Решение № 4550 от 2.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9082/2013 г.

Решение № 4550 от 2.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9082/2013 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директор на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, при ЦУ на НАП срещу решение № 835 от 16.04.2013 г., постановено по адм. дело № 3062/2012 г. по описа на Административен съд гр. Пловдив /АС/, в частта с която е с която е отменен РА № 261201630/31.05.2012 г., издаден от Светла Василиева Пейчева - главен инспектор по приходи при ТД на НАП Пловдив. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество отхвърлена жалбата срещу РА с присъждане на направените разноски за две инстанции. Ответникът- Сузана Юлиева Мутлу, в качеството й на едноличен търговец с фирма "ГОЛД СТАР - С - СУЗАНА ЕМИЛОВА", със седалище и адрес на управление гр. Хасково, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 261201630/31.05.2012 г., издаден от Светла Василиева Пейчева на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1179/10.09.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Пловдив, в частта, относно установени задължения на Мутлу, както следва: за Данък по чл. 35 от ЗОДФЛ /отм./ за 2006 г. в размер на 9883,30 лв., ведно със законната лихва в размер на 6122,16 лв.; за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 5448,60 лв., ведно със законната лихва в размер на 2612,37 лв.; за ДОО на самоосигуряващо се лице за 2006 г. в размер на 2690,40 лв., ведно със законната лихва в размер на 3043,90 лв.; за ДЗПО-УПФ на самоосигуряващо се лице за 2006 г. в размер на 566,40 лв., ведно със законната лихва в размер на 640,82 лв.; за ЗО-на самоосигуряващо се лице за 2006 г. в размер на 849,60 лв., ведно със законната лихва в размер на 526,28 лв.; за ДОО на самоосигуряващо се лице за 2007 г. в размер на 2513,40 лв., ведно със законната лихва в размер на 2246,74 лв.; за ДЗПО-УПФ на самоосигуряващо се лице за 2007 г. в размер на 708 лв., ведно със законната лихва в размер на 632,88 лв.; за 30 на самоосигуряващо се лице за 2007 г. в размер на 849,60 лв., ведно със законната лихва в размер на 407,35 лв. Решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на Сузана Юлиева Мутлу не е предмет на настоящото производство. За да постановени решението в обжалваната част, съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Приел е, че законосъобразно от органа по приходите е прието наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, като е спазена процедурата по чл. 122, ал. 4 от ДОПК. По същество на спора, съдът е приел на първо място, че неправилно при формиране на общия паричен поток на жалбоподателката и нейния съпруг Метин Ариф за отчетната 2006 г. органите по приходите са включили левовата равностойност на 66 000 щатски долара, внесени на 10.05.2006 г. в депозитната сметка на Метин Ариф в МКБ Юнион банк Хасково. Според съда в тази връзка по делото се съдържат безпротиворечиви писмени доказателства, обосноваващи твърденията на жалбоподателката, че процесната сума представлява даден заем от Анета Димитрова Захариева /Мюхтерме Заръноглу/, а именно: договор от 13.05.2005 г. за получената от Ариф сума и анекс от 28.10.2008 г. за удължаване на срока за връщане на сумата до 13.05.2011 г., както и резултата от извършената от турската данъчна администрация насрещна проверка на Захариева /Заръноглу/, съгласно който съществува реално заемно правоотношение между Ариф и Заръноглу. Според съда за доказване на произхода на средствата е достатъчен фактът, че турската данъчна администрация е приела договора за заем за реално съществуващ. На следващо място съдът е приел, че липсата на доказателства за произхода на средствата у заемодателя сама по себе си не може да обоснове извод за липса на реални заемни правоотношения и е недопустимо жалбоподателката да понесе негативните последици от това. Поради това съдът е приел за установено, че съпругът на жалбоподателката е получил от Мюхтерме Заръноглу през 2005 г. паричен заем в размер на 66 000 щатски долара, които на 10.05.2006 г. е внесъл в депозитната си сметка в банка МКБ Юнион банк Хасково. При така установеното досежно реално полезен заем, съдът акредитирал заключението на вещото лице и е приел, че за 2006 г. приходите превишават разходите с 8 427,46 лв., поради което липсва основание за облагане по реда на чл. 122 от ДОПК и съответно до незаконосъобразност на установените с ревизионния акт задължителни осигурителни вноски за 2006 г. Решението в тази си част е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон Основният спорен момент е ДЗЛ получило ли е от Мюхтерме Заръноглу през 2005 г. паричен заем в размер на 66 000 щатски долара. Съгласно чл. 240, ал. 1 от ЗЗД с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари или други заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или вещи от същия вид, количество и качество. Договорът за заем е реален договор, при който е необходимо реалното предаване на заетата вещ или сума пари от заемодателя на заемателя, за да се приеме, че е налице договор за заем, поради което за целите на данъчното право, както приема в практиката си ВАС, за да може заемодателят да предаде реално владението върху съответната вещ или парична сума, е необходимо на първо място той да разполага с нея. В хода на съдебното производство от ДЗЛ при нейна доказателствена тежест, предвид разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК не е осъществено пълно и пряко доказване на факта, че съпругът й е получил в заем от Мюхтерме Заръноглу сумата от 66 000 щатски долара. Неправилно съдът е приел, че щом турските данъчни органи са посочили, че между Ариф и Заръноглу съществува договор за заем за процесната сума, то органите по приходите следва да приемат този факт за безспорен. Всички събрани в хода на ревизионното производство доказателства подлежат на обективна преценка и анализ, предвид разпоредбата на чл. 37, ал. 1 от ДОПК, поради което, изводите на органите по приходите и съда не са и не могат да бъдат обвързани с констатациите на чужди данъчни органи, ако последните противоречат на други доказателства, събрани в хода на ревизията. Представеният по време на ревизията договор за заем е частен документ без достоверна дата и съдържание. В хода на съдебното производство не е доказано кога и как предоставените в заем средства са придобити като доходи от Заръноглу и в коя държава са декларирани предвид двойното й гражданство. Не са представени доказателства получените средства да са прехвърлени в България. Не са налице документи, удостоверяващи пренасянето им през границата от Турция към България. За установяване на последното обстоятелство в хода на ревизията е изискана информация от Агенция "Митници" и е получен отговор, съгласно който през 2005 г. /когато се твърди, че сумата е дадена в заем/ Заръноглу не е декларирала внос на валута при преминаването си през граница. Всички тези обстоятелства следва да бъдат безспорно установени, предвид значителния размер на сумата и режима на деклариране при вноса. Съдът не е изложил доводи досежно твърдението на Заръноглу, че източник на заетите средства е осъществена продажба на недвижим имот в гр. Шумен през януари 2005 г. за 70 000 долара, както и лични спестявания. Доказателства за такава продажба не са представени, поради което от ревизиращите органи са извършени допълнителни проверки с цел установяване на произхода на предоставените в заем средства. От получения отговор от Агенцията по вписванията - гр. Шумен се установява, че единствената продажба на недвижим имот по партидата на Заръноглу и на съпруга й е продажба на лозе през 1997 г., а съгласно отговора на Агенцията по вписванията - гр. Търговище по партидата на Заръноглу е вписана продажба на земеделска земя за сумата от 3 000 лв. през 2008 г. Предвид изложеното неправилно и необосновано, съдът е приел, че сумата предоставена в заем е с произход осъществена продажба на недвижим имот в гр. Шумен през януари 2005 г. за 70 000 долара, както и лични спестявания, с оглед твърденията на заемодателката, във връзка с проверка от турската данъчна администрация. При преценка на заявеното от заемодателката, следва да се има предвид и факта, че същата е заинтересована от изхода на процеса, тъй като е свързано лице със Сузана Мутлу - дъщерята на Заръноглу е омъжена за брата на съпруга на жалбоподателката. С оглед на изложеното и като е достигнал до други правни изводи, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата срещу РА в частта на установения размерът на данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и на задължителните осигурителни вноски за същата година. Относно определения с ревизионния акт данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. съдът е отхвърлил жалбата, като е приел, че органите по приходите са го определили в по-нисък размер от действителния. Относно задължителни осигурителни вноски за 2007 г. съдът е приел, че те са незаконосъобразно определени, тъй като разпоредбата на чл. 124а от ДОПК е материалноправна и не й е придадено обратно действие, поради което не може да служи за определяне на задължителни осигурителни вноски за периоди преди влизането й в сила. Освен това по аргумент от чл. 6, ал. 8 от КСО за определяне на окончателния размер на осигурителните вноски за самоосигуряващи се лица, е необходимо облагаемият доход да е определен с влязъл в сила ревизионен акт, както и не било доказано, че укритият доход е от трудова дейност, за да се дължат осигурителни вноски. Настоящият състав намира изводите на съда, в тази част за правилни. Безспорно е, че разпоредбите на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени процесуални правила, които позволяват прилагането на материалноправните норми на съответен закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпване на фактическите състави според материалния закон. Разпоредбите на чл. 122, ал. 1 - 124а, от ДОПК представляват специфичен процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК по установяване размера на дължимите данъци и задължителни осигурителни вноски. Съдържанието на чл. 122, ал. 1 и следващите от ДОПК определя тези разпоредби като процесуални норми, доколкото те имат за предмет уреждането на специален ред за установяване на предвидените в закона факти, но само досежно предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК по своята същност е материално правна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на ДЗЛ, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и размера на данъка. В тази насока както правилно е приел АС е необходимо да бъде установен източника на укрития доход, тъй като ЗДДФЛ предвижда различни правила за определяне на данъчната основа за облагане според произхода на дохода. С оглед на изложеното, настоящият състав не споделя доводите на касатора, във връзка с процесуалноправния характер на разпоредбата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, както и че след като е установено, че декларираните от лицето приходи, доходи и източници на финансиране не съответстват на имущественото и финансовото му състояние и в същото време не са налице доказателства за произхода на средствата, то по смисъла на чл. 123 от ДОПК същите представляват облагаем доход. При липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма е процесуално недопустимо и във вреда на ДЗЛ да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК, поради което като е достигнал до същите прани изводи АС е постановил правилно решение в тази си част. С оглед крайния изход на спора и изричната претенция на касатора, ответникът по жалбата следва да заплати, сумата от 768 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение за цялото производство, предвид разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,