доводите на липса на компетентност на Л. Ц. да възобнови ревизията със заповед от 28.10.2015 г. също са отхвърлени като неоснователни. Съдът е приел, че към 28.10.2015 г. този орган по приходите разполага с компетентност по чл. 34, ал. 1 ДОПК, тъй като преназначаването на длъжността директор на дирекция "Контрол" със заповед № 2-985/04.11.2015 г. е от 12.11.2015 г.

В мотивите на решението съдът е обсъдил и доводите за изключване на представените преписи от договор за консорциум от 08.01.2009 за учредяване на ДЗЗД - "Консорциум В и К Л. 2008", допълнително споразумение към този договор от 19.09.2013 г. за прекратяване на ДЗЗД и договор за доброволна делба с нотариална заверка на подписите от 19.09.2013 г. Приел, че тези документи са представени в официално заверен препис от адв. Апрахамова на органите по приходите и като такива са приобщени като част от административната преписка. Според съда тези документи са годни писмени доказателства и установяват дяловото участие на жалбоподателя в ДЗЗД.

По приложението на ЗДДС, според съда не е установено наличието на основната предпоставка за надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, а именно - получателят по доставката да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на ЗДДС. В хода на ревизията и в съдебното производство не са представени оригинали или заверени копия на фактурите, по които консорциумът е получател. От обстоятелството, че покупко - продажбите са отразени само в дневниците на ревизираното лице и неговите доставчици съдът приема за ненадлежно упражняване на правото на данъчен кредит.

По материалната законосъобразност на установените задължения по ЗКПО, съдът е приел, че по безспорен начин органите по приходите са установили фактите и обстоятелствата и законосъобразно са определили облагаемата основа за ревизираните периоди по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Непредставянето на счетоводната отчетност от страна на ревизираното лице и изводът на ревизиращия екип за проявен състав, предвиден в хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК е приет от първоинстанционният съд за правилен и законосъобразен, с оглед приложените по делото доказателства.

Решението е правилно постановено.

Съдът е извършил дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт по чл. 160, ал. 2 ДОПК. В мотивите на решението са обсъдени възраженията на дружеството за незаконосъобразност на акта, в това число и доводите за нищожност на ревизионния акт, поради липса на компетентност на органа по възлагане на ревизията. Същите доводи се поддържат и в касационната жалба и систематизирани се свеждат до следното:

• липса на материална компетентност на П. И. Л. на длъжност "старши инспектор приходите" да издаде оспорения ревизионен акт, в качеството му на орган по възлагане на ревизии;

• участие на П. И. Л. като ст. инспектор по приходите едновременно в ревизиращия екип съгласно ЗВР № 1303817/12.08.2013 г. и съставител на ревизионен доклад № 1306217/31.01.2014 г. и като орган, възложил ревизия и издал оспорения ревизионен акт.

• ЗВР, заповедите за тяхното изменение, заповедта за спиране и заповедта за възобновяване на ревизията, ревизионният доклад и ревизионният акт не са подписани с валиден електронен подпис съгласно изискванията на закона. В тази връзка сочи, че сертификатът за квалифициран електронен подпис на П. Л. е издаден за длъжността "старши инспектор по приходите", а не в качеството му на "началник сектор", каквото длъжност той не е заемал към момента на издаването му.

Съдът е обсъдил тези възражения и правилно е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК и е подписан с валидни квалифицирани електронни подписи.

По отношение на П. И. Л. по делото от представената заповед № 2-984/04.11.2015 г. е установено, че е заемал длъжността "старши инспектор по приходите", но е натоварен и с функциите на "началник сектор" в ТД на НАП П., считано от 12.11.2015 г. за срока до назначаване на титуляр на длъжността, но за не повече от 6 месеца. Във връзка с изпълнението на тези функции със заповед № РД-09-1679/11.11.2015 г. териториалният директор на ТД на НАП - П. е изменил заповед № РД-09-518/30.04.2014 г., като изрично е включил П. И. Л., определен за и. д. началник сектор Ревизии в ИРМ П., в органите с компетентност по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК по възлагане на ревизии вместо Л. П. Ц., по чиято заповед е възложена процесната ревизия. Промяната е резултат от заповед № 2-985/04.11.2015 г., по силата на която Ц. е преназначена на длъжността "директор на дирекция", считано от 12.11.2015 г.

При тези доказателства законосъобразен е изводът за първоинстанционния съд, че П. И. Л., заемащ длъжността старши инспектор по приходите и изпълняващ длъжността "началник сектор" в ТД на НАП - П., разполага с материалната компетентност по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК като орган по възлагане на ревизии.

Неоснователно е възражението, че същият служител участва в ревизията едновременно като орган по възлагане и като чл. на ревизиращия екип. Цитираните в касационната жалба ЗВР и ревизионен доклад са издадени в ревизията на ДЗЗД Консорциум В и К Л. 2008, което съгласно чл. 9, ал. 2 ДОПК се счита за юридическо лице в производствата по ДОПК. Тази ревизия, в която П. Л. е участвал като чл. на ревизиращия екип е прекратена, поради прекратяване на дружеството по ЗЗД и съгласно указанията на решаващия орган е възложена нова ревизия - по отношение на дружествата, участници в консорциума. В новата ревизия Л. участва само като орган, възложил ревизията.

Неоснователно е възражението за нарушение на чл. 120, ал. 1, т. 8 ДОПК поради липса на валидни електронни подписи. По делото са представени доказателства, че П. И. Л. е разполагал с валиден квалифициран електронен подпис за периода 17.09.2015 г. до 16.09.2016 г. от доставчика на удостоверителни услуги "Б." АД. Както се посочи по-горе, заеманата от Л. длъжност е "старши инспектор по приходите", а функциите на и. д. "началник сектор" са му възложени временно. Не е налице промяна в заеманата длъжност. Промяната е в обема на функциите. Поради това обстоятелството, че електронният подпис, с който П. Л. е подписал ревизионния акт, е за длъжността старши инспектор по приходите не води до неговата нищожност.

Останалите възражения в касационната жалба се отнасят до нарушения на процесуалните правила за провеждане на ревизията. Съдът е отговорил и на тези възражения. Изложените мотиви се подкрепят от доказателствата по делото и съответстват на процесуалния закон. По делото от цитираните по-горе заповеди е установено, че към момента на издаване на заповедта за възобновяване на ревизията - 28.10.2015 г. Л. П. Ц. заема длъжността "началник сектор" в ТД на НАП - П.. Преназначаването й на другата длъжност и промените в органа по възлагане на ревизията, са настъпили, считано от 12.11.2015 г. Като орган по приходите, възложил извършването на ревизията към 28.10.2015 г. тя разполага с компетентност по чл. 34, ал. 1 ДОПК за спиране и възобновяване на ревизията.

Обстоятелството, че заповедта е подписана с квалифициран електронен подпис на Л. Ц. на длъжност "директор на дирекция" не променя изводите по валидността на акта. Неоснователно е възражението, че тази заповед е антидатирана, тъй като е връчена на ревизираното дружество на следващия ден 29.10.2015 г. От друга страна дори и да се приеме, че не е надлежно подписана заповедта по чл. 34, ал. 1 ДОПК, нередовностите по възобновяване на ревизията касаят редовността на събраните доказателства в хода на ревизията, а в случая не се установяват такива процесуални действия.

Неоснователно е възражението за допуснато съществено нарушение на чл. 183 ГПК при събирането и преценката на представените с административната преписка преписи от договор за консорциум от 08.01.2009 за учредяване на ДЗЗД - "Консорциум В и К Л. 2008", допълнително споразумение към този договор от 19.09.2013 г. за прекратяване на ДЗЗД и договор за доброволна делба с нотариална заверка на подписите от 19.09.2013 г. Правилно съдът не е изключил тези документи от доказателствата по делото. Съгласно чл. 183 ГПК когато по делото се прилага документ, той може да бъде представен и заверен от страната препис, но при поискване тя е длъжна да го представи в оригинал или официално заверен препис. П. съдът е приел, че посочените документи са представени в заверен от адвокат препис. С. чл. 32, изр. 2 ЗА пред съда и органите на досъдебното производство, както и пред всички други органи тези документи имат силата на официално заверени документи. От друга страна, касае се за документи, оригиналът, на които следва да се намира у Пътремонт ООД като страна, която ги е подписала. Поради това искането на дружеството насрещната страна да представи оригинал на тези документи, при липсата на каквито и да било данни, че оригиналът е предоставен на органите по приходите, представлява злоупотреба с процесуални права.

В съдебното производство защитата на дружеството - жалбоподател е основана само на доводи за допуснати процесуални нарушения при издаване на акта. По същество на спора, във връзка с изпълнението на изискванията за възникване и упражняване на право на данъчен кредит и установяване на приходите и разходите по ЗКПО от ревизираното лице не са ангажирани каквито и да било доказателства. Поради това и всички доводи, за допуснати от органите по приходите нарушения на процесуалните правила, не могат да обосноват незаконосъобразност на ревизионния акт, тъй като не променят установените в хода на ревизията факти. Първоинстанционният съд е дал указания по разпределението на доказателствената тежест в процеса. Установените в решението факти относно непредставяне на оригинали или заверени копия на процесните фактури и фактите, релевантни за възникването на правото на данъчен кредит, съответстват на събраните по делото доказателства. Констатациите във връзка с отказаното право на данъчен кредит, основаващи се на установените от органите по приходите факти и обстоятелства, базирани само на отчетни регистри, са законосъобразни. Съдът е тълкувал и приложил правилно материалния закон, тъй като не е установено наличието на предпоставките за надлежно упражняване на правото на данъчен кредит. Непредставянето на фактури, съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС не позволява установяване вида на доставките, което е от значение за определяне момента на възникване на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС. По отношение на упражненото от консорциума право на данъчен кредит не е изпълнено условието на чл. 71, т. 1 ЗДДС - получателя да разполага с данъчен документ /фактура/.

В касационната жалба не са изложени конкретни възражения по същество относно установените задължения по ЗКПО. В съответствие с разпоредбата на чл. 218, ал. 2 АПК и задължението на касационната инстанция да следи за съответствието на първоинстанционното решение с материалния закон, настоящият състав намира, че изводите на съда в частта относно установените задължения по ЗКПО са правилни и в съответствие със събрания доказателствен материал. По ЗКПО съдът правилно е приел за доказано основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 ДОПК и е приложил презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК, според която доказателствената тежест да се оборят констатациите в ревизионния акт е на ревизираното лице. В хода на ревизията и на съдебното производство не са представени никакви първични счетоводни документи и регистри, както и справка за налични дълготрайни материални активи, сгради и други. В хода на ревизията е анализирана информация от базата данни, налични в НАП относно юридически лица, декларирали дейност - строителство на автомагистрали и пътища и строителство на други съоръжения, некласифицирани другаде в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за периода 2010 г. - 2012 г. В изпълнение на чл. 122, ал. 2 ДОПК правилно органите по приходите се определили данъчна основа за облагане въз основа на извършен анализ на данните относно нормата на печалбата на лица, упражняващи същата или сходна дейност.

По изложените съображения касационната инстанция приема, че първоинстанционното решение е валидно, допустимо и правилно и като такова следва да се остави в сила.

При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски за касационното производство се дължат на ответника по касация в размер на 872.28 лева.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,