Решение № 6824 от 25.05.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13871/2009 г.

Решение № 6824 от 25.05.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13871/2009 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената от зам.-директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП касационна жалба срещу решение № 446 от 24.06.09 г. на Варненския окръжен съд, постановено по адм. д. № 2542/06 г., с което е отменен РА № 1900309 от 30.08.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Силистра, потвърден с решение № 793-А/30.10.06 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"-гр. Варна при ЦУ на НАП, относно определените допълнителни задължения на Ангел Георгиев Курдоманов по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за периода 2001 г. - главница 6 051.46 лв. и лихви - 3 177.82 лв. и за периода 2003 г. - главница 13 517.60 лв. и лихви - 3 723.53 лв., както и е изменен същия в частта му относно определените допълнително задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г., като се намалява главницата от 4 139.70 лв. на 3 292.70 лв., а лихвата - от 627.03 лв. на 565.05 лв. В касационната жалба се излагат доводи за нищожност на решението и незаконосъобразност на същото, поради допуснати съществени процесуални нарушения, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 1 и т. 3 от АПК. Според касатора, мотивите на решението противоречат на неговия диспозитив. Съдът не е изложил никакви съображения за това, поради каква причина кредитира заключението на вещото лице и макар да приема, че жалбоподателят не е доказал получаването на заемите от физическите лица, се е позовал на заключението на вещото лице, в което същото е взело предвид именно предоставените в заем суми и приходите на съпругата на ревизираното лице. Иска се от съда да постанови решение, с което да прогласи нищожността на обжалваното съдебно решение, евентуално да го отмени и да го върне за ново разглеждане от друг състав, а ако приеме, че не са допуснати съществени процесуални нарушения, да го отмени и да реши спора по същество, като отхвърли жалбата срещу РА и присъди юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Ангел Георгиев Курдоманов от гр. Силистра - оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Колева, като излага подробни съображения в писмено становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество - основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския окръжен съд е бил РА № 1900309 от 30.08.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Силистра, потвърден с решение № 793-А/30.10.06 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"-гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени допълнителни задължения на Ангел Георгиев Курдоманов, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "КАГ - Ангел Курдоманов", по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) както следва: за 2001 г. - главница - 5 898.86 лв. /погрешно посочена в диспозитива на решението в размер на 6 051.46 лв./ и лихва - 3 177.82 лв.; за 2003 г. - главница 13 517.60 лв. и лихви - 3 723.53 лв. и за 2004 г. - главница - 4 139.20 лв. /погрешно посочено в диспозитива на решението 4 139.70/ и лихви - 627.03 лв. Ревизията е осъществена по реда на чл. 122 от ДОПК, като органът е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - "декларираните и/или получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период". Органът по приходите е приел, че за посочените години при проверка на оборотната ведомост на търговеца е констатирано увеличение на кредитното салдо на сметка 107 "Сметка на собственика". Крайният остатък е отчетен като собствен капитал. Според органът по приходите, физическото лице не разполага с внесените суми. Според неговите обяснения, те са получени като заеми от физически лица, а за 2004 г. - средства, получени от ликвидацията на СД "Аким - Курдоманов, Александров и с-ие" и печалба от цитираното дружество. При извършените насрещни проверки физическите лица не са представили доказателства за това, че разполагат с посочените средства, не се доказват и твърденията относно средства, получени от СД "Аким - Курдоманов, Александров и с-ие". В мотивите на своето решение съдът приема, че са правилни констатациите на органите по приходите с оглед събраните по делото доказателства. За да отмени и измени РА, той се е позовал единствено на приетото по делото заключение на вещото лице по назначената ССЕ. Посочил е, че вещото лице, след като е обсъдило и обобщило данните от РА и източниците на финансиране на жалбоподателя за процесните периоди от време, е дало заключение, според което остатъкът от източниците за финансиране за 2001 г. се прехвърля за 2003 г., а остатъкът за 2003 г. се прехвърля за 2004 г., като увеличение на данъчната основа следва да се направи само за 2004 г. в размер на 12 081.39 лв. и данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) се дължи само за 2004 г. в размер на 3 292.70 лв. В заключението на вещото лице е посочено следното: Установено е по платежните ведомости на ЕТ "КАГ-Ангел Курдоманов", че съпругата му Марияна Курдоманова е получила за 2001 г. трудово възнаграждение в размер на 997.80 лв.; за 2003 г. - 1799.91 лв. и за 2004 г. - 1917.82 лв. По отношение на тези суми вещото лице е приело, че са с доказан източник на финансиране. Взело е предвид сумите, дадени в заем от Никола Стойчев Стойчев - 4000 лв. за 2001 г. и 4000 лв. за 2003 г., по отношение на които органът по приходите също е приел, че действително са с доказан произход и предоставени в заем. Приел е за доказано финансирането от страна на: 1. Ангел Нейков Курдоманов /4000 лв. за 2001 г. и 6000 лв. за 2003 г./, независимо, че по отношение на това лице, самото вещо лице, след проверка на подадените от него годишни данъчни декларации, е установило, че за 2001 г. той е декларирал доход в размер на 850.70 лв., за 2002 г. - 1 035 лв.; за 2003 г. - 1 091.60 лв.; 2. Никола Славков Марков /5000 лв. - за 2001 г. и 5000 лв. за 2003 г./, а по подадените от него годишни данъчни декларации е деклариран доход за 2002 г. - 1 617.71 лв.; 3. Константин Георгиев Курдоманов /7000 лв. за 2001 г. и 8000 лв. за 2003 г./ при деклариран доход за 2002 г. в размер на 80 лв.; 4. Йордан Неделчев Йорданов /21 200 лв. за 2001 г. по издаден запис на заповед/, по отношение на който е установено, че е пенсиониран през 1999 г. и е получил на 01.07.1999 г. обезщетение в размер на 7854.31 лв. Дори в с. з., в което е прието заключението, вещото лице не е обяснило защо приема, че по отношение на тези средства е доказано финансирането. Взетите предвид от вещото лице суми напълно кореспондират с данните, съдържащи се в две счетоводни справки, намиращи се на л. 90 и 91 от делото, които са с дата 03.01.06 г. и са подписани от главния счетоводител на ЕТ. В тях е посочено следното: "През 2004 г. бе приета нова счетоводна политика за прилагане на МСС, поради което е коригирана допусната счетоводна грешка при отнасянето на получените от фирмата кредити от частни лица по сметка на капитала, вместо по сметка кредитори. Коригира се сметката на собственика 107 и се заверява сметка 4991 със съответните подсметки за всеки кредитор". Основателен е доводът на касатора, че заключението на вещото лице е кредитирано изцяло от съда, но не са изложени мотиви, защо се възприема именно то, макар констатациите му взаимно да си противоречат и да противоречат на събраните доказателства. Най-напред, следва се отбележи, че относно доходите на съпругата, би следвало да се изиска информация относно минималните необходими средства за издръжка на членовете на семейството и да се преценят доходите на двамата съпрузи, като едва след това се прецени, възможно ли е цялото трудово възнаграждение на съпругата за съответните години да е внасяно в предприятието на ЕТ като финансиране. Освен това, през цялото ревизионно производство не е имало твърдение от страна на ревизираното лице, че трудовото възнаграждение на съпругата му през 2001 г., 2003 г. и 2004 г. е внасяно като капитал на собственика в предприятието на ЕТ. Тежестта на доказване в процеса е върху жалбоподателя, съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК. От друга страна, следва да се вземе предвид обстоятелството, че с изключение на записа на заповед, по който сумата от 21 200 лв. е предоставена на предприятието на ЕТ, всички останали договори за заем са сключени с физическото лице, осъществяващо търговска дейност като ЕТ. В тази връзка, вещото лице би следвало да обясни, обявена ли е счетоводна политика за прилагане на МСС от страна на ЕТ и ако да, защо корекциите са извършени през 2006 г., а не през 2004 г. Спазени ли са законовите изисквания и тези на приложимите счетоводни стандарти за извършването на такава поправка на счетоводна грешка, а именно - суми, предоставени на физическото лице по договори за заем и отчетени по сметка 107 "Сметка на собственика", да се отразят по сметка 4991, както това е направено с цитираните счетоводни справки. През 2001 г. е действал Национален сметкоплан, отм., в който сметка 107 "Сметка на собственика" съществува. Чрез нея се отчитат личните вноски на собственика и тя се кредитира при внасяне на суми срещу дебитиране на сметките от група 50 "Парични средства". В края на отчетния период сметка 107 може да приключи със сметка 101 "Основен капитал". След като сумите са предоставени на физическото лице и то ги е внесло като свои в предприятието, то правилно са били отчетени в сметка 107. В Националния сметкоплан е съществувала сметка 499 "Други кредитори" и чрез нея предприятието отчита задълженията си към трети лица. Със сумата по записа на заповед, след като е издаден на ЕТ, е следвало да бъде кредитирана тази сметка при възникване на задължението, което не е направено. След 2002 г. - през 2003 г. и 2004 г. предприятието е продължило да води счетоводно сметка 107 "Сметка на собственика". НСС 8 "Представяне на печалбите и загубите от дейността на предприятието, грешките, допуснати при съставянето на счетоводния отчет и промени в счетоводната политика", допускащ отстраняване на счетоводни грешки с произход от минали периоди, е отм. с ДВ, бр. 51/99 г. Към 2006 г. действа СС 10 "Събития, настъпили след датата на годишния финансов отчет" в сила от 01.01.2005 г. Същият регламентира случаите, при които е допустимо извършването на корекции при съставянето на годишния финансов отчет по повод на събития, настъпили след датата на годишния финансов отчет. Същото се отнася и до МСС 10. Следователно, дори и да се приеме, че е допусната грешка при осчетоводяването, тя не може да бъде поправена по начина, по който е направено от счетоводителя на предприятието. Освен това, ако действително сумата по записа на заповед е върната през 2007 г., то би следвало вещото лице да установи отразяване на това връщане чрез дебитирането на посочената сметка с тази сума, а данни за това в заключението не се съдържат. С оглед на изложеното, настоящата съдебна инстанция, приема, че незаконосъобразно е кредитирано заключението на вещото лице и само с оглед на част от констатациите в него е отменен и изменен РА. Поради това, решението следва да се отмени на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, доколкото са налице мотиви в него и те не противоречат на диспозитива и да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Ангел Георгиев Курдоманов срещу РА. При този изход на делото на касатора и ответник в първоинстанционното производство за това производство на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл. 8 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.04 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 855.25 лв. За настоящата инстанция с оглед на цитираната норма на чл. 161, ал. 1 от ДОПК, която не предвижда присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция, такова не следва да се присъжда. Водим то горното, Върховният административен съд, Първо отд.