Решение № 6182 от 17.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3579/2016 г.

Решение № 6182 от 17.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3579/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационни жалби на К. Д. К. с ЕТ "Н.- К. К." и директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. П., при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), срещу решение № 140 от 22.01.2016 г., постановено по адм. д. № 1263/2015 г., по описа на Административен съд - гр. П.. Касаторът - К. Д. К. с ЕТ "Н.-К. К.", обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) № Р-26-1401132-091-001 от 17.02.2015 г., издаден от И. К. К. на длъжност началник сектор "Ревизии" при Териториална дирекция (ТД) - П. на НАП, като орган възложил ревизията и Т. А. Т. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., като ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 362 от 30.04.2015 г. на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП, с който на К. Д. К. с ЕТ "Н.-К. К." за периода 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г. са установени задължения, както следва: по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 1572,04 лв. и съответните лихви за просрочие; задължения за задължителни осигурителни вноски за отчетната 2012 г. за самоосигуряващо се лице, както следва: вноски за ДОО в размер общо на 2585,87 лв. и съответни лихви за просрочие; вноски за ЗО в размер на 1126,81 лв. и съответните лихви за просрочие. Излагат се доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи моли решението на първоинстанционния съд да бъде отменено в обжалваната му част, а РА в тази част отменен. Претендира присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба на К. Д. К. с ЕТ "Н.- К. К." - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП, в писмено становище излага доводи за неоснователност на касационната жалба и за правилност на решението в тази му част. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касатора в случай, че същото бъде претендирано в размер по - голям от минималния размер на адвокатските възнаграждения по Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Касаторът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта, с която е отменен РА № Р-26-1401132-091-001 от 17.02.2015 г., издаден от И. К. К. на длъжност началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП- П., като орган възложил ревизията и Т. А. Т. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., като ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 362 от 30.04.2015 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта му, с която спрямо К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." са установени задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за внасяне за отчетната 2012 г., за разликата от 1572,04 лв. до 3609,51 лв. и съответните лихви за забава; задължения за задължителни осигурителни вноски за отчетната 2012 г. на самоосигуряващото се лице, както следва: вноски за ДОО за разликата от 2585,87 лв. до 3398,78 лв. и съответни лихви за просрочие; вноски за ЗО за разликата от 1126,81 лв. до 1492,17 лв. и съответни лихви за просрочие. Излагат се доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната част поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата в тази част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП - К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К.", в писмен отговор излага доводи за неоснователност на касационната жалба и за правилност на решението в тази му част. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС - П. е бил РА № Р-26-1401132-091-001 от 17.02.2015 г., издаден от И. К. К. на длъжност началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП- П., като орган възложил ревизията и Т. А. Т. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., като ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 362 от 30.04.2015 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, относно допълнително определен на К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 3 609,65 лв., ведно с лихви в размер на 661,23 лв., както и допълнително определени задължения за задължителни осигурителни вноски за 2012 г. на самоосигуряващо се лице, както следва: ДОО в общ размер на 3 398,78 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 622,56 лв. и ЗО в общ размер на 1 492,17 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 273,34 лв. С обжалваното решение съдът е отменил РА № Р-26-1401132-091-001 от 17.02.2015 г., издаден от И. К. К. на длъжност началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП- П., като орган възложил ревизията и Т. А. Т. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., като ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 362 от 30.04.2015 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта му, с която спрямо К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." са установени задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за внасяне за отчетната 2012 г., за разликата от 1572,04 лв. до 3609,51 лв. и съответните лихви за забава; задължения за задължителни осигурителни вноски за отчетната 2012 г. на самоосигуряващото се лице, както следва: вноски за ДОО за разликата от 2585,87 лв. до 3398,78 лв. и съответни лихви за просрочие; вноски за ЗО за разликата от 1126,81 лв. до 1492,17 лв. и съответни лихви за просрочие, отхвърлена е жалбата на К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." в останалата част, осъдена е Дирекция "ОДОП" - гр. П., при ЦУ на НАП, да заплати на К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." сумата от 472,88 лева, разноски по делото, осъден е К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К." да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП сумата от 594,24 лева, юрисконсултско възнаграждение. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК, като законосъобразно ревизията е извършена по особения ред на чл. 122 от ДОПК, поради констатирано наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. До този извод съдът е достигнал като е приел, че към началното салдо за 2012 г. трябва да се вземе предвид сумата от 3 897,90 лева, представляваща цената на имота, продаден на брата на К. К. през 2004 г. с нотариален акт № 155, том V, рег. № 8725, дело № 955/2004 г. (л. 284 от делото). За недоказано съдът е приел, че по тази сделка ревизираното лице е получило от брат си сумата от 15 000 лева, тъй като в посочения нотариален акт продажната цена е определена в размер на 3 897,90 лева, изплатена в брой на продавачите. Към началното салдо за 2012 г. съдът е прибавил и сумата от 9500 лева, представляваща заем от Я. Я., даден през 2011 г., като е приел, че с оглед писмените доказателства по делото, неоспорени от приходните органи, свидетелските показания на Р. Д., включително и на установените в хода на първоначалната ревизия доходи на Янков, следва да бъде прието, че същите съдържат необходимата информация относно времето, мястото и условията, при които паричната сума е предадена и съответно получена от К.. С оглед на това е приел за неоснователно възражението на приходните органи за недостоверност на датата на съставяне на писмените доказателства. Твърденията, че съпругата му е предоставила 10 000 лева, нейни лични спестявания, са приети за недоказани от съда. На следващо място е прието, че няма основание, при конкретно заявени от лицето данни за издръжка на домакинството и при липсата на каквато и да е процесуална активност от страна на органа по приходите за тяхната проверка, да бъдат приети като разход статистическите данни за издръжка на домакинството, публикувани от НСИ. В тази връзка съдът е достигнал до извод, че разходите на домакинството на К. за 2012 г. са били в размер на 200 лв. месечно, от които като разход за ревизираното лице, е приел сумата от 100 лв. месечно. С оглед на така приетото Административен съд - П. е изготвил нов паричен поток на ревизираното лице. За налични парични средства към началото на 2012 г. е посочил сумата от 37 670,13 лева, общо приходи за годината е приел в размер на 51 746,93 лева и общо разходи за годината в размер на 71 180 лева. Първоинстанционният съд е посочил, че превишението на установените разходи, извършени от К. през 2012 г., над получените приходи, възлиза на сумата от 19 433,07 лева. С оглед на това е определен данък за 2012 г. по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 1 572,04 лева, вместо определения от приходните органи в размер на 3609,65 лева. При това положение първоинстанционният съд е приел, че следва да бъдат изменени и определените ЗОВ за 2012 г. Като доход, върху който следва да се довнесат осигурителни вноски съдът е посочил сумата в размер на 14 393,07 лева. Определени са задължения за задължителни осигурителни вноски за отчетната 2012 г. за самоосигуряващо се лице: вноски за ДОО в размер общо на 2585,87 лв. и съответни лихви за просрочие; вноски за ЗО в размер на 1126,81 лв. и съответните лихви за просрочие. Решението е валидно, допустимо, но частично неправилно. По жалбата на К. Д. К. с ЕТ "Нели - К. К.": Необосновано е възражението на ревизираното лице, че приходните органи неправилно са приели, че януари 2012 г. лицето е имало доход в размер на 50 000 лева. Видно от ревизионния доклад, неразделна част от РА, както е прието и в последствие от съда, сумата от 50 000 лева е отнесена в разходната част на паричния поток, тъй като К. е внесъл тази сума в касата на ЕТ "Нели - К. К.". Този факт се потвърждава и от самото ревизирано лице в касационната му жалба. Касационната инстанция намира за основателно възражението на К., че АС-П. неправилно е отказал да приеме за установено, че на 14.07.2004 г. ревизираното лице е получило от брат си К. К. сумата от 15 000 лева по предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот, с нотариална заверка на подписите (л. 339 от делото). В т. 1 от договора е посочено, че продажната сума е 15 000 лева, "която сума е изплатена напълно и в брой от купувача на продавачите". В т. 2 от същия отново е посочено, че "Купувачът заяви, че купува описания в т. 1 недвижим имот за посочената по-горе сума, която е изплатена изцяло и в брой на продавачите. ", а в т. 3 - "При сключване на настоящия договор продавачите заявиха, че са получили сумата от 15 000 лева, а купувачът заяви, че ги е заплатил на първите". Договора не е оспорен от приходните органи в хода на съдебното производство, не е извършвана проверка от ревизиращите дали К. К. е разполагал със сумата от 15 000 лева към сключване на предварителния договор, не са събрани доказателства, че процесната сума е върната от К. К. на К. К.. С оглед на това и фактът, че в нотариален акт № 155, том V, рег. № 8725, дело № 955/2004 г. (л. 284 от делото) е посочена сума в размер на 3 897,90 лева, която е изплатена на продавачите в брой, то основателно се явява възражението на ревизираното лице, че е следвало да се приеме, че през 2004 г. е получило сумата от 18 897,90 лева от брат си. Необосновано с оглед доказателствата по делото е приетото от съда, че с оглед на това, че в нотариалния акт не е посочена цялата сума в размер на 18 897,90 лева, то не следва да бъдат признати 15 000 лева, посочени в предварителния договор. По отношение на възражението на касатора, че съдът неправилно не е взел предвид сумата от 10 000 лева, лични спестявания на съпругата, касационната инстанция намира, че същото е неоснователно. По делото не са представени доказателства, от които да се установява наличието на тази сума в патримониума на съпругата на К., за да може същата да му я предостави към 2012 г. С оглед на това изводът на първоинстанционния съд, че сумата от 10 000 лева, представляваща лични спестявания на съпругата, не следва да бъде взета предвид при определяне на данъчната основа за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ на К., е правилен и законосъобразен. Настоящата инстанция намира за основателно възражението на касатора по отношение на определените суми за издръжка за годишните периоди 2004- 2011 г. Правилно касаторът е посочил, че след като съдът е приел, че не следва да се приемат данните за издръжка от НСИ, то е следвало да бъде променено и началното салдо за 2012 г., тъй като при неговото определяне са взети предвид сумите за годишна издръжка в периода 2004 г. - 2011 г., което е следвало също да бъдат намалени от съда. Относно установените задължения по реда на чл. 124а от ДОПК за ЗОВ по реда на чл. 122 от ДОПК касационната жалба на К. се явява основателна. Касационната инстанция намира, че задълженията за ЗОВ са определени, в противоречие с разпоредбата на чл. 6, ал. 8 от КСО /редакция към ревизирания период/, тъй като определения окончателен размер на осигурителния доход за ревизирания период, съответно размерът на окончателните осигурителни вноски на лицето, не може да бъде определен в ревизионно производство по реда на чл. 124а от ДОПК. Задълженията са определени в противоречие с разпоредбата на чл. 6, ал. 8 от КСО, съгласно която в случаи като процесния се изисква да е налице влязъл в сила РА, с който да е определен облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност. Неприложима е и разпоредбата на чл. 6, ал. 2 КСО, тъй като констатациите на ревизионния акт, че доходите са от трудова дейност са изградени на база предположение, което е недопустимо. В разпоредбата на чл. 6, ал. 7 КСО /редакция към ревизирания период/ законодателят изрично посочва, че осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход, като в процесния случай е следвало органите по приходите да обосноват по несъмнен начин, че доходите са вследствие на осъществявана трудова дейност от ревизираното лице, а това не е установено по никакъв начин. Законодателят не е предвидил презумпция за трудова дейност и такава не се извлича нито от чл. 124а ДОПК, нито от посочените разпоредби на КСО. По жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП: Неоснователно е възражението на касатора, че сумата от 3 897,90 лева по нотариален акт № 155, том V, рег. № 8725, дело № 955/2004 г. (л. 284 от делото) е включена от съда повторно. Приходните органи са определили разполагаемите парични средства на К. към 2004 г. с оглед дадените от него обяснения, които са конкретно посочени в ревизионния доклад, неразделна част от РА. От посоченото не може да се установи идентитет между сумите, включени от приходните органи и сумата по сделката, обективирана в нотариален акт № 155, том V, рег. № 8725, дело № 955/2004 г. С оглед посоченото по- горе сумата, получена от К. и съпругата му във връзка с продажбата на имот на брата на ревизираното лице, е в размер на 18 897,90 лева. Основателно касаторът е посочил, че същата представлява СИО с оглед на факта, че продажбата е извършена от двамата съпрузи. Въз основа на изложеното при определяне на разполагаемите средства за 2004 г. на К. следва да бъде взета предвид половината от тази сума, а именно 9 448,95 лева. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че не следва да бъде взет предвид при определяне на началното салдо за 2012 г. заемът, даден от Я. Я. на К., в размер на 9500 лева. Касационната инстанция намира за обосновано изложеното от първоинстанционният съд, че с оглед писмените доказателства по делото, неоспорени от приходните органи, свидетелските показания на Р. Д., следва да бъде прието, че същите съдържат необходимата информация относно времето, мястото и условията, при които паричната сума е предадена и съответно получена от К.. Частично основателно е възражението на кастора по отношение на размера на издръжката за живот на домакинството на К.. Касационната инстанция споделя извода на първоинстанционния съд, че с оглед липсата на процесуална активност от страна на органа по приходите за проверка на данните заявени от лицето за размера на месечната издръжка за живот на семейството му, не следва да бъдат приети статистическите данни за издръжка на домакинството, публикувани от НСИ. Настоящата инстанция намира, че с оглед събраните свидетелски показания на сина и съпругата на ревизираното лице, следва да се приеме за доказано, че домакинството на ревизираното лице няма разходи по всички пера, за които данните от НСИ предвиждат такива. Въпреки това приетият от първоинстанционния съд размер на разходите за издръжка на домакинството на К. се явява явно занижен и следва да бъде приет такъв в размер на 400 лева на месец за домакинството или 200 лева месечно за К.. С оглед изложеното по- горе във връзка със установените задължения на ревизираното лице по КСО и ЗЗО настоящата инстанция намира за неоснователна жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП и в тази част. Въз основа на гореизложеното следва да бъде преизчислен паричният поток на К. Д. К. за 2012 г. При изчисляване на началното салдо за 2012 г. следва да бъдат взети предвид 40 090,95 лева разполагаеми средства към 2004 г., приети от приходните органи с ревизионния акт; 9 448,95 лева, представляващи э от получените парични средства в размер на 18 897,90 лева от брата на ревизираното лице във връзка с продажбата на имот СИО през 2004 г.; 9500 лева, представляващи получен заем от Я. Я. през 2011 г.; общ разход в размер на 19 200 лева за издръжка за живот на К. за периода 2004 - 2011 г. / (12месецах200 лева)х 8 години/; 11 363,78 лева, представляващи обща печалба на ЕТ за периода 2004 - 2011 г. С оглед на посоченото началното салдо на К. към 2012 г. се явява в размер на 51 203,68 лева. Следва да се имат предвид безспорните между страните приходи на ревизираното лице за 2012 г. в размер на 14 076,80 лева. Общите разходи на ревизираното лице възлизат на 72 380 лева, представляващи сумата между вноската на К. в ЕТ в размер на 50 000 лева, вноската на К. в ЕООД "Добчев" в размер на 19 980 лева и издръжката за живот на К. в годишен размер на 2400 лева (12 месеца х 200 лева). С оглед на изложеното касационната инстанция установява, че е налице превишение на разходите над приходите за 2012 г. на К. в размер на 7099,52 лева (начално салдо за 2012 г. в размер на 51 203,68 лева + общо приходи за 2012 г. в размер на 14 076,80 лева - общо разходи за 2012 г. в размер на 72 380 лева). Въз основа на изложеното неправилно първоинстанционният съд е определил данък на ревизираното лице по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 1572,04 лева, вместо реално дължимия в размер на 709,95 лева. С оглед на това решението на съда се явява неправилно и следва да бъде отменено за размера над 709,95 лева до пълния размер от 1572,04 лева. Решението в частта, с която е оставен в сила РА по отношение на определените задължения за задължителни осигурителни вноски за 2012 г. на самоосигуряващо се лице (вноски за ДОО в размер общо на 2585,87 лв. и съответни лихви за просрочие; вноски за ЗО в размер на 1126,81 лв. и съответните лихви за просрочие), следва да бъде отменено като неправилно с оглед изложените по- горе мотиви. С оглед изхода на спора на К. Д. К. с ЕТ "Н.- К. К."следва да бъдат присъдени допълнителни разноски за пред първата инстанция в размер на 672,72 лева, тъй като претендираните от ЕТ за пред първата инстанция разноски в размер на 1250 лева са били намалени с оглед отхвърлената част от жалбата и реално са му били присъдени 472,88 лева с първоинстанционното решение, вместо дължимите 1145,60 лева. Съобразно изхода на спора, решението следва да се отмени в частта, с която К. Д. К. с ЕТ "Н.- К. К." е осъден да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. П. направените разноски за първата инстанция за размера над 63,06 лева до пълния присъден размер от 594,24 лева, съобразно уважената част от жалбата. К. Д. К. с ЕТ "Н.- К. К." следва да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. П. направените разноски за касационната инстанция в размер на 83,52 лева, съобразно отхвърлената част от жалбата. Дирекция "ОДОП" - гр. П. следва да заплати на К. Д. К. с ЕТ "Н.-К. К."направените разноски за касационната инстанция в размер на 1 122,69 лева, съобразно уважената част от жалбата, представляваща сбора от допълнителни разноски за първата инстанция в размер на 672,72 лева и 1122,69 лева, разноски за касационната инстанция. Възражението на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП за прекомерност на адвокатското възнаграждение, претендирано в касационната инстанция, е неоснователно предвид материалния интерес и фактическата и правна сложност на спора. С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение